Tiểu luận môn kế toán quốc tế quá trình phát triển và phân tích nội dung của IAS 18 – revenue

Một trong số các chuẩn mực kế toán quan trọng đó là chuẩn mực kế toán về doanh thu IAS 18 bởi doanh thu luôn là vấn đề quan trọng và ảnh hưởng cao trong việc trình bày, báo cáo thông tin

TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP.HỒ CHÍ MINH

VIỆN ĐÀO TẠO SAU ĐẠI HỌC

KẾ TOÁN QUỐC TẾ

ĐỀ TÀI 26: QUÁ TRÌNH PHÁT TRIỂN VÀ PHÂN TÍCH NỘI DUNG CỦA

IAS 18 – REVENUE

GVHD: Thầy Phạm Quang Huy SVTH : Nguyễn Thị Thiên Thanh

TP.HCM, THÁNG 08 – 2016

NHẬN XÉT CỦA GIÁO VIÊN HƯỚNG DẪN

Tp HCM, ngày …… tháng …… năm 201…

Giáo viên hướng dẫn

MỤC LỤC

DANH MỤC CÁC TỪ VIẾT TẮT 4

1 Giới thiệu 5

2 Tổng quan các nghiên cứu về doanh thu 5

3 Lịch sử quá trình phát triển của chuẩn mực quốc tế về doanh thu 6

4 Phân tích nội dung của chuẩn mực kế toán quốc tế về doanh thu (IAS 18) 8

4.1 Phạm vi áp dụng: 8

4.2 Định nghĩa: 9

4.3 Xác định doanh thu: 9

4.4 Thời điểm ghi nhận doanh thu và phương pháp xác định doanh thu: 9

4.4.1 Doanh thu bán hàng 9

4.4.2 Doanh thu cung cấp dịch vụ 11

4.4.3 Phương pháp xác định doanh thu 12

5 Liên hệ với Việt Nam và kiến nghị 14

TÀI LIỆU THAM KHẢO 16

DANH MỤC CÁC TỪ VIẾT TẮT

IASC : Ủy ban chuẩn mực kế toán quốc tế

CMKT : Chuẩn mực kế toán BCTC : Báo cáo tài chính

DN : Doanh nghiệp

1 Giới thiệu

Các quốc gia ngày nay nếu muốn phát triển vững mạnh đều có chung một xu hướng đó là hội nhập nền kinh tế toàn cầu Việt Nam là nước đang phát triển nên cũng

không phải là trường hợp ngoại lệ Để hoà nhập tốt, chúng ta cần phải có một lộ trình tiếp cận trên nhiều lĩnh vực khác nhau với các quy định và chuẩn mực quốc tế Riêng trong lĩnh vực kế toán, sự tiếp cận các chuẩn mực quốc tế là rất quan trọng vì trong tương lai nước ta sẽ mở cửa cả trong lĩnh vực kế toán, do đó thách thức đặt ra đó là nguồn nhân lực trong nước phải tự tìm tòi, học hỏi và tham khảo, nghiên cứu nội dung của các chuẩn mực kế toán quốc tế Một trong số các chuẩn mực kế toán quan trọng đó là chuẩn mực kế toán về doanh thu IAS 18 bởi doanh thu luôn là vấn đề quan trọng và ảnh hưởng cao trong việc trình bày, báo cáo thông tin tài chính của doanh nghiệp Thêm vào đó là sự chuyển biến nhanh, phức tạp của nó trong giai đoạn hội nhập phát triển khiến cho doanh nghiệp gặp nhiều khó khăn trong việc ghi nhận, đo lường Qua đó thì việc tìm hiểu lịch

sử hình thành, phát triển và hiểu rõ nội dung của chuẩn mực kế toán quốc tế về doanh thu

là rất cần thiết cho tiến trình hoàn thiện chuẩn mực này tại Việt Nam

Đó cũng là lý do mà tác giả nghiên cứu về đề tài: “Quá Trình Phát Triển Và Phân Tích Nội Dung Của IAS 18 – Revenue”, từ đây các doanh nghiệp Việt Nam sẽ có cái nhìn sâu sát hơn để tự hoàn thiện công tác thực hiện kế toán doanh thu ở hiện tại và có sự chuẩn bị cho sự tiếp cận dễ dàng hơn với sự thay đổi về sau

2 Tổng quan các nghiên cứu về doanh thu

Đã có nhiều bài nghiên cứu phân tích, so sánh về sự giống và khác nhau về nội dung giữa hai hệ thống chuẩn mực Quốc tế và Việt Nam Trong đó có cả những bài nghiên cứu so sánh chuẩn mực về doanh thu Cụ thể là Báo cáo nghiên cứu khoa học của Trần Thị Giang Tân & Mai Đức Nghĩa, Trường đại học kinh tế TP HCM, nghiên cứu về

“Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 14: Doanh thu và thu nhập khác- những ảnh hưởng đến chế độ kế toán hiện hành” đã chỉ ra được sự giống và khác nhau giữa IAS 18 và VAS 14

về tên gọi, phạm vi áp dụng, thời điểm ghi nhận doanh thu, phương pháp đo lường doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ, về doanh thu tiền lãi, khai báo trong thuyết minh BCTC

Tuy nhiên, việc nghiên cứu sâu về quá trình phát triển của CMKT về doanh thu IAS 18 chưa được cụ thể và chi tiết Chính vì thế, tác giả mong rằng đề tài nghiên cứu

này sẽ mô tả một cách toàn diện nhất bức tranh về lịch sử hình thành và phát triển cũng như nội dung của IAS 18 để người đọc có thể hiểu rõ hơn sự sửa đổi, bổ sung của IAS 18 qua các giai đoạn và mục đích của việc này là gì

3 Lịch sử quá trình phát triển của chuẩn mực quốc tế về doanh thu

Doanh thu là một trong những khoản mục quan trọng và phức tạp trên báo cáo tài chính của doanh nghiệp, nó được sử dụng để đánh giá hoạt động kinh doanh và vị trí tài chính của doanh nghiệp Ban đầu, doanh thu thường được hiểu là số tiền thu về của doanh nghiệp khi bán hàng hay cung cấp dịch vụ và được ghi nhận tại thời điểm bán hàng hay cung cấp dịch vụ đó Nhưng về sau này, từ thực tiễn kinh doanh đã làm nảy nở, phát sinh thêm nhiều vấn đề mới, phức tạp liên quan đến quá trình ghi nhận doanh thu như hàng hoá bị trả lại, sự mua hàng trả chậm của khách hàng, các khoản nợ phải thu khó đòi,

sự xuất hiện của các loại hình dịch vụ mới…

Các nước như Mỹ, Pháp đã sớm cho ra đời những chuẩn mực liên quan để giải quyết những vấn đề trên Tuy nhiên, việc giải quyết thì không được trình bày trong một chuẩn mực mà được ban hành ở nhiều chuẩn mực khác nhau và việc áp dụng thực hiện chỉ dừng lại trong phạm vi lãnh thổ các nước Với xu hướng toàn cầu hoá, nhu cầu về hợp tác và phát triển kinh tế tăng mạnh, sự hình thành các công ty đa quốc gia và thị trường tài chính quốc tế, hoạt động kế toán đã không còn là vấn đề mang tính quốc gia nữa mà được giải quyết ở tầm cỡ quốc tế Nên sự cho ra đời một chuẩn mực kế toán quốc tế lúc này là nhu cầu bức bách và cần thiết để thống nhất các quan điểm, đồng thời đưa ra các hướng dẫn chung về việc ghi nhận doanh thu

Vào tháng 4/1981, Uỷ ban chuẩn mực kế toán quốc tế (IASC) đã công bố dự thảo E20 (Exposure Draft 20), lấy ý kiến cho việc hình thành nên chuẩn mực kế toán quốc tế đầu tiên về doanh thu Đến tháng 12/1982, chuẩn mực kế toán quốc tế số 18 (IAS18) – Ghi nhận doanh thu – được phê chuẩn và ban hành

Đặc điểm của IAS 18 (1981):

- Về phạm vi áp dụng: Không nói rõ rằng Chuẩn mực này không áp dụng cho các

trường hợp như: Sự tăng lên tự nhiên trong bầy đàn động vật nuôi, sản phẩm nông nghiệp

và khai thác quặng mỏ

- Về phương pháp đo lường doanh thu: IAS 18 năm 82 không quy định rằng

“doanh thu phải được đo lường bằng giá trị hợp lý (fair value) của khoản đã thu hoặc sẽ thu”

- Về điều kiện ghi nhận: IAS 18 (1981) quy định rằng:

 Doanh thu cung cấp dịch vụ được phép ghi nhận khi thỏa mãn hai điều kiện: Có thể xác định được kết quả của việc cung cấp dịch vụ và xác định được chi phí phát sinh Doanh nghiệp được quyền lựa chọn một trong hai phương pháp là: Phương pháp tỷ lệ hoàn thành hoặc phương pháp hợp đồng hoàn tất để ghi nhận doanh thu cung cấp dịch vụ qua nhiều kỳ kế toán

 Doanh thu từ việc cho người khác sử dụng các nguồn lực của doanh nghiệp, bao gồm: tiền lãi, tiền bản quyền, lợi tức và cổ phần được chia

Đến tháng 05/1992, Ủy ban chuẩn mực kế toán quốc tế đã đưa ra dự thảo E 41 nhằm lấy ý kiến cho việc sửa đổi IAS 18 trước đây với trọng tâm là:

 Chỉ cho phép một phương pháp duy nhất làm cơ sở để ghi nhận doanh thu cung cấp dịch vụ qua nhiều kỳ kế toán

 Quy định rõ rằng chuẩn mực này không áp dụng cho các trường hợp như: Sự tăng lên tự nhiên trong bầy đàn động vật nuôi, sản phẩm nông nghiệp và khai thác quặng mỏ

 Quy định rằng “doanh thu phải được đo lường bằng giá trị hợp lý (fair value) của khoản đã thu hoặc sẽ thu”

Các đề nghị sửa đổi trên đã được phê chuẩn và IAS 18 (đã sửa đổi) được ban hành năm tháng 12/1993 Đến ngày 01/01/1995 IAS18 chính thức có hiệu lực thi hành Từ đó đến nay, IAS 18 hiện hành so với IAS 18 năm 1993 chỉ có hai điều chỉnh nhỏ, không ảnh hưởng lớn đến việc ghi nhận doanh thu của doanh nghiệp Các sửa đổi đó là:

 Tháng 12/1998 Đoạn 11 của IAS 18 yêu cầu tuân thủ IAS 39, Công cụ tài chính Financial Instruments: Recognition and Measurement, có hiệu lực từ ngày 01/01/2001

 Đoạn 36 IAS 18 sửa đổi theo IAS 10 (1999), Events After the Balance Sheet Date Ngày 16/04/2009 Phụ lục của IAS 18 được sửa đổi bổ sung nhằm mục đích Annual Improvements to IFRSs 2009 Hiện giờ nó cung cấp hướng dẫn để quyết định một công

ty có hoạt động như một chủ thể riêng biệt hay không hay chỉ hoạt động như một đại diện

Đến tháng 01/2018, Chuẩn mực quốc tế này sẽ được thay thế bởi IFRS 15 - Doanh thu từ hợp đồng với khách hàng

Như vậy, tính đến nay đã có nhiều sự thay đổi, hợp tác, thay thế các chuẩn mực về doanh thu nhằm đáp ứng nhu cầu sản xuất kinh doanh của các doanh nghiệp và rút ngắn khoảng cách khác biệt giữa IASs và GAAP Mỹ Xu hướng này vẫn sẽ còn tiếp tục trong tương lai tới với những sản phẩm có chọn lọc và phù hợp hơn

4 Phân tích nội dung của chuẩn mực kế toán quốc tế về doanh thu (IAS 18)

4.1 Phạm vi áp dụng:

- Chuẩn mực này áp dụng trong hạch toán các khoản doanh thu phát sinh từ các giao dịch và sự kiện sau:

+ Bán hàng

+ Cung cấp dịch vụ

+ Tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia

- Chuẩn mực này không đề cập đến doanh thu phát sinh từ:

+ Hợp đồng cho thuê

+ Cổ tức từ các khoản đầu tư hạch toán theo giá vốn

+ Các hợp đồng bảo hiểm

+ Các thay đổi giá trị

+ Các thay đổi trong giá trị cuả tài sản lưu động

+ Những sự tăng trưởng tự nhiên của vật nuôi, các sản phẩm nông lâm nghiệp + Các chất chiết tách từ quặng

4.2 Định nghĩa:

IAS 18 đưa ra định nghĩa: Doanh thu là tổng giá trị của các lợi ích kinh tế mà doanh nghiệp đạt được trong kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt động thông thường của doanh nghiệp, tạo nên sự tăng lên của vốn chủ sở hữu, ngoài phần tăng lên từ các khoản đóng góp thêm của các cổ đông

4.3 Xác định doanh thu:

IAS 18 xác định: Doanh thu được xác định theo giá trị hợp lý của các khoản đã và

sẽ thu sau khi trừ chiết khấu thương mại và giảm giá hàng bán

4.4 Thời điểm ghi nhận doanh thu và phương pháp xác định doanh thu:

4.4.1 Doanh thu bán hàng

IAS 18 đưa ra năm (05) điều kiện để ghi nhận doanh thu bán hàng, đó là:

- Doanh nghiệp đã chuyển giao rủi ro và lợi ích gắn liền quyền sở hữu sản phẩm hoặc hàng hoá cho người mua

- Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý tài sản

- Doanh thu được xác định một cách chắc chắn

- Tương đối chắc chắn rằng doanh nghiệp sẽ thu được các lợi ích kinh tế từ giao dịch đó

- Chi phí phát sinh hoặc sẽ phát sinh trong giao dịch được xác định một cách chắc chắn Tuy nhiên, trong thực tế, việc xác định thời điểm ghi nhận doanh thu thường khá phức

tạp Do vậy, trong phần phụ lục, IAS 18 đã đưa ra phương pháp xác định doanh thu trong những trường hợp như:

 Bán hàng theo phương thức “xuất hoá đơn và giữ hộ”, theo đó việc giao hàng trì hoãn theo yêu cầu người mua nhưng người mua nắm quyền sở hữu và chấp nhận trả tiền Trong trường hợp này doanh thu được ghi nhận khi người mua nắm quyền sở hữu, miễn là việc giao hàng chắc chắn được thực hiện, hàng hoá phải có sẵn, đã được xác định

và sẵn sàng bàn giao cho bên mua tại thời điểm bán hàng được ghi nhận, người mua có chỉ dẫn cụ thể về việc giao hàng, phương thức thanh toán thông thường được áp dụng

 Doanh thu không được ghi nhận nếu chỉ vì ý định mua hay chế tạo hàng hoá

để giao kịp thời

 Bán hàng mà hàng hoá được giao còn phụ thuộc điều kiện:

 Lắp đặt và kiểm tra: Doanh thu thường được ghi nhận khi người mua chấp nhận việc giao hàng và khi việc lắp đặt và kiểm tra đã hoàn tất Tuy nhiên doanh thu có thể được ghi nhận ngay khi người mua chấp nhận việc giao hàng trong trường hợp: việc lắp đặt đơn giản, việc kiểm tra chỉ được thực hiện nhằm xác định lần cuối cùng giá trị hợp đồng

 Việc chấp thuận người mua có quyền trả lại hàng: Nếu có sự không chắc chắn

về hàng hoá bị trả lại, doanh thu cần được ghi nhận khi việc giao hàng đã được chấp nhận chính thức bởi người mua hay hàng hoá đã được giao và thời gian cho phép việc trả lại hàng đã hết

 Hàng đại lý trong đó người mua đảm nhiệm viêc bán hộ cho người bán: Doanh thu được ghi nhận bởi người giao hàng khi hàng hoá được nhận bán cho bên thứ ba

 Bán hàng thu tiền khi giao hàng: Doanh thu được ghi nhận khi việc giao hàng được thực hiện và người bán nhận được tiền

 Phương thức bán hàng mà việc giao hàng chỉ được thực hiện khi người mua

trả tiền lần cuối cùng trong một chuỗi trả góp: Doanh thu được ghi nhận khi hàng hoá được giao Tuy nhiên nếu kinh nghiệm cho thấy việc bán hàng như vậy thường trôi chảy thì doanh thu có thể được ghi nhận khi người mua đã trả trước một khoản tiền tương đối lớn miễn là hàng hoá có sẵn trong tay, đã được xác định và sẵn sàng để giao

 Các đơn đặt hàng mà trong đó việc thanh toán được thực hiện trước khi giao hàng, do hàng hoá không có sẵn trong kho, chẳng hạn hàng hoá sau khi có yêu cầu mới được sản xuất hay được chuyển thẳng cho người mua từ bên thứ ba Doanh thu được ghi nhận khi hàng hoá được giao

 Các hợp đồng bán hàng hay mua lại hàng theo đó người bán cam kết mua lại hàng hoá mình bán ra sau một thời gian hoặc người bán có quyền mua lại hàng hoá hoặc người mua có quyền đòi người bán mua lại hàng hoá Khi đó, cần nghiên cứu điều khoản hợp đồng để xác định rõ thực chất thời điểm khi người bán chuyển phần lớn rủi ro

và lợi ích của việc sở hữu hàng hoá, và lúc đó doanh thu được ghi nhận

 Bán hàng cho các bên trung gian như nhà phân phối, nhà buôn và những người khác để bán lại: Khi người mua thực chất làm nhiệm vụ đại lý cho người bán thì việc bán hàng được xử lý như trường hợp đại lý

 Bán trả góp, việc trả góp được thực hiện nhiều lần: doanh thu là giá bán của hàng hoá sau khi trừ đi phần lãi suất được ghi nhận tại thời điểm bán hàng Giá bán là giá trị hiện tại của hàng hoá bán ra xác định bằng cách chiết khấu tổng số tiền phải thu về thời điểm hiện tại theo một tỷ lệ lãi suất quy đổi Phần lãi sẽ được ghi nhận vào doanh thu dần dần trên cở sở tỷ lệ thời gian có tính đến lãi suất quy đổi

4.4.2 Doanh thu cung cấp dịch vụ:

Theo IAS 18, điều kiện ghi nhận doanh thu là khi kết quả liên quan đến việc

cung cấp dịch vụ có thể xác định một cách chắc chắn, doanh thu phát sinh cần phải được ghi nhận theo phần công việc đã hoàn thành Kết quả của một giao dịch có thể ước tính một cách đáng tin cậy khi các điều kiện sau được thoả mãn:

 Khoản doanh thu có thể được xác định một cách tương đối chắc chắn

 Doanh nghiệp sẽ có khả năng thu được các lợi ích kinh tế từ giao dịch đó trong tương lai

 Phần công việc đã hoàn thành có thể xác định một cách đáng tin cậy

 Chi phí phát sinh cho giao dịch đó và chi phí sẽ phát sinh để hoàn thành giao dịch có thể xác định một cách đáng tin cậy

4.4.3 Phương pháp xác định doanh thu: IAS 18 xác định:

Doanh thu đối với những hợp đồng dài hạn được xác định theo tỷ lệ phần công việc đã hoàn thành Phần công việc đã hoàn thành có thể được xác định theo nhiều cách thức khác nhau Doanh nghiệp sẽ sử dụng cách thức đúng đắn nhất để xác định lượng công việc đã hoàn thành

Điều này cũng có nghĩa rằng phương pháp hợp đồng hoàn tất không được IAS 18 cho phép nữa Tùy thuộc vào bản chất công việc, IAS 18 đưa ra 3 phương pháp xác định như sau:

- Đánh giá phần công việc đã hoàn thành: Được hiểu là bên cung cấp dịch vụ

và bên nhận dịch vụ cùng tiến hành khảo sát, đánh giá và thống nhất về phần công việc đã hoàn thành Kết quả đánh giá thường được thể hiện bằng một biên bản Phương pháp này đưa ra bằng chứng khách quan về phần kết quả cung cấp dịch vụ và đảm bảo tương đối tốt cho khả năng thu được lợi ích kinh tế về cho người cung cấp

- So sánh tỷ lệ phần trăm giữa khối lượng công việc đã hoàn thành với tổng khối lượng công việc phải hoàn thành: Theo phương pháp này, cần so sánh khối lượng

công việc đã hoàn thành với tổng khối lượng theo hợp đồng ký kết để ước tính doanh thu

- So sánh tỷ lệ phần trăm chi phí đã phát sinh so với tổng chi phí ước tính để hoàn thành toàn bộ giao dịch cung cấp dịch vụ.

Chú ý khi kết quả không ước tính một cách đáng tin cậy, doanh thu chỉ được ghi nhận trong chừng mực những chi phí đã ghi nhận và chắc chắn có thể thu hồi được.