so sánh kế toán Việt Nam kế toán Quốc Tế

993 Chương 35 SO SÁNH KẾ TOÁN VIỆT NAM VÀ KẾ TOÁN QUỐC TẾ (COMPARING BETWEEN VIETNAMESE ACCOUNTING AND INTERNATIONAL ACCOUNTING) Đoi tượng chương: ỉ Tong quan Hệ thong kế tồn Việt Nam Chuẩn mực kế tốn quốc tế (Overview o f Vietnamese accounting system & ỉnternationnaỉ Accounting Standards) Tong quan khác VẢS IAS/ỈFRS (Overview o f the differences between V'AS & IAS/IFRS) Sỡ sánh bảng cân đổi kế toán theo ỈAS/ IFRS VAS (IÁS/ỈFRS & VAS balance sheet compared) So sánh báo cảo kết theo IFRS V út VAS (IFRS and VA S Income statement compared) Sỡ sánh báo cảo lưu chuyển tiền tệ theo ĨFRS VAS (Comparing IFRS and VAS statement o f cash flows) So sánh thuyết báo cảo tài chỉnh theo ỈFRS VAS (Comparing IFRS and VAS notes to financial statements) Ví dụ chuyển đỗi báo cảo tài từ VAS sang ỈFRS (Example: converting financial statements from VAS to IFRS) *** Tổng quan Hệ thống kế toán Việt Nam chuẩn mực kế toán quốc tế (Overview of Vietnamese accounting system & international accounting standards) 1.1 Hệ thống chuẩn mực kế toán quốc tế (IASs/ IFRSs) Xem chi tiết mục 1.4 chương “Các hệ thống điều chỉnh công tác kế toán” 1.1.1 Sự đời IASs/ IFRSs Các chuẩn mực kế toán quốc tế {International accounting standards, IASs) soạn thảo Hội đồng chuẩn mực kế toáa quốc tế, IASB (International accounting standards board) IASB thành ỉập năm 1973 London để hoàn thiện làm hài hịa báo cáo tài IASB soạn thảo ĨASs thơng qua q trình quốc tế mà chúng liên quan đến kế tốn viên chun nghiệp tồn cầu, người ỉập sử dụng báo cáo tàỉ chính, quan soạn thảo chuẩn mực kế toán quốc gia Các chuẩn mực Áay gọi Trần Xuân Nam - MBA 994 Phần iX: CHUYÊN ĐỀ ĐẶC BIỆT chuẩn mực báo cáo tài quốc tế (International financial reporting standards, IFRS) ĨAS hay tên IFRS tập trung vào việc đưa hưóng dẫn, yêu cầu việc lập trình bày báo cáo tài chỉnh quốc tế Nó khơng sâu vào kỹ thuật ghi chép Nợ, Có hay sổ kế toán, chứng từ kế toán 1.1.2 M ục tiêu IASB (Objective o f the IASB) Các mục tiêu IASB bao gồm: (a) Phát triển, lợi ích chung, chuẩn mực kế tốn tồn cầu có chất lượng cao, hiểu được, thực mà chúng yêu cầu thơng tin phải minh bạch so sánh mục đích chung báo cáo tài (b) Đẩy mạnh việc sử dụng áp dụng nghiêm túc chuẩn mực (c) Làm việc chủ động vởi quan ban hành chuẩn mực kế toán quốc gia để đạt trí cao chuẩn mực kế tốn phạm vi toàn cầu 1.1.3 Các tổ chức quốc tế ảnh hưởng lớn đến IASs (Other international influences) Có số tả chức quốc tế có ảnh hưởng đến IASs như: - Tổ chửc quốc tế uỷ ban chứng khoán, IOSCO (The International organization of securities commisions), đại diện quan thị trường chứng khoán giới - Liên đồn quốc tế kế tốn gia (IFAC), thành lập năm 1977, gồm 100 tổ chức kế toán chuyên nghiệp 80 quốc gia giới - Hội đồng châu Âu EC (European commission) 1.1.4 Việc sử dụng IASs/ IFRSs giới - Tất công ty niêm yết nước thành viên EƯ phải sử dụng ỈASs/ IFRS ■ báo cảo tài hợp íừ năm 2005 - Rất nhiều quốc gia sử dụng hệ thong kế toán quẩc tể Singapore, HongKong, úc, Newzeland, Anh - Trong xu tồn cầu hóa thị trường tài ngày nhiều quốc gia phải cải tiến hệ thống kế toán họ để phù hợp với IASs/ IFRS đến mức độ khác biệt gần Nhật Bản, Hàn Quốc nước khu vực Đài Loan, Malaysia, ThaiLand - Thị trường chứng khoản Newyork Mỹ chấp nhận công ty sử đụng IFRSs nhiên có yêu cầu thêm bảng điều hịa so với ngun tấc kế tốn Mỹ thừa nhận chung-u s GAAP, tương thích với IFRSs nhiều quy định chi tiết 1.2 Hệ thống chế độ kế toán Việt Nam (Vietnamese accounting regime) 1.2.1 Tổng quan hệ thống kế toán Việt Nam (O verview o f V ietnam ese accounting system ) Hệ thống chế độ kế toán Việt Nam theo góc độ chuyên ngành bao gồm (1) Hệ thống tài khoản kế tốn, (2) Hệ thống báo cáo tài chính, (3) Hệ thống sổ kế toán (4) Hệ thống chứng từ kế tốn KẾ TỐN TÀI CHÍNH Chương 35: So sánh kế toán Việt Nam kế toán quốc tế 995 v ề góc độ pháp luật, có (1) Luật kế tốn, (2) Hệ thống chuẩn mực kế tốn Việt Nam (VASs), (3) Các thơng tư hướng đẫn (4) định Bộ trưởng Bộ Tài liên quan đến quy định hệ íhống kế tốn 1.2.2 Hệ thống chuẩn m ực kế toán V iệt N am (V A S) Từ năm 2001 đến cuối năm 2006 Bộ Tài ban hành 26 VASs thông tư hướng dẫn chuẩn mực Các VAS giống IAS phần lớn địch từ IASs sau nhà soạn thảo chế độ kế toán Việt Nam sửa đổi, bổ sung, cắt bớt để “phù hợp” với tình hình thực tế Việt Nam Tuy nhiên điều làm cho tính quán hệ thống VAS bị hạn chế phân tích phần Mộí số hướng đẫn chuẩn mực chế độ chế toán hành mâu thuẫn với số VAS Trong chương thảo luận điểm khác quan trọng Hệ thống kế toán Việt Nam (theo chuẩn mực thực tế) chuẩn mực, thông lệ kế toán quốc tế Tổng quan khác VAS VÀ IAS/ IFRS (Overview of the differences between VAS & IAS/IFRS) IAS k h ô n g b ắ t b u ộ c h ìn h th ứ c (như biểu mẫu báo cáo thống nhất, hệ th ố n g tài k h o ả n k ế to n th ố n g n h ấ t, h ìn h th ứ c sổ k ế to n , m ẫ u c ác c h ứ n g từ g ố c th ố n g n h ấ t) Khác với VAS, IAS mặc đù đưa chi tiết định nghĩa, phương pháp làm, cách trình bày thơng tin bắt buộc phải trình bày báo cáo tài IAS hầu không bắt buộc tất doanh nghiệp phải sử dụng chung biểu mẫu báo cáo tài giống cơng ty có quy mơ, đặc điểm ngành nghề kinh doanh khác nhau, nên hệ thống tài khoản, hệ thống chứng từ, sổ kế toán thống đặc biệt biểu mẫu báo cáo tài thống không đáp ứng yêu cầu đa dạng phong phú doanh nghiệp nhà đầu tư Chế độ kế toán Việt Nam đưa hệ thống tàỉ khoản kế toán thống nhất, biểu mẫu báo cáo tàỉ b buộc cho tất doanh nghiệp áp đụng (hầu hết quốc gia giới không làm vậy) Một số quốc gia Pháp có hệ thống tài khoản kế tốn thống Ĩ1Ĩ mang tính hướng dẫn nhiều hơn, tính bắt buộc Theo chế độ kế tốn Việt Nam, việc cơng ty mở thêm tài khoản cấp 1, cấp hệ thống tài khoản kế toán thống cần phải xin phép Bộ Tài Một số hiệp hội chuyên ngành nước có hệ thống tài khoản kế tốn thống nhất, hồn tồn mang tính hướng dẫn mà khơng có tính bắt buộc Ví đụ Hiệp hội khách sạn Mỹ Canada đưa “Hệ thống tài khoản kế toán thống dành cho khách sạn Mỹ Canada” mang tính hướng dẫn khơng bắt buộc Trên thực tế báo cáo tài chính, báo cáo quản trị việc giải thích tiêu báo cáo Tóm lại vấn đề mang tính hìĩứi thức bên ngồi, chế độ kế tốn Việt Nam mang tính bắt buộc cao / Trần Xuân Nam - MBA 996 Phần IX: CHUYÊN ĐỀ ĐẶC BiỆT 2.2 IAS có khung khái niệm tính thống cao chuẩn mực (Xem chi tiết chương “Bộ khung IASB VAS”) VAS nhiều vấn đề chưa rõ ràng, thiếu nhiều vấn đề đặc biệt mâu thuẫn chuẩn mực Ví dụ VAS 01 chuẩn mực chung đưa yêu cầu kế toán Đầy đủ; Kịp thời; Có thể so sánh ' chuẩn mực khác lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho, dự phịng giảm giá chứng khốn, hay điều chỉnh lãi lỗ phần nhà đầu tư công ty liên kết, liên doanh kiện phát sinh sau ngày bảng cân đối kế toán lại điều chỉnh vào cuối năm Nghĩa báo cáo niên độ doanh nghiệp điều chinh vấn đề Do kiện phát sinh kỳ báo cáo niên độ, không ghi nhận báo cáo mà đợi cuối năm Tương tự vậy, theo VAS báo cáo tài hợp bắt buộc vào cuối năm, báo cáo niên độ không bắt buộc phải hợp mà công bố báo cáo riêng công ty mẹ Năm 2008 có tình thực tế phát sinh Cơng ty mẹ VINASHIKPETRO có kết kinh doanh tốt, công ty 100% vốn Đại Nam có kết kinh doanh tình hình tài xấu Thẹo VAS, năm tập đồn cơng bố báo cáo tài niên độ cơng ty mẹ với kết kinh doanh tốt, giá cổ phiếu tập đoàn tăng vùn Cuối năm buộc phải cơng bố báo cáo tài họp với kết kinh doanh kém, giá cổ phiếu tập đồn giảm mạnh Điều có phù hợp với nguyên tắc n h ấ t quáB, với yêu cầu tru n g thực; đầy đủ; kịp thời đưa chuẩn mực chung VAS 01? 2.3 Sự khác hệ thống tài khoản (Comparing betweens chart of accounts) Có khác lớn chế độ kế tốn Việt Nam thơng lệ quốc tế hệ íhống tài khoản Xem chi tiết phần 2.2 “Thiết kế hệ thống kế toán hiệu quả” chương “Hệ thống thơng tin kế tốn” 2.3.1 H ệ thống tài khoản kế tốn th ống có cần th iết không? (Is uniform chart o f accounts necessary?) a Theo IAS hay IFRS: IAS hay IFRS quy định báo cáo tài chính, khơng quy định hệ thống tài khoăn kế tốn phương tiện kế toán để đáp ứng đầu báo cáo tài Theo thực tế kế toán quốc tế, doanh nghiệp tự thiết kế hệ thống tài khoản kế tốn tị u cầu thơng tin yêu cầu báo cáo tài báo cáo quản trị (khơng phải có u cầu báo cáo tài chính), nhà thiết kế phân tích đưa hệ thống tài khoản phù hợp mà đáp ứng báo cáo tài báo cáo quản trị Lưu ý việc đáp ứng yêu cầu báo cáo quản trị cần nhiều tài khoản so với yêu cầu báo cáo tài theo luật định Ở hầu hết nirớc, khơng có khái niệm hệ thống tài khoản kế toán thống chung cho quốc gia cơng ty có nhu cầu thơng tin, quản trị khác nên công ty tự xây dựng cho hợp ỉý Các học giả kế toán đúc kết kỉnh nghiệm, lý thuyết quản trị kế toán để đưa hệ thống tài khoản có tính hướng dẫn cho cơng ty giảng dạy trường kế toán b Theo chế độ kế toán Việt Nam, Bộ Tài ban hành hệ thống tài khoảĩi kế tốn thống dùng chung cho doanh nghiệp Tuy nhiên cần phải hiểu hệ thống tài KỂ TOÁN TÀI CHÍNH Chương 35: So sánh kế tốn Việt Nam kế toán quốc tế 997 khoản đáp ứng việc lập báo cáo tài thơng thường cho nhà đầu tư chưa đáp ứng yêu cầu quản trị Có nhiều người cho hệ thống tài khoản kế toán thống quốc gía lợi ích lớn thống chung giúp cho việc dạy, học kế toán việc sử dụng kế tốn cơng ty dễ Tuy nhiên nhiều người cho việc dạy học hệ thống tài khoản kế toán thống có đánh số sẵn làm cho người học thụ động máy móc khơng theo chất giao dịch c Bình luận Hầu hết hệ thống đào tạo kế toán tiên tiến mang tính tồn cầu giới, đào tạo theo chất giao dịch giao địch quản trị báo cáo để đáp ứng yêu cầu nhà đầu tư, nhà quản tri doanh nghiệp Họ khơng có hệ thống tài khoản kế toán thống cho tất doanh nghiệp Các giao dịch ghi nhận theo chất tên gọi chúng Ví dụ cuối kỳ kế toán, giá thị trường cổ phiếu mà công ty đầu tư ngắn hạn bị giảm so với giá vốn, kế toán ghi điều chỉnh theo giá thị trường ghi vào tài khoản “Lỗ chưa thực từ khoản đầu tư cồ phiếu” không ghi vào tài khoản “Chi phí tài chính” VAS Hầu hết người học và/ làm theo hệ thống kế tốn quốc tế hay mang tính thông lệ quốc tế (như u s GAAP) cho Hệ thống tài khoản kế toán thống Việt Nam nên m ang tính hướng dẫn Nêu công ty không quan tâm nhiều đến hệ thống thông tin quản trị, sử dụng hệ thống tài khoản kế toán thống Những cồng ty cần nhiều thơng tin quản trị, hệ thống tài khoản kế tốn thống Việt Nam không đáp ứng Các công ty phải xây dựng lại hệ thống tài khoản kế tốn, điều khó cho doanh nghiệp họ phải dùng hệ thống tài khoản kế tốn thống làm khung Điều làm cho hệ thống tài khoản kế toán doanh nghiệp trở nên phức tạp, rắc rối rấí nhiều gây khó khăn cho doanh nghiệp Hiện tại, cơng ty muốn có hệ thống kế tốn hiệu cần phải thiết kế riêng cho hệ thống tài khoản đựa hệ thống tài khoản kế tốn thống nhu cầu thơng tin quản trị nội công ty Hệ thống tài khoản kế tốn phải đáp ứng u cầu khơng báo cáo tài cho nhà đầu tư theo chế độ kế toán Việt Nam mà điều quan trọng cho báo cáo quản trị nội công ty Để hiểu sâu thêm hệ thống tài khoản kế tốn có hiệu cao, bạn tham khảo phần 1.4 2.2 chương “Hệ thống thơng tin kế tốn” phần phụ lục chương “Hệ thống tài khoản cho báo cáo kết quả” công ty hàng tiêu dùng nhanh 2.3.2 T ên gọi tài khoản kế tốn - Theo thơng lệ quốc tế tên gọi tài khoản tên gọi ngắn gọn số dư tài khoản hay chĩ tiêu cần quản lý Ví dụ để quản ỉý tài sản cố định cần thông tin nguyên giá TSCĐ khấu hao lũy kế Bởi tên gọi tài khoản tương ứng Tài sản cố định Khấu hao lũy kế TSCĐ Trong chế độ kế toán Việt Nam gọi hao mòn TSCĐ Tên gọi đầy đủ theo thơng lệ quốc tế “Khấu hao lũy kế” (Accumulated depreciation) - Không nên ghép chung nhiều tiêu khác vào chung tàỉ khoản Trong cơng tác kế tốn, nhiều tài khoản khơng đồng nghĩa với phức tạp ngược iại tài khoản không 998 Phần ỈX: CHUYÊN ĐỂ ĐẶC BIỆT phải đơn giản Theo thông lệ quốc tế tiêu khác phải ghi chép báo cáo riêng biệt, khơng nên gộp chung nhiều mục có nội dung ý nghĩa khác vào tài khoản Ví dụ theo VAS, tài khoản chi phí tài bao gồm nhiều khoản mục có tỉnh chất khơng giống nhau, có khác quản trị chi phí lãi vay, ỉỗ đầu tư chứng ■ khốn, lỗ chênh lệch tỷ giá ngoại tệ, dự phịng giảm giá đầu tư chứng khốn Theo thơng lệ quốc tế, tiêu cần phải ghi chép báo cáo riêng biệt để phục vụ cho việc quản trị, mục tách thành tài khoản riêng biệt Chi phí tài theo thơng lệ quốc tế bao gồm chi phí lãi vay chi phí gắn liền với việc vay tiền Lỗ đo bán chứng khoán, lỗ chênh lệch tỷ giá, lỗ chưa thực việc đầu tư (do giá thị trường giảm, chưa bán cổ phiếu ra, nên lỗ chưa thực hiện) khoản tách thành tài khoản riêng biệt không nằm chi phí tài 2.3.3 Kỹ thuật ghi chép tài khoản (Xem chi tiết phần chương “Kê toán doanh thu doanh nghiệp thương mại”) Theo thông lệ quốc tế Các tài khoản thiết kế cho số dư cuối kỳ phản ánh số tiền cầu phải lên báo cáo Ví dụ việc quản trị doanh thu bán hàng, doanh nghiệp cần thông tin sau để quản trị lập báo cáo tài (các số ìà giả định): Doanh thu gộp (Gross Sales Revenue) số dư Có 130.000 - Chiết khấu bán hàng (Sales Discounts) số dư Nợ - Hàng bán trả lại giảm giá (Sales Returns & Allowances) số dư Nợ = Doanh thu ròng hay * (Net Sales Revenue) - 4.000 - 6.000 120.000 (* Doanh thu rịng khơng phải tài khoản riêng biệt) Bởi số dư tài khoản Chiết khấu bán hàng, Hàng bán bị trả lại hàng bán bị giảm giá cuối kỳ khóa sổ chuyển thẳng ghi Nợ vào tài khoản Xác định kết quả, không chuyển vào tài khoản doanh thu Tài khoản doanh thu phản ánh doanh thu gộp Bút toán khóa sổ tài khoản sau: Nợ 911 Xác định kết (Income summary) 10.000 Có 521 Chiết khấu bán hàng (Sales Discounts) Có 531/ 532 Hàng bán bị trả lại giảm giá (Sales returned & allowances) 4.000 6.000 Như tài khoản xác định kết thực thụ tóm lược kết (Income Statement) có đủ doanh thu gộp, cấc khoản giảm trừ doanh thu ta tỉnh doanh thu rịng Theo chế độ kế tốn Việt Nam, phần hệ thống tài khoản kế toán thống n h ấ t số dư tài khoản chiết khấu giảm giá, cuối kỳ kết chuyển trực tiếp ghi Nợ T K Doanh th u để ghi giảm doanh thu Như số dư tài khoản doanh thu số tiền doanh thu rịng khơng phải doaah thu gộp Báo cáo kết kinh doanh cần trình bày doanh thu gộp khoản giảm trừ doanh thu, lúc kế tốn viên lại phải cần số kỹ thuật để iấy số dư tài khoản trước Ĩ1Ó chuyển vào tài khoản doanh thu KỂ TỐN TÀI CHÍNH Chương 35: So sánh kế toán Việt Nam kế toán quốc tế 999 2.4 Có đươc ghi nhiều Nơ đối ứng với nhiều Có định khoản kế tốn? - Thơng lệ kế tốn quốc tế: Cho phép nhiều Nợ đối ứng với nhiều Có định khoản, nhiên không nên lạm dụng việc ghi nhiều Nợ đối ứng với nhiều Có để tính rõ ràng kế toán Khái niệm ghi sổ tài khoản, phải có tài khoản đối ứng cho nghiệp vụ kinh tế (như thông lệ Việt Nam) không cần thiết làm Các phần mềm kế tốn tiếng thơng lệ quốc tế viết theo nguyên tắc cho phép nhiều Nợ đối ứng với nhiều Có Việc cho phép ghi nhiều Nợ đối ứng với nhiều Có làm cho việc ghi sổ kế toán trở nên đơn giản số tình phản ánh chất giao dịch phải tách thành nhiều định khoản kế toán khác để giải quan niệm không ghi nhiều Nợ đối ứng với nhiều Có Ví dụ bảng ìương cuối tháng, cơng íy thường kiểm sốt chi phí nhân cơng theo (1) Bản c h ất k h o ản m ục thuộc chi phí nhân cơng (a) Lương nhân viên, (b) Lương ngồi (c) Chi phí bảo hiểm xã hội, (đ) Bảo hiểm y tế (2) theo từ ng phịng ban hay khối ví dụ (a) Nhân cơng trực tiếp (b) khối bán hàng (c) khối quản lý công ty (đ) khối quản lý sản xuất (3) Theo công nơ phải trả, công ty quản lý theo (a) Lương phải trả, (b) Thuế thu nhập cá nhân phải trả, (c) Bảo hiểm xã hội phải nộp, (d) Bảo hiểm y tế phải nộp, (e) Bảo hiểm thất nghiệp phải nộp Ví dụ ghi chép bảng lương theo thông lệ quốc tế thảo luận chi tiết mục 5.7 chương 15: “Nợ ngắn hạn chi phí lương” Ở đưa ví dụ cho bút tốn kể tốn liên quan đến Chỉ p h ỉ ỉương cho phận, BHXH, BHYT, B H thất nghiệp thuộc trách nhiệm người lao động hàng tháng ghi sau: Nợ Nợ Nợ Nợ Nợ Nợ Nợ Nợ 6411 Lương- Chi phí bán hàng (Salary -Selling Expense) 17.200 6421 Lương" Chi phí QLDN (Salary-General & Adm Exp.) 22.200 6271 Lương- Chi phí sản xuất chung (Salary-Factory Overhead) 14.700 622 Lương- CP nhân cơng trực tiếp (Salary-Direct Labor Cost) 20.000 6411 Ngồi giờ" Chi phí bán hàng (Over time “Selling Expense) 914 6421 Ngoài giờ-CP QLDN (Over time "General & Adm Exp.) 752 6271 Ngoài giờ-CPSX chung (Over time "Factory Overhead) 551 622 Ngoài - CPNC trực tiếp (Over time-Direct Labor Cost) 1.154 Có 3335 Thuế thu nhập cá nhân phải nộp (Employee Income Tax Payable) 695 Có 3383 BHXH phải nộp (Social Insurance Payable) 5% 3.425 Có 3384 BHYT phải nộp (Health Insurance Payable) 1% 685 Có 338X BH thất nghiệp phải nộp (Unemployment Insurance Payable) 1% 685 Có 3341 Lương phải trả cho công nhãn viên (Employee Payable) 71-981 - Thơng lệ kế tốn Việt Nam : Theo tài liệu ngun lý kế tốn thống Việt Nam từ năm xa xưa (Do Trường đại học Tài Kế tốn thuộc Bộ Tài trường đại học khác có dạy kế tốn xuất bản) đưa nguyên tắc ghi chép tài khoản không ghi nhiều Nợ đốỉ ửng với nhiều Có định khoản kế tốn Cho đến chúng tơi khơng tìm thấy văn pháp lý cấm ghi nhiều Nợ đối ứng với nhiều Trần Xuân Nam - MBA 1000 Phần IX: CHUYÊN ĐỀ ĐẶC BIỆT Có Mặt khác văn chế độ kế tốn hiện'hành Bộ Tài ban hành có nhiều định khoản có ghi nhiều Nợ đối ứng với nhiều Có ừong định khoản Điều hiểu chế độ kế toán hành Việt Nam cho phép ghi nhiều Nợ đốỉ ứng với nhiều Có định khoản Tuy nhiên thói quen từ nguyên tắc ghi chép kế toán trước đây, nên thực tế nhiều công ty áp dụng nguyên tắc không ghi nhiều Nợ đối ứng với nhiều Có định khoản, m chi ghi Nợ đối ứng với nhiều Có ngược lại Có đối ứng với nhiều Nợ Hầu hết phần mềm kế toán Việt Nam viết theo nguyên lý Tuy nhiên cần nói nhiều cơng ty nước ngồi Việt Nam ghi nhiều Nợ đối ứng với nhiều Có định khoản thông ỉệ quốc tế Điều khơng làm giảm tính rõ ràng kế tốn có chứng từ gốc kèm theo để chứng minh 2.5 So sánh hệ thống sổ kế toán theo thực tế kế toán quốc tế Việt Nam (Accounting books o f international & Vietnamese practices compared) IAS hay IFRS quy định báo cáo tài chính, khơng quy định hệ thống sơ kế toán (cũng hệ thống tài khoản hệ thống chứng từ kế tốn) phương tiện kế toán để đáp ứng đầu báo cáo tài Các phương tiện đa dạng phong phú nên quy định thống nhất, doanh nghiệp thường học hỏi thực tế kế toán tốt để áp dụng cách hiệu vào tình hình thực tế doanh nghiệp minh Cơng việc đúc kết thực tế kế tốn tốt thường học giả kế toán Hệ thống sổ kể tốn theo thơng lệ quốc tế trình bày chi tiết chương “Hệ thống thơng tin kế tốn” (Accounting information system) Một hệ thống sổ kế toán làm tay hiệu thường gồm sổ nhật ký sau: (1) Sổ Nhật ký bán hàng (The Sales Journal) (2) sồ Nhật ký thu tiền (The Cash Receipt Journal) (3) Sổ Nhật ký mua (The Purchase Journal) (4) Sổ Nhật ký chi tiền (The Cash Payment Journal) (5) Sổ Nhật ký chung (The General Journal) (6) Sổ sổ phụ hay sổ chi tiết (General & subsidiary ledger) có tất hình thức sổ kế tốn Hệ thống kế tốn máy thường bố trí module giống hệ thống kế tốn tay trình bày chương Trong chế độ kế toán Việt Nam, phần sổ sách có trình bày hình thức sổ kế tốn (1) Chứng từ ghi sổ, (2) Nhật ký chung, (3) Nhật ký sổ (4) Nhật ký chứng từ (5) kế tốn máy vi tính Trong chế độ đưa cách ngắn gọn khơng có ví dụ hướng dẫn khó thực theo Tác giả thiết nghĩ phần quy định sổ sách mang tính hướng dẫn khơng nên bắt buộc KỂ TỐN TÀ! CHÍNH Chương 35: So sánh kế toán Việt Nam kế toán quốc tế 1001 So sánh bảng cân đối kế toán theo IFRS VAS (IFRS & VAS balance sheet compared) Bảng cân đối kế toán (BCĐKT) báo cáo tài quan trọng phản ánh tỉnh hình tài doanh nghiệp thời điểm cụ thể Chúng ta so sánh số khoản mục lớn có ảnh hưởng đến BCĐKT theo IAS/ IFRS VAS Bên trái trình bày khoản mục theo IAS thực tế kế toán quốc tế, bên phải theo VAS thực tế kế toán Việt Nam 3.1 Tiền (Cash) IAS: Ghi nhận phát sinh thu chi tiền, điều hòa, đối chiếu số dư tiền ỉheo sổ kế tốn cơng ty theo số dư ngân hàng VAS: Ghi nhận vào giấy báo Nợ, báo Có ngân hàng Doanh nghiệp hồn toàn phụ thuộc vào việc ghi chép ngân hàng Như khỉ ngân hàng có ghi sai sót, nhầm lẫn doanh nghiệp phải theo 3*2 Khoản phải thu thương mại (Trade account receivables/ Accounts receivable) IAS; Tách biệt khoản phải thu kỉnh doanh, thương mại (từ bán hàng, hàng hóa, dịch vụ) khoản phải ỉhu bán TSCĐ hay khoản phải thu khác bốn cồ phiếu Vì dịng tiền ỉừ hoạỉ động kinh doanh mua bán hàng hóa phải tách biệt với dòng tiền từ hoạt ổộng đầu tư mua bán TSCĐ, tài sản dài hạn, tàisản tài (Xem phần báo cáo lưu chuyển tiền íệ) VAS: Khơng có tách biệt khoản phải thu kinh doanh (do bán hàng hóa) với khoản phải thu từ việc bán ỉài sản cố định Điều ỉàm cho người đọc báo cáo tài khơng nhạn thơng tỉn đúng, ảnh hưởng đến việc lập bảo cáo lưu chuyển tiền tệ, dòng tiền từ hoạt động kinh doanh íẫn lộn với dòng tiền đầu tư 3.3 Hàng tồn kho (Inventories) a- IAS 02: Không cho phép sử dụng phương pháp LIFO, mục tiêu để giảm ỉhiểu iựã chọn doanh nghiệp nhà đầu tư dễ so sánh báo cáo íài có ỉựa chọn phương pháp FIFO, bỉnh quân, giá đích danh, a- VAS 02; Cho phép sử dụng LIFO US GAAP chấp nhận LỈFO tịch sử nhiều công ty Mỹ sử dụng UFO Các báo cáo tài sử dụng phương pháp khác cỏ thể đưa kết khác b- Tính giá thành sản phẩm sản xuất b- VAS yêu cầu tính giá thành theo phương Thirịng sử dụng phương pháp giá thành thông thường (Normal costing): Nguyên liệu trực tiếp va nhân cơng trực tiếp tính íheo thực ỉế (khơng q đinh mức cho phép), chi phí sản xuất chung phân bổ theo mức độ hoạt động bỉnh thường (normal) (Theo mức độ hoạt động trình bày írong ngân sách cập nhật nhất) Giá thành sản phầm ổn định kỳ (mộỉ sợ quan trọng để đính giá bản), bất chấp ỉượng sản xuất kỳ khác lớn pháp thơng thường Tuy nhiên việc hướng c- Chi phí nhân cơng trực tiếp đồng thời ià biến phí nhân cơng trực tiếp để thơng tin có ỷ nghĩa hơrựrong quản trị Chỉ phí nhân cơng trực tiếp biến đổi theo sản lượng sản xuất Do theo Trần Xuân Nam - MBA dẫn chưa đầy đủ, rõ ràng cụng thông lệ từ trước đến giáo dục trường đại học, nên hầu hết doanh nghiệp tính theo gíá thành thực tế số thực tế nguyên liệu trực tiếp, nhân cơng trực tỉếp phí sản xuất chung Chỉ phí sản xuất chung phân bổ cho sản phẩm chựa tỉnh theo mức độ hoạt động bình thường^của doanh nghiệp VAS quy định Phân bọ chi phí sản xuất chung theo thực tế phát sinh lảm cho giá thành san phẩm biến động íớn kỳ (tháng) (Hầu hết £ầc doanh nghiệp hoạt động có tính thời vụ) làm cho việc sử dụng giá thành sản phẩm cho việc định giá bán 1002 Phần IX: CHUN ĐỂ ĐẶC BIỆT thơng lệ quốc tế, chi phí nhân công trực tiếp thường bao gồm tiền ỉương, tỉền công công nhân trực tiếp khoản tiền gắn liền với lao động trực tiếp tiền cơm ca, tiền hệ sổ Nó khơng bao gồm khoản tiền ổi theo người lao động trực tiếp phí bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y lế ; cơng đồn phí, đồng phục, bảo hộ lao động Tiền ngồi hệ số chênh lệch lớn tính ỉà chi phí ỉao động gỉán tiếp, d- Dự phịng giảm giá hảng tồn kho đuxỵc iập vào ngày bảng cân đốí kế tốn Tất báo cáo tạm thời hàng tháng, quý phải lập dự phòng Các nhà đầu tư cần biết íhơng íin tình hỉnh tài doanh nghiệp vào báo cáo tạm thời (tháng, quỷ) không đợi vào báo cảo tài cuối năm cho định quản trị bị hạn chế C; Chi phí nhân cơng trực tiếp lả tiền lương tất chi phí cho người lao động trực tiếp sản xuất Nó bao gồm ca khoản ngồi ỉương nhíp bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, phí cơng đồn Trừ cơng ty xây dựng, tính giống IAS d- Lập dự' phịng giảm gỉá hàng tồn kho vào cuối năm Các doanh nghiệp không bắỉ buộc phải lập dự phòng giảm giá hàng tòn kho báo cáo tài tạm thời hàng tháng, q Các báo cáo tài tạm thời có thề khơng phản ầnh tỉnh hỉnh íài chỉnh doanh nghiệp e- Giá thành tài sản sinh vật sần phẩm nông nghiệp (Cost of biologicalassets, agricultural produce) (Xem chi tiết phan 2.2.6 chương 11 “Hang ton kho ) Theo IAS 41 Các sàn phẩm nông nghiệp tài sản sinh vật ổược ghi theo giá trị hợp lý trừ chi phỉ điểm bán hàng ước tính Trừ giá trị hợp lý khơng xác định cách đáng tin cậy, sử dụng phương pháp giá gốc Theo VAS, Nó ghi theo giá gốc hay chi phí ban đầu Khơng theo giá trị hợp ỉý ỉrừ chi phí điểm bán hàng IAS 41, 3.4 Đầu tư cổ phần 20% vào công ty đầu tư (Share Investments in investee less than 20% o f investee ordinary shares) 3.4.1 Cổ phiếu thương mại ngắn hạn (Trading securities) (Chi tiết xem phần 2.1.3 chương 20 “Kế toán khoản đầu tư ”) IAS: Ban đầu ghi khoản đầu tư theo giá phí, cuối kỳ ghi giá trị đâu tư theo giá thị trường Chênh lệch giá thị trường giá ghì sổ trươc ghi vào lãỉ lỗ chưa thực (Unrealised gain/ loss) Ví dụ: Giá vốn đầu tư íỷ đ, gỉá hợp lý (thị trường) cuối kỳ ỉà 7,3 tỷ đ, giảm 0,7 tỷ đ IFRSs báo cáo sau: VAS: Ghỉ theo giá gốc Cuối kỳnếu giá íhị trường xuống ihâp giá gơc, lập khoản dự phịng ghi vào chi phí tài Sang kỳ giá cổ phiếu ỉên lạị, điều chỉnh khoan dự phòng, ghi vào thu nhập tài chinh, Theo vỉ dụ bên, VAS lập BCTC: Bảng cân đối kế toán (Balance Sheet) l i đ Đầu tư cổ phiếu ngắn hạn/ Short-t ỉ.) 8,0 Bảng cân đối kế tốn (Balance Sheet) Tị_đ Trừ dự phịng giảm giá (Allowance) OJ Giá trị ổầu tư cổ phiếu thương mại 7,3 Giá trị đầu iư cổ phiếu ngấn hạn 7,3 Báo cáo kết kinh doanh (Ty đ) Báo cáo két kinh doanh (Ty đ) Lỗ chưa thực (Unrealised ỉoss) 0,7 Chi phí ỉài chỉnh (Financial Expense) 0,7 3.4.2 “Đ ầu tư chứng khoán sẵn-sàng-đ ể“bán” (Available-for-sale investments) (Tham khảo chi tiết phần chương 20 “K ể toán khoản đầu tư ”) (1) Nhận cổ tức cổ phiếu Theo IAS VAS: Ghi vào thu nhập tài (VAS khơng khơng ghi nhận thu nhập cồ tức vi thực chất chia nhỏ cỗ phiểú Nhà đầu tư ghi W 9hi theọ giá nào, thực íế cơng ty Qhi theo mệnh giá) VAS cần sớm sửa lại điều KỂ TỐN TÀI CHÍNH 1024 Phần IX: CHUN ĐỂ ĐẶC BIỆT Tính EPS cho năm 2006: - Số cổ phiếu trước ngày phát hành quyền mua ỉà 3.850.250 CP nhân với tỷ lệ giá thị trường ngày cuối trước phát hành (55.000đ/CP) giá lý thuyết quyền mua' (45.000đ/CP) - Số cổ phiếu bình qn năm tính theo giai đoạn: Giai đoạn trước phát hành cổ phiếu giá thấp: Vì có yếu tố thưởng giống việc tính EPS điều chỉnh cho việc thưởng cổ phiếu nêu trên, phải nhân số cổ phiếu với hệ số thưởng Hệ số thưởng bằng: Giả thị trường ngày cuối trước chốt sổ phát hành _ _ Giá (ý thuyết quyền mua 55 45 Như số cổ phiếu bình quân năm tính theo hai giai đoạn sau: + Giai đoạn 1: từ 1/1 "15/6/2006, tức 5,5 tháng: 3.850.250 CP X 5,5 tháng/12 tháng X 55/45 - 2.156.853 CP + Giai đoạn 2: từ 15/6 - 31/12/2006 tức 6,5 tháng: (3.850.250 + 1.925.125) X 6,5 tháng/12 tháng = 3.128.328 CP Tổng số cổphiếu lưu hành bình quân năm EPS năm 2006 - 16 tỷ/ 5.285.181 CP = 5.285.181 CP - 3.027 đ/CP Tính EPS điều chỉnh cho năm 2005 năm 2004 (Khi lập báo cáo năm 2006 để so sánh với năm 2005, 2004): EPS điều chỉnh Giá lý thuyết quyền mua ■■ ■■ = EPS gốc X ; ■■■ Giá thịtrường ngày cuồi trước khị phát hành Lưu ý: H ệ số đ iều c h ỉn h n ày đảo n gư ợ c hệ số điều chỉnh số cổ p hiếu phần - EPS gốc năm 2005 - 14,58 tỷ đ/ 3.850.250 CP = 3.787 đ/CP - EPS điều chinh năm 2005 - 3.787đ/CP X 45/55 - 3.098 đ/CP - EPS điều chỉnh năm 2004 - 4.492 đ/CP X 45/55 - 3.675 đ/CP Khi phân tích tăng trưởng EPS năm, nhà đầu tư cần phải so sánh EPS điều chỉnh so sánh EPS gốc 4.7 EPS pha lỗng (Diluted EPS) Các cơng ty phát hành cổ phiếu tiềm trái phiếu chuyển đổi, cổ phiếu ưu đãi, quyền mua chứng quyền (options or warrants) mà chuyển đồi thành phiếu phổ thông tương lai Khi EPS cơng ty thay đồi lớn công ty tăng lượng lớn cổ phiếu phổ thơng khơng có thêm dịng tiền vào Trong trường hợp vậy, nhà đầu tư đùng EPS để dự đoán EPS cho tương lai đẫn đến sai ỉầm nghiêm trọng KỂ TỐN TÀI CHÍNH Chương 35: So sánh kế toán Việt Nam kế toán quốc tế 1025 - Theo VAS: Mặc dù VAS 30 “Lãi cồ phiếu” có đề cập đến iãi cổ phiếu suy giảm tức EPS pha lỗng, nhiên thơng tư hướng đẫn chưa đề cập chi tiết vấn đề này, biểu mẫu báo cáo kết kinh doanh khơng có mục nên thực tế cơng ty khơng trình bày EPS pha lỗng “ IA S 33 y cầu b ắ t b u ộ c báo cáo kết kinh doanh n g ty phải trình bày hai tiêu EPS EPS pha loãng bề mặt báo cáo kết kinh doanh với mức độ bật Ví dụ: Ngân hàng ACB năm 2007 có lãi sau thuế ià 1.680 tỷ đồng có khối lượng cổ phiếu lưu hành bình quân 198,8 triệu CP, EPS năm 2007 8.451 đ/CP ACB phát hành hai đợt trái phiếu chuyển đổi với tổng sổ tiền 1.900 tỷ đồng, lãi suất 10%/năm chuyển đổi thành 190 triệu cổ phiếu phổ thơng vịng 1-3 năm tới Tỷ lệ thuế TNDN 28% EPS pha loãng ACB năm 2007 tính sau: Số cồ phiếu phổ thông; 198,8 triệu + 190 triệu = 388,8 triệu CP Tính số lãi thuần: Số lãi Cộng lãi suất tiền vay giảm (1.900 tỷ X 10%) = Trừ thuế TNDN phần lãi vay (190 tỷ X 28%) = Lãi sau điều chỉnh 1.680 tỷ + 190 tỷ - 53,2 tỷ 1.816,8 tỷ EPS pha loãng - 1.816,8 tỷ/ 388,8 triệu CP - 4.673 đ/CP Như EPS pha loãng ACB thấp hon 3.778 đ/CP tức 45% so với EPS bản, Bạn hẫy hình dung, nhà đầu tư lấy thông tin EPS năm 2007 (8.451 đ/CP) để ước tính cho năm tới, toàn trái phiếu chuyển đồi thành cổ phiếu phổ thông năm nay, EPS ACB giảm 45% lại 4.673 đ/CP 4,8 Các báo cáo tài hợp (Consolidated financial statements) 4.8.1 T quan báo cáo tài họp (O ver view o f Consolidated financial statem ents) - IAS 27: Các báo cáo tài hợp phải lập cho báo cáo tài năm báo cáo tài tạm thời niên độ - VAS 25 Thông tư số 23/2005/TT-BTC ngày 30/3/2005 u cầu tập đồn, cơng ty mẹ lập cho báo cáo tài hợp cuối năm Các báo cáo íài hàng quý khuyến khích lập giống báo cáo tài thường niên mà khơng bắt buộc phải lập báo cáo tài hợp Chính có trường hơp cơng ty cổ phần đầu tư vận tải dầu khí Vinashin viết tắt SHINPETRO (mã VSP sàn HNX) hàng quý lập công bố cho nhà đầu tư báo cáo tài riêng cơng ty mẹ năm 2008 với kết tốt mà khơng lập báo cáo tài hợp Giá cổ phiếu cơng ty tăng mạnh đạt đỉnh mức 251.300 đ/CP vào ngày 27/8/2008 Cuối năm cơng bố báo cáo tàr họp công ty mẹ với Công ty Đại Nam (100% vốn thuộc SHINPETRO) bị ỉỗ lớn kết công ty thua lỗ nặng nề Giá cổ phiếu công ty mẹ giảm mạnh xuống 1026 Phần IX: CHUYÊN ĐỂ ĐẶC BIỆT 42.900đ/CP vào ngày 25/3/2009 31.500 đ/CP vào ngày 20/8/2009 làm thiệt hại lớn cho nhà đầu tư chân Trong trường hợp VAS quy định IAS, tình tương tự khó xảy ' * 4.8.2 Đầu tư vào liên doanh Báo cáo tài hợp bên góp vốn cho liên doanh (Consolidated financial statement of a venturer) Xem chi tiết phần chương 28 “Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh” - IA S 31 yêu cầu tất ỉợi ích n g ty liên doanh đồng k iểm soát kế toán theo phư ơng pháp hợp tương ứng (Proportionate consolidation) p h n g pháp vốn chủ sở hữu (equity method), Phương pháp hợp tương ứng đề nghị (ưa thích) Ví dụ Tập đồn Nam Sao có tài sản ngắn hạn 80 tỷ, doanh thu 100 tỷ đ, lãi 10 tỷ đ Công ty ỉiên doanh Ánh Sao mà tập đồn góp 50% vốn chủ sở hữu có tài sản ngắn hạn 30 tỷ doanh thu 40 tỷ đ lãi ỉà tỷ đ N hư báo cáo tài hợp theo phương pháp hợp n h ấ t tư o n g ứng báo cáo tài sản ngắn hạn, doanh thu lợi nhuận tập đoàn 95 tỷ đ (= 80 + 50% X 30), 120 tỷ (=100 tỷ + 50% X 40tỷ) 12 tỷ đ (=10 + X 50%) (bỏ qua giao dịch nội tập đoàn) - VAS 08: Nếu bên góp vốn liên doanh lập báo cáo tài chíixh họp báo cáo tài chinh hợp phải báo cáo phần vốn góp vào sở kinh doanh đồng kiểm soát theo phương pháp vốn chủ sở hữu Theo phương pháp vốn chủ sở hữu, báo cáo hợp Tập đồn Nam Sao trình bày Tài sản ngắn hạn 80 tỷ đ Doanh thu 100 tỷ đ (không bao gồm phần liên doanh) lãi tập đoàn 12 tỷ đ (=10 + 50% X 4) bao gồm phần lãi tập đoàn 10 tỷ phần lãi hưởng công ty ỉiên doanh tỷ đ (=50% X4 tỷ) (xem chi tiết mục 3.2.3 chương 28 Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh) So sánh báo cáo lưu chuyển tiền tệ theo IFRS VAS (Comparing IFRS and VAS statement of cash flows) Theo VAS Đòng tiền từ hoạt động kinh doanh cổ th ể bao gồm dòng tiền từ hoạt động đầu tư Báo cáo LCTT cung cấp thơng tin dịng tiền chia làm ba loại hoạt động 1) kinh doanh, 2) đầu tư 3) tài (Operating, Investing & Financing) VAS 24 báo cáo LCTT định nghĩa “Hoạt động kinh doanh hoạt động tạo doanh thu chủ yếu doanh nghiệp hoạt động khác hoạt động đầu tư hay hoạt động tài chính” “Hoạt động đầu tư hoạt động mua sắm, xây dựng, lý, nhượng bán tài sản dài hạn khoản đầu tư khác không thuộc khoản tương đương tiền.” 5.1 Cách lấy số liệu để lập báo cáo lưu chuyển tiền tệ “ V A S thông tư h ớn g dẫn cách lập b áo cáo lưu ch u yển tiền tệ (L C T T ) lấy từ sổ quỹ tiền mặt sổ tiền gửi ngân hàng tương ứng với tài khoản đối ứng Đối với công ty thực kế toán tay, việc lập báo cáo LCTT theo VAS hướng dẫn khó khăn cơng ty sử dụng phần mềm quốc tế mà khơng có quan hệ đối ứng 1:1 tức họ ghi nhiều Nợ đối ứng với nhiều Có, việc hồn tồn khơng thể làm sổ tài khoản khơng có tài khoản đối ứng KỂ TOÁN TÀI CHỈNH Chương 35: So sánh kế toán Việt Nam kế toán quốc tế 1027 - ĨAS/ IFRS: Theo thông lệ quốc tế v iệc lập báo cáo LCTT túy số liệu bảng cân đối kế toán số đầu kỳ cuối kỳ, báo cáo kết (và có thêm vài thơng tin từ sổ cái) sau làm động tác điều chỉnh tiêu báo cáo LCTT (Xem chi tiết chương 24 Báo cáo lưu chuyển tiền tệ) 5.2 Cách lập báo cáo lưu chuyển tiền tệ - VAS hướng dẫn cách lập báo cáo LCTT theo phương p h áp gián tiếp lãi trước thuế cộng trừ khoản điều chỉnh có chênh lệch khoản phải trả Mặc dù quy định báo cáo yêu cầu khoản phải trả không bao gồm khoản phải trả liên quan đến hoạt động đầu tư tài Tuy nhiên Tài khoản 331 “Phải trả cho người bán ” bao gồm khoản ph ải trả thương mại mua hàng hóa, nguyên liệu cho sản xuất p h ả i trả cho việc m ua sắm tài sản cỗ định Khi lập báo cáo LCTT kế toán viên lấy số dư cuối kỳ trừ số dư đầu kỳ TK 331 Do Ĩ1Ó làm cho dòng tiền từ hoạt động kinh doanh lẫn lộn với dòng tiền từ hoạt động đầu tư Báo cáo tài năm 2007 nhiều cơng ty niêm yết sàn HOSE có lãi lớn lại có dịng tiền từ hoạt động kinh doanh âm lớn công ty đầu tư vào bất động sản lớn có sai lầm việc lập báo cáo LCTT nêu - Theo ĨAS/ IFRS: Các khoản phải thu, phải trả thương mại tách biệt với khoản phải thu, phải trả mua bán TSCĐ hay tài sản dài hạn Bởi dịng tiền từ hoạt động kinh doanh khơng thể bị lẫn lộn với địng tiền đầu tư tài Ví dụ: Cơng ty Minh Phú năm 2008 có lãi sau thuế 30 tỷ, chi phí khấu hao năm tỷ, số đư tài khoản tài sản ngắn hạn nợ ngắn hạn phải trả không đổi đầu năm cuối năm ngoại trừ khoản phải trả cho nhà cung cấp m ột cơng trình xây đựng 40 tỷ T heo IAS và/ VAS 24 Thông tư 105/2003/TT-BTC ngày 4/11/2003 hướng đẫn báo cáo LCTT, đòng tiền từ hoạt động kinh doanh báo cáo LCTT theo phương pháp gián tiếp (phương pháp sử dụng rộng rãi doanh nghiệp) sau: Dòng tiền hoạt động kinh doanh Tỷ đồng bãi trước thuế 30 Cộng chi phí khấu hao Trừ tăng phảỉ trả thương mại _0 Dòng tiền từ hoại động kinh doanh 35 Theo cách IAS hướng dẫn, ỉàm theo hướng dẫn chi tiết VAS, dịng tiền từ hoạt động kinh doanh cơng ty cho năm 2008 35 tỷ đồng Nếu công ty hoạt động bình thường, nhà đầu tư sỗ dự đ ốn hàng năm d ịn g tiền tị hoạt đ ộ n g kín h doanh cô n g ty dư khoảng 35 tỷ đồng để tài trợ cho hoạt động khác mà khơng cần đến cấc nguồn tài bên Tuy nhiên đo cách hướng dẫn chế độ kế toán Việt Nam, tài khoản phải trả người bán bao gồm phải trả cho nhà cung cấp tài sản dài hạn, thực tế cộng ty không tách phầri phải trả cho việc mua sắm TSCĐ khỏi khoản phải trả thương mại nên họ lập báo cáo LCTT sau: Trần Xuân Nam - MBA 1028 Phần IX: CHUYÊN ĐỂ ĐẶC BIỆT Dòng tiền hoạt động kinh doanh Tỷ đồng Lãi trước thuế 30 Cộng khấu hao Trừ tăng khoản phải trả (40) Dòng tiền từ hoạt động kỉnh doanh (5) Như theo cách mà nhiều doanh nghiệp Việt Nam thực hiện, khoản phải trả để xây dựng tài sản cố định (thuộc hoạt động đầu tư) lại ghi lẫn vào với hoạt động kinh doanh Nó làm cho dịng tiền từ hoạt động kinh doanh khơng cịn ý nghĩa Ĩ1Ĩ Dịng tiền thuần.từ hoạt động kình doanh năm 2008 âm5tỷ đồng Đây rõ ràng vấn đề nghiêm trọng dòng tiền từ hoạt động kinh doanh số âm Điều làm cho nhà đầu tư nghĩ hoạt động kinh doanh thông thường công ty thu không đủ bù chi? Chất lượng khoản lãi công ty 30 tỷ tình hình tài cơng ty có vấn đề khơng bình thường? Và tiếp tục cơng ty gặp nguy hiểm Trong báo cáo tài cơng ty có đầu tư mua sắm tài sản cố định nhiều mà chưa trả tiền, dòng tiền từ hoạt động kinh doanh bị âm lớn (năm 2007 nhiều báo cáo tài cơng ty niêm yết bị tình trạng dịng tiền hoạt động kinh doanh bị âm) Tóm lại cơng ty Việt Nam nên trình bày báo cáo LCTT theo VAS 24 báo cáo LCTT Dòng tiền từ hoạt động kinh doanh không bao gồm hoạt động đầu tư, theo phương pháp gián tiếp, tài khoản phải trả người bán phải thu khách hàng khơng bao gồm khịản phải thu phải trả liên quan đến hoạt động đầu tư mua sắm tài sản dài hạn hay tài sản tài Nó bao gồm khoản phải thu phải trả thương mại (Trade paybales/ Receivables) mà So sánh thuyết minh báo cáo tài theo IFRS VAS (Comparing IFRS and VAS notes to financial statements) - VAS khơng ỵêu cầu việc trình bày tách biệt hoạt động tiếp tục không tiếp tục - IAS 35 yêu cầu trình bày riêng biệt hoạt động tiếp tục không tiếp tục Nhằm mục tiêu làm cho người sử dụng báo cáo tài tăng khả dự đốn dịng tiền, EPS tình hình tài thực thể hay cùa doanh nghiệp Ví dụ trình bày báo cáo kết tách biệt hoạt động tiếp tục không tiếp tục Bảng minh họa 35-6 trang sau Ví dụ chuyển đổi báo cáo tài từ VAS sang IFRS (Example: converting financial statements from VAS to IFRS) Phần chuyển báo cáo tài thực Tập đồn Vinamilk năm 2008 2007 theo VAS trình bày phần phụ lục cuối sách sang báo cáo tài theo IAS/ IFRS Một số kiện thực Vinamilk lưu ý sau: quỹ phúc lợi, khen thưởng Vinamilk 10% lợi nhuận sau thuế Giả định tồn quỹ KỂ TỐN TÀI CHÍNH 1029 Chương 35: So sánh kế tốn Việt Nam kế toán quốc tế khen thưởng, phúc lợi dùng để chi thưởng chi phúc lợi nghỉ mát cho nhân viên Công ty áp dụng mô hình giá phí cho việc ghi chép báo cáo tài sản dài hạn, bất động sản đầu tư áp dụng phương pháp vốn chủ sở hữu cho đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết Lưu ý IFRS không bắt buộc biểu mẫu báo cáo tài cụ thể Nó u cầu số tiêu tối thiểu bắt buộc phải có báo cáo Các doanh nghiệp vào nguyên tắc kế toán, chuẩn mực IAS/ IFRS thơng lệ quốc tế để trình bày Ở phần trước thảo luận ngun tấc kế tốn, chuẩn mực IAS 01 “Trình bày báo cáo tài chính” chương IAS liên quan để trình bày báo cáo tài đáp ứng yêu cầu trình bày trung thực hợp lý báo cáo tài Ở bàn ỉuận thêm thơng lệ trình bày báo cáo tài nước Nền kế tốn có ảnh hưởng lớn đến kế toán nhiều quốc gia có lẽ hệ thống, thơng lệ kế tốn Mỹ Tiếp phải kể đến Anh trường phái Pháp Bảng 35-6: Operation) Các hoạt động không tiếp tục (Discontinuing Operation) (Seqment A&B) Tập đồn ABC Các hoạt động íỉếptục (Seament C) (Continuing Tồn tập đoàn (Total entity as the whole) 2008 2007 2008 2007 2008 2007 Doanh thu (Revenue) 120 100 30 40 150 140 Chỉ phí hoạt động (Operating Expenses) m 40 M Lãi trước lãi vay ỉhuế (Profit before interest & tax) Chi phí iãỉ vay (Interest expenses) iim 30 Lãi trước thuế (Profit before tax) (7,5) Chi phí thuế TNDN (income tax expense) Lãi sau thuế (Profit after tax) {ordinary Activities.) 22M (35) (50) (115) (117) 33 (5) (10) 35 23 (9) 24 Í3) (41 113) 03) (8) (14) 22 10 3J5 (5.5) (2,5) -10,50 16.50 7.50 (6) 18.00 -6.00 7.1 Bảng cân đối kế toán (Balance sheet) Theo thơng lệ kế tốn Mỹ, phần tài sản trình bày theo thứ tự tính khoản giảm đần (Kế toán hữu Việt Nam học theo kiểu Mỹ) Nghĩa tài sản liệt kê tài sản có tính khoản cao tiền tương đương tiền, tiếp đến tài sản lưu động có tính khoản cao khoản phải thu ngắn hạn, hàng tồn kho khoản có tính khoản yếu đần tài sản cố định, tài sản vô hình Bên nguồn vốn liệt kê theo trật tự tính ngắn hạn giảm dần Nó bắt đầu khoản phải trả ngắn hạn đến khoản phải trả dài hạn cuối vốn chủ sở hữu Thơng lệ bảng cân đối kế tốn theo kiểu Anh Pháp trình bày ngược lại so với kiểu Mỹ, tức tính khoản hay ngắn hạn tăng dần Trong phần chuyển đổi BCĐKT Vinamỉlk từ VAS sang IFRS, theo liệu thực tế từ phụ lục, điều chỉnh phần quỹ khen thưởng phúc lợi năm 2008 2007 Kế toán làm bút tốn điều chỉnh giảm lãi, ghi Nợ Chi phí nhân viên Có Chi phí phải trả Khoản chi phí phải trả nợ ngán hạn dự kiến trả vòng 12 tháng tới, npxợc lại báo cáo phải trả dài hạn Để trình bày ngán gọn, thơng thường bảng cân đoi kế tốn khơng nên dài q trang giấy A4 Bảng minh họa 35-7: Trần Xuân Nam - MBA 1030 Phần IX: CHUN ĐỀ ĐẶC BÍỆT Bảng 35-7: TẬP ĐỒN SỮA VIỆTNAM (VINAMILK) BẢNG CÂN Đối KẾ TOÁN HỢP NHẤT (CONSOLIDATED BALANCE SHEET) TÀI SẢN (ASSETS) Ngày 31 tháng 12 năm 2008 (as o f 31/12/2008), Thuyết minh Các khoản đầu tư ngắn hạn (Short-term investments) 3.177.727 338.654 117.819 374.002 654.485 646.385 654.720 530.002 504.483 Phải thu khách hàng (Trade accounts receivable, net)4 75.460 79.847 40.923 70,390 1.775.342 Trả trước cho người bấn (Advance to suppliers) Hàng tồn kho (Inventories) 2007 4{a) Các khoản phải thu ngắn hạn (Trade & oíher current receivables) Các khoản phải thu khác (Other receivables) 2008 3.187.605 TÀI SẢN NGẮN HẠN (CURRENT ASSETS) Tiền khoàn tương đương tiền {Cash & Cash equivalance) Đơn vị tính: Triệu đồng 1.675.164 53.222 TÀI SẢN DÀI HẠN (NON-CURRENT ASSETS) 75.539 2.779.354 Tài sản ngắn hạn khác (Other short-term assets) 2.247.390 475 2.975.506 Khấu hao iũy kế {Accumulated depreciation) 1.641669 2.582.858 (1,089.451) Nguyên giá TSCĐ hữu hình (Cost of Properties, Plants & Equipment) 762 1.886.055 Các khoản phải thu dài hạn (non-current receivables) Tài sản cố định hữu hình {Tangible non-current assets) (941.189) 27489 7(b) 50.868 20.715 Đầu tư vào c.ty liên kết, L.doanh (Investments in associates, joint ventures) 4(c) 23.702 78.189 Đầu tư dài hạn khác (Other long-term investments) 4(d) 546.955 322.829 Tài sản dài hạn khác (other non-current assets) 9,15 243.810 203.941 5.966.959 £425*1.12 NỢ PHẢI TRẢ (LIABILITIES) 1.250.630 1.164.852 Nợ ngắn hạn (Current liabilities) 1.068.700 1.024.979 Bất động sản đầu tư (Investment properties) Tài sản vơ hình (intangible assets) TỒNG TÀI SẢN (TOTAL ASSETS) NGUÒN VỐN (LIABILITIES & EQUITY) Vay vồ nợ ngắn hạn (Short-term borrowing from) 188.222 9.963 Phải trả người bán (Trade accounts payable) 498.473 627.093 Thuế khoản phải nộp Nhà nước {Tax & payabies to government) 11 64.187 Chi phí phải trả {Expense Payable/ Accrual Expenses) 12 147.156 35.331 132.892 Các khoản phải trả, phải nộp ngắn hạn khác (Other payables) 13 74,464 128.078 Quỹ khen thường, phúc ỉợỉ (Bonus & welfare fund) 17 91.622 139.873 93.612 Phải trả người bán dài hạn (Long term trade payables) Vay nợ dài hạn (Long-term loan/ debt) 96.198 181930 Nợ dài hạn (Non-current liabilities) 81.002 52.418 35.900 Dự phòng trợ cấp việc làm (Unemployment allowance fund) VỐN CHÙ SỞ HỮU (EQUITY) 32.381 26.490 4.716.329 10 4.260.265 Vốn góp chủ sở hữu (Share Capital/ Paid in capital) 17 1.752.757 1.752.757 Thặng dư vốn cổ phần (Share Premium/ Additional paid in capital) 17 17 17 17 2,4 1.064.948 1.064.948 869.697 175.276 803.037 744.540 136.313 525.757 50.614 35.950 5.966.959 A42L11Z Quỹ đầu tư phát triền {Investment &development fund) Quỹ dự phịng tài (Financial reserve fund) Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối {Retained earning) Lợi ích cổ đông thiểu sổ (Minority interests) TỔNG CỘNG NGUỒN VỐN (TOTAL LIABILITIES & EQUITY) KỂ TỐN TÀI CHÍNH 1031 Chương 35: So sánh kế toán Việt Nam kế tốn quốc tế 7.2 Báo cáo kếí (lãl lỗ) (Income statement/ Profit or loss account) Thông ỉệ quốc tế báo cáo kết (lãi lỗ) phần chi phí trình bày theo chức chi phí phân phối (bán hàng) chi phí hành (quản trị doanh nghiệp) Một báo cáo kết trình bày chi phí theo chức năng, doanh nghiệp bắt buộc phải trình bày thêm chi phí theo chất chi phí ngun liệu, nhân cơng, khấu hao chi phí khác tiền Thơng lệ theo kiểu Mỹ Anh (giống VAS) trình bày Bảng minh họa 35-8 cho Vinamilk Thông lệ theo kiểu Pháp, báo cáo kết thường trình bày chi phí theo chất, Trở iại báo cáo kết kinh doanh Vinamilk năm 2008, 10 báo cáo thường niên chọn tốt năm 2008, chúng tơi có vài bình luận sau: Lãl hoạt động kinh doanh: Phụ lục 25 báo cáo tài Vinamilk năm 2008, phần “thu nhập khác” có hai khoản khác thường với số tiền lớn trình bày sau: (Đơn vị tính: Triệu đồng) Thu nhập khác Tiền íhu bán phế liệu phế phẩm Thưởng từ nhà cung cấp Tổng 2008 2007 50.030 54.022 73.558 43.230 123.588 97.252 7.2.1 Tiền thu bán phế liệu, phế phẩm Trong VAS 02 Hàng tồn kho đoạn 09 có ghì “Trường họp có sản phẩm phụ, giá trị sản phẩm phụ tính theo giá trị thực giá trị trừ khỏi chi phí chế biến tập hợp chung cho sản phẩm chính” IAS 02 yêu cầu tương tự Như theo VAS 02 IAS 02, khoản tiền bán phế liệu, phế phẩm Vinamiỉk năm 2008, 2007 tương ứng 50,03 tỷ đ 54,022 tỷ đ phải ghi giảm giá thành sản phẩm khơng phải ghi vào thu nhập khác Để đơn giản toàn khoản chi phí giảm điều chỉnh giảm giá thành hàng bán kỳ tương ứng 7.2.2 Thưởng từ nhà cung cấp Với số tiền lớn, năm 2008 73,558 tỷ đ 2007 43,23 tỷ đ Các khoản tiền thưởng từ nhà cung cấp chất khoản chiết khấu thương mại (ví dụ mua với số lượng ỉớn nên giảm giá sau thời gian đó) Bởi theo IAS 02 hay VAS 02 đoạn 06 có viết “Các khoản chiết khấu thương mại giảm giá hàng mua đo hàng mua không quy cách phẩm chất trừ khỏi chi phí mua” (tức giá vốn hàng mua) Như khoản tiền thưởng phải ghi chép khoản giảm giá nguyên liệu, việc tất yếu trình kinh doanh với số lượng lớn Vinamilk Theo chúng tôi, Vinamiỉk nên điều chỉnh giảm giá vốn hàng bán ghi vào thu nhập khác Mặc dù hướng dẫn tài khoản 711 hệ thống tài khoản kế toán Việt Nam có đoạn viết: “ Nội dung thu nhập khác doanh nghiệp, gồm: " Các khoản tiền thưởng khách hàng liên quan đến tiêu thụ hàng hóa, sản phẩm dịch vụ khơng tính doanh thu (nếu có);” Chúng tơi khơng hiểu khách hàng lại phải thưởng tiền cho cơng ty? Nếu tình có, thẻo chúng tơi đoạn khơng áp đụng cho Vinamilk khoản tiền đề cập Vinamilk “Thưởng từ nhà cung cấp” Trần Xuân Nam - MBA 1032 Phần IX: CHUYÊN ĐỂ ĐẶC BIỆT Bảng 35-8: TẬP ĐOÀN SỮA VIỆTNAM VINAMILK BÁO CÁO KẾT QUẢ HOẠT ĐỘNG KINH DOANH HỢP NHẤT (CONSOLIDATED INCOME STATEMENT) Cho niên độ kết thúc ngày 31/12/2008 (for year ended 31/12/2008) _ Đơn vị tính: Triệu địng Thuyết IFRS minh 2008 2007 Doanh thu bán hàng cung cấp dịch vụ (Sales & service revenue) 8.380.563 6.675.244 Trừ:Các Khoản giảm trừ doanh thu (Less: Revenue deductions) (171.581) (137.280) 8.208.982 6.537.964 Í5.487.381) (4.739.031) 2.721.601 1.798.933 Doanh thu bán hàng cung cấp dịch vụ (Net revenue) Giá vốn hàng bán (Cost of goods sold/ Cost of sales) 20(a) 21 Lợi nhuận gộp bán hàng cung cếp dịch vụ {Gross profit) Chi phí bán hàng (Selling/ Distribution expenses) 23 (1.052.308) (864,363) Chi phí chung hành (General & Administrative expenses) 24 (297.804) (204.192) 1371.489 730.378 Lợi nhuận từ hoạt động kinh doanh (Profit from operations) Lãi tiền gửi (Interest revenue) 20 63.863 87.649 Chi phí lãi tiền vay (Interest expense) 22 (26.971) (11.667) 29.890 9.650 119.037 150.211 (122.820) 1.524 (1.264) (5.909) 5.454 545 Thu nhập cổ íức chia (Dividends revenue) Lỗ bán cổ phiếu đầu tư (Realised gains on investment share) Lỗ chưa thực giảm giá khoản đầu tư {Unrealised losses on investment share) Lỗ chênh lệch tỷ giá hổi đoái (Loss on foreign exchanges rate differences) Lãi (lỗ) khác (Others gains / (losses)) Thu nhập khác (Other incomes) 25 6.585 23.538 (73.950) (30.538) 1371.313 955.381 Phần ỉỗ liên doanh (Share of losses in a joint venture) Lợi nhuận kê toán trước thuê (Accounting profit before tax) Chi phí thuế TNDN hành {Current tax expense) 26 (161.874) - Chi phí thuế TNDN hoăn lại (Deferred tax expense) 26 39.259 8.017 Lợi ích cổ đơng thiểu số {Minority interests) 24 1.422 50 125.0.120 963.448 (125.155) Í96.345Ì 1.124.965 86L1Ơ3 6.418 046 6.418 5£46 Lợi nhuận sau thuế TNDN (Net profit after tax, before bonus & welfare funds) Trừ quỹ khen thường phúc lợi cho nhân viên (Less bonus & welfare fund) Lợi nhuận cổ đông công ty mẹ {Net profit atrỉbutable to parent) Lãi cổ phiếu (Basic EPS) VNĐ/CP Lãi pha ỉoãng cổ phiếu (Diluted EPS} 19 - Tóm lại theo VAS IAS, báo cáo Vinamilk cần phải điều chỉnh giảm giá vốn hàng bán xuống lãi hoạt động kinh doanh tăng tương ứng 123,588 tỷ đ năm 2008 97,252 tỷ đ năm 2007 Việc điều chỉnh giảm số tiền từ khoản thu nhập khác theo báo cáo hữu Vinamilk tăng lãi kinh doanh hợp lý với yêu cầu VAS IAS Đây khoản tiền tất yếu trìĩih kinh doanh thông thường khoản thu nhập khác, k h ơn g có tính lặp lại lãi iỗ bán tài sản cố định KÉ TỐN TÀÍ CHÍNH 1033 Chương 35: So sánh kế tốn Việt Nam kế toán quốc tế 7.2.3 Các khoản thu nhập chi phí tài theo VAS Theo thông ỉệ quốc tế (IFRS) khoản báo cáo thành mục riêng rẽ Bảng minh họa 35-8 Đẻ khoản lãi lỗ khác có ý nghĩa hơn, số khoản thu nhập chi phí tài theo VAS chuyển sang IFRS chuyển thành C O Ĩ1 số ỉãi lỗ theo nguyên tắc bù trừ lẫn khoản lãi lỗ cho loại giao dịch (trừ chi phí lãi tiền vay thu nhập lãi tiền gửi lãi cho vay) Ví dụ ỉãi bán cồ phiếu đầu tư năm 2008 bù trừ khoản lãi ỉà 119.553 tỷ đồng (trong phụ lục doanh thu tài theo VAS) trừ khoản lỗ bán cổ phiếu đầu tư 0,516 tỷ đồng (trong mục chi phí tài theo VAS) thành tổng lãi bán cổ phiếu năm 2008 119.037 tỳ đồng báo cảo lãi lỗ theo IAS Lãi ỉỗ chênh lệch tỷ giá hối đoái bù trừ khoản lãi chênh lệch tỷ giá lỗ chênh lệch tỷ giá, để số ỉỗ ròng chênh lệch íỷ giá năm 2008 1.264 tỷ đồng năm 2007 lỗ 5.909 tỷ đồng Tương tự khoản giảm giá thị trường khoản đầu tư chứng khoán bù trừ số lãi (số hồn nhập dự phịng) số lỗ (số dự phịng), năm 2008 lỗ 122,82 tỷ đ, năm 2007 lãi 1,524 tỷ đ Ngồi cịn có khoản lãi khác sau bù trừ 5,454 tỷ đồng lãi năm 2008 0,545 tỷ đ lãi năm 2007 Tổng hợp thu nhập chi phí tài theo VAS chuyển sang IFRS Thu nhập lãi tiền vay Chi phí lãi vay Thu nhập cổ ỉứcđược chia (Dividends revenue) Lãi bốn cổ phiếu đầu tư (Realised gains on investment shares) 2008 2007 63.863 87.649 (26.971) (11.667) 29.890 9.650 119.037 150.211 Lãi (Lỗ) chu>a thực giảm giá khoản đầu tư (Unrealised gains (losses) on investment shares) LỖ chênh lệch ỉỷ giá hối đoái (Loss on foreign exchanges rate differences) Lãi (lỗ) khác {Others gains / (losses)) Tổng (122.820) 1.524 (1.264) (5.909) 5.454 67,189 545 232403' Để làm bật khác giữà báo cáo lãi lỗ theo VAS IAS, báo cáo để tách riêng phần chi phí dành cho quỹ khen thưởng phúc lợi, sau lãi sau thuế Tuy nhiên cần nói thêm rằng, theo IAS 10 “Phúc lợi nhân viên/ Employee benefits”, khoản tiền thưởng hay phúc lợi cho nhân viên ghi Nợ chi phí nhân viên ghi Có Chi phí phải trả Tổng số ỉãi dành cho cổ đông sỗ giảm tương ứng 125,155 tỷ đ cho năm 2008 96,345 tỷ đ năm 2007 Do EPS năm 2008 2007 tương ứng giảm xuống lả 6.418 đ 5.046 đ (giảm 11 %) 7.3 Báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu (Statement o f changes in equity) Xem Bảng minh họa sổ 35-9 trang sau, giống phần báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu phần thuyết minh báo cáo tài VAS Tuy phần phía có thêm cột đánh giá lại tài sản cột chênh lệch tỷ khơng ghi vào lãi lỗ mà ghi vào vốn chủ sở hữu Tương tự phần dịng ngang, có thêm dịng - Thặng dư từ việc đánh giá lại bất động sản (Surplus on revaluation o f properties), Giảm từ việc đánh giá lại khoản đầu tư (Deficit on revaluation o f investments), Chênh lệch chuyển đổi ngoại tệ (Currency translation differences), số lãi lỗ không ghi nhận báo'cáo kết (Net gains and losses not recognized in the income statement), Lợi ích thiểu số (Minority interest), Điều lưu ý phải có mối iiên hệ chặt chẽ tiêu vốn chủ sở hữu số 1034 Phần ÍX: CHUYÊN ĐỂ ĐẶC BIỆT đầu kỳ, cuối kỳ bảng cân đối kế toán, báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu số tăng giảm lãi kỳ báo cáo kết kinh doanh Bảng 35-9 BÁO CÁO THAY ĐỔI VĨN CHỦ SỞ HỮU (STATEMENT OF CHANGES ÍN EQUITY) Cho năm kết thúc vào ngày 31/12/2008 (For thè year ended 31/12/2008) Vốn cổ phần (Share capital) Số dư ngày 31/12/2006 {Balance at 31/12/2006) - Các thay đổi sách kế tốn (Changes in accounting Policies) - Số dư cơng bố lại (Restated balance) 590.000 590.000 Quỹ đầu Quỹ đự Thặng dư tư phát phòng tài rán cồ phần triền chinh {Share (Invest & {Financial Premium) dev Fund) Reseve) 54.217 54.217 580.103 580.103 Đánh giá lại tài sàn (Revalua­ tion reserve) Ch lệch tỳ giá {Translation reserve) ĐVT: Triệu đồng Lăi lũy kế (Accu­ mulated profit) 88.141 371,238 88.141 371.238 Tổng (Total) 683.699 683.699 - Thặng dư từ việc đánh giả lại bất động sàn (Surplus on revaluation of properties) - Giảm lừ việc ổánh giá lại khoản đầu tư (Deficit on revaluation of investments) - Chênh iệch chuyền đồi ngoại tệ {Currency translation differences) 1.364 - Số íãi íỗ khơng ghi nhận báo cáo kết quà (Met gains and losses not recognized in the income statement) - Lãi kỷ (Net Profit for the period) 865.739 - Trích lập quỹ (Entity Funds) 164.437 48.172 (4 99 ) - Lợi ích thiều số (Minority interest) Số du> ngày 31/12/2007 (Balance at 31/12/2007) 35950 162.757 1.752.757 ( 499 , 75 ) 35.950 010.731 1.064.948 865.739 ( 212 ) - Các khoản cồ tức (Dividends) - Phát hành vốn cổ phần (Issưe of share capital) 1.364 * 173.438 744.540 136.313 35.950 524.393 4.260,265 124.965 1.364 124.965 - Thặng dư từ việc đánh giá lại bất động sàn (Surplus on revaluation of properties) - Giảm từ việc đảnh giá lại khoản đầu tư {Deficit on revaluation of investments) - Chênh lệch chuyển đồi ngoại lệ (Currency translation differences) - Số lãi lỗ không ghi nhặn bảo cáo kềt quà (Net gains and losses not recognized in the income statement) - Lãi kỳ (Net Profit for the period) - Trích lập cốc quỹ (Entity Funds) 125.157 38.963 ( 164 120 ) - Các khoản cổ tức (Dividends) (68 65 ) - Lợi ích thiểu số {Minority interest) 14.664 ( 683 565 ) 14.664 - Phát hành vốn cồ phần (Issue of share capital) SỐ dư ngày 31/12/2008 {Balance at 31/12/2008) _ 1.752.757 1.064.948 869.697 175.276 50.614 1.364 801.673 4.716.329 KỂ TỐN TÀI CHÍNH Chương 35: So sánh kế tốn Việt Nam kế toán quốc tế 1035 7.4 Báo cáo lưu chuyển tiền tệ (Statement of cash flows) Báo cáo lưu chuyển tiền tệ Vinamilk theo VAS tương thích với IAS/ IFRS xem Bảng minh họa 35-10 Bảng 35-10: BÁO CÁO LƯU CHUYÉN TIÈN Tệ HỢP NHẮT {CONSOLIDATED STATEMENT OF CASH FLOWS} Cho niên độ kết thúc ngày 31/12/2008 (For the year ended 31/12/2008} (Theo phương pháp gián tiếp/ Indirect method), Đơn vị tính: Tríệu đồng 2008 LƯU CHUYỀN TIỀN TỪ HOẠT ĐỘNG KINH DOANH (CASH FLOWS FROM OPERATING ACTIVITIES) Lựi nhuận trước í huế {Profit before tax) Điều chỉnh cho khoản (Adjustments for): Khấu hao tài sản cố định (Depreciation) Các khoản dự phòng (Allowances) Lãi chênh tệch tỳ giá hối đoái chưa thực (Foreign exchange rate differences) Lãi từ hoạt động đầu tư (Gains from investing activities) Chi phí lãi vay {Interest expense) Lựí nhuận từ hoạt động kinh doanh í rước thay đổi vốn lưu động (Cash flow from operating activities before working capital changes) Giảm/{tăng) khoản phải íhu (Decrease/ (inrease) in trade & oỉher receivables) Tăng hàng tồn kho (increase in inventories) (Giảm)/ ỉăng khoản phải trả {(Decrease)/ increase ìn trade payables) Tăng chi phí trà trước (increase in prepaid expenses) Tiền lãi vay.đã írả (interest expense paid) Thuế thu nhập doanh nghiệp nộp (Business profit tax paid) Tiền thu khác từ hoạỉ động kinh doanh (Other cash received from operating activities) Tiền chi khác từ hoạt động kinh doanh (Other cash paid for operating activities) Lưu chuyển tiền từ hoạt động kinh doanh (Net cash from operating activities) LƯU CHUYỂN TIỀN TỪ HOẠT ĐỘNG ĐẢU ĩ {CASH FLOWS FROM INVESTING ACTIVITIES} Tiền đễ mua, xây dựng TSCĐ (Purchase of property, plant & equipment) Tiền thu từ lý TSCĐ tài sản dài hạn khác (Proceed from disposal of noncurrent assets) Tiền chi cho hoạt động đầu tư chứng khoán (Purchase trade securities) Tiền bán chứng khoán đầu tư trái phiếu (Received from saỉes of securities) Khoản vay cấp cho liên doanh c.ty (investing in joint venture, subsidiaries) {Tăng)/giảm khoản tiền gửi có kỳ hạn {(increase)/ decrease in fixed term deposits) Tiền chi đầu tư góp vốn vào đơn vị khác (Investments in associates) Vốn góp từ cổ đơng ỉhiểu số công ty (Minority Interests of subsidiaries) Tiền íhu lãi cho vay, cồ tức íợi nhuận chia (Interest & dividends received) Lưu chuyển tiền từ hoạt động đầu tư (Net cash from investing activities) LƯU CHUYẾN TÉN TỪ HOẠỶ 0ỌNG TÀi CHÍNH (CASH FLOWS FROM FINANCING ACTIVITIES) Tiền thu từ phát hành cổ phiếu (Proceed from issuance of share capital) Tiền vay ngắn hạn, dài hạn nhận {Proceed from from borrowing) Tiền chi írả nợ gốc vay (Payment of Principal) Cổ tức, lợi nhuận trả cho chù sờ hữu (Dividends paid for owners) Lu>u chuyển từ hoạt động tài (Net cash from financing acíivites) Lưu chuyển tiền írong năm (Net cash increase/ decrease during the year) Tiền tương đương tiền đầu năm (Cash & equivalants at beginning of period) Ảnh hưởng thay đổi tỷ giá hối đoái (Effects of foreign exchange rate differences) Tiền tương đương tiền cuối năm (Cash & equivalanỉs at end of period) Trần Xuân Nam - MBA 2007 1.371.313 955.381 178.430 124.892 (5.704) 26.971 130.772 42.696 (17.000) (101.361) 11.667 1.669.727 1.039.138 13.354 (112.069) (105.919) (17.077) (25.957) (101.861) 53.507 (103.946) (216.909) (725.346) 411.751 (69.830) (50.571) 1.269.759 313.478 (445.062) 4.217 (743.965) 2.305 (26.175) - 3.010 (50.191) (134.152) 20.000 90.373 (531.785) 173.547 (9.963) (680.733) (517.149) 220,825 117.819 - 78.502 (153.257) (487.475) 77.964 (80.926) 115.443 (4.650) - 105.326 (1.015 978) 1.219.477 360.000 (377.883) (538.181) 663,413 (39.087) 156.895 10.000 11.000 338.654 117.819 1036 Phần IX: CHUYÊN ĐỂ ĐẶC BIỆT Tóm lươc chương (Chapter summary) Tổng quan chuẩn mực kế toán quốc tế kế toán Việt Nam IASs / IFRSs soạn thảo IASB bao gồm chuyên gia đến từ nhiều quốc gia vùng lãnh thổ thuộc kháp châu lục đến từ nhiều nghề nghiệp khác bao gồm người lập báo cáo tài chính, nhà quản lý, người sử dụng báo cáo tài học giả uy tín Nó soạn thảo cơng tìố theo quy trình chặt chẽ để đảm bảo chất lượng chuẩn mực đảm bảo tính thực hành cao IASs/ IFRSs sử dụng rộng rãi khẳp giới châu Âu, Singapore, Hồng Kông, ú c nhiều quốc gia giới Rất nhiều quốc gia khác châu Á giới điều chỉnh chuẩn mực để phù hợp với IFRS giảm thiểu khác có Tồng quan khác VAS IAS/ IFRS Khác với VAS, IAS khơng có bắt buộc mang tính hình thức (như biểu mẫu báo cảo thống nhất, hệ thong tài khoản kế tồn thống nhất, hình thức sơ kế tốn, mẫu chứng từ géc thống nhất) IAS đưa chi tiết định nghĩa, phương pháp làm, cách trình bày thơng tin bắt buộc phải trình bày báo cáo tài IAS không bắt buộc phải sử đụng chung biểu mẫu báo cáo tài chính, hệ thống tài khoản, hệ thống chứng từ, sổ kế tốn IAS có khung khái niệm tính thống cao chuẩn mực VAS nhiều vấn đề c h a rõ rà n g , thiếu n hiều vấn đề v đặc b iệt m â u th u ẫ n g iữ a cá c c h u ấ n m ự c khơng thống chuẩn mực hưóng dẫn chuẩn mục - Sự khác hệ thống tài khoản IAS hay IFRS quy định báo cáo tài chính, khơng quy định’về hệ thống tài khoản kế tốn phương tiện kế toán để đáp ứng đầu kế tốn báo cáo tài Doanh nghiệp tự thiết kế hệ thống tài khoản kế toán từ yêu cầu báo cáo tài báo cáo quản trị để đưa hệ thống tài khoản phù họp Hầu hết người học và/ làm theo hệ thống kế toán quốc tế hay mang tính thơng lệ quốc tế cho Hệ thống tài khoản kế toán thống Việt Nam nên mang tính hướng dẫn khơng nên mang tính bắt buộc Thơng lệ kế tốn quốc tế cho phép ghi nhiều Nợ đối ứng với nhiều Có định khoản, nhiên không nên lạm dựng việc ghi nhiều Nợ đối ứng với nhiều Có để tính rõ ràng kế tốn Mặc dù khơng có văn pháp quy quy định cấm ghi nhiều Nợ đối ứng với nhiều Có định khoản kế tốn, nhimg theo thói quen từ xưa, nhiều doanh nghiệp Việt Nam tuân theo nguyên tắc Tuy nhiên nhiều doanh nghiệp nước ngồi Việt Nam khơng áp dụng ngun tắc - Hệ thống tài khoản kế toán thống Việt Nam quan tâm chủ yếu đến thông tin báo cáo tài cho nhà đầu tư chưa quan tâm đến thông tin quản trị nội Theo thông lệ quốc tế tên gọi tài khoản tên gọi ngắn gọn số d tài khoản hay tiêu cần quản lý Không ghép chung nhiều tiêu khác vào chung tàỉ khoản Các tiêu khác phải ghi chép báo cáo theo tài khoản riêng biệt So sánh bảng cân đối kế toán (IFRS & VAS balance sheet compared) IAS khác VAS hầu hết khoản mục bảng cân đối kế toán kế toán tiền, doanh nghiệp ghi độc lập với ngân hàng Các khoản phải thu thương mại tách biệt với khoản phải thu từ bán KỂ TỐN TÀI CHÍNH Chương 35: So sánh kế toán Việt Nam kế toán quốc tế 1037 TSCĐ hay khác Giá thành phẩm tính theo phương pháp giá thành thơng thường thực tế khơng chấp nhận phương pháp LIFO Các tài sản sinh vật sản phẩm nông nghiệp thu hoạch từ tài sản sinh vật ghi nhận theo giá trị hợp lý trừ chi phí điểm bán hàng ước tính Các khoản chứng khốn thương mại ngắn hạn ghi nhận theo giá trị hợp lý (giá thị trường) cuối kỳ, chênh lệch ghi vào ỉãi lỗ chưa thực báo cáo kết Các khoản chứng khoán sẵn-sàng-để-bán điều chỉnh theo giá trị họp lý cuối kỳ ghi tăng giảm vốn chủ sở hữu bảng cân đối kế tốn khơng ghi vào báo cáo lãi lỗ Việc nhận cổ tức cổ phiếu không ghi tăng thu nhập mà túy ghi bút toán ghi nhớ làm tăng số lượng cổ phiếu lên đồng thời giảm đơn giá vốn tổng giá vốn không đổi Các khoản đầu tư trái phiếu ghi nhận theo giá vốn trừ (cộng) khấu hao chiết khấu (phụ trội) Đầu tư vào công ty liên doanh hợp theo phương pháp hợp tương ứng, giải pháp thay theo phương pháp vốn chủ sở hữu VAS đưa phương pháp vốn chủ sỏ* hữu Phương pháp hợp tương ứng khác với họp thông thường chỗ phần tài sản, nợ phải trả, thu nhập chi phí thuộc sở hữu tập đoàn đưa vào ừong tài khoản báo cáo Nó khơng có lợi ích thiểu số (minority interests).Việc họp báo cáo tài bắt buộc thực cho báo cáo năm báo cáo niên độ TSCĐ iựa chọn mơ hình giá phí áp dụng mơ hình giá trị họp lý đo lường cách đáng tin cậy Chênh lệch giá trị họp lý kỳ ghí vào vốn chủ sở hữu Riêng bất động sản đầu tư chênh lệch phép ghi vào lãi lỗ báo cáo kết Tuy nhiên đùng mơ hình giá trị họp lý, phần thuyết minh, doanh nghiệp phải thuyết minh giá gốc để nhà đầu tư tự đánh giá so sánh TSCĐ cho tặng ghi vào thu nhập phần phù hợp với chi phí để nhận tiền cho tặng (phần khấu hao kỳ chẳng hạn) Khi tài sản cố định hữu hình vơ hình tài bị giảm giá trị, IAS yêu cầu ghi nhận vào chi phí Theo ĩ AS, đất đai thuộc tài sản hữu hình Các khoản phải trả thương mại tách biệt với khoản phải trả mua sắm TSCĐ hay mua tài sản tài Khoản phải trả bao gồm khoản thưởng chi phí phúc lợi cho nhân viên Vốn chủ sở hữu không bao gồm quỹ khen thưởng, phúc lợi Các khoản đánh giá lại tài sản ghi tăng giảm vốn chủ sở hữu 4, So sánh báo cáo kết kinh doanh Để việc so sánh quản trị tốt hơn, theo IFRSs lãi hoạt động kinh doanh khoản lãi lỗ từ hoạt động kinh doanh thông thường doanh nghiệp, khơng bao gồm khoản thu nhập chi phí tài Chi phí tà i theo thơng lệ q uốc tế đơn giản chi phí lãi vay chi phí trực tiếp liên quan đến vay tiền bao gồm việc lãi ỉỗ thay đổi tỷ giá ngoại tệ phát sinh từ việc vay tiền khoản chi phí lãi vay Các chi phí khác thu nhập khác theo IAS bao gồm bất động sản đầu tư theo mơ hình giá trị hợp lý, khoản chênh lệch giá trị hợp lý cuối kỳ so với đầu kỳ ghi nhận lãi lỗ báo cáo tài kỳ Theo VAS áp dụng phương pháp giá gốc trừ khấu hao lũy kế Do khơng có khoản lãi, lọ* phát sinh Trường hợp tài sản cố định phủ cho tặng, theo IAS, doanh nghiệp ghi Trần Xuân Nam - MBA 1038 Phẩn IX: CHUYÊN ĐỂ ĐẶC BIỆT nhận khoản thu nhập kỳ liên quan để phù hợp với p h ỉ liên quan (khấu hao) mà chúng nhận để bù đắp Theo VAS Ĩ1Ĩ ghi nhận tồn thu nhập vào kỳ nhận tài sản Theo IAS, lãi dùng để tính EPS ỉãi thũộc cổ đơng Nó khơng bao gồm khoản lãi dùng để chia cho nhân viên hay đối tượng khác quỹ khen thưởng, phúc lợi VAS không trừ quỹ nên nhiều tình EPS tính theo VAS cao theo IAS nhiều thông thường từ 5-15%, cá biệt lên đến 30% Theo IAS, EPS pha loãng EPS phải trình bày bề mặt bật báo cáo kết kinh doanh Tuy nhiên VAS chưa có thơng tư hướng dẫn chi tiết, nên doanh nghiệp không báo cáo EPS pha loãng báo cáo kết kinh doanh, Trường hợp chia cổ tức cổ phiếu, khác với IAS, VAS chưa quy định việc điều chỉnh hồi tố EPS Trong trường hợp đó, việc phân tích xu hướng EPS qua năm theo số liệu EPS gốc (không điều chinh) bị sai lệnh nghiêm trọng Theo IAS 27, báo cáo tài hợp phải lập cho báo cáo tài năm báo cáo tài tạm thời niên độ nhiên theo VAS việc lập báo cáo tài hợp bất buộc báo cáo năm, báo cáo niên độ mang tính khuyến khích Điều có nghĩa báo cáo tài niên độ khơng đầy đủ thiếu xác, Đây lỗ hổng lớn mà nhà tạo lập chế độ kế tốn phải nhanh chóng chỉnh sửa, tránh hậu lớn cho nhà đầu tư mà họ phải gánh chịu Báo cáo hợp với công ty liên doanh, theo IAS, doanh nghiệp nên sử dụng phương pháp hợp tương ứng nhiên sử dụng phương pháp vốn chủ sở hữu VAS quy định phương pháp vốn chủ sở hữu So sánh báo cáo lưu chuyển tiền tệ VAS thông tư hướng đẫn cách lập báo cáo ỉưu chuyển tiền tệ lấy từ sổ quỹ tiền mặt sổ tiền gửi ngân hàng tương ứng với tài khoản đối ứng Theo thông lệ quốc tế, việc lập báo cáo LCTT túy số liệu bảng cân đối kế toán số đầu kỳ cuối kỳ, báo cáo kết (và có thêm vài thơng tin từ sổ cái) sau làm động tác điều chỉnh tiêu báo cáo LCTT VAS hướng đẫn cách lập báo cáo LCTT theo phương pháp gián tiếp lãi trước thuế cộng trừ khoản điều chỉnh có chênh lệch khoản phải trả Mặc dù quy định báo cáo yêu cầu khoản phải trả không bao gồm khoản phải trả liên quan đến hoạt động đầu tư tài Tuy nhiên Tài khoản 331 Phải trả cho người bán bao gồm khoản phải trả thương mại mua hàng hóa, nguyên liệu cho sản xuất phải trả cho việc mua sắm tài sản cố định hay mua khác Khi ỉập báo cáo LCTT kế toán viên chỉ^ lấy số dư cuối kỳ trừ số dư đầu kỳ củ a T K 331 D o v ậ y làm ch o d ịn g tiền từ hoạt đ ộng kinh doanh lẫn lộn với dòng tiền từ hoạt động đầu tư KỂ TỐN TÀI CHÍNH ... TOÁN TÀI CHỈNH Chương 35: So sánh kế toán Việt Nam kế toán quốc tế 1027 - ĨAS/ IFRS: Theo thông lệ quốc tế v iệc lập báo cáo LCTT túy số liệu bảng cân đối kế toán số đầu kỳ cuối kỳ, báo cáo kết... TỐN TÀ! CHÍNH Chương 35: So sánh kế tốn Việt Nam kế toán quốc tế 1001 So sánh bảng cân đối kế toán theo IFRS VAS (IFRS & VAS balance sheet compared) Bảng cân đối kế toán (BCĐKT) báo cáo tài quan... thống chế độ kế toán Việt Nam (Vietnamese accounting regime) 1.2.1 Tổng quan hệ thống kế toán Việt Nam (O verview o f V ietnam ese accounting system ) Hệ thống chế độ kế toán Việt Nam theo góc