CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN TRÁCH NHIỆM GIẢI TRÌNH KẾ TOÁN KHU VỰC CÔNG TẠI VIỆT NAM CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN TRÁCH NHIỆM GIẢI TRÌNH KẾ TOÁN KHU VỰC CÔNG TẠI VIỆT NAM CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN TRÁCH NHIỆM GIẢI TRÌNH KẾ TOÁN KHU VỰC CÔNG TẠI VIỆT NAM CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN TRÁCH NHIỆM GIẢI TRÌNH KẾ TOÁN KHU VỰC CÔNG TẠI VIỆT NAM CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN TRÁCH NHIỆM GIẢI TRÌNH KẾ TOÁN KHU VỰC CÔNG TẠI VIỆT NAM CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN TRÁCH NHIỆM GIẢI TRÌNH KẾ TOÁN KHU VỰC CÔNG TẠI VIỆT NAM CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN TRÁCH NHIỆM GIẢI TRÌNH KẾ TOÁN KHU VỰC CÔNG TẠI VIỆT NAM CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN TRÁCH NHIỆM GIẢI TRÌNH KẾ TOÁN KHU VỰC CÔNG TẠI VIỆT NAM CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN TRÁCH NHIỆM GIẢI TRÌNH KẾ TOÁN KHU VỰC CÔNG TẠI VIỆT NAM CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN TRÁCH NHIỆM GIẢI TRÌNH KẾ TOÁN KHU VỰC CÔNG TẠI VIỆT NAM CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN TRÁCH NHIỆM GIẢI TRÌNH KẾ TOÁN KHU VỰC CÔNG TẠI VIỆT NAM CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN TRÁCH NHIỆM GIẢI TRÌNH KẾ TOÁN KHU VỰC CÔNG TẠI VIỆT NAM CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN TRÁCH NHIỆM GIẢI TRÌNH KẾ TOÁN KHU VỰC CÔNG TẠI VIỆT NAM CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN TRÁCH NHIỆM GIẢI TRÌNH KẾ TOÁN KHU VỰC CÔNG TẠI VIỆT NAM CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN TRÁCH NHIỆM GIẢI TRÌNH KẾ TOÁN KHU VỰC CÔNG TẠI VIỆT NAM CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN TRÁCH NHIỆM GIẢI TRÌNH KẾ TOÁN KHU VỰC CÔNG TẠI VIỆT NAM CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN TRÁCH NHIỆM GIẢI TRÌNH KẾ TOÁN KHU VỰC CÔNG TẠI VIỆT NAM CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN TRÁCH NHIỆM GIẢI TRÌNH KẾ TOÁN KHU VỰC CÔNG TẠI VIỆT NAM CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN TRÁCH NHIỆM GIẢI TRÌNH KẾ TOÁN KHU VỰC CÔNG TẠI VIỆT NAM CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN TRÁCH NHIỆM GIẢI TRÌNH KẾ TOÁN KHU VỰC CÔNG TẠI VIỆT NAM CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN TRÁCH NHIỆM GIẢI TRÌNH KẾ TOÁN KHU VỰC CÔNG TẠI VIỆT NAM CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN TRÁCH NHIỆM GIẢI TRÌNH KẾ TOÁN KHU VỰC CÔNG TẠI VIỆT NAM CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN TRÁCH NHIỆM GIẢI TRÌNH KẾ TOÁN KHU VỰC CÔNG TẠI VIỆT NAM
Mục tiêu nghiên cứu
Mục tiêu chung Xây dựng mô hình TNGT kế toán khu vực công tại Việt Nam thông qua đó khám phá các nhân tố và đánh giá mức độ ảnh hưởng của từng nhân tố đến mô hình khái niệm TNGT kế toán khu vực công tại Việt Nam.
(1) Xây dựng mô hình TNGT kế toán khu vực công;
(2) Đánh giá sự phù hợp của mô hình khái niệm TNGT kế toán khu vực công được đề xuất có phù hợp với thực tiễn ở Việt Nam;
(3) Xác định và đo lường mức độ ảnh hưởng của từng nhân tố đến mô hình khái niệm TNGT kế toán khu vực công ở Việt Nam. Để đạt được ba mục tiêu nghiên cứu nêu trên, những câu hỏi nghiên cứu sau giúp định hướng và thực hiện nghiên cứu:
Câu hỏi nghiên cứu
Nhằm đạt được mục tiêu nghiên cứu trên, những câu hỏi nghiên cứu tươngứng sau giúp xác lập quy trình nghiên cứu của luận án:
Q1: Mô hình TNGT kế toán khu vực công ở Việt Nam như thế nào?
Q2: Mô hình TNGT kế toán khu vực công đề xuất có phù hợp với thực tiễn trong khu vực công ở Việt Nam không?
Q3: Nhân tố nào tác động đến TNGT kế toán khu vực công tại Việt Nam và mức độ ảnh hưởng của các nhân tố?
Phương pháp nghiên cứu
Nghiên cứu định tính: Xây dựng mô hình khái niệm và mô hình nghiên cứu qua tổng quan lý thuyết và các nghiên cứu trước liên quan trong bối cảnh TNGT kế toán khu vực công ở Việt Nam nhằm trả lời cho câu hỏi nghiên cứu số 1 và câu hỏi nghiên cứu số 2 Nghiên cứu sử dụng phương pháp phân tích dữ liệu đạt được và phỏng vấn sâu chuyên gia.
Nghiên cứu định lượng: Luận án tiến hành xây dựng mô hình các nhân tố tác động đến TNGT kế toán khu vực công và sử dụng phầm mềm SmartPLS 4.0.9.8 để kiểm định mô hình đo lường và mô hình cấu trúc tuyến tính (SEM) nhằm trả lời câu hỏi nghiên cứu số 3.
Đóng góp mới của nghiên cứu
Đóng góp về mặt khoa học
Một là, đóng góp và làm giàu thêm lý thuyết về TNGT kế toán khu vực công thông qua đề xuất khái niệm “TNGT kế toán khu vực công” cấu thành từ 5 thành phần gồm (i) bên giải trình là bên tạo lập, cung cấp và giải thích TTKT cho bên được giải trình; (ii) người sử dụng thông tin bên ngoài là bên được giải trình; (iii) nội dung giải trình (TTKT nào hữu ích để giải trình trách nhiệm); (iv) cơ chế giải trình diễn ra như thế nào (thời điểm, tiêu chuẩn, quy trình lập và cung cấp TTKT và (v) kết quả giải trình thể hiện trong BCTC góp phần nâng cao hiệu quả hoạt động như thế nào cho các đơn vị công.
Hai là, nghiên cứu xác định và đo lường được ảnh hưởng cùng chiều của 5 nhân tố tác động trực tiếp với mức độ tác động giảm dần tương ứng là: Kế toán dồn tích, Cảm nhận TNGT của bên giải trình đối với bên được giải trình; Chất lượng BCTC; Công bố thông tin, Năng lực kế toán Đồng thời nghiên cứu cũng chỉ ra 3 nhân tố có tác động gián tiếp (trung gian một phần) là Công bố thông tin, Năng lực kế toán của bên giải trình và Chất lượng BCTC có tác động trung gian đến TNGT kế toán khu vực công tại Việt Nam Trong đó, nhân tố Cảm nhận TNGT là nhân tố mới lần đầu tiên được kiểm chứng tác động đến TNGT kế toán khu vực công.
Ba là, kết quả kiểm định mô hình nghiên cứu cung cấp bổ sung bằng chứng thực nghiệm hỗ trợ nhận định, nghiên cứu TNGT trong bất kỳ lĩnh vực, hoặc bối cảnh nào cũng đều phụ thuộc vào nhận thức người giải trình về nhu cầu, thẩm quyền và trình độ chuyên môn của bên được giải trình áp dụng trong lĩnh vực tâm lý học xã hội Khi nhận thức đúng được vai trò của nhân tố này sẽ giúp tìm giải pháp duy trì tính bền vững trong mối quan hệ giải trình (cơ chế giải trình) và qua đó, cơ chế giải trình được hình thành càng trở nên thiết thực hơn trên thực tế.
Bốn là, kết quả nghiên cứu chỉ ra bằng chứng chứng tỏ TNGT được hiểu khác nhau nhưng việc thực thi TNGT trên thực tế góp phần thúc đẩy hiệu quả quản trị quốc gia khi có hệ thống BCTC đơn vị công cung cấp đầy đủ thông tin đầy đủ,tin cậy, thích hợp và dễ hiểu cho mục đích giải trình thay vì chủ yếu nhằm kiểm soát hoặc đưa ra quyết định.
Năm là, nghiên cứu cũng giới thiệu được bộ thang đo có giá trị và tin cậy để sử dụng lặp lại trong các nghiên cứu tiếp theo hoặc sử dụng trong các lĩnh vực kế toán, kiểm toán và quản trị công.
Đóng góp về mặt thực tiễn
Thứ nhất, kết quả nghiên cứu chỉ ra rằng việc sử dụng phổ biến thuật ngữ
“TNGT” trong các chủ trương, đường lối, nghị quyết của Đảng và thể chế hóa trong các quy định pháp luật nhưng nếu không hiểu đúng, nhất quán sẽ cản trở việc triển khai và áp dụng trong thực tiễn nhất là thực hiện TNGT thông qua tuyên truyền, quán triệt, phổ biến và thực thi các chính sách, pháp luật của Nhà nước.
Thứ hai, nghiên cứu chỉ ra rằng, mô hình TNGT kế toán khu vực công định hướng tăng cường TNGT phải đáp ứng các yêu cầu về Kế toán dồn tích, Cảm nhận TNGT, Chất lượng BCTC, Công bố thông tin và Năng lực kế toán của bên giải trình cũng như hiểu được hậu quả nếu không thực hiện đầy đủ TNGT Kết quả này giúp các cơ quan Nhà nước có thẩm quyền hiểu rõ mối quan hệ giữa các thành phần của TNGT kế toán khu vực công để đề xuất các định hướng, nguyên tắc xây dựng chính sách cải cách kế toán khu vực công trong thời gian tới.
Thứ ba, đối với đơn vị công, việc tạo lập và cung cấp TTKT mang tính tuân thủ cao Việc phản ánh và trình bày các chỉ tiêu trên BCTC cũng như việc công bố thông tin phải theo đúng quy định hiện hành của Nhà nước Tuy nhiên, để có thể thúc đẩy tăng cường hơn nữa TNGT thì đơn vị công cần phải có một mô hình kế toán khu vực công đảm bảo cho nhà quản lý giải thích được tại sao các quyết định quản lý được đưa ra và thực hiện Nguyên tắc này quan trọng bởi vì dựa vào đó, thủ trưởng các đơn vị công có công cụ phù hợp để biện minh với cấp trên và công chúng tại sao kết quả không đạt được như mong muốn nếu họ thực hiện đúng chức trách và nhiệm vụ được giao và vì mục tiêu chung của tổ chức, cộng đồng và xã hội chứ không phải vì lợi ích cá nhân.
Kết cấu của luận án
Luận án được kết cấu bao gồm 5 chương: Chương 1:Tổng quan các nghiên cứu trước Chương 2: Cơ sở lý thuyết
Chương 3: Phương pháp nghiên cứu Chương 4: Kết quả nghiên cứu và bàn luậnChương 5: Kết luận và hàm ý
TỔNG QUAN CÁC NGHIÊN CỨU TRƯỚC
Các nghiên cứu nước ngoài liên quan đến trách nhiệm giải trình trong khu vực công
TNGT luôn là chủ đề mang tính thời sự và nhận được nhiều sự quan tâm cả trong nghiên cứu lẫn trong thực tiễn Sự phức tạp trong quản trị công đến từ việc áp dụng mô hình quản trị công mới là một trong những động lực quan trọng thúc đẩy giới hàn lâm nghiên cứu về TNGT trong khu vực công (Aleksovska & cộng sự,
2019) “Số lượng các nghiên cứu được công bố trên các tạp chí khoa học có uy tín ngày càng nhiều cho thấy sự phong phú của các nghiên cứu và những tiến bộ đã đạt được về chủ đề này” (Goodin & cộng sự, 2014; Schillemans, 2013; Yang, 2012). Tổng kết nghiên cứu của Aleksovska & cộng sự (2019), từ năm 1970 đến năm
2016, có khoảng 6.599 nghiên cứu được công bố liên quan đến TNGT Tập trung nhiều nhất trong lĩnh vực tâm lý học (tỷ lệ 40%), khoa học tổ chức (tỷ lệ 16%) và kế toán (11%) Trong đó, phần lớn các nghiên cứu thực nghiệm tiếp cận dựa trên khoa học hành vi, tâm lý học xã hội và hành chính công (266 nghiên cứu) Chúng xuất hiện trên 96 tạp chí khác nhau, ba luận văn và một chương sách (Aleksovska & cộng sự, 2019) Các nghiên cứu TNGT được thực hiện tại nhiều quốc gia cao nhất ở
Mỹ (tỷ lệ 54%), thứ hai là Hà Lan (tỷ lệ 7%) và chỉ có khoảng 5% các nghiên cứu được thực hiện ở các nước phương Tây.
Gần đây, Overman (2021) cũng tiến hành tổng kết các nghiên cứu về chủ đề này Theo đó, chỉ tính riêng các nghiên cứu về TNGT quản trị công giai đoạn 2011-
2017, đã có trên 150 bài báo được công bố (Kumar & cộng sự, 2020) Trong đó, các nghiên cứu thực nghiệm dần chiếm đa số, kể từ thời điểm Dubnick (2005) vàBovens
(2007) có những luận giải được đánh giá đầy đủ và quan trọng nhất về bản chất
Như vậy, sau hơn năm thập kỷ kể từ khi có công bố đầu tiên về TNGT (năm
1970), qua tổng kết nghiên cứu của Aleksovska & cộng sự (2019) và Overman
(2021) có thể phân loại các nghiên cứu về TNGT thành ba dòng nghiên cứu chủ đạo như (i) các nghiên cứu tìm hiểu bản chất TNGT nhằm xây dựng, phát triển khái niệm TNGT;
(ii) các nghiên cứu khám phá và đo lường các nhân tố tác động đến đặc điểm và cấu trúc TNGT trong từng tổ chức hoặc lĩnh vực cụ thể và (iii) các nghiên cứu giải thích vai trò và tác động của TNGT trong các bối cảnh khác nhau hoặc dựa trên cách tiếp cận nghiên cứu trong những lĩnh vực khác nhau như tâm lý học xã hội, khoa học hành vi và quản trị công Mặt khác, để xác định và đo lường nhân tố tác động đến TNGT, trước hết đối tượng khảo sát cần phải hiểu được bản chất TNGT là gì hoặc ít nhất cần phải có một khái niệm nhất quán để đối tượng khảo sát có thể hiểu và đưa ra quan điểm của mình Đây cũng chính là một trong những vấn đề mà phần lớn các nghiên cứu liên quan tới TNGT được công bố chưa giải thích rõ Vì vậy, phần đầu tiên trong mục này, tác giả sẽ tổng kết các nghiên cứu liên quan đến việc tìm hiểu bản chất TNGT.
1.1.1 Nghiên cứu tìm hiểu bản chất trách nhiệm giải trình
Các nghiên cứu trước đây góp phần xây dựng lý thuyết về TNGT đã từng mô tả rất chi tiết các mô hình khái niệm TNGT (Frink & Klimoski, 1998; Lerner &Tetlock, 1999) Theo Hay (2015), việc nghiên cứu TNGT trong khu vực công đang trong giai đoạn phát triển và kết quả nghiên cứu trước đó đã từng góp phần mở rộng khái niệm này Yang (2012, p.57) lưu ý rằng "tất cả các cuộc tranh luận chính về cải cách hành chính của Chính phủ Hoa Kỳ đều liên quan đến TNGT", mặc dù các quan điểm chủ yếu tập trung vào thiết lập tiêu chuẩn, đạo đức và TNGT thay vì cơ chế giải trình Schillemans (2013) mở rộng phạm vi tổng kết nghiên cứu về TNGT từ quản trị công sang lĩnh vực khoa học chính trị và tâm lý học xã hội Kết quả tổng kết đã cung cấp bằng chứng cho thấy khái niệm “TNGT” thường xuyên được cập nhật và thay đổi.
Trong các nghiên cứu về quản trị công, TNGT “nhận được sự quan tâm đáng kể” (Romzek & Dubnick, 1987; Bovens, 2007; Schillemans, 2011; Koop, 2014) nhất là những thách thức hoặc khó khăn (Koppell, 2005; Willems & Van Dooren, 2012; Yang, 2012; Schillemans, 2013), nội dung và tác động của nó khi vận dụng trong thực tiễn (Flinders, 2011; Lindberg, 2013) Theo đó, vẫn còn bốn vấn đề (khoảng trống) cần tiếp tục nghiên cứu như (i) xây dựng mô hình khái niệm TNGT của khu vực công (Romzek & Dubnick, 1987; Behn, 2001; Bovens, 2014; Koop, 2014); (ii) cơ chế TNGT (Dubnick, 2005; Halachmi, 2002; Halachmi, 2014; Mulgan, 2014); (iii) vai trò của TNGT trong khu vực công, nhấn mạnh vào những thất bại và kém hiệu quả của cơ chế giải trình trách nhiệm trong khu vực công (Willems & Van Dooren, 2012; Yang, 2012; Schillemans, 2013) và (iv) ảnh hưởng của TNGT đối với hành vi cá nhân, động cơ ra quyết định và đầu ra của mỗi quyết định khi thực hiện TNGT trong quản trị công (Yang, 2012).
Kết quả các nghiên cứu TNGT đã làm giàu thêm về lý luận, khẳng định TNGT là “một bộ phận không thể thiếu trong quản trị công và thống nhất thuộc tính căn bản của TNGT được xem như là một khái niệm tương đối” (Goodin & cộng sự,
2014, p.3), với các đặc điểm được mô tả bởi Bovens (2007).
1.1.1.1 Khái niệm trách nhiệm giải trình
Có khá nhiều định nghĩa về TNGT trong các tài liệu học thuật (Koppell, 2005; Goodin & cộng sự, 2014) thường gắn với những thay đổi trong hệ thống quản trị công, nhất là cải cách hành chính (Schillemans, 2016) Theo Schillemans (2013), hầu hết các nghiên cứu đều thừa nhận TNGT là một thuật ngữ quen thuộc nhưng không dễ hiểu đúng và vẫn đang trong giai đoạn phát triển ngữ nghĩa cũng như nội hàm Trong số 210 nghiên cứu về TNGT, có 110 công bố (tỷ lệ 52%) đưa ra khái niệm chính thức về TNGT, các nghiên cứu còn lại (tỷ lệ 48%) giả định rằng mọi người đã hiểu TNGT là gì.
Kết quả có khoảng 158 trong số 210 nghiên cứu TNGT (tỷ lệ 75%) giới thiệu khái niệm TNGT bao gồm tối thiểu bốn đặc điểm sau:
- Các bên trong mối quan hệ giải trình chỉ mối quan hệ ủy quyền hoặc phân cấp giữa bên giải trình và một bên được giải trình;
- Bên giải trình có khả năng trả lời và đáp ứng yêu cầu của bên được giải trình;
- Việc thực hiện giải trình trách nhiệm đối với hành động đã xảy ra liên quan chủ yếu đến quy trình và kết quả đến quản lý tài chính, tính thường xuyên hoặc các tiêu chuẩn và các chuẩn mực nghề nghiệp nhằm xác định động cơ, hành vi của người giải trình;
- Quy trình giải trình không phải là một thời điểm hay tình huống cá biệt, mà là đề cập đến một quy trình bao gồm ba giai đoạn (Mulgan, 2003) và (Bovens,
2007) Đầu tiên là giai đoạn cung cấp thông tin giải trình từ phía người giải trình. Giai đoạn hai là cả hai bên trao đổi, thảo luận về kết quả thực hiện nhiệm vụ của người giải trình Cuối cùng là việc người được giải trình đưa ra các ý kiến đánh giá, kết luận và các chế tài bao gồm khen thưởng hoặc trừng phạt.
Tiếp cận góc độ tâm lý học xã hội, Schlenker & cộng sự (1991) giải thích rằng đối tượng giải trình phải có nghĩa vụ trả lời về hành vi của mình, bởi vì trước hết thông qua quy trình “giải thích” giúp làm “sáng tỏ” mục đích của hành vi nhằm bảo vệ và tăng cường danh tiếng hoặc uy tín của bản thân cá nhân đó Các bên liên quan sử dụng những quy tắc hoặc tiêu chuẩn để đánh giá hành vi của người giải trình, thông qua đó, bên được giải trình có thể khích lệ hoặc trừng phạt Tương tự, Tetlock (1985, 1992) cũng chấp nhận khái niệm về bản sắc cá nhân và hình ảnh xã hội trong mô hình TNGT xã hội tiềm tàng (sau này được gọi là mô hình đánh giá và lựa chọn xã hội) Cụ thể, Tetlock lập luận rằng TNGT là yếu tố xã hội cơ bản thúc đẩy hành vi và quyết định của mỗi cá nhân Khi mỗi cá nhân quan tâm đến hình ảnh, địa vị của họ và tìm kiếm sự chấp thuận trong mắt người khác, họ phải nhận thức được sẽ có những phán xét của người khác về mình nên họ chấp thuận nghĩa vụ giải trình nhằm bảo vệ hành vi của mình Mô hình TNGT của Tetlock tương tự cách thức một cá nhân được gọi là “người của công chúng” duy trì hình ảnh của mình dưới góc nhìn của công chúng Theo đó, TNGT có tác động tích cực lên nhận thức về kết quả của người giải trình nhưng nó cũng có thể có tác động bất lợi đối với quá trình nhận thức của họ Chúng tùy thuộc vào các yếu tố như thời điểm giải trình, mức độ quan tâm, lợi ích và sở thích của các bên liên quan (Lerner & Tetlock, 1999) Chẳng hạn, trường hợp bên giải trình là nghệ sĩ, để tăng lượng người hâm mộ, họ phải đầu tư vào các sản phẩm nghệ thuật mà họ nghĩ công chúng muốn thưởng thức (TNGT có tác động tích cực). Tuy nhiên, nhận thức được nhu cầu của công chúng là điều không dễ đối với các nghệ sĩ, vì chúng thay đổi theo thời gian Do đó, các nghệ sĩ thường duy trì TNGT bằng cách tự phê bình trước (Lerner & Tetlock, 1999), nghĩa là lựa chọn cẩn thận các phương thức hành động nhằm giảm thiểu sự bất cẩn Trong khi đó, sự tin tưởng hay niềm tin giữa các bên có thể đại diện như cơ chế giải trình Nghĩa là nếu TNGT được coi là một phương tiện giám sát hoặc kiểm soát xã hội, thì mức độ tin cậy cao hơn vào người khác có thể làm giảm nhu cầu áp đặt TNGT, dù chính thức hoặc không chính thức (Ammeter & cộng sự, 2004) Mặc dù có nhiều cách tiếp cận giải thích các khía cạnh tâm lý học liên quan đến nhận thức, hành vi cá nhân của các bên trong mối quan hệ giải trình nhưng khái niệm TNGT của Lerner & Tetlock (1999) vẫn chi phối nghiên cứu trong lĩnh vực này Tóm lại, theo khái niệm của Lerner & Tetlock (1999), TNGT dưới góc độ tâm lý học là hình ảnh phản chiếu trạng thái xã hội vào trong bản sắc của cá nhân, làm thay đổi nhận thức và hành vi của cá nhân, đến lượt nó lại ảnh hưởng thúc đẩy sự biến đổi trạng thái xã hội Đây là quy trình vòng xoắn ốc lặp đi lặp lại theo chiều hướng tích cực hoặc tiêu cực Vận dụng khái niệm TNGT dưới góc độ tâm lý học có thể giúp giải thích tại sao nhu cầu và kỳ vọng của người sử dụng thông tin trên BCTC thay đổi theo thời gian, phụ thuộc vào từng bối cảnh và chúng có tác động như thế nào đến việc thừa nhận khuôn mẫu BCTC cho mục đích tăng cường TNGT.
Trong lĩnh vực quản trị công, Tower (1993) đề xuất khuôn mẫu TNGT của BCTC trên cơ sở lý thuyết giải trình trách nhiệm và lý thuyết lập quy Mô hình này coi kế toán mà cụ thể là BCTC bao gồm cả thông tin phi tài chính là phương tiện cung cấp nghĩa vụ giải trình trách nhiệm Khuôn mẫu này cũng nhận được sự đồng thuận của một số học giả cho rằng báo cáo thường niên là một phương tiện truyền thông đại chúng sẵn có cho công chúng và do đó được coi là một trong những công cụ truyền thông phổ biến nhất để thực hiện TNGT đối với hầu hết các đơn vị Điều này là do báo cáo hàng năm là loại báo cáo kế toán toàn diện và duy nhất về kết quả của tổ chức được công khai ra công chúng (Guo & cộng sự, 2019).
Các nghiên cứu trong nước về trách nhiệm giải trình trong khu vực công ở Việt Nam
1.2.1 Nghiên cứu tìm hiểu bản chất trách nhiệm giải trình
Tại Việt Nam đa phần những nghiên cứu TNGT trong khu vực công tiếp cận trực tiếp dưới góc độ luật học hoặc quản trị công, gián tiếp thông qua các nghiên cứu về vai trò của kế toán và sự minh bạch thông tin trong mối tương quan với TNGT hoặc ngược lại Trong đó, ngoài việc giới thiệu khái niệm TNGT là gì dựa trên các công bố quốc tế, chưa có nghiên cứu nào đề xuất, xây dựng hoặc chỉ ra TNGT trong khu vực công ở Việt Nam hiện nay là gì Do đó, trong phạm vi hiểu biết của tác giả cũng chưa có nghiên cứu nào xem xét về chủ đề TNGT kế toán khu vực công.
1.2.2 Nghiên cứu các nhân tố tác động đến trách nhiệm giải trình khu vực công Ở Việt Nam, trên các phương tiện truyền thông, TNGT được nhắc tới nhằm kêu gọi tăng cường công khai thông tin của các cơ quan Nhà nước và trách nhiệm của đội ngũ công chức trong việc thực hiện nhiệm vụ theo thẩm quyền Điều này thúc đẩy một số nghiên cứu tìm hiểu động cơ hoặc các nhân tố tác động tới việc áp dụng cơ chế TNGT công ở Việt Nam Điển hình một số nghiên cứu liên quan sau: Phạm Quang Huy & Lê Thị Mỹ Hạnh (2013) phát hiện có bảy nhân tố tác động đến minh bạch và TNGT trong kế toán khu vực công gồm: Mối quan hệ giữa tính minh bạch và TNGT; Kiểm soát chất lượng thông tin; Chuyển tải và CBTT; Bảo mật và khai thác thông tin; Quá trình tạo lập thông tin; Trình độ sử dụng thông tin; Kế toán khu vực công.
Nguyễn Thị Thu Hiền (2015) khảo sát thực trạng BCTC khu vực công và chỉ ra rằng, BCTC khu vực công chưa trở thành phương tiện và tiêu chuẩn đánh giáTNGT mà chủ yếu phục vụ cho cơ quan QLNN cho mục đích kiểm tra, kiểm soát.Kết quả nghiên cứu cũng chỉ ra các nhân tố môi trường có ảnh hưởng đến việc cải cách kế toán khu vực công gồm: “Môi trường chính trị, quốc tế, kinh tế, pháp lý,giáo dục và nghề nghiệp, văn hóa” Từ đó, đề xuất giải pháp thiết lập và hoàn thiện BCTC đơn vị công cho mục đích chung ở Việt Nam để BCTC cung cấp được “thông tin hữu ích cho việc ra quyết định và đánh giá TNGT đồng thời phù hợp với thông lệ kế toán quốc tế và điều kiện kinh tế, xã hội Việt Nam”.
Cao Thị Cẩm Vân (2016) với "Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến việc xây dựng CMKT khu vực công Việt Nam trong điều kiện vận dụng CMKT khu vực công quốc tế” Kết quả nghiên cứu gợi ý chính sách xây dựng CMKT khu vực công Việt Nam theo hướng IPSAS nhằm nâng cao TNGT và minh bạch thông tin.
Một số khác nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến tính minh bạch của BCTC đơn vị công đối với từng đơn vị công cụ thể, chẳng hạn BCTC của các UBND các cấp tỉnh Bình Định (Lê Thị Mộng Ty, 2017); các đơn vị được tài trợ bởi NSNN trên địa bàn tỉnh Đắk Lắk (Lê Nhật Anh Thư, 2017) hoặc tác động trực tiếp tới TNGT trong kế toán khu vực công đối với các đơn vị công (Phạm Quang Huy,
2017) Kết quả cho thấy các nhân tố chính trị, văn hóa, kinh tế, pháp lý đều ảnh hưởng tích cực tới tính minh bạch và TNGT Tuy nhiên, giống như các thuộc tính xã hội khác về quy luật thì chúng ít nhiều đều bị chi phối bởi các nhân tố này mặc dù cường độ có khác biệt giữa các quốc gia Nên các nghiên cứu xem xét vai trò của nhân tố chính trị, văn hóa, kinh tế, pháp luật đến tổ chức, cá nhân hay cơ chế, chính sách nào đó thực sự có ý nghĩa khi đặt trong bối cảnh so sánh giữa các quốc gia hoặc đánh giá tiến trình phát triển theo thời gian.
Gần đây nhất có nghiên cứu của Trần Thị Yến (2021) về “tác động của năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo đến chất lượng BCTC, TNGT và thành quả hoạt động trong các đơn vị công tại Việt Nam” Mặc dù có xem TNGT là biến phụ thuộc nhưng nghiên cứu này ngầm định TNGT sử dụng đo lường trong nghiên cứu làTNGT tài chính Kết quả nghiên chỉ ra nhân tố Năng lực kế toán và Vai trò lãnh đạo vừa có tác động cùng chiều đến TNGT và chất lượng BCTC Chất lượng BCTC có tác động cùng chiều đến TNGT Đồng thời, TNGT và Chất lượng BCTC có tác động cùng chiều đến thành quả hoạt động Trong khi đó “Chất lượng BCTC có tác động gián tiếp đến thành quả hoạt động thông qua vai trò trung gian của TNGT”.
Kết quả đạt được và các vấn đề cần tiếp tục nghiên cứu
1.3.1.1 Đóng góp từ các nghiên cứu trước liên quan
Kết quả các nghiên cứu về TNGT đã cung cấp một lượng lớn kiến thức về mặt lý luận Theo Overman (2021, p.1761) "các phân tích thực nghiệm và khái niệm trước đây về TNGT đã cho thấy tầm quan trọng của TNGT như một khái niệm quen thuộc" (Bovens, 2007; Brandsma & Schillemans, 2013; Goodin & cộng sự, 2014). Chúng phụ thuộc vào bối cảnh khác nhau và đặc điểm môi trường giải trình cũng như nhận thức của mỗi cá nhân Một số phát hiện nổi bật từ các nghiên cứu trước:
Một là, phần lớn các nhà nghiên cứu đã đồng thuận về khung khái niệm
TNGT chung bao gồm năm thành phần (bên giải trình, bên được giải trình, nội dung giải trình, tiêu chuẩn giải trình và quy trình giải trình) Trong đó, cấu trúc cơ chế giải trình được hình thành dựa trên sự kết hợp của ba yếu tố gồm (i) thời điểm giải trình, (ii) tiêu chuẩn giải trình và (iii) mối quan hệ giải trình;
Hai là, hầu hết các nghiên cứu cung cấp bằng chứng thực nghiệm chứng tỏ
TNGT có tác động đến hành vi cá nhân, chất lượng ra quyết định và kết quả đầu ra của tổ chức bao gồm cả tác động tích cực và tiêu cực, chúng phụ thuộc vào môi trường TNGT như nguồn giải trình, trọng tâm TNGT, cường độ và khả năng chịu trách nhiệm của bên được giải trình Trong đó, TNGT định hướng quy trình nên được ưu tiên áp dụng và tăng cường hơn TNGT định hướng kết quả bởi vì mỗi loại TNGT trên đóng góp vào các giai đoạn khác nhau trong quá trình phát triển của tổ chức Tuy nhiên, các thí nghiệm trên phụ thuộc vào mức độ nhạy cảm của đối tượng khảo sát trong các nghiên cứu thực nghiệm Do đó, cần phải có các nghiên cứu tương tự trong môi trường thực tiễn (Walker & cộng sự, 2019).
Ba là, một số nghiên cứu tiếp cận dưới góc độ quản trị công đã tìm hiểu và xác định được các nhân tố tác động tới TNGT trong từng lĩnh vực hoặc hoạt động cụ thể Đối với TNGT tài chính hoặc TNGT kế toán khu vực công, có một số nhân tố có tác động chủ yếu như áp dụng kế toán dồn tích, áp dụng CMKT công quốc tế(IPSAS), năng lực kế toán, mục tiêu ngân sách rõ ràng và hiệu quả sử dụng vốn đầu tư công, kiểm toán và kiểm soát nội bộ, vai trò lãnh đạo, mức độ minh bạch thông tin.
Bốn là, đóng góp từ các nghiên cứu trên đều góp phần giải thích TNGT là một cơ chế, hiện tượng cấu thành trong bất kỳ xã hội, lĩnh vực hoặc tổ chức Nó góp phần tạo sự ổn định trong cấu trúc xã hội, là gương phản chiếu trạng thái xã hội vào trong mỗi cá nhân, thúc đẩy tư duy, sức sáng tạo thông qua cơ chế giải trình và sự công nhận vai trò của mỗi cá nhân Tuy nhiên do đây là khái niệm tương đối nên cần được hiểu, giải thích và vận dụng phù hợp với từng giai đoạn, lĩnh vực cụ thể.
1.3.1.2 Lý thuyết nền sử dụng trong các nghiên cứu
Schillemans (2013, p.17) "TNGT trong khu vực công được nghiên cứu trong nhiều lĩnh vực khác nhau như kế toán, quan hệ quốc tế, luật, chính trị, quản trị công và tâm lý xã hội với nhiều mô hình lý thuyết khác nhau" Tuy nhiên, hai mô hình lý thuyết được phát triển và ứng dụng phổ biến nhất trong nghiên cứu TNGT là mô hình lý thuyết dự phòng xã hội, điển hình là (Tetlock,1985,1992; Frink & Klimoski,
1998) được áp dụng trong lĩnh vực tâm lý học xã hội để giải thích ảnh hưởng TNGT đến việc ra quyết định, hành vi và kết quả của cá nhân và tổ chức Mô hình lý thuyết thứ hai đặt nền móng cho nghiên cứu TNGT trong phần lớn các lĩnh vực còn lại là lý thuyết đại diện và cỏc nhỏnh của nú như lý thuyết quản lý (Strứm, 2000; Müller, 2000; Mattli & Buthe, 2005) Cả hai mô hình lý thuyết này đều dựa trên hai hạt nhân cốt lõi là sự duy lý và kỳ vọng về hành vi của các bên trong cơ chế giải trình mặc dù cả hai mô hình đều được áp dụng linh hoạt trong nghiên cứu Ưu điểm mô hình lý thuyết đại diện là cho phép nhà nghiên cứu thiết lập mối quan hệ giải trình lý tưởng để phát triển khái niệm (Romzek & Johnston, 2005; Bovens, 2007; Bovens
& cộng sự, 2008) hoặc để kiểm định các giả thuyết nghiên cứu Trong khi đó, lý thuyết quản lý là một giải pháp thay thế khả thi cho lý thuyết đại diện vì nó áp dụng một quan điểm toàn diện hơn về mối quan hệ giữa người ủy quyền và người thừa hành (Bundt, 2000; Dicke, 2002) Lý thuyết quản lý được phát triển nhằm bác bỏ quan điểm chủ nghĩa vị kỷ và xung đột lợi ích giữa các bên trong lý thuyết đại diện khi cho rằng người đại diện sẽ hành động vì mục tiêu chung của tổ chức hoặc của người ủy quyền (Davis & cộng sự, 1997) và tập trung vào cải tiến hiệu quả quản lý thay vì thiết kế hệ thống kiểm soát hữu hiệu nhằm ngăn ngừa sai sót, gian lận và tổn thất là mục đích chủ đạo trong lý thuyết đại diện.
Schillemans (2013, p.18), "các nghiên cứu TNGT thường không sử dụng lý thuyết nền để phát triển khái niệm TNGT Đối với những nghiên cứu có sử dụng lý thuyết nền, phần lớn các nghiên cứu TNGT trong khu vực công sử dụng lý thuyết đại diện hoặc lý thuyết quản lý để giải thích hành vi của các bên trong mối quan hệ giải trình Tuy nhiên, các nghiên cứu trên chủ yếu là TNGT khu vực công, TNGT tài chính công, ít có nghiên cứu thực nghiệm xem xét TNGT kế toán khu vực công."
1.3.1.3 Phương pháp nghiên cứu sử dụng
Có rất nhiều phương pháp được sử dụng để nghiên cứu TNGT Schillemans
(2013, p.19) "tiếp cận định lượng như thực nghiệm trong phòng thí nghiệm hoặc khảo sát thực địa qua tình huống; định tính như phân tích nội dung, phỏng vấn sâu, quan sát, tổng quan các nghiên cứu liên quan hoặc kết hợp cả định tính và định lượng" Tổng kết trong 210 nghiên cứu TNGT trong khu vực công, phương pháp nghiên cứu áp dụng trong quản trị công và kế toán chủ yếu kết hợp phỏng vấn và phân tích nội dung Trong lĩnh vực tâm lý học chủ yếu là những nghiên cứu thực nghiệm thông qua các thí nghiệm với các tình huống khác nhau Trong lĩnh vực pháp lý, chính trị chủ yếu là các nghiên cứu bổ sung bằng chứng thực nghiệm để củng cố lý thuyết.
Schillemans (2013, p.20) "các học giả kế toán đưa ra các cách tiếp cận đa dạng nhất để nghiên cứu TNGT Bởi vì dữ liệu kế toán và quản trị kinh doanh về TNGT công lại đa dạng hơn, một mặt giao thoa giữa lý thuyết hành chính và chính trị, mặt khác là quản trị kinh doanh, kế toán và kiểm toán" Mặc dù nhiều nghiên cứu chỉ ra các phát hiện mới thú vị nhưng các nghiên cứu sử dụng nhiều phương pháp khác nhau, hiếm khi lặp lại Hơn nữa, đối tượng nghiên cứu chỉ là những tình huống và hiện tượng đơn lẻ do đó khó tổng kết và khái quát hóa dựa trên đóng góp từ các nghiên cứu trên.
Trong số các nghiên cứu thuộc lĩnh vực kế toán và quản trị công, chưa có nghiên cứu nào sử dụng các phương pháp thử nghiệm đã được áp dụng thành công trong nghiên cứu TNGT trong các nghiên cứu về tổ chức, quản lý nguồn nhân lực, tâm lý xã hội Điểm mạnh của cách tiếp cận này là nó cho phép nhà nghiên cứu tách biệt thời điểm giải trình để nghiên cứu các tác động và hậu quả ở cấp độ cá nhân.
1.3.2 Các vấn đề cần tiếp tục nghiên cứu
1.3.2.1 Về khái niệm trách nhiệm giải trình
Kết quả các nghiên cứu TNGT đã làm giàu về mặt về lý thuyết Tuy nhiên, do khái niệm TNGT vẫn chỉ dừng lại mức độ nguyên tắc nên chúng vẫn được hiểu theo nhiều cách khác nhau tùy thuộc vào bối cảnh và nhận thức Vì ý nghĩa của thuật ngữ “TNGT trong khu vực công” là khó nắm bắt, nên tiến triển theo một hướng nhất quán là rất khó Do đó, nghiên cứu về TNGT kế toán của các đơn vị công hoặc TNGT kế toán khu vực công cũng bị giới hạn nhất định bởi ý nghĩa và khái niệm của TNGT Chẳng hạn, TNGT là một khái niệm mang ý nghĩa độc lập, nghĩa là được hiểu nhất quán trong mọi hoàn cảnh hay đây chỉ là một khái niệm chung, tương đối bao gồm nhiều lớp nghĩa và được hiểu gắn với bối cảnh giải trình. Nhiều học giả, chẳng hạn như Bovens (2007) cho rằng đây là khái niệm tương đối. Nếu vậy, thì TNGT cần phải tiếp tục định nghĩa trong từng lĩnh vực theo chức năng của nó như TNGT hành vi, TNGT dựa trên tài liệu (còn được gọi là TNGT báo cáo), cơ chế TNGT, TNGT kết quả, TNGT quy trình thay vì được phân loại theo mục đích là TNGT chính trị, TNGT hành chính; TNGT tài chính Tổng kết các nghiên cứu liên quan đến TNGT, chưa có nghiên cứu nào đề xuất khái niệm TNGT kế toán khu vực công là gì, ngoài nghiên cứu của Dillard & Vinnari (2019) đề cập khái niệm kế toán dựa trên TNGT để đề xuất mô hình kế toán đối thoại.
Một số nghiên cứu các nhân tố tác động đến TNGT trong khu vực công thường sử dụng thuật ngữ TNGT tài chính nhưng cũng không cung cấp khái niệm nhất quán Do đó, nghiên cứu TNGT trong khu vực công cho từng lĩnh vực cụ thể có ý nghĩa khoa học và thực tiễn nhằm góp phần nâng cao nhận thức cũng như góp phần vào tiến trình cải cách quản trị công.
1.3.2.2 Về vai trò và tác động của trách nhiệm giải trình trong khu vực công
TNGT được phân loại khác nhau tùy thuộc vào bối cảnh, thiết kế và đặc điểm của chúng Mặc dù sự tồn tại các loại cơ chế trách nhiệm khác nhau đã được ghi nhận trong các nghiên cứu về TNGT, nhưng hậu quả của những khác biệt này phần lớn vẫn chưa được khám phá (Schillemans, 2013; Yang, 2012).
CƠ SỞ LÝ THUYẾT
Bản chất trách nhiệm giải trình trong khu vực công
TNGT chỉ các mối quan hệ đa dạng và phức tạp (Kluvers, 2003; Overman, 2021); được hiểu và định nghĩa khác nhau tùy bối cảnh (Bovens, 2014); ranh giới khái niệm vẫn tiếp tục được tranh luận (Ryan & cộng sự, 2002a); phạm vi của mô hình TNGT cũng như ý nghĩa của chúng vẫn đang tiếp tục mở rộng theo thời gian (Guo & cộng sự, 2019; Mulgan, 2000b) Đôi khi, TNGT được hiểu như “cơ chế giải trình trách nhiệm” (Bovens, 2014) hoặc đơn giản “cảm nhận TNGT” (Frink & Klimoski, 1998; Hall & cộng sự, 2017).
Do sự phức tạp này, có khá nhiều quan điểm khác nhau về nội hàm TNGT trong giới học thuật (Rosair & Taylor, 2000) Có thể liệt kê các định nghĩa khác nhau về TNGT như là “việc chỉ ra và yêu cầu giải thích lý do cho hành động” (Roberts & Scapens, 1985, p.447); “ai được yêu cầu và ai phải chịu TNGT” (Day & Klein, 1987, p.5); “nghĩa vụ trình bày trong báo cáo và câu trả lời về kết quả thực hiện nhiệm vụ được ủy quyền” (Gray & Jenkins 1993, p.55); “là nghĩa vụ của người quản lý hoặc những người có quyền kiểm soát các nguồn lực được giao phó phải chịu trách nhiệm đối với những người khác” (Coy & Pratt, 1998, p.540); “quyền được biết về tình trạng và thành quả của tổ chức” (Coy & cộng sự, 2001, p.8);
“phương tiện đảm bảo cho người ủy quyền để tránh người thừa hành lạm dụng”(Monks & Minow, 1991, p.75);
“TNGT là cơ chế kiểm soát việc thực thi quyền lực và kiểm tra việc lạm dụng quyền lực” (O’donnell, 2003); “một trong những giá trị nền tảng của một xã hội dân chủ” (APSC, 2015); “sự tương tác trao đổi giữa bên chịu TNGT về một số quyết định và hành động đối với bên nhận giải trình, kèm theo khả năng khắc phục và trừng phạt người đại diện” (Bovens, 2007).
Khái niệm TNGT cũng được hiểu dựa trên những tiếp cận trong nghiên cứu trong tâm lý học xã hội, trong quản trị công và kế toán:
- Tiếp cận dưới góc độ tâm lý học xã hội: TNGT là gì vẫn là chủ đề còn nhiều tranh cãi Overman (2021) Mặc dù vậy, mức độ đồng thuận về khái niệm này ngày càng cao (Goodin & cộng sự, 2014) Giới hàn lâm tập trung nghiên cứu tâm lý, trạng thái và hành vi của các bên trong mối quan hệ TNGT Theo Tetlock (1985,
1992), TNGT là trạng thái tâm lý (state of mind) hơn là một tình trạng công việc (state of affairs) Theo đó, giải thích chủ quan về TNGT có ý nghĩa hơn so với cơ chế giải trình khách quan bởi vì những diễn giải về TNGT là yếu tố thúc đẩy hành vi của cá nhân (Lewin, 2013) Một số khác tiếp cận dưới góc độ tâm lý học cho rằng
"TNGT được hiểu là nhận thức về quyền lợi (khen thưởng), nghĩa vụ (trừng phạt) của cá nhân đối với trách nhiệm về hành động nào đó" Trong số đó, khái niệm TNGT của Lerner & Tetlock (1999) được ghi nhận có ảnh hưởng lớn nhất đến lý thuyết TNGT trong lĩnh vực tâm lý học xã hội (Hall & cộng sự, 2017).
- Tiếp cận khoa học quản trị công: Nhiều nghiên cứu hành chính công khám phá bản chất TNGT (Romzek & Dubnick, 1987; Mulgan, 2000b) dựa trên khái niệm TNGT của Bovens (2007) Bovens tuyên bố rằng TNGT được đặc trưng bởi hai bên là bên giải trình và bên được giải trình, trong đó bên giải trình có nghĩa vụ cung cấp thông tin và làm rõ về hành vi của mình, bên được giải trình có thể đưa ra yêu cầu, đặt câu hỏi và phán quyết đối với bên giải trình thông qua việc sử dụng các biện pháp trừng phạt Các nghiên cứu học thuật về quản trị công đều thống nhất rõ ràng về khái niệm TNGT bao gồm hai thành phần "(i) kỳ vọng về năng lực và khả năng giải trình trong tương lai và (ii) khả năng bị trừng phạt nếu không thực hiệnTNGT" (Fox, 2007; Overman, 2021, p.1753).
Sự phức tạp của TNGT: Ngoài sự khó nắm bắt chung về ý nghĩa của
“TNGT”, còn có một thách thức là việc chuyển nghĩa giữa các ngôn ngữ (Dubnick,
2002) Ở một số quốc gia, thuật ngữ “TNGT” khó hiểu hơn do ngôn ngữ mẹ đẻ không có thuật ngữ tương đương Các quốc gia như Pháp, Tây Ban Nha, Ý và Bồ Đào Nha có nhiều thuật ngữ có nghĩa chính là "trách nhiệm" nhưng được sử dụng để chỉ “TNGT” (Dubnick, 2002) Ở Brazil, “TNGT” được dịch là sự kết hợp của
“tính minh bạch” và “trách nhiệm” (Litovsky & MacGillivray, 2007) Ở Indonesia
“TNGT” có thể được chuyển ngữ là “tuân thủ” hoặc “giải thích”, trong khi người Nga sử dụng từ “minh bạch” có nội hàm tương đương với “TNGT” (Litovsky & MacGillivray, 2007) Một số ngôn ngữ như tiếng Hàn Quốc, tiếng Romania, tiếng Tây Ban Nha và tiếng Thái Lan không có thuật ngữ tương đương để chỉ TNGT nên nó thường được dịch là “trách nhiệm” (Osborne, 2004).
Trong bất kỳ mối quan hệ TNGT nào đều có hai bên chính Các nhà nghiên cứu có thể đề cập đến bên giải trình theo nhiều cách khác nhau, bao gồm “tác nhân”, “kế toán”, “người đại diện”, “người quản lý” hoặc “người chịu TNGT” (‘actor’, ‘accountor’, ‘agent’, ‘steward’, or ‘accountability holder”) Bên được giải trình có thể được gọi là "người sử dụng báo cáo kế toán", "người ủy quyền", "diễn đàn", "khán giả" hoặc “người chịu TNGT” (“accountee”, “principal”, “forum”,
“audience” or “accountability holder”) Tuy nhiên, Ijiri (1983) lập luận rằng thường có một bên khác trong mối quan hệ TNGT đó là các kế toán viên người có vai trò quan trọng, là trung gian giữa người lập và người sử dụng báo cáo kế toán.
Hall & cộng sự (2017) TNGT là một yếu tố cơ bản trong xã hội và các tổ chức tồn tại trong xã hội (Hall & cộng sự, 2003) Nếu không có TNGT, các cá nhân sẽ có thể hành động mà không cần quan tâm đến những hậu quả do người khác gây ra (Mitchell & cộng sự, 1998) Hơn nữa, nếu các nhóm và tổ chức không có khả năng giải trình, các hoạt động phối hợp sẽ rất khó khăn và các tổ chức sẽ khó hoạt động hiệu quả (Frink & Klimoski, 1998) Mặc dù vậy, việc thực hiện tốt TNGT không phải “luôn tích cực” (Frink & Klimoski, 1998) TNGT cũng có “mặt tiêu cực” (Frink & Klimoski, 1998), vì việc chịu trách nhiệm liên quan đến những hậu quả tiêu cực như gia tăng định kiến về tuổi tác (Gordon & cộng sự, 1988), lãng phí tài nguyên, đánh giá thành quả không phù hợp (Klimoski & Inks, 1990) và lạm dụng quyền lực (Breaux & cộng sự, 2008) TNGT đã được chứng minh có thể vừa làm suy yếu hoặc khuếch đại các thành kiến về nhận thức (Lerner & Tetlock, 1999); có mối quan hệ nhân quả với mức độ hài lòng trong công việc (Thoms & cộng sự, 2002) và có thể gây gia tăng căng thẳng (Hochwarter & cộng sự, 2005) hoặc “liều lượng TNGT” không phù hợp đều có thể gây hại Tất cả điều này cho thấy rằng TNGT là một cấu trúc quan trọng nhưng phức tạp.
TNGT có ý nghĩa đối với tất cả các cấp độ phân tích tổ chức (Frink &Klimoski, 1998; Lerner & Tetlock, 1999) Nó là một cấu trúc trung gian (Frink và cộng sự, 2008) và đa cấp (Lerner & Tetlock, 1999).
Loại trách nhiệm giải trình
Quản trị công, cơ chế thị trường và TNGT xã hội là ba cơ chế chủ đạo trong quốc gia (Mashaw, 2006) Quản trị công tập trung vào TNGT của các đơn vị công và các công chức mà họ tuyển dụng Cơ chế thị trường gắn liền TNGT trong khu vực tư TNGT xã hội là TNGT giữa các cộng đồng, lĩnh vực hoặc nghề nghiệp.
Các nhà nghiên cứu phân loại TNGT theo các tiêu thức khác nhau như chính thức và không chính thức (Romzek & cộng sự, 2012); theo chiều ngang (Schillemans, 2011) hoặc kết hợp giữa chiều ngang và chiều dọc; bắt buộc và tự nguyện (Koop, 2014); tuân thủ và hoạt động, chính trị và hành chính (Romzek & Dubnick, 1987); tài chính, thành quả và thủ tục (Behn, 2001); chính trị, công cộng, quản lý, nghề nghiệp và trách nhiệm cá nhân (Sinclair, 1995) Theo Sinclair (1995) TNGT thay đổi tùy thuộc vào bối cảnh và do đó, tồn tại nhiều hình thức TNGT khác nhau Ứng với mỗi loại TNGT là các cơ chế giải trình được vận hành khác nhau, do đó kế toán dựa trên TNGT cũng phải cung cấp thông tin dựa trên các BCTC trong khu vực công khác nhau nhằm đáp ứng nhu cầu giải trình trách nhiệm.
Vận dụng cách phân loại này đối với TNGT kế toán khu vực công, thông tin trên BCTC cho mục đích giải trình công phải đầy đủ và dễ hiểu (người sử dụng đại trà thông tin trên BCTC có thể hiểu được) và dễ dàng sử dụng để đánh giá việc quản lý, sử dụng các nguồn lực công của các cơ quan Nhà nước.
Trên cơ sở TNGT trong khu vực công được phân loại như trên thể hiện mối quan hệ giữa bên giải trình là các đơn vị công, bên được giải trình (cấp trung gian) là cơ quan quản lý cấp trên và công chúng (cấp giải trình cuối cùng) Cơ chế giải trình giữa các bên diễn ra theo chiều hướng, cấp dưới phải chịu trách nhiệm trước cấp trên, lãnh đạo cấp trên phải chịu TNGT trước công chúng về quá trình hoặc kết quả thực hiện các chức năng, nhiệm vụ của mình cả về tài chính hoặc phi tài chính. Trong đó, TTKT chính là phương tiện và công cụ để thực thi cơ chế giải trình. Chúng vừa mang đến thông tin phản ánh kết quả thực hiện TNGT, vừa cung cấp thông tin cho việc đánh giá của bên giải trình Vì vậy, trong nghiên cứu này, TNGT kế toán khu vực công chính là thông tin kế toán trong BCTC cần được cung cấp cho công chúng để giải thích kết quả thực hiện nhiệm vụ theo chức năng của các đơn vị công hơn là cung cấp thông tin cho công chúng để đưa ra các quyết định.
Khái niệm trách nhiệm giải trình trong khu vực công
Thuật ngữ TNGT xuất hiện trong khu vực công ở Hoa Kỳ qua những trao đổi học thuật bởi Friedrich năm 1940 và Finer năm 1941 (Mulgan, 2000b) Ban đầu, TNGT này gắn liền với hoạt động thu-chi ngân khố, sau đó, phạm vi TNGT được mở rộng sang các lĩnh vực kinh tế, chính trị, khoa học và xã hội dựa trên nền tảng mối quan hệ công việc Thuật ngữ này thường xuyên được đề cập và sử dụng trên các diễn đàn, chương trình nghị sự, trong các chương trình, dự án và là một trong những chủ đề trọng tâm nhất trong nghiên cứu chính trị và hành chính trong khu vực công (Shariman & cộng sự, 2017) TNGT trong khu vực công được hình thành trên cơ sở khi một bên (người ủy quyền) giao phó quyền hạn và nguồn lực cho người đại diện mình (người thừa hành) thực hiện hoạt động nào đó dẫn tới nảy sinh nhu cầu giải trình theo hướng ngược lại Theo Hay (2019) trong giai đoạn từ năm1900-2000, có khoảng 35.000 lần thuật ngữ “TNGT” được sử dụng trong Quốc hộiAnh Khởi điểm TNGT được sử dụng chủ yếu trong kế toán tài chính, sau đó, lan sang quản trị công được Bovens (2007, p.449) mô tả là quá trình diễn ra "song song với sự ra đời của mô hình quản trị công mới" Theo Hay (2019), thuật ngữ này bị “lu mờ” khi phương tiện truyền thông, các chính trị gia và công chúng sử dụng với hàm ý là “trách nhiệm” (responsibility), “minh bạch” (transparency), “khả năng đáp ứng” (responsiveness) hoặc “công khai” (clarity) Đôi khi, nó được sử dụng với ý nghĩa là đạo đức và nghĩa vụ (Kearns, 1996; Donahue, 1989) hoặc với khái niệm chịu trách nhiệm hoặc kiểm soát (Bovens, 2007; Jackson, 2009; Mulgan, 2000b) Trong đó, TNGT và trách nhiệm là hai thuật ngữ được sử dụng thay thế cho nhau phổ biến nhất (Hay, 2015).
Sự chồng chéo về ngữ nghĩa giữa các thuật ngữ khiến cho thông điệp mà người sử dụng nhận được có thể thiếu chính xác, đôi khi nhầm lẫn Chẳng hạn, khi đề cập đến vai trò của TNGT, một số người đề cập đến trách nhiệm, kiểm soát, khả năng đáp ứng và minh bạch Các bên có liên quan đôi khi thậm chí còn nhầm lẫn các khái niệm này là một và không hiểu được ý nghĩa từng lớp nghĩa và sự khác biệt giữa chúng, cụ thể: Điểm khác biệt căn bản nhất giữa trách nhiệm và TNGT: “trách nhiệm” với lớp nghĩa cốt lõi là thực hiện công việc theo yêu cầu mà không có nghĩa vụ phải giải thích Trong khi đó, TNGT là nhiệm vụ cần phải được thực hiện và người thực hiện công việc đó phải chịu trách nhiệm hậu quả về hành động hoặc quyết định của mình (Hay, 2015).
Trong khi đó “kiểm soát” được hiểu là thẩm quyền của người ủy quyền đối với người thừa hành thông qua yêu cầu, định hướng, khích lệ Khác với TNGT,
“kiểm soát” không bao gồm việc phải lý giải thích hành động của mình.
“Khả năng đáp ứng” khác với TNGT là không bao gồm nghĩa vụ “báo cáo” là thuộc tính bao hàm trong khái niệm TNGT.
Thuật ngữ có ngữ nghĩa gần với TNGT nhất là “minh bạch” được Goodin & cộng sự (2014, p.510) mô tả là “sự sẵn có của thông tin về một công việc hoặc kết quả công việc của cá nhân, tổ chức nào đó cho phép người khác có thể tiếp cận hoặc theo dõi” Khác với TNGT, “minh bạch” không bao gồm quyền “yêu cầu trả lời hoặc giải thích.”
Ngoài sự thiếu nhất quán giữa các thuật ngữ được sử dụng có ngữ nghĩa gần với TNGT, đến nay vẫn chưa có định nghĩa nhất quán thế nào là TNGT trong khu vực công Mỗi quốc gia có quan điểm về TNGT cũng khác nhau (Piotrowski & Van Ryzin, 2007) phụ thuộc từng bối cảnh chính trị (Cucciniello & cộng sự, 2017).
Văn phòng Kiểm toán Quốc gia Anh (NAO, 2016, p.12) đưa ra định nghĩa:
“TNGT liên quan đến việc chịu trách nhiệm hoặc trả lời trước ai đó về các hành động đã thực hiện Nghĩa vụ này bao gồm việc giải thích các quyết định của mình với những người khác (thông qua yêu cầu cung cấp báo cáo) Mục đích của TNGT nhằm cung cấp sự đảm bảo đối với một hoạt động, xác định ai chịu trách nhiệm nếu có sự cố xảy ra hoặc cho phép các bên bị ảnh hưởng giải quyết Nó cũng rất cần thiết để xác định các đề xuất và cải thiện các quyết định trong tương lai.”
Caiden (1998, p.25), bản chất của TNGT trong khu vực công “để trả lời, báo cáo, giải thích, cung cấp lý do, đưa ra ý kiến phản hồi về trách nhiệm và nghĩa vụ của mình hoặc để khắc phục…” Theo Goetz và cộng sự (2004, p.12) quy trình giải trình trách nhiệm bao gồm bốn bước: “(i) thiết lập tiêu chuẩn hành vi đối với bên giải trình;
(ii) kiểm tra việc đáp ứng các tiêu chuẩn đó; (iii) chỉ rõ trách nhiệm và nguyên nhân và (iv) thực hiện các biện pháp trừng phạt nếu không hoàn thành trách nhiệm” Mặc dù vậy, thông tin không hoàn hảo có thể cản trở mối quan hệ TNGT ngay cả khi chúng được đảm bảo bằng pháp luật (Stiglitz, 1987).
Theo Ủy ban Kế toán khu vực công Úc (APSC) (2015, p.15) “TNGT là một trong những giá trị nền tảng của một xã hội dân chủ” Để đảm bảo tính minh bạch và liêm chính, Dobel (2015, p.4) tuyên bố rằng “các đơn vị công phải được đặt trong một mạng lưới TNGT”.
Với nhiều định nghĩa về TNGT trong khu vực công, trong đó ngoài những đặc điểm chung đã được các học giả thừa nhận bao gồm các bên trong mối quan hệ giải trình, nghĩa vụ giải trình và khả năng trả lời chất vấn của bên giải trình cũng như thẩm quyền đánh giá của bên được giải trình đối với bên giải trình, nội hàmTNGT trong khu vực công phức tạp hơn so với khu vực tư (Samkin & Schneider,2010; Stewart,
1984) Có ba lý do chủ yếu ủng hộ quan điểm này: (i) hai bên trong mối quan hệ giải trình đa dạng và phức tạp hơn, chẳng hạn bên được giải trình trong khu vực công có thể đóng vai bên giải trình trong mối quan hệ khác; (ii) cơ chế giải trình trong khu vực công cũng phức tạp hơn, bị chi phối bởi nhiều quy định, nguyên tắc hơn so với các doanh nghiệp thuộc khu vực tư và (iii) quyền hạn và nghĩa vụ bên giải trình cần phải thực thi trong khu vực công cũng đa dạng và khó lượng hóa hơn, nhất là về mặt giá trị, do đó, tồn tại nhận thức khác nhau về ý nghĩa và vai trò của TNGT trong từng trường hợp cụ thể.
Ngoài ra, khác với khu vực tư, TNGT chủ yếu hình thành trong mối quan hệ giữa người đại diện và người ủy quyền trong các doanh nghiệp Nghĩa là người đại diện phải thực hiện nhiệm vụ thay mặt người ủy quyền vì lợi ích của người ủy quyền chứ không phải lợi ích cá nhân mình và chịu trách nhiệm trước người ủy quyền về kết quả thực hiện công việc đại diện của mình Trong khu vực công, mục đích giải trình trách nhiệm nhằm tạo sự cân bằng giữa quyền hạn và trách nhiệm (Coy & Pratt, 1998) hoặc là công cụ kiểm soát quyền lực Broadbent & Laughlin
(2003) tuyên bố rằng điều cốt yếu của cuộc tranh luận về TNGT là sự phân biệt giữa các loại TNGT “quản lý” và “chính trị hoặc xã hội” Trong khu vực tư, TNGT tồn tại chủ yếu là trách nhiệm quản lý và một phần trách nhiệm xã hội Trong khu vực công, một số nghiên cứu cung cấp bằng chứng cho thấy về hình thức là trách nhiệm quản lý, trách nhiệm xã hội, tuy nhiên về bản chất chủ yếu là TNGT chính trị.
Dưới góc độ tổ chức, trách nhiệm quản lý và trách nhiệm chính trị tồn tại trong các mối quan hệ giải trình giữa các các đơn vị công với cơ quan QLNN, giữa cơ quan QLNN với cơ quan lập pháp Trong khi đó, TNGT xã hội là trách nhiệm của cả bộ máy Nhà nước với người dân (Guo & cộng sự, 2019) Do đó, các nhà lãnh đạo khu vực công cảm thấy có trách nhiệm với Chính phủ, Tổng kiểm toán và công chúng (Sinclair, 1995).
So với quan điểm truyền thống trước đây về TNGT, nghĩa là công chức trong các đơn vị công chỉ chịu TNGT theo chức trách nhiệm vụ được giao hoặc được pháp luật quy định, chẳng hạn như việc phải cung cấp các báo cáo ngân sách theo quy định hoặc việc lấy ý kiến người dân đối với các chương trình dự án có tác động lớn về kinh tế, xã hội và môi trường Nội hàm TNGT trong khu vực công ngày càng mở rộng (i) từ tuân thủ pháp luật sang đạt được các mục tiêu hiệu lực, hiệu quả và bền vững; (ii) từ việc kiểm soát tuân thủ pháp luật sang kiểm soát tham nhũng, lãng phí; (iii) thực thi chính sách sang giải trình cơ sở ban hành chính sách; (iv) từ việc quản lý và sử dụng nguồn lực sang phân bổ nguồn lực Theo quan điểm mới này, TNGT chuyển từ việc trả lời câu hỏi TNGT về cái gì và thực hiện như thế nào được mở rộng bao hàm câu hỏi tại sao lại như vậy Theo Sinclair (1995), TNGT trong khu vực công nhằm trả lời các câu hỏi về hoạt động của các đơn vị công có đảm bảo các nguồn lực công được sử dụng đúng mục đích, tiết kiệm và hiệu quả trước công chúng Tuy nhiên, khó khăn nhất là làm thế nào hài hòa lợi ích và sự bận tâm của các nhóm xã hội khác nhau Điều mà Bovens (2007) gọi là TNGT xã hội Trong khi đó, Tower (1993) cho rằng TNGT xã hội là quan điểm rộng nhất của mô hình TNGT vì “các Chính phủ phải chịu trách nhiệm nhằm đảm bảo quyền lợi hợp pháp của mọi công dân theo các công ước được chấp nhận hoặc các quy trình được pháp luật quy định” (Funnell, 2003, p.107) Tuy nhiên loại trách nhiệm này có thể tồn tại trong khu vực tư và khu vực công.
Các thành phần cấu thành trách nhiệm giải trình trong khu vực công
Theo Mashaw (2006) có sáu thành phần chính của TNGT Hai thành phần đầu tiên là con người hoặc tổ chức trong mối quan hệ TNGT, tức là “người giải trình” và “người được giải trình” Mối quan hệ này thường dựa trên giao kết giữa bên ủy quyền và bên đại diện (Power, 1991), trong đó nêu rõ những gì người đại diện phải chịu trách nhiệm với người ủy quyền Ngoài ra, "TNGT cho cái gì", "quy trình",
"tiêu chuẩn" và "kết quả" cũng là những thành phần quan trọng của TNGT (Mashaw, 2006).
2.4.1Bên giải trình (bên thừa hành)
Nhiều học giả đặt ra câu hỏi chất vấn “ai là đối tượng chịu trách nhiệm?”. Câu trả lời ngắn gọn là “ những người có quyền lực đều phải chịu trách nhiệm khi sử dụng quyền lực đó” Bên giải trình là bên được giao hoặc ủy quyền có nghĩa vụ thông báo cho người được giải trình về hành vi, quyết định và kết quả thực hiện các nhiệm vụ theo thẩm quyền của mình “từ việc quản lý, sử dụng ngân sách trong trường hợp TNGT tài chính, đến việc tuân thủ trình tự, thủ tục hành chính công trong trường hợp trách nhiệm pháp lý” (Bovens, 2005) Bên giải trình có thể là cá nhân, một nhóm người hoặc tổ chức mà đại diện là cá nhân Cá nhân chịu TNGT trực tiếp với cấp trên, người giám sát họ hoặc với các đồng nghiệp của mình. Trường hợp cá nhân đại diện cho tổ chức, mối quan hệ giải trình có thể là một hoặc hai chiều (Gelfand & cộng sự, 2004).
Trong khu vực công, chủ thể chịu TNGT (bên giải trình) nói chung là các cấp chính quyền và các đơn vị công trong bộ máy Nhà nước mà đại diện là các cán bộ, công chức hoặc viên chức Tuy nhiên, các đơn vị công chỉ trở thành chủ thể TNGT khi được phân cấp hoặc giao quyền Với các chức năng, nhiệm vụ khác nhau của từng tổ chức, công chức có thể chịu TNGT theo bốn dạng thức như “(i) TNGT cấp độ tổ chức- công chức chịu TNGT thay mặt cho tổ chức; (ii) TNGT theo cấp bậc - là việc cấp dưới giải trình với cấp trên; (iii) TNGT tập thể- là việc đơn vị công có thể là một tổ chức chính trị hoặc tổ chức xã hội, chẳng hạn như Hội chữ Thập đỏ, Hội Phụ nữ và (iv) TNGT cá nhân, mỗi cá nhân phải chịu TNGT kết quả thực hiện nhiệm vụ của mình” (Bovens, 2005) Ngoài những hình thức trên, công chức phải có nghĩa vụ thực hiện TNGT với người dân trong quá trình thực thi chính sách và cung cấp dịch vụ công (Brinkerhoff, 2001) Ngược lại, một số học giả nhưAxworthy (2005) cho rằng công chức không bắt buộc phải chịu trách nhiệm trực tiếp trước người dân.
Barata & cộng sự (1999, p.21) cho rằng “Các bên liên quan trong quy trình giải trình trách nhiệm không thể thực hiện nghĩa vụ giải trình một cách hiệu quả và hợp lý trừ khi bằng chứng về hành động của họ được cung cấp thông qua các phương tiện có tổ chức, an toàn nhưng dễ tiếp cận” Để đạt được điều này, bằng chứng tài liệu đáng tin cậy dưới dạng hồ sơ phải được cung cấp nhất quán Hồ sơ là nền tảng không thể thiếu của quá trình giải trình Nếu không có bằng chứng tài liệu xác thực và đáng tin cậy làm cơ sở cho tất cả các quy trình TNGT thiết yếu của Chính phủ, xã hội dân sự và khu vực tư nhân sẽ không có gì có thể đảm bảo sự minh bạch, đảm bảo TNGT hoặc cho phép thực hiện quản trị tốt Watkins (2007) cho rằng người ta phải xem xét các chức năng của kế toán như tính hữu ích của quyết định, khả năng quản lý, kiểm soát, tính công bằng, chứng thực, tính phù hợp, độ tin cậy, tính trung thực của đại diện và TNGT đối với các tiêu chuẩn cơ bản cho cả TTKT và năng lực của kế toán viên.
2.4.2Chủ thể được giải trình (bên ủy nhiệm)
Thành phần thứ hai của mối quan hệ TNGT là bên được giải trình, người có các quyền nhất định để người khác phải giải trình (Buhr, 2001 trích dẫn trong Unerman & O’Dwyer, 2006) cũng có thể là cá nhân hoặc tổ chức.
Trong khu vực công, Bovens (2005) đề xuất năm loại TNGT khác nhau gồm: TNGT tổ chức, TNGT chính trị, TNGT pháp lý, TNGT hành chính và TNGT nghề nghiệp Trước hết, TNGT tổ chức được thực thi bên trong các tổ chức công, giữa cấp dưới và cấp trên, trong đó, cấp trên là bên được giải trình (Brinkerhoff, 2001). Ở một số tổ chức quy mô lớn, mối quan hệ giữa bên giải trình và bên được giải trình có thể tồn tại hai chiều từ dưới lên và từ trên xuống, ví dụ như các nhà quản lý cấp trung có thể vừa là người giải trình và người được giải trình Thứ hai, TNGT chính trị, người được giải trình là đại diện dân cử như nghị sĩ (cá nhân) hoặc là các đảng phái chính trị (tổ chức); bên giải trình trong trường hợp này thường sử dụng TTKT do bên được giải trình cung cấp để thực hiện vai trò chính trị của mình như chất vấn, giám sát và kêu gọi sự ủng hộ của cư tri Thứ ba, TNGT pháp lý, bên được giải trình là tòa án Thứ tư, TNGT hành chính, bên được giải trình thường là kiểm toán viên, kiểm tra viên và kiểm soát viên Thứ năm, TNGT nghề nghiệp, bên được giải trình thường là chuyên gia độc lập, chẳng hạn như các hội đồng hoặc ủy ban trong các tổ chức nghề nghiệp Ngoài năm nhóm được phân loại là bên được giải trình này, các cá nhân, tổ chức tài trợ vốn và công chúng là đối tượng thụ hưởng dịch vụ công xem nhóm bên được giải trình quan trọng mà các đơn vị công phải có TNGT (Wynn-Williams, 2005).
Việc tồn tại TNGT trong tổ chức được xem là chưa đủ, chúng cần phải được tổ chức thực thi hữu hiệu Điều này phụ thuộc vào “khả năng tiếp cận của công chúng đối với các báo cáo do Chính phủ cung cấp dựa trên quyền tự do thông tin” (Barata & Cain, 2001) Theo đó, yếu tố đầu tiên quan trọng đối với TNGT là việc dễ dàng tiếp cận để có được thông tin tin cậy, kịp thời (Kondo, 2002) và trong một nền dân chủ cởi mở, phương tiện truyền thông đóng một vai trò quan trọng trong việc cung cấp thông tin cho công chúng thông qua phương tiện truyền thông Tuy nhiên, ở một số quốc gia hạn chế việc công bố các thông tin do lo ngại về tính bảo mật hoặc mức độ dân chủ thấp nên công chúng không có nhiều tự do trong việc tiếp cận thông tin (Birkinshaw, 2006), do đó, việc áp dụng TNGT không phải lúc nào cũng dễ dàng Ngoài ra, một số Chính phủ không muốn cung cấp thông tin cho công dân của họ và họ không cần phải thông báo mọi thứ.
TNGT kế toán khu vực công, Tower (1993), các bên có quyền lợi hợp pháp đối với tổ chức Thông tin được trình bày trong báo cáo kế toán được sử dụng để ghi nhận, phân tích và phản ánh mối quan hệ ủy quyền này Theo đó, các quy định kế toán được xem như là “phương tiện giải trình trách nhiệm trong đó nó có ảnh hưởng tới nội dung mà thông tin bên ủy quyền cần phải được báo cáo” (Tower,
1993), có thể do tổ chức nghề nghiệp ban hành và kiểm soát thường xem là lựa chọn ưu tiên tại các quốc gia Anglo – American hoặc do cơ quan Nhà nước ban hành dưới dạng đạo luật hoặc quy định “Khuôn khổ quy định được ban hành, điều chỉnh phụ thuộc trực tiếp vào nhu cầu cung cấp thông tin từ đối tượng được giải trình, rộng hơn là việc chấp nhận nghĩa vụ để hành động theo các thiết chế xã hội (norm)” (Birkett, 1988, p.7-8) hoặc được tiếp thu, học hỏi từ thành công hoặc thông lệ tốt trong thực tiễn từ các quốc gia hoặc tổ chức khác (DeAngelo, 1981) Vì vậy, chủ thể được giải trình của BCTC đơn vị công chủ yếu chính là tổ chức có trách nhiệm ban hành khung pháp lý kế toán khu vực công, tổ chức và cá nhân áp dụng và thực hiện các quy định này và nghề nghiệp kiểm toán cung cấp độ tin cậy thông tin tài chính và rộng hơn là đánh giá kết quả hoạt động của các đơn vị công (Flint,1988, p.22-23) Vai trò kiểm toán được xem như một phần quan trọng trong khuôn khổ quy định kế toán khu vực công (Tower, 1993) Tuy nhiên vẫn có những lo ngại liệu chức năng kiểm toán có đủ khả năng đạt được các nguyên tắc TNGT (Porter, 1990) Chức năng kiểm toán được xem là điều kiện cần thiết nhưng không phải là điều kiện đủ để tăng cường TNGT (Gray & cộng sự 1987).
Câu hỏi thứ ba về việc những gì tổ chức phải thực thi TNGT Trả lời câu hỏi này không dễ, chúng phụ thuộc vào nhu cầu, mức độ quan tâm, lợi ích của các bên liên quan khác nhau hoặc bị điều chỉnh bởi các quy định Về mặt nguyên tắc, “khó có thể xác định chính xác cái gì cần được giải trình”, “bởi vì có quá nhiều mục tiêu tiềm ẩn cần đạt được (Hay, 2019, p.35) Chẳng hạn, trong khu vực tư, một số người tin rằng công ty chỉ chịu trách nhiệm cung cấp thông tin tài chính trên các BCTC cho các cổ đông là những nhà đầu tư để tối đa hóa sự giàu có (Friedman, 1970). Trong khu vực công, một số cơ quan thực hiện trách nhiệm quản lý nhà nước, một số khác cung cấp dịch vụ công thiết yếu theo chức năng được pháp luật quy định và nhằm đáp ứng yêu cầu của người dân Theo đó, bên quan tâm đến tình hình tài chính như thu - chi, cân đối ngân sách sẽ có nhu cầu quản lý và sử dụng nguồn lực công Tuy nhiên, đây lại là những thông tin không được cung cấp trong các báo cáo quyết toán ngân sách Đối với các tổ chức hoạt động vì lợi nhuận, thông tin cung cấp trên BCTC là câu trả lời đơn giản nhất cho câu hỏi chịu trách nhiệm cho cái gì?Hayne & Salterio (2019, p.14) cho rằng “các đơn vị có trách nhiệm công bố BCTC như một phương tiện giải trình việc quản lý và sử dụng nguồn tài chính được giao phó cho họ Ưu điểm của BCTC như là công cụ giải trình trách nhiệm bởi (i) đảm bảo tính nhất quán và thống nhất trên tất cả các lĩnh vực bao gồm cả khu vực công,(ii) không bị giới hạn khoảng cách về mặt địa lý, thu hẹp khoảng cách thông tin, hài hòa niềm tin và lợi ích khác nhau do hệ thống cơ cấu tổ chức và vị trí địa lý”.
Trong một số trường hợp, TNGT có thể bị bóp méo hoặc làm sai lệch Chẳng hạn, bên giải trình và bên được giải trình có thể ưa thích loại TNGT này hơn những loại khác (Behn, 2001) Behn (2001) đề cập rằng, nếu bên được giải trình quan tâm đến việc bảo toàn vốn đầu tư thì bên giải trình có thể tập trung vào chiến lược thận trọng trong đầu tư và kinh doanh mà bỏ qua hiệu quả và phát triển trong dài hạn. Một dạng sai lệch phổ biến khác của TNGT là sự thận trọng quá mức Bên được giải trình có thể tạo ra các quy tắc nghiêm ngặt của riêng họ do không có đủ kiến thức về văn hóa tổ chức hoặc thông tin bên trong tổ chức Điều này có thể không phù hợp với hoạt động của tổ chức trong dài hạn. Đối với BCTC đơn vị công, TTKT chủ yếu nào cần phải được cung cấp cho các bên liên quan Có thể nói BCTC hàng năm được xem là phương tiện trao đổi thông tin đầu tiên của đơn vị Câu hỏi còn lại là dữ liệu nào sẽ được kết hợp và trình bày trong báo cáo này Nội dung và các yếu tố báo cáo sẽ khác nhau và phụ thuộc vào triết lý TNGT Theo Porter (1990, p.97), “Friedman được coi là người khởi xướng quan điểm công ty truyền thống là hoạt động nhằm tối đa hóa lợi nhuận Tuy nhiên cùng với những biến đổi xã hội, TNGT được mở rộng bao gồm cả việc cung cấp các thông tin mang lại lợi ích chung cho xã hội nhiều hơn” Harris & Spannier
(1976, p.259) cho rằng “TNGT là động lực và được xác định bởi môi trường chính trị cụ thể và chuẩn tắc xã hội” Nhận định này cũng phù hợp với quan điểm của Gray (1984) và Gray & Jenkins (1986) Quan điểm của Rahman (1992) cho rằng
“quy định kế toán thường là kết quả từ khủng hoảng nhận thức” Một quan điểm khác thường xuyên được đề cập gần đây là “các nhà quản lý doanh nghiệp phải có trách nhiệm cho cả mục tiêu kinh tế và đảm bảo trách nhiệm xã hội” (Chen, 1975,p.541) Lý thuyết kế toán đã chứng tỏ rằng “yêu cầu tăng lên đối với các công ty trong việc cung cấp các thông tin tài chính và phi tài chính tốt hơn” (Porter, 1990,p.106) Mức độ cân bằng thông tin được cung cấp tại bất kỳ thời điểm nào phải đáp ứng kỳ vọng của các bên liên quan, người lập báo cáo và tổ chức lập quy.
Việc thực hiện TNGT là câu hỏi thứ tư cần phải trả lời trong mối quan hệ TNGT Tuy nhiên, việc giải trình cũng phải dựa theo các tiêu chí áp dụng trong đánh giá như quy trình giải trình, tiêu chuẩn giải trình, kết quả thực hiện TNGT. Các yếu tố này thường được gọi là cơ chế giải trình.
Cơ chế giải trình có nhiều giai đoạn và cấu trúc khác nhau, tùy thuộc vào mong muốn (chủ quan) và bối cảnh (Sinclair, 1995) Theo Mulgan (2000b), cơ chế giải trình trách nhiệm là một quy trình bao gồm bốn giai đoạn (i) hình thành giao kết (thỏa thuận); (ii) báo cáo nhằm giải thích sự hợp lý về hành động hoặc quyết định của bên giải trình; (iii) trao đổi hoặc tương tác giữa bên được giải trình và bên giải trình và (iv) đánh giá duy trì hoặc thay đổi giao kết giải trình giữa hai bên.
Chức năng giải trình trong khu vực công
TNGT trong khu vực công được xem như là phương tiện đảm bảo cho sự minh bạch, liêm chính trong khu vực công Thậm chí, việc thực hiện TNGT sẽ mang đến bầu không khí tranh luận sôi nổi và phổ biến hơn, từ đó, tạo ra những ý tưởng hoặc phát kiến mới Theo đó, yêu cầu về số lượng, chất lượng thông tin cũng tăng lên và cao hơn Việc phổ biến thông tin, tăng cường cơ hội tiếp cận thông tin, trao tiếng nói lớn hơn cho người dân có thể ảnh hưởng tiêu cực đến hiệu quả hoạt động của tổ chức nhưng mức độ đồng thuận và niềm tin của công chúng đối với Chính phủ sẽ tăng lên Đó chính là mục đích cuối cùng mà các học giả, chính trị gia và nhà nghiên cứu kỳ vọng TNGT sẽ đóng góp nhiều hơn vào việc tăng cường niềm tin của công chúng và sự ổn định của xã hội Theo đó, chức năng đảm bảo của TNGT là cung cấp phương tiện để tránh người thừa hành lạm dụng quyền lực được giao phó như Monks & Minow (1991, p.26) đã nhận xét, “TNGT đảm bảo quyền hạn và trách nhiệm được ủy quyền hoặc phân cấp trở nên hợp pháp, nếu không có TNGT, không thể ngăn ngừa việc lạm dụng quyền lực được giao phó.” Qua đó, tạo sự tin cậy giữa các bên thông qua việc thể chế hóa mối quan hệ này.
2.5.2 Chức năng báo cáo và trả lời
Barberis (1998) tổng kết các nghiên cứu trước có liên quan đã chỉ ra năm điểm cốt lõi của TNGT được hình thành thông qua trả lời năm vấn đề: (i) ai chịu trách nhiệm; (ii) chịu trách nhiệm vì cái gì; (iii) giải trình cho ai; (iv) thông qua cơ chế nào và (v) kết quả TNGT là gì.
Theo Overman (2021) TNGT gồm hai đặc điểm (1) nhận thức về tính hợp pháp và (2) nhận thức về mặt chuyên môn (perceived expertise) của người giải trình và được đo lường thông qua hai thang đo là khả năng “dự báo” và “nhận thức” của người giải trình Theo đó, bên giải trình phải nhận thức đúng về nghĩa vụ giải trình của mình là gì, thực hiện nó như thế nào, cho ai và bằng cách nào BCTC là phương tiện cung cấp thông tin tin cậy nhất cho bên được giải trình về kết quả thực thi nhiệm vụ của người giải trình Nội dung truyền tải trong báo cáo chính là câu trả lời của bên giải trình Tuy nhiên, do có lợi thế về thông tin hơn so với bên được giải trình, bên giải trình có thể tận dụng cơ hội này bằng cách cung cấp thông tin không đầy đủ, thiếu chính xác, không kịp thời và không khách quan nhằm đạt được mục đích có lợi nào đó Vì vậy, trong khu vực công, tính liêm chính là một trong những nguyên tắc quan trọng nhất, hơn tất cả những nguyên tắc khác (Shariman & cộng sự, 2017) Về mặt báo cáo, bất kỳ thông tin và thuyết minh nào được công bố về các hoạt động, các quyết định và số liệu liên quan của các đơn vị công phải chính xác, đầy đủ hơn những gì thường được quy định trong BCTC và báo cáo thường niên của các doanh nghiệp (Nelson & cộng sự, 2003; Normanton, 1971) Theo Monfardini (2010), TNGT xã hội có thể tăng lên với sự tham gia của công chúng nhiều hơn trong khi Nahar & Yaacob (2011) thừa nhận rằng việc áp dụng các thông lệ kế toán và sự minh bạch của các báo cáo kế toán sẽ đảm bảo TNGT.
Một trong những công cụ quan trọng cần thiết cho các cơ chế giải trình là các báo cáo (McMahon, 1995), nhưng loại TNGT khác nhau đòi hỏi các công cụ khác nhau Đối với TNGT chính sách, nội dung giải trình là cơ sở, quy trình ban hành và việc triển khai chính sách công trong khi BCTC là công cụ chủ yếu để giải trình trách nhiệm (Pablos & cộng sự, 2002) Những người dùng khác nhau yêu cầu các loại và mức độ thông tin khác nhau Người sử dụng thông tin thông thường như công dân, phương tiện truyền thông hoặc các tổ chức khác không yêu cầu thông tin chi tiết trong khi các nhóm nghề nghiệp đại diện như chủ nợ hoặc cơ quan lập pháp yêu cầu thông tin đầy đủ, chính xác và chi tiết (Pablos & cộng sự, 2002).
Hyndman (1990), thông tin phi tài chính cũng góp phần tăng cường TNGT của các đơn vị công Tương tự, Tooley & cộng sự (2010) nhận thấy rằng các bên liên quan ở Malaysia thể hiện sự quan tâm mạnh mẽ đối với các thông tin phi truyền thống được công bố trong BCTC, chẳng hạn như thông tin liên quan đến việc đo lường đầu ra, kết quả đạt được, mức độ hữu hiệu và hiệu quả Tuy nhiên, Steccolini
(2004) nhận thấy rằng chính quyền địa phương ở Ý sử dụng báo cáo hàng năm vì nghĩa vụ pháp lý hơn là cung cấp TNGT Tệ hơn nữa, cũng có bằng chứng được ghi lại bởi Pilcher & Van Der Zahn (2010) rằng một số tổ chức khu vực công đã quản lý hoặc thực hiện quản trị lợi nhuận.
2.5.3Chức năng giám sát và kiểm tra
TNGT là cơ chế kiểm soát việc thực thi quyền lực và kiểm tra việc lạm dụng quyền lực nhằm ngăn ngừa và phát hiện sai sót, lạm dụng quyền lực và tham nhũng. Đây là công cụ để bên được giải trình đánh giá khả năng của bên giải trình, xác định trách nhiệm và thực hiện trừng phạt nếu cần (Santiso, 2007) Vì vậy, chức năng báo cáo và mức độ chế tài được xem là có ảnh hưởng đến mô hình TNGT Quan điểm này cũng nhận được sự đồng thuận của các tổ chức, UN (2004) cho rằng việc kiểm soát và giám sát từ cả bên trong lẫn bên ngoài đều quan trọng đối với TNGT và lượng thông tin mà các cơ quan kiểm soát thu được có thể ảnh hưởng đến mức độ chịu trách nhiệm Tương tự, Cooper & Johnston (2012) cũng cho rằng chính phủ có thể sử dụng TNGT để đảm bảo Bộ, Ban, Ngành và cơ quan của Chính phủ hoạt động hữu hiệu và hiệu quả hơn nhằm chứng tỏ TNGT trước công chúng Khả năng phân tích thông tin và phản hồi từ những người sử dụng ngân sách cũng rất cần thiết cho TNGT.
Tuy nhiên để tăng cường TNGT cần phải có hệ thống chỉ số đo lường tốt, Turley & cộng sự (2015) đề xuất khuôn khổ đo lường hiệu quả tài chính toàn diện sử dụng 14 chỉ số được nhóm thành năm tiêu chí gồm tính thanh khoản, quyền tự chủ, thành quả hoạt động, hiệu quả sử dụng vốn và khả năng thanh toán như một phần mở rộng để đánh giá thành quả của các cơ quan địa phương ở Ireland.Trong khi đó,
Brinkerhoff (2001) đề xuất thành lập cơ quan độc lập thực hiện giám sát và kiểm tra nhằm tăng cường TNGT và tính minh bạch, bởi vì một hệ thống kiểm tra mạnh và công bằng rất quan trọng đối với TNGT Ngoài ra, việc nâng cao chất lượng và kỹ năng của đội ngũ cán bộ trong khu vực công và nhân sự trong các cơ quan độc lập như kiểm toán viên.
Trách nhiệm giải trình kế toán khu vực công
TNGT trong khu vực công bắt nguồn với niềm tin là công chúng có quyền được biết, tiếp cận và quyền được cung cấp thông tin đầy đủ và thích hợp Theo Jorge & cộng sự (2021, p.126) “các chính phủ phải có trách nhiệm tăng cường công khai, minh bạch thông tin tài chính và ngân sách, thúc đẩy giám sát chi tiêu công và ngăn ngừa tham nhũng và lãng phí” BCTC cho mục đích chung (GPFR) trong khu vực công được coi là phương tiện quan trọng nhất để truyền đạt thông tin tài chính và ngân sách đến công chúng, bởi vì nó giúp các chính phủ nâng cao trách nhiệm giải trình và minh bạch Tuy nhiên chúng được đánh giá là không đủ để đạt được mục đích cuối cùng là trách nhiệm giải trình (Coy & cộng sự, 2001) Bởi vì theo thời gian cùng với những thay đổi trong quản trị công, công chúng cần cả những thông tin phi tài chính, thông tin cho phép đánh giá trách nhiệm quản lý (Steccolini, 2004).
Khuôn mẫu khái niệm BCTC cho mục đích chung trong khu vực công chỉ rõ TTKT được cung cấp nhằm hai mục đích (i) ra quyết định và (ii) trách nhiệm giải trình So với việc ra quyết định, TTKT cung cấp cho mục đích giải trình trách nhiệm bao gồm nhiều loại hơn như (i) kết quả hoạt động; (ii) thông tin tài chính và phi tài chính trong tương lai; (iii) thuyết minh và (iv) thông tin về việc tuân thủ luật pháp, quy định có ảnh hưởng đến việc quản lý nguồn lực của đơn vị Nhưng theo Jorge & cộng sự (2021) điều này cũng hàm ý rằng thông tin trên GPFR cho mục đích giải trình phải dễ hiểu và hữu ích cho người sử dụng Do đó, một số học giả kêu gọi mở rộng phạm vi báo cáo trong các tổ chức công nhằm đáp ứng nhu cầu giải trình như báo cáo hiệu suất, báo cáo phát triển bền vững, báo cáo tích hợp và báo cáo phổ biến (Steccolini, 2004) Cùng với đó là chuyển từ kế toán dựa trên cơ sở tiền sang kế toán dồn tích sẽ cung cấp nhiều thông tin hữu ích hơn cho mục đích giải trình và chất lượng ra quyết định của người sử dụng Tuy nhiên theo Jorge & cộng sự (2021) ngay cả khi thông tin dựa trên cơ sở dồn tích được công nhận là quan trọng, hầu hết các nguyên tắc và tiêu chuẩn kế toán doanh nghiệp có thể hạn chế kết quả thực hiện TNGT trong khu vực công, vì có những hoạt động và khía cạnh cụ thể cần báo cáo, ví dụ như các khoản trợ cấp, chuyển nhượng, thuế, và tài sản công mà các tiêu chí đo lường và công nhận dựa trên thị trường là không đầy đủ, do đó thường dẫn đến các ước tính tùy tiện.
Trong mối quan hệ giữa TNGT và kế toán nói chung và BCTC nói riêng,theo phân loại của Dillard & Vinnari (2019), có hai quan điểm khác nhau Một là quan điểm truyền thống- giả định rằng TNGT bắt nguồn, phát triển và có những hạn chế bởi một hệ thống kế toán (truyền thống) được chỉ định trước Quan điểm này được Dillard & Vinnari (2019) đặt tên là TNGT dựa trên kế toán Hai là, quan điểm đương đại cho rằng hệ thống kế toán nên được thiết kế để giải quyết nhu cầu của các mô hình TNGT cụ thể, theo đó, được gọi là Kế toán dựa trên TNGT Theo quan điểm truyền thống (TNGT dựa trên kế toán) cung cấp khung khái niệm để mở rộng trách nhiệm và TNGT của tổ chức theo cách thận trọng, do đó nó củng cố quan điểm trung tâm là cung cấp thông tin để quy trách nhiệm cho ai đó Vì vậy, đối tượng sử dụng quan trọng nhất mà TNGT dựa trên kế toán hướng đến là các nhà cung cấp và tài trợ vốn Quan điểm hiện đại, Kế toán TNGT hướng đến việc cung cấp thông tin nhiều hơn cho đa số những người sử dụng trên BCTC có khả năng sử dụng TTKT cho mục đích nào đó Do đó, khuôn mẫu kế toán dựa trên quan điểm này hướng đến trả lời câu hỏi “Cần một hệ thống kế toán như thế nào đối với một hệ thống trách nhiệm giải trình cụ thể?” Trong khu vực công, theo đuổi quan điểm nào cũng sẽ quyết định loại, số lượng, hình thức và nội dung của các BCTC đơn vị công Chẳng hạn, chỉ cần một BCTC cho mục đích chung hay cần thêm các BCTC khác cho từng mục đích cụ thể Điều gì được xem là đặc điểm chất lượng BCTC trở nên tin cậy, hữu ích và hữu dụng đối với người sử dụng? Kế toán dựa trên cơ sở dồn tích hay tiền mặt sẽ phù hợp hơn đối với mục đích giải trình? Những loại thông tin nào đáp ứng nhu cầu của người sử dụng? Mục đích sử dụng thông tin đó là gì?
Theo Jones & Pendlebury (2000), kế toán trong khu vực công dựa trên người dùng giả định và nhu cầu giả định, họ đặt ra nghi ngờ rằng liệu số lượng người sử dụng thông tin có tồn tại hay không, và điều này đã mang lại ý tưởng về BCTC khu vực công Yêu cầu xác định người dùng và nhu cầu sử dụng thông tin đặt ra cho các nhà nghiên cứu và các tổ chức ban hành chuẩn mực nhiều thách thức trong việc giải quyết các xung đột về thông tin, đặc biệt là trong bối cảnh khu vực công (Cascino và cộng sự, 2014) Mối liên kết giữa người sử dụng và nhu cầu của họ có ảnh hưởng trực tiếp đến mô hình kế toán (Jones, 1992) và nó có liên quan đến hai mục đích sử dụng, một là trách nhiệm giải trình và hai là tính hữu ích của việc ra quyết định (Jones, 1991, 1992; Pallot, 1992).
Theo Christensen (2010) mục tiêu TTKT khu vực công và BCTC khu vực công gọi chung là kế toán khu vực công nhằm cung cấp thông tin tài chính hữu ích, có hệ thống cho các bên liên quan như các cấp chính quyền, các đơn vị sự nghiệp công, quốc hội cho mục đích quản lý và giải trình (Barton, 2005) Ngoài ra, vai trò cơ bản của chức năng truyền đạt TTKT là cho phép đánh giá TNGT thích hợp Bởi vì, kế toán nói chung với chức năng cung cấp và tạo lập thông tin cho người sử dụng bên trong tổ chức để đưa ra các quyết định quản trị và các bên liên quan khác(bên ngoài tổ chức) để đưa ra các quyết định kinh tế như đầu tư, góp vốn, mua, bán chứng khoán…Quá trình này vô hình chung làm “minh bạch hóa” thông tin bao gồm cả thông tin tích cực và tiêu cực đến thành quả hoạt động của tổ chức Các bên liên quan sử dụng nó để đánh giá bổn phận, nghĩa vụ của tổ chức Điều này hình thành nên ràng buộc TNGT Theo Bryer (2000) TNGT kế toán khu vực công được đánh giá trên hai phương diện là (i) trách nhiệm của nhà quản lý đối với việc đạt được các mục tiêu của tổ chức và trách nhiệm cung cấp thông tin thích hợp cho người sử dụng và (ii) hành vi và cách thức đánh giá hành vi cá nhân Để kế toán trở thành công cụ, tiêu chuẩn và phương tiện thực thi TNGT, hệ thống kế toán khu vực công phải hướng tiếp cận dựa nhiều hơn vào cơ sở kế toán dồn tích, cung cấp nhiều thông tin cần thiết hơn (cả thông tin phi tài chính), chất lượng BCTC phải đảm bảo tin cậy cho mục đích xác định kết quả, trách nhiệm và là cơ sở khen thưởng hoặc trừng phạt.
Vì vậy, TNGT kế toán khu vực công trong nghiên cứu này tiếp cận theo quan điểm hiện đại kế toán dựa trên TNGT Theo đó, khuôn mẫu kế toán nói chung và BCTC nói riêng phải hướng đến đáp ứng đa dạng nhu cầu của người sử dụng theo từng hệ thống TNGT khác nhau dựa trên tiêu chí là dễ dàng sử dụng cho mục đích giải trình trách nhiệm Việc đáp ứng đa dạng nhu cầu sử dụng TTKT sẽ quyết định đến số lượng thông tin và các loại BCTC trong khu vực công cần có để cung cấp đầy đủ thông tin đảm bảo tính minh bạch Việc đáp ứng tiêu chí dễ dàng sử dụng và tính hữu dụng của thông tin ảnh hưởng đến mức độ áp dụng kế toán dựa trên cơ sở dồn tích hay tiền mặt Khả năng cung cấp thông tin tin cậy cho người sử dụng phù hợp với các mục đích khác nhau phụ thuộc vào bên được giải trình là bên cung cấp và tạo lập thông tin cũng như bên trung gian có vai trò đảm bảo TNGT của bên được giải trình như các kế toán viên, kiểm toán viên bên ngoài.
2.6.1Ảnh hưởng của cơ sở kế toán đối với trách nhiệm giải trình
Trong khu vực công, TNGT là một yếu tố cấu thành quản trị công Trong đó, quản lý và sử dụng NSNN để chi đầu tư hoặc chi thường xuyên rất phức tạp và khó kiểm soát Vì vậy, đòi hỏi phải thực hiện cơ chế TNGT Trong hai cơ sở kế toán khu vực công là kế toán dựa trên cơ sở tiền (kế toán tiền) và kế toán cơ sở dồn tích (kế toán dồn tích), phần lớn các nghiên cứu thực nghiệm đã xác nhận TNGT dựa trên kế toán dồn tích trong khu vực công hiệu quả và hữu hiệu hơn so với TNGT dựa trên kế toán tiền” (Funnell & cộng sự, 2012; Guthrie, 1998; Ryan, 1998) do “(i) hệ thống TTKT dựa trên cơ sở tiền không đủ hữu ích cho người sử dụng đưa ra các quyết định (Funnell & cộng sự, 2012) liên quan đến việc ghi nhận nguyên giá và chi phí khấu hao các tài sản công nhất là tài sản công cộng; không phản ánh đầy đủ chi phí cung cấp dịch vụ công và thông tin về thành quả hoạt động của một tổ chức; (ii) BCTC khu vực công dựa trên cơ sở kế toán tiền tập trung phản ánh các yếu tố đầu vào thay vì đầu ra, do đó, không thể dự báo được hiệu quả sử dụng nguồn lực”. Theo đó, nhiều chính phủ trên thế giới muốn chuyển sang áp dụng kế toán dồn tích để tăng cường hiệu quả quản trị công (Guthrie 1998; Ryan, 1998) và (iii) áp dụng kế toán dồn tích giúp tăng tính minh bạch thông tin trong các BCTC qua áp dụng hệ thống hoạt động trên cơ sở IFRS/IPSAS.
Việc vận dụng kế toán theo hình thức nào cũng tùy thuộc vào đặc điểm kinh tế, chính trị và văn hóa, cơ sở hạ tầng kinh tế - xã hội tại mỗi quốc gia Theo Funnell & cộng sự, (2012), kế toán dựa trên cơ sở tiền đã từng cung cấp thông tin cho Nghị viện Anh làm cơ sở đưa ra quyết sách, sử dụng trong hoạt động chất vấn nội các cũng như thực hiện bổn phận giải trình trước công chúng nhưng hiệu quả không thực sự rõ ràng, bởi vì, mối quan hệ giải trình giữa các cơ quan trong bộ máy Nhà nước và giữa Nhà nước với người dân rất phức tạp, không chỉ là mối quan hệ giữa người ủy quyền và đại diện (Mayston, 1993) mà là mối quan hệ giữa các nhóm khác nhau có lợi ích kinh tế và chính trị chồng chéo (Pilcher & cộng sự, 2013). Cùng với cải cách quản trị công theo mô hình quản trị công mới (NPM), việc chuyển kế toán tiền sang kế toán dồn tích thông qua các CMKT khu vực công quốc tế (IPSAS) ở các quốc gia chưa phát triển cho phép tăng cường TNGT thông qua tăng cường tính minh bạch các BCTC của họ, hỗ trợ cải thiện việc giám sát các khoản nợ công.
Flynn & cộng sự (2016) tính đến năm 2015, có 41 quốc gia trên thế giới (chiếm tỷ lệ 21%) đã hoàn thành quá trình chuyển đổi từ kế toán tiền sang kế toán dồn tích, 16 quốc gia hạch toán trên cơ sở dồn tích sửa đổi (8%), 28 quốc gia (17%) kế toán dựa trên cơ sở tiền có điều chỉnh, và 114 quốc gia (57%) vẫn sử dụng kế toán thuần tiền Lý do ngày càng nhiều quốc gia chuyển hướng sang chế độ kế toán dựa trên cơ sở dồn tích do hệ thống kế toán trên cơ sở tiền có TTKT không đủ hữu ích cho người sử dụng đưa ra các quyết định như thảo luận phần trên.
Cũng có ý kiến cho rằng kế toán dồn tích được vận dụng hoàn toàn theo mô hình cho mục đích chung của khu vực tư nhân không phù hợp đối với khu vực công do sự kết hợp phức tạp của cơ cấu hoạt động, nguồn tài chính, động cơ hoạt động và nghĩa vụ giải trình (Carnegie & Wolnizer, 1995; Guthrie, 1998) Vì vậy, cần phải đa dạng hóa các hình thức báo cáo phù hợp cho từng loại đơn vị công nhưng việc có nhiều chế độ kế toán hơn được áp dụng mà thiếu khung khái niệm phù hợp cũng ảnh hưởng tới nghĩa vụ giải trình trách nhiệm của các đơn vị công (Pilcher, 2018).
Quan điểm bi quan hơn cho rằng, việc sử dụng kế toán dồn tích cũng có thể làm giảm TNGT, theo đó, TNGT kế toán sẽ kém hữu hiệu Bởi vì, kế toán dồn tích với nhiều giả định và chính sách kế toán cho phép người lập lợi dụng để che giấu các vấn đề quản lý và sử dụng ngân sách như thâm hụt ngân sách, vượt trần nợ công, chi tiêu không đúng mục đích Thường các giải pháp cho vấn đề này là kiểm toán nội bộ và kiểm toán bên ngoài với vai trò chủ yếu là kiểm toán Nhà nước còn được gọi là Tổ chức Các cơ quan Kiểm toán Tối cao (SAI).
2.6.2Ảnh hưởng của thông tin kế toán đối với trách nhiệm giải trình
Nền tảng của TNGT tài chính công là thông tin tài chính được tạo ra thông qua BCTC đơn vị công (Miah, 1991) Chúng phải đáp ứng được nhu cầu của người sử dụng Do đó, điều quan trọng là các đơn vị công phải sử dụng hiệu quả các nguồn tài chính (Miah, 1991) Các chuyên gia kế toán cho rằng cần phải tách biệt các chuẩn mực cho khu vực công do môi trường hoạt động đặc biệt của họ, quyết định này được nhiều quốc gia trên thế giới chấp nhận và đánh giá cao (Miah, 1991). Bởi vì các đơn vị công tồn tại không vì mục tiêu lợi nhuận (tài chính) mà còn vì các mục tiêu xã hội khác, chẳng hạn, các trường đại học, viện bảo tàng, thư viện và các tổ chức phi lợi nhuận khác, mục tiêu và lý do tồn tại của họ không chỉ mang tính chất tài chính mà thường được giao trách nhiệm tích lũy và lưu giữ các nguồn lực vì lợi ích chung cho các thế hệ hiện tại và tương lai Nghịch lý là trong khi có những yêu cầu về TNGT trong khu vực tư được mở rộng để bao hàm các yếu tố phi tài chính, TNGT trong các đơn vị công lại bị bó hẹp bởi các CMKT Một bệnh viện được quản lý tốt về mặt tài chính không thể được coi là đang đáp ứng nhu cầu chăm sóc sức khỏe của cộng đồng Tương tự như vậy, vị thế của một trường đại học sẽ bắt nguồn từ chất lượng của các chương trình giáo dục và chất lượng nghiên cứu chứ không chỉ riêng các kết quả hoặc xu hướng được công bố trong các BCTC và hiệu quả hoạt động.
Như Walker (2002, p.43) đã nhận xét về khu vực công của Úc, “thông tin tài chính không liên quan đến một số thước đo về lượng hoặc chất lượng của các dịch vụ công” Đó là điều kiện không phù hợp hiện đang hiển nhiên trong báo cáo khu vực công của Úc - không chỉ mặc dù việc ban hành các tiêu chuẩn kế toán khu vực công mà còn vì các tiêu chuẩn đó Sự tập trung gần như duy nhất về mặt tài chính của các tiêu chuẩn đã thúc đẩy một khái niệm không hợp lý về TNGT đối với các đơn vị được áp dụng, theo đó người nộp thuế và các bên quan tâm khác có quyền truy cập thông tin tài chính chi tiết về các đơn vị thuộc khu vực công nhưng không tiếp cận đầy đủ, chi tiết tiến trình và kết quả cung cấp dịch vụ công.
Cách tiếp cận “một quy mô phù hợp với tất cả” này đã không nhận ra rằng dữ liệu tài chính thường không phải là phương tiện chính để tạo điều kiện thuận lợi cho việc đánh giá TNGT trong bối cảnh phức tạp của khu vực công (Robinson, 2003; Sinclair, 1995) Hậu quả của sự lạc hậu này được thể hiện rõ trong cuộc khảo sát của Walker (2002) cho thấy rằng việc công bố các chỉ số hoạt động trong khu vực công của Úc được đặc trưng bởi chủ nghĩa cơ hội (thiên về các chỉ số “tin tốt”). Kết quả là những báo cáo về TNGT trong khu vực công vẫn còn thiếu sót và chưa đầy đủ.
2.6.3Ảnh hưởng của chất lượng báo cáo tài chính đối với trách nhiệm giải trình
Các BCTC được công bố là trung tâm TNGT trong khu vực công vì chúng thu hút sự chú ý của công chúng để thảo luận về chi tiêu công (Olomiyete, 2014) và nó cũng được coi là chỉ số đại diện tốt nhất để đánh giá TNGT (Akhidime, 2012). Bởi vì, BCTC tốt giúp các Chính phủ kiểm soát hiệu quả việc sử dụng nguồn lực công Ibrahim & cộng sự (2004) chỉ ra rằng BCTC cần phải phù hợp và đáng tin cậy để giúp công chúng có thể đo lường hoạt động về hiệu quả và hiệu lực trong việc sử dụng các nguồn lực công.
Các lý thuyết nền
Lý thuyết đại diện (Agency theory) được giải thích là “mối quan hệ giữa người ủy quyền và người thừa hành thường được đề cập trong các thảo luận về trách nhiệm giải trình” (Power, 1991) Những người đặt nền móng cho lý thuyết này là Jensen & Meckling (1976) với khái niệm là “một giao kết mà theo đó một hoặc nhiều người (người ủy quyền) thỏa thuận với một người khác (người đại diện) để thực hiện một số dịch vụ thay mặt họ, bao gồm việc giao một số quyền ra quyết định cho người ủy quyền” (Jensen & Meckling, 1976) Lý thuyết đại diện thường được sử dụng để giải thích mối quan hệ trách nhiệm giải trình, đặc biệt là trong kinh doanh, bởi vì nguồn gốc của lý thuyết này xuất phát từ vấn đề chia sẻ rủi ro giữa các cá nhân hoặc nhóm người (Eisenhardt, 1989) về vấn đề không chắc chắn hoặc thông tin không đầy đủ, bất đối xứng (Levinthal, 1988) Lý thuyết này cũng được sử dụng trong nghiên cứu tâm lý học và quản lý nguồn nhân lực khi thảo luận về mối quan hệ TNGT và các quá trình ra quyết định.
Vận dụng lý thuyết này trong luận án nhằm mục đích giải thích nguồn gốc hình thành TNGT nói chung trong tổ chức, cơ chế giải trình được hình thành từ mối quan hệ giữa bên đại diện và bên thừa hành và động cơ để người đại diện ủy quyền cũng như việc đưa ra các biện pháp trừng phạt đối với người thừa hành Việc xác định đúng các bên trong mối quan hệ đại diện dưới góc độ tổ chức giúp giải thích được BCTC đơn vị công sẽ được thiết kế và sử dụng như thế nào?, cho mục đích ra quyết định của người sử dụng bên ngoài hay cho mục đích giải trình, lượng thông tin nào cần cung cấp và cung cấp cho ai Nếu yêu cầu của bên ủy quyền cao hơn là hệ quả của kỳ vọng vào năng lực của bên thừa hành cao hơn Nếu kết quả từ mối quan hệ đại diện này không đúng như mong đợi, bên ủy quyền sẽ tăng cường mức độ kiểm tra, giám sát bên thừa hành, do đó, BCTC được thiết kế cung cấp đủ thông tin thích hợp cho việc kiểm tra, giám sát Trường hợp nếu định hướng của bên ủy quyền nghiêng về kết quả đầu ra (TNGT kết quả) thì BCTC chứa đựng các thông tin giúp đo lường thành quả của đơn vị công Nếu bên ủy quyền muốn đánh giá trách nhiệm của người thừa hành, BCTC cung cấp thêm cả các thông tin phi tài chính Mặt khác, việc tạo, lập BCTC có đảm bảo chất lượng không cũng phụ thuộc vào nhận thức của bên thừa hành về khả năng và quyền hạn của bên ủy quyền Chẳng hạn, khi nhận thấy bên thừa hành có thẩm quyền cao và khả năng phát hiện được thông tin tài chính không tin cậy như bổ nhiệm đơn vị được kiểm toán bên ngoài tiến hành kiểm toán BCTC của đơn vị công Các đơn vị công sẽ có xu hướng thận trọng và trình bày thông tin chính xác hơn so với trường hợp bên thừa hành nhận thấy bên ủy quyền khó có thể đánh giá được tính chính xác thông tin trên BCTC cung cấp.
Lý thuyết quản lý (Stewardship theory) ra đời trong điều kiện lý thuyết đại diện không thể giải quyết được những tình huống không tồn tại xung đột lợi ích giữa các bên trong mối quan hệ TNGT Lúc này, nhà quản lý sẽ đạt được mục tiêu của mình thông qua việc giúp tổ chức đạt được mục tiêu chung Theo lý thuyết này, cách người thừa hành (nhà quản lý) thực hiện có thể ảnh hưởng đến mối quan hệ trách nhiệm Caers & cộng sự (2006, p.208) lập luận rằng “lý thuyết quản lý khác với lý thuyết đại diện truyền thống ở chỗ nó đặt câu hỏi về giả định rằng mối quan hệ đại diện - ủy quyền sẽ luôn tồn tại xung đột lợi ích” Dicke & Ott (2002, p.463) phát biểu rằng lý thuyết quản lý là “cơ sở khả thi để cải cách vai trò và trách nhiệm của bên ủy quyền và bên đại diện liên quan đến việc mua sắm công, để thiết kế và phát triển các phương pháp hiệu quả hơn để đảm bảo TNGT”.
Lý thuyết này hình thành dựa trên giả định rằng các bên trong mối quan hệ trao quyền đều vì mục tiêu chung của tổ chức Theo đó, cơ chế quản trị hướng tập trung nhiều hơn vào việc phân cấp, ủy quyền gắn với trách nhiệm Việc đặt trọng tâm vào mục tiêu kiểm soát thường diễn ra khi các nhiệm vụ trong khu vực công trở nên phức tạp, lãnh đạo trong các đơn vị công có thể thành lập bộ phận kiểm soát để kiểm tra việc thực hiện các chức trách nhiệm vụ được giao của cá nhân hoặc các bộ phận trong tổ chức chẳng hạn như kiểm toán nội bộ Trong trường hợp đó, trọng tâm hướng đến là tăng cường vai trò kiểm soát Trái lại, trọng tâm hướng đến là phân cấp và ủy quyền, đặt niềm tin nhiều hơn vào cấp dưới (người thừa hành).
Quan điểm ủng hộ lý thuyết quản lý còn đưa ra khái niệm “đồng nhất mục tiêu” của cá nhân nhà quản lý với mục tiêu của tổ chức Khi đó, thành công của tổ chức là thành công của chính họ, và đổi lại điều này thúc đẩy sự phát triển các hành vi hợp tác, vị tha và tự giác (Smith & cộng sự, 1983; O’Reilly & Chatman, 1986). Kết quả là, những nhà quản lý có động lực đưa tổ chức đi đến thành công và do đó, họ cần có nhiều quyền lực hơn.
Lý thuyết này giải thích sự tồn tại của hệ thống kiểm soát trong tổ chức sẽ cung cấp thông tin tin cậy, bảo vệ tài sản và giúp đơn vị đạt được các mục tiêu chung đề ra Từ lý thuyết này chỉ ra nhân tố “KSNB” hoặc kiểm toán bên ngoài góp phần đảm bảo hiệu quả và hiệu lực quản lý cũng như đảm bảo thông tin được cung cấp cho bên được giải trình tin cậy hơn Do đó BCTC đơn vị công được thiết kế dựa trên giả định tổ chức vận hành trên cơ sở lý thuyết quản lý sẽ xây dựng hệ hống KSNB hữu hiệu để phục vụ cho việc kiểm tra nội bộ và giám sát bên ngoài Theo đó, mục đích BCTC đơn vị công sẽ hướng nhiều hơn vào TNGT quy trình Hướng tiếp cận này phù hợp với các tổ chức công hơn là các doanh nghiệp trong khu vực tư.
2.7.3Lý thuyết thông tin hữu ích
Lý thuyết thông tin hữu ích (Decision Usefulness theory) được đề cập lần đầu tiên trong luận án của Staubus vào năm 1954 (Tollerson, 2012) và được hoàn thiện hơn vào năm 1961 trong chuyên khảo với tiêu đề là “Lý thuyết kế toán cho các nhà đầu tư” Kể từ đó, lý thuyết này trở thành lý thuyết nền tảng để xây dựng khuôn mẫu lý thuyết kế toán của Hoa Kỳ (FASB) và khuôn mẫu khái niệm cho nhiều quốc gia nói tiếng Anh như Úc, Canada, New Zealand và Vương quốc Anh(Davies & cộng sự, 1997) Sau đó, Ủy ban CMKT Quốc tế cũng kế thừa các nguyên tắc lý thuyết này để xây dựng khuôn mẫu lý thuyết kế toán.
Lý thuyết thông tin hữu ích “giống như hầu hết các lý thuyết khoa học xã hội được tạo thành từ một hỗn hợp các mệnh đề quy chuẩn và mô tả” (Staubus, 2000). Điểm mấu chốt của lý thuyết là khẳng định “mục tiêu của kế toán là cung cấp thông tin tài chính thích hợp, đáng tin cậy và hữu ích cho các đối tượng sử dụng trong việc ra quyết định” (Staubus, 2000, p.5) Thông tin thích hợp gắn với tính kịp thời của thông tin phù hợp với nhu cầu của người sử dụng Độ tin cậy của thông tin được đánh giá thông qua ba thuộc tính của thông tin là không thiên vị, được kiểm chứng và trung lập Thông tin hữu ích thể hiện qua cách trình bày TTKT phải đảm bảo tính nhất quán; có khả năng so sánh, và thông tin cần thiết để đáp ứng nhu cầu của người ra quyết định như dễ hiểu, đầy đủ, đơn giản và toàn vẹn Ngày nay các thuộc tính này được gọi chung là những đặc điểm chất lượng cơ bản của kế toán và nó được đánh giá bởi người sử dụng thông tin.
Vận dụng lý thuyết thông tin hữu ích trong nghiên cứu TNGT kế toán khu vực công nhằm hai mục tiêu (1) xác định các nhân tố ảnh hưởng tới TNGT kế toán khu vực công (i) CBTT; (ii) chất lượng BCTC và (2) giải thích thông tin nào người sử dụng cần và mục đích sử dụng thông tin của họ là gì.
2.7.4Lý thuyết các bên liên quan
Lý thuyết các bên liên quan (Stakeholder theory) được khởi đầu từ nghiên cứu của Freman (1984) trong ấn phẩm “Quản trị chiến lược: Cách tiếp cận từ các bên liên quan” Lý thuyết này dựa trên quan điểm “tổ chức có nghĩa vụ ứng xử công bằng với các bên liên quan Khi có xung đột lợi ích, việc điều chỉnh cần phải được tiến hành nhằm đảm bảo sự cân bằng tối ưu giữa các bên Do các bên liên quan luôn có nhu cầu khác nhau và chúng luôn thay đổi nên tổ chức sẽ tập trung đáp ứng nhu cầu của các bên có lợi trực tiếp và cho rằnglợi ích của các bêncòn lại cũng được thỏa mãn thông qua việc tổ chức đó theo đuổi chiến lược kinh doanhvà báo cáo thông tin phù hợp với các chuẩn mực và giá trị xã hội”.
Lý thuyết này sử dụng để giải thích cho động cơ tự nguyện áp dụng việc CBTT trong BCTC (cung cấp thông tin tự nguyện) của tổ chức cho người sử dụng.
Từ góc độ cá nhân, lý thuyết này giải thích tại sao bên giải trình (người cung cấpTTKT) phải có trách nhiệm cung cấp thông tin thích hợp, đáng tin cậy và thích hợp cho từng bên liên quan khác nhau như thế nào.
Vận dụng các lý thuyết trong nghiên cứu về trách nhiệm giải trình kế toán khu vực công
Nếu như lý thuyết đại diện thường được sử dụng để giải thích vai trò của nghề nghiệp kế toán và kiểm toán trong xã hội nhằm thu hẹp sự bất cân xứng thông tin hoặc vấn đề xung đột lợi ích trong mối quan hệ TNGT Thì lý thuyết quản lý tiếp cận theo hướng ngược lại khi cho rằng mối quan hệ giải trình trách nhiệm dựa trên khả năng và năng lực quản lý của người thừa hành Họ được ủy quyền vì năng lực và kinh nghiệm của họ phù hợp với trách nhiệm được giao Theo đó, người thừa hành phải có trách nhiệm tạo lập và cung cấp TTKT thích hợp, tin cậy và hữu ích cho người sử dụng bên ngoài (Lý thuyết thông tin hữu ích) Những người sử dụng TTKT bao gồm nhiều đối tượng sử dụng có nhu cầu, lợi ích và mức độ quan tâm khác nhau được gọi chung là các bên liên quan (Lý thuyết các bên liên quan) Cùng với những cân nhắc về chi phí - lợi ích (Lý thuyết thông tin hữu ích), người giải trình không thể tạo lập và cung cấp TTKT đáp ứng được hết nhu cầu của tất cả các bên liên quan Do vậy, xác định đâu là đối tượng sử dụng thông tin chủ yếu (được giải thích trong Lý thuyết các bên liên quan) sẽ quyết định việc kế toán và nhà quản lý bên trong đơn vị công phải có trách nhiệm cung cấp TTKT cho đối tượng sử dụng thông tin nào trước theo thứ tự ưu tiên Nếu việc đưa ra quyết định của người thừa hành vì mục tiêu chung của tổ chức (Lý thuyết quản lý), họ có trách nhiệm phải tổ chức KSNB tốt hơn để quản lý và sử dụng hiệu quả các nguồn lực được giao phó Kết quả thực hiện nhiệm vụ được ghi nhận trên các BCTC cung cấp thông hữu ích cho người sử dụng (người được giải trình) để đưa ra các quyết định.
Như vậy, ngoài việc sử dụng các lý thuyết gắn liền với lý thuyết kế toán để xác định các nhân tố có khả năng ảnh hưởng đến TNGT kế toán khu vực công như các nhân tố kế toán, nhận thức và hiểu biết của người giải trình về tính chính danh và trình độ của người được giải trình Các lý thuyết này còn được sử dụng để giải thích mối quan hệ giải trình như tại sao bên được giải trình lại ủy quyền hoặc giao phó nguồn lực cho người thừa hành (Lý thuyết quản lý) Khi tồn tại xung đột lợi ích và bất cân xứng thông tin giữa các bên, người thừa hành (người giải trình) phải có trách nhiệm cung cấp TTKT tin cậy (Lý thuyết đại diện), hữu ích (Lý thuyết thông tin hữu ích) cho đối tượng giải trình phù hợp (Lý thuyết các bên liên quan) để đưa ra các quyết định kinh tế và giảm thiểu tình trạng xung đột lợi ích và bất cân xứng thông tin Tóm tắt chương 2
Mục đích của chương này là thảo luận về các khía cạnh của TNGT và kế toán khu vực công nhằm phát triển một khuôn khổ khái niệm, vai trò TNGT kế toán khu vực công Phần đầu của Chương này thảo luận về ý nghĩa của TNGT, các loại TNGT, khái niệm, các thành phần, chức năng TNGT trong khu vực công Phần thứ hai của Chương giới thiệu một số lý thuyết nền gắn với lý thuyết kế toán được sử dụng trong luận án để xác định các nhân tố ảnh hưởng tới TNGT kế toán khu vực công Trong đó, làm rõ mục đích TTKT khu vực công cần hướng đến các khả năng là cung cấp thông tin hữu ích cho mục đích ra quyết định hay cung cấp thông tin tin cậy cho việc đánh giá TNGT Thông tin trên BCTC cung cấp cho mục đích TNGT thì trọng tâm là TNGT quy trình hay TNGT kết quả.
PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU
Thiết kế và quy trình nghiên cứu
Theo Kothari (2004) khái niệm thiết kế nghiên cứu là kế hoạch, cấu trúc và chiến lược nghiên cứu để giải quyết những vấn đề nghiên cứu bao gồm các kế hoạch chi tiết cho việc thu thập, đo lường và phân tích dữ liệu Phương pháp nghiên cứu định tính, định lượng và kết hợp là các phương pháp nghiên cứu thường được dùng, trong đó, “nghiên cứu định tính thường sử dụng cách tiếp cận quy nạp (thu thập dữ liệu và phát triển lý thuyết từ kết quả thu thập dữ liệu), nghiên cứu định lượng thường gắn liền với tiếp cận diễn dịch (thiết lập giả thuyết và thiết kế chiến lược nghiên cứu để kiểm định các giả thuyết) Tiếp cận quy nạp phù hợp hơn với thuyết diễn giải luận (interpretivism), diễn dịch liên quan nhiều đến chủ nghĩa thực chứng luận (positivism)” (Cresswell & Cresswell, 2017) Tuy nhiên, theo Guba & Lincoln (1994, trích Saunders & cộng sự 2007), “câu hỏi về việc lựa chọn phương pháp nghiên cứu nào không quan trọng bằng việc sử dụng mô thức nghiên cứu nào (research paradigns) nhằm đạt được mục đích nghiên cứu”.
Với mục đích nghiên cứu là khám phá và giải thích các nhân tố ảnh hưởng đến TNGT kế toán khu vực công tại Việt Nam thì nghiên cứu định lượng là phù hợp trong điều kiện đã có những nghiêncứu hoặc mô hình đề xuất trước đó Hiện nay,theo khảo cứu của tác giả, chưa có nghiên cứu nào sử dụng tiếp cận nghiên cứu định lượng liên quan đến chủ đề này Nguyên nhân là do chưa có khái niệm nhất quán vềTNGT trong khu vực công nói chung cũng như khuôn mẫu khái niệm về TNGT kế toán khu vực công Vì vậy, luận án sử dụng cách tiếp cận kết hợp giữa định tính và định lượng. Phương pháp này được xem là lựa chọn tốt nhất vì nó không chỉ giúp giải thích hiện tượng mà còn giúp dự báo chúng (Cresswell & Cresswell, 2017).
Với mục đích đó, nghiên cứu này sử dụng thiết kế nghiên cứu hỗn hợp Việc kết hợp các phương pháp trong một nghiên cứu cho phép nhà nghiên cứu sàng lọc kỹ lưỡng dữ liệu trong bối cảnh cụ thể bằng cách dựa trên dữ liệu định tính và nhấn mạnh vào việc sử dụng kết quả để hiểu rõ hơn về chiến lược giải quyết vấn đề thông qua dữ liệu định lượng.
Tổng quan nghiên cứu trong Chương 1 cho thấy còn tồn tại khoảng trống lý thuyết về TNGT trong khu vực công bởi vì đây là khái niệm tương đối, chúng chỉ có ý nghĩa chính xác trong từng bối cảnh hoặc lĩnh vực cụ thể (Bovens, 2007). Nhiều nghiên cứu cố gắng khám phá để hoàn chỉnh khái niệm TNGT thông qua phân tích cấu trúc ngôn ngữ (Dubnick & Justice, 2004) hoặc vay mượn từ các lý thuyết nền khác nhau Một số khác tiếp cận dưới góc độ tâm lý học xã hội hoặc quản trị công để kiểm tra và xác định vai trò cũng như ảnh hưởng của TNGT (cơ chế giải trình, đặc điểm mô hình giải trình) tới việc đưa ra các quyết định, hành vi cũng như kết quả đầu ra của tổ chức (Overman & cộng sự, 2021; Frink & Klimoski, 1998; Lerner & Tetlock, 1999) Trong trường hợp này, TNGT đóng vai trò như biến độc lập hoặc biến kiểm soát Mặc dù có nhiều khám phá thú vị về các chủ đề nghiên cứu này nhưng vẫn còn sự thiếu nhất quán giữa các phát hiện.
Liên quan gần hơn đối với chủ đề nghiên cứu trong luận án, chỉ có một số ít nghiên cứu được công bố tại các quốc gia đang phát triển xem xét tác động của các nhân tố tới TNGT trong khu vực công nói chung và TNGT tài chính nói riêng Theo khảo sát từ các tổng kết nghiên cứu về lĩnh vực này và các công bố mới đến thời điểm viết luận án, chưa có nghiên cứu nào khám phá để xây dựng mô hình khái niệm TNGT kế toán khu vực công cũng như đo lường và đánh giá những nhân tố tác động đến TNGT kế toán khu vực công.
Với chủ đề nghiên cứu là TNGT kế toán khu vực công Do đó, trước khi tìm hiểu và xác định nhân tố tác động tới TNGT kế toán khu vực công, nghiên cứu làm rõ nội hàm thông qua xây dựng khái niệm thế nào là TNGT kế toán khu vực công kế thừa từ các quan điểm được thừa nhận chung Tiếp đến để kiểm định mô hình nghiên cứu các nhân tố tác động đến TNGT kế toán khu vực công có phù hợp, tác giả sẽ tiến hành phỏng vấn sâu một số chuyên gia để xác định xem cách hiểu và áp dụng TNGT kế toán khu vực công có phù hợp với khái niệm được đề xuất Dữ liệu thu thập từ kết quả phỏng vấn sâu cũng được sử dụng để giải thích kết quả nghiên cứu định lượng.
Tác giả đã sử dụng phương pháp nghiên cứu hỗn hợp Trong đó, bước đầu tiên là nghiên cứu định tính bao gồm phân tích dữ liệu đạt được và phỏng vấn sâu chuyên gia Tiếp theo, tác giả tiến hành nghiên cứu định lượng Các bước nghiên cứu được khái quát trong Hình 3.2, cụ thể:
Với mục tiêu nghiên cứu của luận án nhằm (i) Nhận diện các nhân tố tác động đến TNGT kế toán khu vực công tại Việt Nam và (ii) Đo lường mức độ ảnh hưởng của từng nhân tố đến TNGT kế toán khu vực công tại Việt Nam Từ khoảng trống về lý thuyết và động cơ nghiên cứu như đã thảo luận, nghiên cứu này được thiết kế và thực hiện gồm các giai đoạn sau:
Giai đoạn 1 Tổng kết các nghiên cứu trước liên quan đến TNGT nhằm hai mục tiêu (i) xác định khoảng trống nghiên cứu, (ii) phân loại và tổng hợp các nhân tố có ảnh hưởng tới chủ đề nghiên cứu và giải thích nhân tố nào ảnh hưởng đến TNGT trong khu vực công nói chung và TNGT kế toán khu vực công nói riêng. Ngoài việc tổng kết các nghiên cứu, đặc biệt là các nghiên cứu liên quan đến TNGT trong từng lĩnh vực có thể cung cấp cơ sở cho việc xác định khung khái niệm về TNGT được thừa nhận chung, từ đó, phát triển khái niệm TNGT kế toán khu vực công, nhằm trả lời cho câu hỏi nghiên cứu Q 1 : “TNGT kế toán khu vực công là gì?” và sử dụng kết quả nghiên cứu này để khám phá nhận thức về TNGT kế toán khu vực công ở Việt Nam.
Giai đoạn 2 Thu thập dữ liệu phục vụ cho nghiên cứu định tính
Dữ liệu định tính rất đa dạng nên không có một phương pháp chung duy nhất hỗ trợ phân tích dữ liệu định tính Theo Cresswell & Cresswell (2017) nhìn chung có một số phương pháp phổ biến như dân tộc học, lý thuyết nền, nghiên cứu tình huống, nghiên cứu hiện tượng học và nghiên cứu tiểu sử Do đó, có nhiều chiến lược khác nhau để xử lý và thu thập dữ liệu như điều tra, phỏng vấn, phân tích tài liệu, mô phỏng tình huống Các chiến lược trên nhằm (i) hiểu được các đặc điểm ngôn ngữ, (ii) khám phá những quy tắc, (iii) hiểu được ý nghĩa khái niệm hoặc hành động và (iv) tư duy phân tích.
Theo đó, bước đầu tiên trong giai đoạn này là tiến hành tổng quan các nghiên cứu liên quan đến việc xây dựng mô hình TNGT kế toán khu vực công để rút ra được nguyên tắc chung được thừa nhận phổ biến trên cả hai phương diện về mặt ngữ nghĩa và nội hàm Bước thứ hai trong giai đoạn nghiên cứu này là tìm hiểu xem TNGT trong khu vực công ở Việt Nam được hiểu và áp dụng như thế nào thông qua thu thập và phân tích các tài liệu gồm các quy định pháp luật liên quan, các báo cáo kiểm toán, báo cáo kế toán trong khu vực công trên các nguồn như internet, từ các đơn vị công như Kiểm toán Nhà nước, Thanh tra Chính phủ, các cơ quan kiểm tra của Đảng Việc phân tích dữ liệu nhằm (i) rút trích các ý nghĩa mới từ khái niệm giải trình được thừa nhận nói chung để đối chiếu với chức năng cung cấp TNGT kế toán trên cơ sở các mô hình lý thuyết liên quan để từ đó đánh giá sự phù hợp mô hình TNGT kế toán khu vực công và (ii) kết hợp giải thích các thuật ngữ có liên hệ mật thiết với TNGT để xác định đâu là đặc điểm chất lượng của thông tin trên BCTC và khuôn mẫu BCTC cho mục đích chung áp dụng đối với đơn vị công, thông qua trả lời năm câu hỏi chủ yếu gồm (i) người sử dụng BCTC áp dụng cho các đơn vị công là ai? (ii) Nhu cầu thông tin của họ là gì? (iii) Tại sao họ cần thông tin đó? (iv) Nó sẽ được cung cấp như thế nào? (v) Kết quả đạt được ở mức độ nào? Kết quả phân tích dữ liệu qua trả lời năm câu hỏi trên giúp tác giả xác định được mô hình TNGT kế toán khu vực công đang được áp dụng trong khu vực công ở Việt Nam.
Bước thứ ba là thực hiện việc thu thập dữ liệu để đánh giá tính phù hợp của mô hình khái niệm đề xuất trong bối cảnh khu vực công tại Việt Nam thông qua cuộc phỏng vấn sâu 07 chuyên gia thuộc nhiều lĩnh vực khác nhau gồm (i) QLNN
(01 lãnh đạo thuộc Sở Kế hoạch và Đầu tư, 01 lãnh đạo thuộc Sở Tài Chính và 01 lãnh đạo Sở
Tư pháp ); (ii) đơn vị thực hiện cung cấp dịch vụ công (01 người lãnh đạo trường đại học; 01 người lãnh đạo bệnh viện công); (iii) 01 người là lãnh đạo Kiểm toán nhà nước và (iv) 01 người là đại biểu Hội đồng Nhân dân tỉnh Tiền Giang Mục đích tiến hành phỏng vấn sâu chuyên gia nhằm đánh giá sự phù hợp về mặt ngữ nghĩa của khái niệm TNGT và nhận thức của các bên liên quan về TNGT kế toán khu vực công về mặt lý luận và thực tiễn.
Thực hiện phần này nhằm giải đáp cho những câu hỏi nghiên cứu bên dưới:
Q 2 : Mô hình TNGT kế toán khu vực công đề xuất có phù hợp thực tiễn khu vực công ở Việt Nam không?
Giai đoạn 3 Nghiên cứu định lượng.
Như đã thảo luận tại Chương 1, có khoảng 53% nghiên cứu thực nghiệm về TNGT đều mặc nhiên thừa nhận các đối tượng tham gia khảo sát đã hiểu khái niệm TNGT là gì, nghĩa là xem TNGT như một thang đo đơn hướng Các nghiên cứu còn lại (47%) có nêu khái niệm TNGT là gì nhưng cũng không liên quan trực tiếp đến tình huống thực nghiệm Ngoài ra, chưa có nghiên cứu nào tìm hiểu nhân tố tác động tới TNGT kế toán khu vực công Điều này cũng tạo ra không ít những thách thức cho tác giả trong quá trình khảo cứu, bởi vì hiểu thế nào là TNGT kế toán khu vực công về mặt lý luận và thực tiễn vẫn chưa có câu trả lời thỏa đáng Do đó, sau khi xác định được mô hình khái niệm TNGT kế toán khu vực công là gì thông qua tìm hiểu khái niệm, các thành phần cấu thành và mối quan hệ giữa chúng, tác giả sẽ xác định các nhân tố ảnh hưởng đến TNGT công từ các nghiên cứu trước hoặc lý thuyết nền thông qua quan hệ giữa nhân tố đó với các yếu tố cấu thành nên mô hình trách nhiệm kế toán khu vực công Chẳng hạn, yếu tố “khả năng trả lời” của bên giải trình cấu thành mô hình khái niệm TNGT kế toán khu vực công Trong lĩnh vực kế toán khu vực công, “khả năng giải trình” thuộc trách nhiệm của kế toán viên và các nhà quản lý đơn vị công là những người tạo lập và cung cấp TTKT cho người sử dụng (người được giải trình) Do đó, “nhân tố Năng lực kế toán” thể hiện khả năng giải thích của bên giải trình cũng cấu thành nên mô hình TNGT kế toán khu vực công Cả hai nhân tố này có phần tương quan chung là khả năng giải trình, được xem là biến tiềm ẩn tác động đến TNGT kế toán khu vực công (Hình 3.1)
Nguồn: tác giả đề xuất
Hình 3.1 Mô hình tương quan giữa các biến tiềm ẩn
Sau khi xác định được các nhân tố có khả năng ảnh hưởng đến mô hình TNGT và các thang đo tương ứng, tác giả sẽ thảo luận với một số chuyên gia để giúp tinh chỉnh thang đo cho phù hợp với bối cảnh Việt Nam Bảng câu hỏi trước khi thực hiện khảo sát chính thức được tác giả tiến hành phỏng vấn thử với 3 đối tượng khảo sát nhằm đánh giá sự rõ ràng, dễ hiểu, nhất quán của các câu hỏi phỏng vấn trước khi tiến hành bước nghiên cứu định lượng.
Phương pháp nghiên cứu
3.2.1 Phương pháp nghiên cứu định tính
Phân tích dữ liệu áp dụng trong nghiên cứu định tính là một quy trình phức tạp Mặt khác, mỗi phương pháp tiếp cận khác nhau có các bước phân tích khác nhau.
Mô hình khái niệm đề xuất
Mô hình NC đề xuất
NC định lượng sơ bộ
Tổng kết lý thuyết và các
NC định lượng chính thức
Làm sạch dữ liệu Thống kê mô tả
Kiểm định mô hình đo lường và mô hình cấu trúc
Vì vậy, cần phải áp dụng nhất quán quy trình phân tích dữ liệu trong nghiên cứu định tính nhằm đảm bảo độ tin cậy.
Cresswell & Cresswell (2017) đề xuất quy trình phân tích dữ liệu định tính bao gồm 7 bước: (1) sắp xếp và chuẩn bị dữ liệu; (2) đọc lại toàn bộ dữ liệu; (3) mã hóa dữ liệu; (4) phân loại, tổng hợp các khái niệm được mã hóa thành các mô hình khái niệm; (5) trình bày các ý kiến phỏngvấn đã được chuyển ngữ tương ứng với từng dữ liệu được mã hóa trong bước 3 nhằm xác định sự liên kết giữa các khái niệm; (6) mô tả và giải thích ý nghĩa của dữ liệu; (7) xác nhận tính chính xác của các phát hiện trong nghiên cứu qua xác minh khả năng có thể tin được (believability) và tính đáng tin cậy (trustworthiness) Do đó, đối chiếu dữ liệu một cách thường xuyên và lặp lại trong phân tích tài liệu, phỏng vấn, giúp đảm bảo giá trị của các phát hiện.
Phương pháp nghiên cứu định tính của Cresswell & Cresswell (2017) được áp dụng trong nghiên cứu này nhằm xây dựng mô hình khái niệm TNGT kế toán khu vực công và đánh giá sự phù hợp của mô hình đề xuất có phù hợp thực tiễn khu vực công ở Việt Nam hay không nhằm trả lời cho hai câu hỏi nghiên cứu cụ thể sau:
Q 1 : Mô hình TNGT kế toán khu vực công ở Việt Nam như thế nào? Để trả lời câu hỏi nghiên cứu trên, tác giả tiến hành thu thập dữ liệu từ trên internet, các bài báo, tạp chí và các báo cáo của các cơ quan Nhà nước như báo cáo ngân sách, thông tin về các hoạt động của các đơn vị công, các báo cáo kiểm toán của cơ quan kiểm toán nhà nước nhằm xác định và đánh giá xem TNGT được sử dụng như thế nào và cho mục đích gì Thông qua trả lời 5 câu hỏi cấu thành nên khuôn mẫu khái niệm TNGT khu vực công nói chung:
(1) Ai là bên giải trình?
(2) Ai là bên được giải trình?
(3) Những TTKT nào mà người giải trình sử dụng để đưa ra quyết định?
(4) Cơ chế giải trình diễn ra như thế nào (thời điểm, tiêu chuẩn, quy trình)? Và
(5) Kết quả đạt được là gì?
Tiêu chí được sử dụng để phân tích dữ liệu dựa trên 4 lý thuyết nền tương ứng như Lý thuyết đại diện, Lý thuyết quản lý, Lý thuyết thông tin hữu ích và Lý thuyết các bên liên quan Kết quả phân tích dữ liệu theo quy trình do Cresswell & Cresswell (2017) đề xuất giúp xác định mô hình TNGT kế toán khu vực công hiện được vận dụng ở Việt Nam. Để đánh giá sự phù hợp của mô hình với lý thuyết và thực tiễn ở Việt Nam, tác giả tiến hành phỏng vấn sâu một số chuyên gia có kinh nghiệm và am hiểu sâu về lĩnh vực này nhằm trả lời cho câu hỏi nghiên cứu Q 2 “Mô hình TNGT kế toán khu vực công đề xuất có phù hợp thực tiễn khu vực công ở Việt Nam không?”.
Kết quả phỏng vấn sâu giúp tác giả hiểu được nhận thức về TNGT và TNGT kế toán khu vực công ở Việt Nam hiện nay như thế nào? Mô hình khái niệm xây dựng từ kết quả trả lời nghiên cứu câu hỏi Q 2 có phù hợp hay cần phải điều chỉnh thêm.
Các câu hỏi thảo luận với các chuyên gia gồm:
1 Quý Ông/Bà có thể giải thích TNGT là gì? Chúng được áp dụng như thế nào trong công việc, nghiên cứu và trong cuộc sống của các Ông/Bà?
2 Quý Ông/Bà thường sử dụng TNGT trong các trường hợp nào?
3 Theo quan điểm của các Ông/Bà, hệ thống kế toán khu vực công hiện nay có cung cấp đủ thông tin cho việc kiểm soát, đánh giá trách nhiệm của các đơn vị công trong quản lý ngân sách, tiền và tài sản nhà nước? Nếu cần thay đổi thì nên thay đổi theo hướng nào?.
Kết quả phỏng vấn sẽ được sử dụng để giải thích và đánh giá sự phù hợp của mô hình TNGT kế toán khu vực công trong bối cảnh Việt Nam Tác giả tiếp tục đối chiếu với các nghiên cứu trước liên quan để nhận diện các nhân tố có quan hệ với các thành phần (thuộc tính) của khái niệm này Từ đó, giúp tác giả xác định được các nhân tố có ảnh hưởng đến mô hình TNGT kế toán khu vực công để chuyển sang bước nghiên cứu tiếp theo là nghiên cứu định lượng.
3.2.2 Phương pháp nghiên cứu định lượng
Mục tiêu của bước này nhằm phân tích thống kê để kiểm định mô hình đo lường và mô hình cấu trúc nhằm trả lời câu hỏi nghiên cứu số 3 là Q 3 : Nhân tố nào tác động đến TNGT kế toán khu vực công ở Việt Nam và mức độ ảnh hưởng của các nhân tố?
Mô hình cấu trúc tuyến tính (SEM) được lựa chọn sử dụng trong nghiên cứu này Trước hết, việc kiểm định mô hình đo lường được tiến hành thông qua phần mềm SmartPLS 4.0.9.8 nhằm đánh giá lại thang đo có đảm bảo độ tin cậy tổng hợp,giá trị hội tụ và giá trị phân biệt của thang đo Tiếp theo, kiểm định mô hình cấu trúc được đề xuất dựa trên khung lý thuyết để đánh giá mối quan hệ giữa các biến trong từng mô hìnhcấu trúc cũng như sự phù hợp của toàn bộ mô hình cấu trúc so với lý thuyết thông qua kiểm định tính vững, tính chệch và hiệu quả của mô hình nghiên cứu.
Mô hình và giả thuyết nghiên cứu
Tổng kết từ các nghiên cứu liên quan đến khuôn mẫu khái niệm TNGT trong khu vực công giúp xác định các thành phần cấu thành TNGT kế toán khu vực công. Các thành phần cấu thành nên khuôn mẫu TNGT kế toán khu vực công được đề xuất sử dụng như là các biến phụ thuộc để xem xét ảnh hưởng từ các biến độc lập được chỉ ra từ các nghiên cứu thực nghiệm liên quan Kết quả tổng quan từ các nghiên cứu trước liên quan chỉ ra rằng có bốn dòng nghiên cứu chủ đạo xem xét các nhân tố tác động tới TNGT trong khu vực công nói chung.
Một là, các nghiên cứu đánh giá tác động của các phương tiện thực hiện chức năng giải trình gồm ba nhân tố chủ yếu là Kế toán dồn tích, CBTT và Chất lượng BCTC (mô hình kế toán) Đối tượng nghiên cứu là các phương tiện, công cụ thực hiện giải trình Chúng liên quan trực tiếp đến cơ chế giải trình và nội dung giải trình.
Hai là, các nghiên cứu đánh giá khả năng giải trình của bên giải trình như
Năng lực kế toán, năng lực lãnh đạo quản lý Đối tượng nghiên cứu của dòng nghiên cứu này là bên chịu trách nhiệm giải trình (cá nhân hoặc tổ chức) nhằm đánh giá ảnh hưởng các nhân tố đến khả năng thực hiện TNGT Chúng liên quan đến thành phần thứ nhất trong mô hình khái niệm TNGT đó là “bên giải trình”.
Ba là, các công cụ để đánh giá việc thực thi trách nhiệm giải trình từ phía bên được giải trình như hệ thống KSNB, kiểm toán bên ngoài Đối tượng nghiên cứu của dòng nghiên cứu này là bên được giải trình (cá nhân hoặc tổ chức) Chúng liên quan đến thành phần thứ hai trong mô hình khái niệm TNGT đó là “bên được giải trình.”
Bốn là, các nghiên cứu xem xét ảnh hưởng từ yếu tố là nhận thức hoặc thái độ của bên có trách nhiệm giải trình đối với bên được giải trình liên quan đến ba tiêu chí là nội dung giải trình, thẩm quyền và trình độ của bên được giải trình Đối tượng nghiên cứu là cảm nhận bên giải trình ảnh hưởng tới kết quả giải trình và ngược lại.
Các mô hình nghiên cứu trên đều xem TNGT là biến phụ thuộc và dựa trên giả định là TNGT được thực thi tốt sẽ giúp nâng cao kết quả đầu ra, tăng cường chất lượng ra quyết định, ảnh hưởng đến hành vi của người giải trình (góc độ cá nhân). Mặc dù vậy, bốn dòng nghiên cứu trên tiếp cận đối tượng nghiên cứu là các thành phần khác nhau cấu thành nên mô hình khái niệm TNGT nên chưa giải thích được đầy đủ ảnh hưởng của từng nhóm nhân tố đến TNGT trong khu vực công Xuất phát từ nội dung phân tích mô hình khái niệm TNGT, vai trò các thành phần cấu thành nên TNGT trong khu vực công và những nhân tố ảnh hưởng tới chúng dựa trên sự tương quan chỉ ra từ các nghiên cứu trước, tác giả kỳ vọng các nhân tố này khi kết hợp với nhau đều có tác động tới TNGT kế toán trong khu vực công Do đó, tác giả xây dựng mô hình nghiên cứu bao gồm các nhân tố được mong đợi có ảnh hưởng đến đầy đủ năm thành phần cấu thành nên TNGT trong khu vực công làm mô hình nghiên cứu với đối tượng nghiên cứu cụ thể là kế toán khu vực công Mặc dù đối tượng nghiên cứu của luận án có thể có phạm vi hẹp hơn so với các nghiên cứu trước nhưng đổi lại tác giả có thể dễ dàng thu thập được dữ liệu nghiên cứu, đồng thời khắc phục được tính chệch của mô hình nghiên cứu khi đối tượng nghiên cứu là biến phụ thuộc có nội hàm khá rộng Thêm vào đó, với đối tượng nghiên cứu cụ thể, kết quả nghiên cứu sẽ cung cấp cơ sở khoa học cho việc đề xuất một số hàm ý chính sách có giá trị Bởi vì việc xem xét các nhân tố tác động tới tổng thể TNGT kế toán khu vực công theo mô hình nghiên cứu đề xuất bên dưới sẽ giúp tác giả có thể giải thích được tác động của từng nhân tố tới thành phần nào trong mô hình khái niệm TNGT Nếu nhân tố Năng lực kế toán có tác động tới TNGT kế toán khu vực công, điều đó có nghĩa là cơ chế giải trình và nội dung giải trình phụ thuộc vào Năng lực kế toán hoặc ngược lại Theo đó, việc đưa ra hàm ý chính sách từ đo lường mô hình nghiên cứu Hình 3.3 sẽ tin cậy và có ý nghĩa hơn.
Hình 3.3 Mô hình nghiên cứu đề xuất
3.3.2 Khái niệm các biến và giả thuyết nghiên cứu
3.3.2.1Nhân tố cảm nhận trách nhiệm giải trình
Theo Overman & cộng sự (2021) cơ chế giải trình chịu ảnh hưởng từ phỏng đoán của người giải trình về mong đợi của bên được giải trình, chúng ảnh hưởng đến những yêu cầu giải trình (Frink & Klimoski, 1998; Tetlock, 1992) và “tới hành vi, quyết định của người giải trình” (Overman & cộng sự, 2021) theo nhiều phương thức khác nhau Tìm hiểu dưới góc độ cá nhân, khi cùng chung cơ chế giải trình nhưng mỗi cá nhân có thể có cảm nhận khác nhau về TNGT và do đó, họ có hành vi trái
Mức độ trả lời (nhu
H 5 (+) cầu) Nhu cầu thông tin
TNGT kế toán khu vực công (TNGT)
Mức độ trả lời (độ tin cậy) H 4 (+)
Mức độ đáp ứng yêu cầu
Khả năng chịu trách nhiệm
Kế toán dồn tích (KTDT)
Chất lượng báo cáo tài chính (CLBCTC)
Công bố thông tin(CBTT) ngược nhau Một số nghiên cứu chỉ ra rằng “việc phỏng đoán TNGT có tác động đáng kể lên hành vi” (Lerner & Tetlock, 1999; Meijer, 2000) Tuy nhiên, việc chỉ đo lường phỏng đoán nhu cầu sử dụng TTKT là chưa đủ để đo lường ảnh hưởng cảm nhận của người giải trình (Overman & cộng sự, 2021) bởi vì chúng còn phụ thuộc vào tính hợp pháp và khả năng chuyên môn của người sử dụng thông tin Nghiên cứu của Overman & cộng sự (2021) để đo lường ảnh hưởng của người giải trình đối với các hình thức giải trình khác nhau cần phải đo lường thêm cảm nhận của người giải trình đối với thẩm quyền và khả năng chuyên môn của người sử dụng TTKT Vì vậy, trong luận án này, yếu tố cảm nhận của người giải trình được đo lường thông qua hai khía cạnh là (i) Cảm nhận về quyền hạn và (ii) Cảm nhận khả năng chuyên môn của người sử dụng TTKT để người giải trình biết được số lượng thông tin cần cung cấp và mức độ tin cậy của thông tin cần đáp ứng Vì vậy, tác giả đề xuất giả thuyết nghiên cứu sau:
Giả thuyết H 1 : Cảm nhận của bên giải trình về quyền hạn và trình độ của người sử dụng BCTC ảnh hưởng tích cực đến TNGT kế toán khu vực công.
3.3.2.2 Nhân tố hệ thống kiểm soát nội bộ (khả năng chịu trách nhiệm bên giải trình)
Theo khuôn mẫu khái niệm đề xuất trên, bên giải trình chính là những người tạo lập và cung cấp thông tin hữu ích đáp ứng mong đợi của người sử dụng Người sử dụng TTKT sử dụng những thông tin này để đánh giá trách nhiệm của bên giải trình Tuy nhiên, nghiên cứu của Overman & cộng sự (2021) đã cung cấp dữ liệu khảo sát cho thấy cảm nhận về quyền hạn và trình độ của bên được giải trình từ phía bên giải trình rất quan trọng Chúng ảnh hưởng tới cơ chế giải trình và tới đầu ra của kết quả giải trình Bởi vì khi đó bên giải trình nhận thức rõ hơn hậu quả mình nhận được nếu không hoàn thành nhiệm vụ được giao phó Do đó, bên giải trình có trách nhiệm nhiệm xây dựng và vận dụng hệ thống KSNB hữu hiệu nhằm làm tốt vai trò được ủy quyền với các mục tiêu gồm (i) BCTC tin cậy; (ii) tuân thủ luật và các quy định và (iii) quản lý, sử dụng nguồn lực công tiết kiệm và hiệu quả Bởi vì hệ thống KSNB được triển khai trong các đơn vị công càng hữu hiệu sẽ tạo ra nhiềuBCTC minh bạch và tổ chức đó được xem là TNGT cao hơn Cùng với năng lực giải trình của từng cá nhân trong tổ chức thì khả năng chịu trách nhiệm được gắn với thẩm quyền (cá nhân) và chức năng, nhiệm vụ (tổ chức) Như thảo luận trong Mục 2.3 BCTC đơn vị công được thiết kế dựa trên giả định tổ chức vận hành trên cơ sở lý thuyết quản lý sẽ xây dựng hệ hống KSNB hữu hiệu để phục vụ cho việc kiểm tra nội bộ và giám sát bên ngoài Theo đó, mục đích BCTC đơn vị công sẽ hướng nhiều hơn vào TNGT quy trình.
Một số nghiên cứu khẳng định vai trò không thể thiếu của hệ thống KSNB trong tổ chức nhằm đảm bảo và góp phần tăng cường TNGT Okezie (2004) cho rằng KSNB là một phần không thể thiếu trong kế toán Đối với ông, nó là một hệ thống bao gồm kế hoạch chiến lược; sự phân công nhiệm vụ; thiết kế báo cáo cũng như tất cả các biện pháp và phương pháp được sử dụng để thực hiện việc bảo vệ tài sản, khuyến khích tính chính xác và độ tin cậy của hồ sơ kế toán, thúc đẩy và đánh giá hiệu quả hoạt động của tổ chức và truyền đạt các chính sách quản lý và đo lường sự tuân thủ từ đó.
Một số nghiên cứu thực nghiệm tiến hành khảo sát ảnh hưởng của nhân tố kiểm toán nội bộ, hệ thống KSNB đến TNGT (Arena, 2013; Kartini, 2012; Al- Shetwi & cộng sự, 2011; Setiyawati, 2013) chỉ ra rằng hệ thống KSNB có ảnh hưởng tích cực và đáng kể tới TNGT Tuy nhiên, ảnh hưởng của nhân tố KSNB còn thiếu nhất quán giữa một số nghiên cứu Các điểm khác nhau được nêu ra bởi Setiyawati (2013) kết quả nghiên cứu của họ cho thấy mối quan hệ giữa KSNB với chất lượng TTKT trong việc thực hiện TNGT là không đáng kể Vì vậy, tác giả đề xuất giả thuyết sau:
Giả thuyết H 2 : Hệ thống KSNB có ảnh hưởng tích cực đến TNGT kế toán khu vực công.
3.3.2.3Nhân tố kế toán trong khu vực công và trách nhiệm giải trình
Khuôn mẫu TNGT kế toán khu vực công đề xuất tại Mục 3.3, có chức năng cung cấp thông tin thích hợp cho mục đích giải trình (trả lời kết quả phân bổ, quản lý và sử dụng nguồn lực công) và hữu ích để ra quyết định (đánh giá trách nhiệm của người giải trình) Theo nghĩa rộng, cung cấp thông tin về thành quả hoạt động của đơn vị công trên các khía cạnh kinh tế, hiệu quả và hiệu lực Do đó, mức độ người giải trình cung cấp TTKT phù hợp và hữu ích như thế nào cho người sử dụng sẽ quyết định loại và hình thức cơ chế giải trình và do đó ảnh hưởng tới mô hình TNGT kế toán khu vực công Mặt khác, mô hình kế toán khu vực công được hình thành từ ba yếu tố (i) cơ sở kế toán áp dụng là (dồn tích hoặc tiền); (ii) mức độ thông tin công bố và (iii) chất lượng BCTC.
Nhân tố kế toán dồn tích
Kế toán dồn tích được ghi nhận mang lại nhiều lợi ích trong quản trị công hơn kế toán tiền bởi vì nó cung cấp thông tin đầy đủ, kịp thời và hữu ích hơn cho mục đích giải trình và đưa ra quyết định do:
- Hệ thống TTKT dựa trên cơ sở tiền không cung cấp thông tin phù hợp, đầy đủ cho các quyết định liên quan đến việc ghi nhận nguyên giá, khấu hao tài sản công công, chi phí cung cấp dịch vụ công và thông tin thành quả (Funnell & cộng sự, 2012) Đồng thời, hệ thống TTKT này không cung cấp thông tin cho nhà quản lý có dự báo được hiệu quả trong việc sử dụng nguồn lực Điều này thúc đẩy áp dụng kế toán dồn tích để sử dụng trong khu vực công như một phương tiện cải thiện TNGT và nâng cao hiệu quả quản lý (Guthrie, 1998; Ryan, 1998).
Thang đo các khái niệm nghiên cứu
Thang đo sử dụng trong luận án được kế thừa từ các nghiên cứu trước đã công bố trên những tạp chí khoa học hàng đầu và một số nghiên cứu ở Việt Nam liên quan trực tiếp đến mô hình nghiên cứu của luận án Để thang đo gốc được chuyển tải đảm bảo ngữ nghĩa và phù hợp với ngôn ngữ và văn hóa Việt Nam, đầu tiên tác giả dịch các thang đo sang tiếng Việt sau đó dịch ngược lại để đảm bảo không mất nghĩa Tiếp đến là phỏng vấn chuyên gia được thực hiện để tối ưu hóa thang đo cho giai đoạn nghiên cứu định lượng Điều này bao gồm việc đo lường các nhân tố chính trong mô hình thông qua nhiều biến quan sát Cụ thể, mô hình nghiên cứu có 7 khái niệm với dự kiến sử dụng tổng cộng 50 biến quan sát với biến phụ thuộc TNGT và 6 biến độc lập: Năng lực kế toán (NLKT), Hệ thống KSNB (KSNB), Cảm nhận TNGT (CNTNGT), Công bố thông tin (CBTT), Chất lượng BCTC (CLBCTC), Kế toán dồn tích (KTDT) Nội dung đo lường chi tiết của mỗi khái niệm nghiên cứu đã kế thừa từ các công trình nghiên cứu trước liên quan và đã được tinh chỉnh phù hợp thông qua tham khảo ý kiến của 7 chuyên gia Các thang đo trình bày trong phần dưới đã được chỉnh sửa để có ý nghĩa, thuật ngữ sử dụng phù hợp với nhận thức ở Việt Nam (chi tiết tại phụ lục 4).
3.4.1 Thang đo năng lực kế toán Để đo lường năng lực kế toán, tác giả sử dụng thang đo gồm 5 biến quan sát, kế thừa từ thang đo gốc, đơn hướng sử dụng trong nghiên cứu của Hochwarter & cộng sự (2003, dựa theo Hochwarter & cộng sự, 2007) với 8 chỉ mục, có hệ số Cronbach’s Alpha =0,91 Tuy nhiên có ba thang đo liên quan đến vai trò của bên giải trình và mối quan hệ giải trình được các chuyên gia đánh giá là không phù hợp trong lĩnh vực kế toán liên quan đến năng lực bên giải trình Do đó, tác giả chỉ sử dụng 5 chỉ mục, tương ứng với 5 biến quan sát Bảng 3.1.
Bảng 3.1 Thang đo năng lực kế toán
NLKT Năng lực kế toán
NLKT1 Hiểu đúng về nghĩa vụ cung cấp TTKT cho người sử dụng
NLKT2 Thường sử dụng TTKT để giải thích kết quả hoạt động của đơn vị
NLKT3 TTKT góp phần hoàn thành mục tiêu của đơn vị
NLKT4 TTKT đóng vai trò quan trọng trong việc xây dựng các kế hoạch chiến lược của đơn vị
NLKT5 Nhà quản lý và kế toán luôn kiểm tra kỹ lưỡng BCTC trước khi cung cấp ra bên ngoài
3.4.2 Thang đo hệ thống kiểm soát nội bộ
Trong khu vực công, Tổ chức quốc tế các cơ quan Kiểm toán tối cao (INTOSAI) kế thừa khuôn mẫu KSNB của COSO công bố khuôn mẫu KSNB năm
2013 áp dụng trong khu vực công Đây được xem là tài liệu nền tảng để thực hiện và giám sát KSNB trong tổ chức công với các mục tiêu cần đạt được “Thực hiện các hoạt động một cách có kỷ cương, có đạo đức, có tính kinh tế và hiệu quả; thực hiện đúng trách nhiệm; tuân thủ theo luật pháp và quy định hiện hành; bảo vệ các nguồn lực chống thất thoát, sử dụng sai mục đích và tổn thất”.
So với khái niệm của Báo cáo COSO, các yếu tố cụ thể của hệ thống KSNB cũng tương tự năm thành phần trong báo cáo của COSO năm 2013: Môi trường kiểm soát; đánh giá rủi ro; hoạt động kiểm soát; thông tin và truyền thông; giám sát Tuy nhiên, khuôn mẫu KSNB trong khu vực công bổ sung và nhấn mạnh đến giá trị đạo đức và đánh giá rủi ro Bởi vì công chức phải có trách nhiệm phục vụ lợi ích công với sự công bằng và quản lý nguồn lực công một cách đúng đắn (thực hiện TNGT). Công chúng phải nhận được sự phục vụ vô tư trên cơ sở pháp luật và công lý (bên được giải trình) Từ mục tiêu cần đạt được của hệ thống KSNB trong khu vực công và các thang đo đo lường nhận thức về nội dung giải trình của Hochwarter & cộng sự (2003) Tác giả cũng sử dụng các thang đo này để đo lường cảm nhận của bên giải trình về vai trò của hệ thống KSNB trong tổ chức có đóng góp đến mục đích giải trình của BCTC như thế nào (Bảng 3.2) dựa trên khuôn mẫu KSNB áp dụng trong khu vực công.
Bảng 3.2 Thang đo hệ thống kiểm soát nội bộ
KSNB1 Hiểu đúng về nghĩa vụ phải thiết kế và áp dụng hệ thống KSNB trong đơn vị
KSNB2 Nhà quản lý thường phải giải thích tại sao với cấp trên khi thiết kế các chính sách và thủ tục KSNB
KSNB3 Áp dụng hệ thống KSNB góp phần tăng cường hiệu quả và hiệu lực của hoạt động
KSNB4 Sử dụng các thủ tục kiểm soát để kiểm tra tính chính xác và tin cậy của dữ liệu kế toán
KSNB5 Áp dụng thủ tục đánh giá rủi ro trong các hoạt động để có thể dự đoán trước khả năng chịu trách nhiệm
3.4.3 Thang đo cảm nhận trách nhiệm giải trình
Một số nghiên cứu tiến hành tìm hiểu và đo lường cảm nhận về TNGT được thực hiện trong các phòng thực nghiệm (Aleksovska & cộng sự, 2019) Kết quả của các nghiên cứu cho thấy rằng cảm nhận TNGT có ảnh hưởng đáng kể đến các quyết định và hành vi (Hall & cộng sự, 2017).
Theo Overman & cộng sự (2021, p.1754) “TNGT được đo lường gián tiếp như là các điều kiện tiên quyết” nhưng các thang đo của Hochwarter & cộng sự
(2003) được sử dụng phổ biến nhất trong các nghiên cứu về chủ đề này Đây là thang đo đơn hướng sử dụng dự đoán trách nhiệm giải trình nhưng nó có hạn chế là chưa đánh giá quyền hạn và trình độ của bên được giải trình Overman & cộng sự
(2021) đã phát triển mở rộng khái niệm Cảm nhận TNGT từ dự đoán sang nhận thức hợp lý TNGT của bên giải trình Theo đó, ông đã bổ sung thêm tám thang đo nhận thức hợp lý về quyền hạn và trình độ của bên giải trình đối với bên được giải trình Các thang được Overman & cộng sự (2021) phát triển đảm bảo độ tin cậy và giá trị và có thể áp dụng đo lường nhận thức hợp lý TNGT trong nhiều lĩnh vực và cấp độ tổ chức khác nhau Tuy nhiên, chúng chưa được đánh giá thông qua các nghiên cứu thực nghiệm đo lường ảnh hưởng TNGT Theo đó, nghiên cứu này sử dụng công cụ được Overman & cộng sự (2021) phát triển để tìm hiểu ảnh hưởng Cảm nhận TNGT hợp lý đến mục đích TNGT kế toán khu vực công (Bảng 3.3).
Bảng 3.3 Thang đo cảm nhận trách nhiệm giải trình
CNTNGT Cảm nhận trách nhiệm giải trình
CNTNGT1 Việc phải sẵn sàng cung cấp thông tin chung về hoạt động của đơn vị khi được người sử dụng yêu cầu CNTNGT2 Các cấp quản lý trong đơn vị là người chịu trách nhiệm cuối cùng đối với người sử dụng thông tin trên BCTC CNTNGT3 Việc phải sẵn sàng thực hiện tốt các nhiệm vụ vì lợi ích của người sử dụng thông tin BCTC CNTNGT4 Những phản hồi của người sử dụng thông tin BCTC đều được xem là những ý kiến quan trọng CNTNGT5 Người sử dụng thông tin có đủ kiến thức hoặc trình độ chuyên môn để sử dụng thông tin BCTC do đơn vị cung cấp nhằm đánh giá kết quả thực hiện nhiệm vụ
CNTNGT6 Phản hồi của người sử dụng thông tin BCTC mang tính chất xây dựng
CNTNGT7 Nhìn chung, ý kiến phản hồi của người sử dụng thông tin BCTC là rõ ràng CNTNGT8 Thông tin BCTC do đơn vị cung cấp là cơ sở để người sử dụng thay đổi các quyết định của mình
3.4.4 Mô hình kế toán khu vực công
3.4.4.1Thang đo công bố thông tin
Nghiên cứu của Mack & Ryan (2006) khảo sát nhu cầu sử dụng TTKT trong tổ chức công và đã cung cấp bằng chứng cho thấy người sử dụng có nhu cầu dùng TTKT cho mục đích giải trình trách nhiệm nhiều hơn là cho mục đích ra quyết định. Việc xác định đúng nhu cầu sử dụng thông tin sẽ thúc đẩy tăng cường TNGT kế toán khu vực công Vì vậy, nghiên cứu này kế thừa thang đo nhu cầu công bố thông tin cho mục đích giải trình trách nhiệm trong khu vực công của Mack & Ryan
(2006) bao gồm 8 biến quan sát như sau:
Bảng 3.4 Thang đo công bố thông tin
CBTT Công bố thông tin
CBTT1 Hiệu quả các hoạt động khi so sánh chi phí với kết quả đạt được
CBTT2 Việc sử dụng nguồn lực có đúng dự kiến
CBTT3 Hoạt động hiện tại của đơn vị có để lại hậu quả cho thế hệ tương lai CBTT4 Việc quản lý và sử dụng công quỹ có đúng quy định
CBTT5 Tình hình và khả năng tài chính
CBTT6 Khả năng thanh toán các khoản nợ đúng hạn
CBTT7 Việc chấp hành quy định về ngân sách
CBTT8 Kết quả thực hiện các mục tiêu đề ra
3.4.4.2Thang đo chất lượng báo cáo tài chính
Thang đo này được đo lường thông qua 10 biến quan sát tổng kết từ các đặc điểm chất lượng BCTC trong khuôn mẫu BCTC cho mục đích chung của các đơn vị công năm 2013.
Bảng 3 5 Thang đo chất lượng báo cáo tài chính
CLBCTC Chất lượng báo cáo tài chính
CLBCTC1 Thông tin trên BCTC có thể cung cấp thông tin phản hồi về các đánh giá trước đó ( xác nhận ) CLBCTC2 Thông tin trên BCTC được người dùng sử dụng như dữ liệu đầu vào để dự đoán tương lai ( dự đoán ) CLBCTC3 Người sử dụng BCTC có đủ thông tin cần thiết để hiểu được các sự kiện kinh tế và hiện tượng khác ( đầy đủ ) CLBCTC4 Thông tin trên BCTC phản ánh các sự kiện một cách khách quan, không nhằm đạt được kết quả định trước của người lập ( trung lập ) CLBCTC5 Thông tin được trình bày trên BCTC không còn sai sót ảnh hưởng tới quyết định của người sử dụng ( sai sót trọng yếu ) CLBCTC6 Thông tin trên BCTC trình bày đúng bản chất của các giao dịch, hoạt động, sự kiện hoặc hoàn cảnh mà không nhất thiết phải luôn luôn tuân thủ hình thức pháp lý ( trình bày trung thực ) CLBCTC7 Người sử dụng BCTC có sẵn thông tin để đưa ra các quyết định đúng lúc ( kịp thời ) CLBCTC8 Thông tin được trình bày trong BCTC được phân loại, mô tả và trình bày rõ ràng, xúc tích ( có thể hiểu được ) CLBCTC9 Thông tin BCTC có thể được sử dụng để so sánh giữa các đơn vị với nhau ( có thể so sánh ) CLBCTC10 Thông tin trên BCTC cung cấp sự đảm bảo cho phép người sử dụng đánh giá được mức độ trung thực của thông tin ( có thể kiểm chứng )
3.4.4.3Thang đo kế toán dồn tích
Thang đo kế toán dồn tích được kế thừa từ thang đo gốc của (Ofoegbu, 2014) và (Duenya & cộng sự, 2017) được đo lường thông qua 4 biến quan sát.
Bảng 3.6 Thang đo kế toán theo cơ sở dồn tích
KTDT Kế toán cơ sở dồn tích
KTDT1 Biết được việc sử dụng kế toán dồn tích cho phép xác định trách nhiệm của cá nhân, tổ chức trong khu vực công rõ ràng hơn so với áp dụng kế toán tiền
KTDT2 Kế toán dồn tích cung cấp cho nhà quản lý thông tin hữu ích để có thể tập trung vào các trách nhiệm quan trọng và thực hiện nhiệm vụ của họ một cách hiệu quả và hiệu lực
KTDT3 Việc áp dụng kế toán dồn tích cho phép nhà quản lý giải thích được tại sao thực hiện nhiệm vụ như vậy
KTDT4 Kế toán dồn tích cung cấp nhiều thông tin tin cậy cho phép nhà quản lý đưa ra các quyết định tốt hơn
3.4.5 Thang đo biến phụ thuộc
Mẫu chọn, phương pháp thu thập và xử lý dữ liệu
3.5.1 Mẫu chọn và phương pháp chọn mẫu
Nghiên cứu của Hair & cộng sự (2017) về việc dùng mô hình cấu trúc tuyến tính SEM đòi hỏi cỡ mẫu bé nhất phải gấp 10 lần số biến quan sát được đo lường cho một khái niệm hoặc bằng 10 lần số đường dẫn lớn nhất tác động đến một khái niệm trong mô hình Với mô hình nghiên cứu trình bày trong luận án, số đường dẫn (lớn nhất) tác động đến một khái niệm (TNGT) là 6, do đó cỡ mẫu tối thiểu là 60. Còn số biến quan sát lớn nhất đo lường cho một khái niệm (TNGT) là 10, vì vậy cỡ mẫu tối thiểu là 100 mẫu Theo Hoyle (1995), cỡ mẫu từ 100 đến 200 được xem là phù hợp để thực hiện phân tích mô hình SEM Ngoài ra, Cohen (2016) đã chỉ rằng cỡ mẫu khảo sát càng lớn so với yêu cầu thì sẽ giảm được các sai lệch từ dữ liệu và gia tăng mức độ tin cậy của kết quả nghiên cứu Vì vậy, trong nghiên cứu chính thức, số mẫu dự kiến thu thập là khoảng 600 mẫu.
Phương pháp chọn mẫu kế thừa cách thức Trần Thị Yến (2021) áp dụng và có cập nhật dữ liệu của Tổng cục Thống kê Tổng thể mẫu là các đơn vị công được thống kê trên trang Web của Tổng cục Thống kê Dựa trên các đặc tính chung của đám đông để chọn kích thước mẫu sao cho chúng cùng tỷ lệ của đám đông (tổng thể) dựa trên những đặc tính chung ấy Tổng thể mẫu nghiên cứu gồm hai nhóm chính là cơ quan hành chính Nhà nước và các tổ chức chính trị-xã hội có chức năng phản biện (bên được giải trình) và đơn vị sự nghiệp công lập (bên giải trình) Theo số liệu tổng điều tra kinh tế năm 2021 (TCTK, 2021), tính đến 31/12/2020 cả nước có 27,1 nghìn đơn vị hành chính; 5,2 nghìn đơn vị là tổ chức chính trị - xã hội và 52,5 nghìn đơn vị sự nghiệp Tỷ trọng của từng đơn vị công lần lượt là 32%, 6% và 62%.
Mẫu chọn trong nghiên cứu này là đơn vị công, dự kiến gồm hai nhóm là bên trong tổ chức (người giải trình) bao gồm kế toán và các cấp quản lý thuộc đơn vị sự nghiệp công lập và bên ngoài tổ chức có thể là cấp trên (cơ quan QLNN), thanh tra, kiểm toán đại diện cho người sử dụng thông tin BCTC bên ngoài có vai trò là bên được giải trình Bởi vì, công chúng nói chung và người nộp thuế nói riêng ít có cơ hội tiếp cận thông tin từ các đơn vị công ở Việt Nam Đây là điểm khác biệt trong cách chọn mẫu so với nghiên cứu của Trần Thị Yến (2021) Trong luận án này, tác giả sử dụng thuộc tính kiểm soát của đám đông nghiên cứu (khu vực công) là loại hình hoạt động Với số lượng mẫu dự kiến là 600, tác giả tính toán các thông số của mẫu khảo sát theo phương pháp chọn mẫu định mứctrong Bảng 3.8 như sau:
Loại hình đơn vị công được phân loại theo chức năng hoạt động
Tỷ lệ phân bổ theo Tổng cục Thống kê
Số lượng người cần thu thập theo phương pháp định mức
Cơ quan hành chính 32% 192 Đơn vị sự nghiệp công lập 62% 372
Tổ chức khác (Ví dụ: tổ chức chính trị, đoàn thể, hiệp hội,…)
Nguồn: Số liệu của Tổng cục Thống kê (2021)
3.5.2 Phương pháp thu thập và xử lý dữ liệu
3.5.2.1Phương pháp thu thập dữ liệu
Bảng câu hỏi khảo sát gồm có bốn phần: Phần mở đầu, phần thông tin chung,phần chính và phần kết thúc Phần mở đầu nêu mục đích của cuộc khảo sát và lý do tại sao người nhận được chọn khảo sát cũng như nên tham gia khảo sát Phần thông tin chung nêu thông tin cá nhân của người được khảo sát và thông tin đơn vị của họ đang công tác Phần chính là các thang đo được thảo luận Phần kết thúc bao gồm thông báo kết thúc bảng hỏi và lời cảm ơn dành cho người trả lời.
Bảng khảo sát được lập trên Google form và được gửi đường link qua email, ứng dụng Zalo để người khảo sát tiện lợi trong việc phản hồi Vì bảng khảo sát của tác giả xây dựng tương đối dài và đối tượng khảo sát thuộc lĩnh vực công nên người trả lời thường ngại trả lời vì cẩn trọng và bảo mật nên việc tác giả gọi điện thoại báo trước cho người nhận bảng hỏi là vô cùng cần thiết Bên cạnh đó, tác giả dự định nhờ sự hỗ trợ từ nhiều phía như Thầy, Cô, bạn bè, đồng nghiệp và người thân để chuyển đến những người mà họ quen biết thuộc đối tượng khảo sát bảng câu hỏi nhằm mang lại kết quả khả thi Thời gian thực hiện khảo sát từ tháng 5 năm 2022 đến tháng 8 năm 2022 (nghiên cứu sơ bộ) Tiếp đến khảo sát bổ sung tháng 9 năm
3.5.2.2Phương pháp xử lý dữ liệu
Mô hình cấu trúc bình phương bé nhất riêng phần- PLS-SEM được sử dụng đối với những phân tích mang tính khám phá mối liên hệ giữa các biến trong mô hình nghiên cứu PLS-SEM không yêu cầu dữ liệu có phân phối chuẩn Ngoài ra, nó cho phép đánh giá đồng thời tác động của nhiều biến độc lập lên nhiều biến phụ thuộc, điều này hoàn toàn ngược lại với hồi quy tuyến tính đa biến (Van der Voet & cộng sự, 2016) Mặt khác, so với CB- SEM- mô hình phương trình cấu trúc dựa trên hiệp phương sai thì PLS-SEM phù hợp với cỡ mẫu nhỏ, nghiên cứu có ít lý thuyết có sẵn, ưu tiên mục tiêu dự đoán chính xác (Hà Nam Khánh Giao & Bùi Nhất Vương, 2019).
(1) Đánh giá mô hình đo lường kết quả
Mô hình đo lường kết quả dùng để đánh giá mức độ tin cậy, mức độ chính xác hội tụ và mức độ chính xác về sự phân biệt. Độ tin cậy của thang đo: để phân tích độ tin cậy, nhà phân tích thường đề cập đến hai chỉ số đo lường là hệ số Cronbach’s Alpha (α) và độ tin cậy tổng hợp) và độ tin cậy tổng hợp (CR) Trong đó, chỉ số α) và độ tin cậy tổng hợp thường đánh giá thấp hơn độ tin cậy thực sự, còn chỉ số
CR có độ tin cậy cao hơn Vì vậy tác giả sử dụng cả hai hệ số Chỉ số CR đảm bảo độ tin cậy
>=0,7 đối với nghiên cứu khẳng định và >=0,6 đối với nghiên cứu khám phá (Hair,
2011) & (Bagozzi & Yi, 1988) Nếu chỉ số α) và độ tin cậy tổng hợp >=0,6 thì thang đo có thể chấp nhận được về mặt độ tin cậy.
Giá trị hội tụ của thang đo: Có hai phương pháp đánh giá mức độ chính xác về sự hội tụ Trước hết là trọng số tải của mỗi biến quan sát (outer loadings) còn gọi là độ tin cậy của từng biến quan sát - indicator reliability; thứ hai là phương sai trung bình được trích (average variance extracted-AVE) (Hair & cộng sự, 2016). Các tiêu chí đánh giá giá trị hội tụ bao gồm: (i) trọng số tải (outer loadings) của từng biến quan sát phải có ý nghĩa thống kê và trọng số tải được chuẩn hóa (outer loading standarded)
>= 0,7; (ii) Giá trị AVE dùng để đo lường mức độ giải thích trung bình của biến tiềm ẩn tới sự biến thiên của một biến quan sát, mức độ phù hợp ≥ 0,5 Khi các chỉ báo có trọng số tải nằm trong khoảng (0,4; 0,7) cần xem xét tính phù hợp của chỉ báo đó bằng cách kiểm tra liệu việc loại bỏ chỉ báo đó có làm tăng độ tin cậy tổng hợp, AVE tăng, và không bị ảnh hưởng đến nội dung của thang đo.
Giá trị phân biệt của thang đo: Có hai tiêu chí đánh giá giá trị phân biệt thường được sử dụng gồm (i) chỉ số √𝐴𝑉𝐸 𝑐ủ𝑎 Fornell & Larcker (1981) và (ii) chỉ số HTMT (Heterotrait-Monotrait) của Henseler & cộng sự (2015) Phương pháp Fornell & Larcker (1981) dựa trên việc so sánh hệ số √𝐴𝑉𝐸 của thang đo biến quan sát dùng để đo lường cho một biến tiềm ẩn với các hệ số tương quan giữa biến tiềm ẩn đó với các biến tiềm ẩn khác Trong đó, AVE là mức độ giải thích trung bình của biến tiềm ẩn tới các biến quan sát của nó Nếu hệ số √𝐴𝑉𝐸 lớn hơn các hệ số tương quan còn lại, chúng ta kết luận thang đo đảm bảo tính phân biệt.
Henseler & cộng sự (2015) đã cung cấp những bằng chứng thuyết phục cho rằng phương pháp được đề xuất bởi Fornell & Larcker (1981) có thể không đánh giá được mức độ chính xác về sự phân biệt Do đó, họ đã đề xuất chỉ số HTMT để đánh giá mức độ chính xác về sự phân biệt Nếu giá trị này dưới 0,9, giá trị phân biệt sẽ được đảm bảo.
(2) Kiểm tra mô hình cấu trúc
Mô hình nghiên cứu đề xuất chính là mô hình cấu trúc được minh họa trong hình 3.3 bao gồm các 7 biến tiềm ẩn với 50 biến quan sát Trong số đó có 4 biến nội sinh (TNGT, CBTT, CLBCTC, CNTNGT), 3 biến ngoại sinh (NLKT, KSNB, KTDT) Nói cách khác, có 1 biến phụ thuộc, 3 biến trung gian, 3 biến độc lập Các biến trong mô hình được phân loại như bảng 3.9.
Bảng 3.9 Phân loại biến trong mô hình nghiên cứu
Tên biến Biến độc lập
Nguồn tổng hợp của tác giả
Mục đích của việc đánh giá mô hình cấu trúc nhằm đánh giá các mối quan hệ tác động giữa các biến trong mô hình thông qua các giả thuyết nghiên cứu đề xuất (Hair & cộng sự, 2016) Mô hình cấu trúc được đánh giá dựa trên quy trình đề xuất bởi Hair & cộng sự (2016) gồm 06 bước: (i) đánh giá mức độ đa cộng tuyến; (ii) đánh giá mức ý nghĩa thống kê và sự phù hợp của mô hình nghiên cứu; (iii) Đánh giá hệ số R 2 ; (iv) đánh giá hệ số f 2 ; (v) phân tích biến trung gian; và (vi) đánh giá tính phù hợp của mô hình nghiên cứu Cụ thể: Đánh giá mức độ đa cộng tuyến: Đa cộng tuyến là hiện tượng trong đó các biến độc lập có quan hệ với nhau (Nguyễn Đình Thọ, 2013) Để kiểm tra hiện tượng đa cộng tuyến, chỉ số thường dùng là hệ số phóng đại phương sai VIF (VarianceInflation Factor) VIF Hair & cộng sự (2019), giá trị VIF>= 5 cho thấy mô hình có hiện tượng đa cộng tuyến. Đánh giá mức ý nghĩa thống kê và sự phù hợp của mô hình nghiên cứu: Đầu tiên, đánh giá mức ý nghĩa thống kê, sau đó các nhà nghiên cứu cần kiểm tra mức độ liên quan giữa các biến dựa trên giá trị của hệ số đường dẫn Các hệ số này được chuẩn hóa thành các giá trị giữa (-1; +1), nhưng, trong một số trường hợp hiếm hoi, cũng có thể lấy giá trị thấp hơn hoặc cao hơn mức này, điều đó cho thấy một kết quả bất thường (ví dụ: do vấn đề về đa cộng tuyến và/hoặc kích thước mẫu nhỏ) Trọng số gần bằng 0 cho thấy mối quan hệ yếu, trong khi trọng số gần với +1 hoặc -1 biểu thị mối quan hệ cùng chiều (hoặc ngược chiều) một cách mạnh mẽ (Hair & cộng sự, 2019). Đánh giá mức độ giải thích của biến độc lập với biến phụ thuộc (R 2 ):
Hệ số xác định R 2 là thước đo khả năng giải thích của mô hình R 2 nằm trong khoảng từ 0 đến 1, với giá trị cao hơn biểu thị khả năng giải thích lớn hơn Hair
(2011), các giá trị R 2 0,75, 0,50 và 0,25 có thể được coi là đáng kể, trung bình và yếu. Đánh giá hệ số f 2 : Hệ số f 2 (effect size) với mục đích đánh giá tầm quan trọng của biến ngoại sinh trong việc giải thích cho sự thay đổi của biến nội sinh nếu loại bỏ biến ngoại sinh ra khỏi mô hình Nhà phân tích áp dụng tiêu chuẩn Cohen, các giá trị cao hơn 0,02; 0,15 và 0,35 tương ứng với các mức tác động nhỏ, trung bình, và lớn của biến ngoại sinh đến biến nội sinh (Hair & cộng sự, 2016). Đánh giá vai trò của các biến trung gian: Khi đánh giá tác động của biến tiềm ẩn này đến biến tiềm ẩn khác thì chúng ta cần xem xét cả hình thức tác động cả trực tiếp và gián tiếp Biến trung gian đóng vai trò quan trọng trong việc giải thích mối quan hệ giữa biến độc lập và biến phụ thuộc Trong mô hình nghiên của tác giả có 3 biến trung gian như công bố thông tin, chất lượng BCTC và cảm nhận TNGT nên cần xem xét sự tác động của những biến này thông qua các giả thuyết nghiên cứu sau:
Giả thuyết H 7 : Công bố thông tin là biến trung gian trong tác động của Năng lực kế toán đến TNGT kế toán khu vực công.
Giả thuyết H 8 : Chất lượng BCTC là biến trung gian trong tác động củaNăng lực kế toán đến TNGT kế toán khu vực công.
Giả thuyết H 9 : Cảm nhận TNGT là biến trung gian trong tác động của Năng lực kế toán đến TNGT kế toán khu vực công.
KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU VÀ BÀN LUẬN
Kết quả nghiên cứu định tính về trách nhiệm giải trình kế toán khu vực công
TNGT trong khu vực công có nền tảng từ TNGT tài chính nhưng sau đó phát triển sang các lĩnh vực khác như TNGT chính trị, TNGT quản lý Như đã thảo luận phần khái niệm của cơ chế giải trình (thời điểm, tiêu chuẩn, quy trình) bao gồm cả các yếu tố tâm lý học như trạng thái, cảm xúc và hành vi của các bên liên quan thông qua cảm nhận về TNGT Mặc dù, có khá nhiều nghiên cứu về TNGT dựa trên các mô hình lý thuyết khác nhau trong bối cảnh (cá nhân, tổ chức, cộng đồng), lĩnh vực (kinh tế, chính trị, văn hóa, tài chính) với phương pháp nghiên cứu khác nhau như nghiên cứu tình huống, thực nghiệm và khảo sát thực địa nhưng hầu hết các nghiên cứu này đều tiếp cận khái niệm TNGT với vai trò là biến kiểm soát hoặc biến độc lập Chỉ có một số ít nghiên cứu các nhân tố tác động đến từng loại TNGT cụ thể, bởi vì như đã đề cập bên trên, TNGT nói chung là một khái niệm tương đối, có tương quan mật thiết với các khái niệm khác do có sự tương đồng nào đó về mặt ngữ nghĩa và vận dụng trong thực tiễn Vì vậy, nghiên cứu các nhân tố tác động đếnTNGT kế toán khu vực công cũng bắt đầu từ việc khám phá xem khung khái niệmTNGT vận dụng trong thực tiễn như thế nào do (i) chưa có nghiên cứu nào sử dụng hoặc đề xuất khái niệm “TNGT kế toán khu vực công” bởi vì họ coi kế toán như là một công cụ có chức năng cung cấp thông tin đảm bảo TNGT giữa các bên trong từng cơ chế giải trình cụ thể và (ii) do kế toán và tài chính là một lĩnh vực cụ thể nên bản thân các nhà nghiên cứu sử dụng TNGT tài chính bao hàm cả TNGT kế toán khu vực công Trong nghiên cứu này nếu xem TTKT được cung cấp nhằm mục đích xác định trách nhiệm, tác giả sử dụng thuật ngữ “TNGT dựa trên kế toán” Trường hợp TTKT đáp ứng yêu cầu hệ thống giải trình khác nhau, tác giả sử dụng thuật ngữ “kế toán dựa trên TNGT”.
Từ lý luận (lý thuyết), các nghiên cứu thực nghiệm (thực tiễn) chỉ rõ, TNGT vừa là động lực thúc đẩy sự phát triển của các biến số chẳng hạn như quản trị công, quản lý, kế toán, kiểm toán, được gọi là TNGT dựa trên kế toán Đồng thời vừa là mục tiêu hướng tới của các biến số này do TNGT luôn được coi là một phần không thể thiếu trong bất kỳ tổ chức và xã hội nào, cũng như cấu thành trong tất cả các lĩnh vực như thể chế (pháp luật), thiết chế và cơ chế (kế toán dựa trên TNGT) Hình thức biểu hiện của TNGT trong khu vực công thông qua mối quan hệ giữa hai bên là bên giải trình và ngược lại là bên được giải trình Bên được giải trình có thể là cá nhân, nhóm người, tổ chức hoặc cộng đồng xã hội có cùng chung giai cấp, vị trí, trình độ, mức sống (nhóm người) được phân biệt dựa trên một hoặc kết hợp các đặc tính chẳng hạn nhu cầu, mức độ quan tâm và lợi ích nên mối quan hệ hai chiều này trở nên vô cùng phức tạp, cái mà Bovens (2007) gọi các nhóm này với thuật ngữ là
“diễn đàn” và mối quan hệ này như “mạng lưới” Từ khái niệm TNGT được thừa nhận phổ biến và khuôn mẫu BCTC cho mục đích chung áp dụng cho các đơn vị công, có thể rút ra khái niệm TNGT kế toán khu vực công là:
“TNGT kế toán khu vực công là nghĩa vụ, bổn phận hoặc trách nhiệm cung cấp TTKT hữu ích nhằm giải thích, trả lời, biện minh và bảo vệ hành động trước người sử dụng thông tin dựa trên nhận thức về mong đợi và khả năng của người sử dụng thông tin Người sử dụng TTKT là những người sẽ quan sát, đánh giá và xem xét kỹ lưỡng hoạt động của người giải trình và họ có thể đưa ra quyết định và đánh giá bao gồm khen thưởng và kỉ luật Kết quả là khả năng người giải trình có thể giải tỏa được trách nhiệm hoặc phải chịu sự trừng phạt dựa trên những TTKT như vậy.”
Mô hình khái niệm trên bao gồm 5 thành phần được cấu thành thông qua năm câu hỏi Ai là người giải trình? Ai là người được giải trình? Những TTKT nào mà người giải trình sử dụng để đưa ra quyết định? Cơ chế giải trình diễn ra như thế nào (thời điểm, tiêu chuẩn, quy trình)? Và kết quả là gì?. Đối với câu hỏi thứ nhất (1) người giải trình là những người tạo lập TTKT và những người chịu trách nhiệm cung cấp TTKT như nhà quản lý trong đơn vị công;
(2) người sử dụng TTKT chính là người được giải trình bao gồm cấp trên của nhà quản lý trong tổ chức hoặc công chúng là những người đóng thuế, cung cấp các nguồn lực; (3) những TTKT trong khu vực công cần cung cấp đáp ứng nhu cầu của người sử dụng để đưa ra quyết định và đánh giá là thông tin về việc phân bổ, quản lý và sử dụng nguồn lực công và (4) là cơ chế giải trình được thực hiện theo quy trình bắt đầu từ việc người giải trình nhận thức về nhu cầu (kỳ vọng), khả năng chuyên môn và tính hợp pháp của người sử dụng thông tin, để từ đó thực hiện các nhiệm vụ được ủy quyền Kết quả thực hiện nhiệm vụ được ghi nhận trên các báo cáo kế toán để cung cấp cho người sử dụng Tiêu chuẩn đánh giá cấu thành nên cơ chế giải trình chính là khuôn mẫu báo cáo kế toán cho mục đích chung đảm bảo tính tin cậy và các chỉ số thành quả mà người được giải trình mong đợi sẽ đạt được và
(5) thành phần thứ năm trong khái niệm TNGT chính là kết quả giải trình hay còn gọi là đầu ra TNGT Đầu ra TNGT ảnh hưởng tới hành vi hoặc quyết định của người giải trình và thông qua đó ảnh hưởng tới kết quả công việc (cá nhân) hoặc thành quả của tổ chức.
Do người sử dụng TTKT công rất đa dạng thuộc các nhóm xã hội khác nhau như người nộp thuế, người cung cấp dịch vụ; người thụ hưởng hàng hóa và dịch vụ công; cơ quan kiểm tra, giám sát như thanh tra, kiểm toán bên ngoài và người sử dụng khác do đó kỳ vọng, thẩm quyền và khả năng chuyên môn của từng nhóm cũng khác biệt Điều này ảnh hưởng đến hành vi của người giải trình (Hall & cộng sự, 2017) Vì vậy, khuôn mẫu khái niệm BCTC cho mục đích TNGT bao gồm cả yếu tố nhận thức của người giải trình về nhu cầu, thẩm quyền và trình độ của người sử dụng TTKT kế thừa từ khái niệm của Lerner & Tetlock (1999) áp dụng trong lĩnh vực tâm lý học xã hội. Đối tượng nghiên cứu trong luận án là TNGT kế toán khu vực công, do đó nhân tố nào được ghi nhận là có ảnh hưởng tới các thành phần cấu thành nên khuôn mẫu khái niệm trên từ lý thuyết, các nghiên cứu trước sẽ được xem là có tác động tới TNGT kế toán khu vực công.
4.1.2 Kết quả khảo sát nhận thức về trách nhiệm giải trình kế toán khu vực công
Như thảo luận tại Mục 2.3, Chương 2, TNGT là khái niệm tương đối, khó nắm bắt và thường được hiểu khác nhau Khái niệm này được xây dựng dựa trên sự phát triển và thích ứng với những thay đổi xã hội mà các nhà nghiên cứu thường gọi là khái niệm “đương thời” Kết hợp với “nguồn gốc sinh thành” từ kế toán - tài chính, có thể nhìn nhận, khái niệm TNGT hiện hành đã phù hợp với nhu cầu xã hội tại thời điểm nghiên cứu Do đó, việc phát triển khái niệm này sẽ được thực hiện qua ba bước:
Một là, rút trích các ý nghĩa mới từ khái niệm giải trình được thừa nhận nói chung để đối chiếu với chức năng cung cấp TNGT của BCTC trên cơ sở các mô hình lý thuyết liên quan để từ đó đề xuất khái niệm TNGT trong kế toán.
Tiếp đến, kết hợp giải thích các thuật ngữ có liên hệ mật thiết với TNGT để xác định đâu là đặc điểm chất lượng của thông tin mà BCTC đơn vị công cần cung cấp để đảm bảo TNGT.
Cuối cùng, thông qua phân tích dữ liệu và phỏng vấn sâu chuyên gia để đánh giá sự phù hợp về mặt ngữ nghĩa của khái niệm TNGT kế toán trong khu vực công nhằm đề xuất mô hình khái niệm TNGT kế toán khu vực công.
Tiêu chí đánh giá là kiểm tra tương quan giữa các thuật ngữ khác trong mối liên hệ với thuật ngữ TNGT của kế toán trong khu vực công, qua đó xác định đâu là khái niệm được hiểu tương đồng hoặc được dùng thay thế TNGT Nếu tồn tại, hoặc khái niệm này là nhân tố tác động hoặc là yếu tố cấu thành nên khái niệm TNGT kế toán khu vực công Tùy từng trường hợp sẽ phân loại thành nhân tố tác động nếu chúng là nhân tố độc lập nào đó, hoặc nhân tố phụ thuộc nếu chúng là yếu tố cấu thành (thành phần) của khái niệm TNGT) Trong trường hợp một thuộc tính nào đó vừa tồn tại trong thành phần nhân tố độc lập vừa hiện diện trong nhân tố phụ thuộc là TNGT thì đây chính là đặc điểm cần bổ sung để đo lường khái niệm TNGT kế toán khu vực công Các thành phần bổ sung sẽ được đo lường về mặt giá trị thông qua hai tiêu chí (1) nhận thức đúng về TNGT và (2) hiểu được khoảng cách tồn tại trong việc vận dụng khái niệm này trên thực tế Độ tin cậy của việc xây dựng khái niệm sẽ được kiểm định qua phỏng vấn các đối tượng liên quan.
Khung phân tích khái niệm bắt đầu với việc tìm hiểu các thành phần khái niệm TNGT để xây dựng TNGT kế toán khu vực công.
4.1.2.1 Nhận thức về trách nhiệm giải trình
Từ khái niệm, ý nghĩa TNGT và các bộ phận (yếu tố cấu thành) của TNGT được thảo luận trong Chương 2, “trách nhiệm” liên quan đến “TNGT cái gì” Như chỉ ra trong Bảng 4.1, những thuật ngữ liên quan đến TNGT được các nhà nghiên cứu và giới hàn lâm sử dụng có hàm ý là “trách nhiệm”.
Bảng 4.1 Các thuật ngữ được sử dụng chỉ trách nhiệm trong các nghiên cứu
Thuật ngữ Tiếng việt Nguồn
Bovens (2005); Behn (2001); Day & Klein (1987); Nelson & cộng sự (2003); Kluvers (2003); Dunsire
(1978) quoted in Stewart (1984); Jones (1977) quoted in Stewart (1984); Mulgan (2000a); Sinclair (1995); Cadbury (1992); Gray & cộng sự (1987); Erdogan & cộng sự (2004); Ebrahim (2003); Malena & cộng sự (2004); Unerman & O’Dwyer (2006); Grant & Keohane
& Scapens (1985); Steccolini (2004) Discharge of a duty
Duty Bổn phận, nghĩa vụ, trách nhiệm
Giải thích Kluvers (2003); Dunsire (1978) quoted in Stewart
(1984); Bird (1973) Liability Nghĩa vụ Jones (1977) quoted in Stewart (1984); Dubnick (2003)
Give an account Ủy quyền nghĩa vụ giải thích
“Ackson (1982) quoted in Hyndman & Anderson (1995); Osborne (2004); Dunsire (1978) quoted inStewart (1984); Jones (1977) quoted in Stewart (1984);Mulgan (2000b); Roberts & Scapens (1985); Gray & cộng sự (1987)”
Obligation Nghĩa vụ “Pollitt (2003) quoted in Bovens (2006); Kluvers
(2003); Normanton quoted in Stewart (1984); Mulgan (2000a); Steccolini (2004); Bird (1973); Frink & Klimosky (2004); Erdogan & cộng sự (2004); Ebrahim (2003); Malena & cộng sự (2004); Grant & Keohane (2005)”
Quyền hạn và trách nhiệm
Run business on one’s behalf Ủy quyền Cadbury (1992)
Quyền hạn và trách nhiệm
Theo từ điển tiếng Anh Oxford khái niệm "trách nhiệm" là (1) "trạng thái hoặc hiện thực mà ai đó có nghĩa vụ đối phó với một cái gì hoặc có quyền kiểm soát người nào đó"; (2) “tình trạng hoặc hiện thực mà ai đó phải chịu trách nhiệm hoặc để đổ lỗi cho một cái gì đó”; (3) “cơ hội hoặc khả năng hành động độc lập và đưa ra quyết định mà không cần ủy quyền” (p.1501) Theo Từ điển tiếng Việt (p.1020)
Kết quả nghiên cứu định lượng
4.3.1 Kiểm định mô hình đo lường
4.3.1.1 Kiểm định mô hình đo lường lần 1
Hệ số Cronbach’s Alpha được dùng để đánh giá độ tin cậy của thang đo và độ tin cậy tổng hợp Qua kết quả kiểm định 50 thang đo cho thấy có 1 thang đo (CBTT3) có hệ số CR là 0,67< 0,70 do đó, tác giả đã loại thang đo này (Hình 4.3). Kết quả sau khi loại thang đo CBTT3 làm phương sai trích trung bình EVA tăng lên Số biến quan sát còn lại là 49 biến.
Nguồn: Phân tích dựa trên phần mềm SmartPLS 4.0.9.8
Hình 4.4 Mô hình đo lường lần 1 hệ số CR để đánh giá độ tin cậy tổng hợp Kết quả Bảng 4.4 cho thấy các giá trị Cronbach’s Alpha nằm trong khoảng 0,889 (NLKT) đến 0,950 (CLBCTC) Các giá trị của độ tin cậy tổng hợp dao động trong khoảng 0,890 (NLKT) đến 0,951 (CLBCTC) Giá trị của hệ số Cronbach’s Alpha và độ tin cậy tổng hợp đều lớn hơn 0,7 (Nunnally, 1978) cho thấy độ tin cậy của các cấu trúc trong mô hình Các giá trị phương sai trích (AVE) nằm trong khoảng từ 0,638 đến 0,836 đều lớn hơn 0,5, phù hợp với đề xuất của Fornell & Larcker (1981) chứng tỏ thang đo đạt giá trị hội tụ.
Bảng 4.4 Kết quả đo lường độ tin cậy thang đo và giá trị hội tụ
Hệ số Cronbach's Alpha (α)) Độ tin cậy tổng hợp (rho_a) Độ tin cậy tổng hợp (rho_c)
Giá trị phương sai trích (AVE)
Nguồn: Kết quả phân tích trên SmartPLS 4.0.9.8
Giá trị phân biệt (discriminant validity) là việc xem xét mức độ khác biệt giữa các khái niệm (Fornell & Larcker, 1981) Kiểm tra giá trị phân biệt nhằm chỉ ra khái niệm trong nghiên cứu là duy nhất và khác với các khái niệm khác Có 3 công cụ sử dụng phổ biến để đánh giá mức độ chính xác về sự phân biệt gồm (i) so sánh giá trị √𝐴𝑉𝐸 với các hệ số tương quan bất kỳ của nhân tố đó với các nhân tố khác (Fornell & Larcker, 1981), (ii) so sánh hệ số tải ngoài và hệ số tải chéo (Cross Loadings), và
(iii)đánh giá chỉ số HTMT (Heterotrait-Monotrait Ratio) (Henseler & cộng sự, 2015).
Chỉ số HTMT được dùng để đánh giá mối tương quan có thực sự tồn tại giữa các thang đo của các cặp khái niệm trong mô hình nghiên cứu Đây là kỹ thuật mới để kiểm tra giá trị phân biệt trong PLS-SEM và được xem là kỹ thuật tiên tiến hơn so với hai phương pháp trên Giá trị HTMT tại Bảng 4.5 cho chúng ta thấy không có cặp biệt.
Bảng 4.5 Giá trị HTMT (Heterotrait-Monotrait ratio)
CBTT CLBCTC KSNB KTDT NLKT CNTNGT TNGT
Nguồn: Kết quả phân tích trên SmartPLS 4.0.9.8
Qua kiểm định mô hình đo lường cho biết các thang đo của những biến tiềm ẩn được sử dụng đạt được độ tin cậy và giá trị Do đó, các thang đo tiếp tục được sử dụng để phân tích mô hình cấu trúc.
4.3.2 Kiểm định sự phù hợp của mô hình cấu trúc
4.3.2.1 Kiểm định đa cộng tuyến
Kết quả kiểm định Mục 4.3.1 chỉ ra mô hình đo lường phù hợp, tác giả tiếp tục đánh giá sự phù hợp của mô hình cấu trúc Hệ số phóng đại phương sai VIF dùng để kiểm tra hiện tượng đa cộng tuyến Theo Lowry & Gaskin (2014, trích Hà Nam Khánh Giao & Bùi Nhất Vương, 2019, p.438) “các vấn đề đa cộng tuyến tồn tại giữa biến ngoại sinh tương ứng với biến nội sinh Nếu giá trị hệ số phương sai phóng đại (VIF) lớn hơn 5 hoặc nhỏ hơn 0,2 thì có các vấn đề đa cộng tuyến với các biến tiềm ẩn” Theo kết quả hiển thị ở Bảng 4.6 cho thấy tất cả giá trị VIF đều nhỏ hơn 5, giá trị tối đa 3,635 (nhỏ hơn 5) và giá trị tối thiểu là 1,000 (hơn 0,2) cho thấy mô hình không có hiện tượng đa cộng tuyến
Nguồn: Kết quả phân tích trên SmartPLS 4.0.9.8
4.3.2.2 Đánh giá mức ý nghĩa và sự phù hợp của các mối quan hệ trong mô hình cấu trúc
Việc đánh giá sự phù hợp của mô hình được thực hiện trên Bootstrapping trong phần mềm SmartPLS 4.0.9.8 nhằm đánh giá hệ số đường dẫn của mô hình cấu trúc Kết quả kiểm định mối quan hệ trực tiếp giữa các cấu trúc căn cứ hệ số đường dẫn (ơ) và p-value để đỏnh giỏ sự tỏc động của cỏc biến ngoại sinh đến biến nội sinh.
Bảng 4.7 cho thấy các giá trị quan trọng đối với các hệ số đường dẫn được xác định từ quá trình Bootstrapping.
Bảng 4.7 Mối quan hệ trực tiếp giữa các cấu trúc trong mô hình
Giả thuyết Mối quan hệ R 2 Hệ số đường dẫn ( β ) P-values Kết quả
Mô hình 1 Trách nhiệm giải trình kế toán khu vực công (TNGT)
Mô hình 3 Chất lượng BCTC 35,8%
Mô hình 4 Cảm nhận TNGT 38,0%
Nguồn: Kết quả phân tích trên SmartPLS 4.0.9.8
(TNGT) với trọng số hồi quy ơ = 0,242 và p-value=0,000, phự hợp với kết quả nghiên cứu của (Frink & Klimoski, 1998; Tetlock, 1992; Overman & cộng sự,
2021) Vì vậy, giả thuyết H 1 được hỗ trợ về mặt thống kê Kết quả này hàm ý rằng, không chỉ nhu cầu, quyền hạn và trình độ của người sử dụng BCTC ảnh hưởng tới TNGT kế toán khu vực công tại Việt Nam mà chúng còn phụ thuộc vào cảm nhận của bên giải trình Theo đó, cảm nhận của bên giải trình cũng có ảnh hưởng tới việc thực thi TNGT của chính họ Điều này được thúc đẩy bởi lý thuyết hành vi tự định, nghĩa là ý định thực hiện hành động và cách thức thực hiện hành động của cá nhân phụ thuộc vào phỏng đoán của họ về kỳ vọng của bên liên quan. Đối với giả thuyết H2, kết quả chỉ ra rằng Hệ thống KSNB của bên giải trình (KSNB) không có tương quan đến TNGT kế toán khu vực công với trọng số hồi quy ơ = 0,026 và p-value=0,578, phự hợp với kết quả nghiờn cứu của Al-Shetwi & cộng sự (2011) và Setiyawati (2013) Tuy nhiên, không nhất quán với các nghiên cứu của (Arena, 2013; Kartini, 2012) Kết quả này hàm ý rằng, Hệ thống KSNB không có tương quan có ý nghĩa thống kê đến khả năng chịu trách nhiệm cung cấp TTKT đầy đủ và thích hợp cho bên được giải trình. Đối với giả thuyết H3 kết quả chỉ ra rằng kế toán dồn tích (KTDT) có tác động tớch cực đến TNGT kế toỏn khu vực cụng với trọng số hồi quy ơ = 0,306 và p- value=0,000, phù hợp với kết quả nghiên cứu của (Guthrie, 1998; Ryan, 1998; Bastani & cộng sự, 2012; Funnell & cộng sự, 2012; Ijeoma & Oghoghomeh, 2014; Tanjeh, 2016; Afolabi & cộng sự, 2023; Duenya & cộng sự, 2017) Vì vậy, giả thuyết H 3 được hỗ trợ về mặt thống kê Kết quả này hàm ý rằng, việc áp dụng kế toán dồn tích theo CMKT khu vực công quốc tế có ảnh hưởng tích cực và đáng kể đối với việc duy trì mối quan hệ TNGT kế toán khu vực công giữa hai bên. Đối với giả thuyết H4 kết quả chỉ ra rằng Chất lượng BCTC (CLBCTC) có tỏc động tớch cực đến TNGT kế toỏn khu vực cụng với trọng số hồi quy ơ = 0,156 và p- value=0,021, phù hợp với kết quả nghiên cứu của (Ryan & cộng sự 2002b;Tooley & chất lượng BCTC đơn vị công có ảnh hưởng tích cực đến duy trì mối quan hệ TNGT kế toán khu vực công giữa hai bên, góp phần hình thành cơ chế giải trình hữu hiệu. Đối với giả thuyết H5 liên quan đến tương quan giữa nhân tố CBTT với TNGT với trọng số hồi quy ơ =0,133 và p-value=0,045, cú ý nghĩa thống kờ Do đú, giả thuyết H 5 được hỗ trợ về mặt thống kê Kết quả này nhất quán với kết quả nghiên cứu của (Ebrahim, 2003; Pablos & cộng sự, 2002; Halachmi, 2002; Ebrahim, 2003, Coy & cộng sự, 2001; Steccolini, 2004) Kết quả này hàm ý rằng CBTT đầy đủ và kịp thời góp phần gia tăng tính minh bạch và qua đó tăng cường TNGT. Đối với giả thuyết H6, kết quả chỉ ra rằng Năng lực kế toán (NLKT) về quyền hạn và trách nhiệm của bên được giải trình có tác động tích cực và đáng kể đến TNGT kế toỏn khu vực cụng với trọng số hồi quy ơ = 0,118 và p-value=0,008, phù hợp với kết quả nghiên cứu của (Frink & Klimoski, 1998; Tetlock, 1992; Overman & cộng sự, 2021) Vì vậy, giả thuyết H 6 được hỗ trợ về mặt thống kê Kết quả này hàm ý rằng, không chỉ nhu cầu, quyền hạn và trình độ của người sử dụng BCTC ảnh hưởng tới nội dung giải trình kế toán trong khu vực công tại Việt Nam mà chúng còn phụ thuộc vào khả năng cung cấp TTKT của bên giải trình Theo đó, năng lực cung cấp TTKT của bên giải trình cũng có ảnh hưởng tới TNGT của chính họ Trong lĩnh vực kế toán, kết quả này phù hợp với kết quả nghiên cứu của Dewi & cộng sự (2019) như hiểu biết về chính sách và thủ tục kế toán (Aramide & Bashir, 2015); kiến thức chuyên môn nghề nghiệp của kế toán (Trương Á Bình, 2017).
Như vậy, trong 5 nhân tố có ảnh hưởng tích cực đến TNGT kế toán khu vực công, có 3 nhân tố có ảnh hưởng tích cực và đáng kể hơn cả là kế toán dồn tích(KTDT), cảm nhận trách nhiệm giải trình (CNTNGT), và chất lượng BCTC(CLBCTC) Nhân tố công bố thông tin (CBTT) và Năng lực kế toán (NLKT) có ảnh hưởng có ý nghĩa thống kê nhưng hệ số đường dẫn thấp hơn Nhân tố Hệ thốngKSNB (KSNB) không có ý nghĩa thống kê. quyền hạn và trách nhiệm của bên được giải trình Trong kế toán khu vực công, biết được nhu cầu của người sử dụng thông tin, nhận thức được khả năng hiểu biết và hiểu được hậu quả nếu cung cấp các thông tin sai lệch sẽ ảnh hưởng đến việc xây dựng và áp dụng các CMKT, mức độ CBTT, việc thiết kế và vận hành Hệ thống KSNB trong tổ chức nhằm đạt được mục tiêu (Hình 4.4).
Nguồn: Kết quả phân tích trên SmartPLS 4.0.9.8
Hình 4.5 Mô hình cấu trúc tuyến tính TNGT kế toán khu vực công
4.3.2.3 Đánh giá mức độ dự báo R 2
Bảng 4.7, hệ số xác định R 2 là 70,8% cho biết mức độ giải thích của biến nội sinh (TNGT) bởi các biến ngoại sinh (CNTNGT, KTDT, CLBCTC, CBTT, NLKT) liên quan đến nó là khá cao Điều đó cho thấy khả năng dự báo của mô hình là đáng kể Tiếp theo, cảm nhận trách nhiệm giải trình (CNTNGT) cũng được dự báo khá tốt với hệ số R 2 là 38%; chất lượng BCTC và mức độ CBTC với hệ số tương ứng R 2 là 35,8% và 35,6% có mức độ dự báo trung bình. biến ngoại sinh trong việc giải thích cho sự thay đổi của biến nội sinh Trong mô hình 1 (TNGT), kết quả cho thấy TNGT kế toán khu vực công phụ thuộc nhiều nhất vào nhân tố Kế toán dồn tích (KTDT, f 2 = 0,125) Các nhân tố còn lại gồm CNTNGT (f 2 =0,079), Chất lượng BCTC (f 2 =0,023), Năng lực kế toán (f 2 =0,020), Công bố thông tin (f 2 =0,018).
Trong mô hình 2, Năng lực kế toán của bên giải trình có tác động mạnh đến cảm nhận trách nhiệm giải trình (f 2 = 0,612).
Trong mô hình 3, Năng lực kế toán của bên giải trình có tác động mạnh đến Chất lượng BCTC (f 2 = 0,558).
Trong mô hình 4, Năng lực kế toán của bên giải trình có tác động mạnh đến mức độ CBTT (f 2 = 0,554).
Bảng 4.8 Mức độ ảnh hưởng bởi quy mô
Nguồn: Kết quả phân tích mô hình cấu trúc trên SmartPLS 4.0.9.8
4.3.2.5 Đánh giá mức độ chính xác về dự báo Q 2
Hệ số Q 2 dùng cho mô hình đo lường kết quả và được tính toán cho các biến nội sinh gồm công bố thông tin (CBTT), chất lượng BCTC (CLBCTC), cảm nhậnTNGT (CNTNGT) và TNGT Hair và cộng sự (2019), giá trị Q 2 lớn hơn 0 là có ý nghĩa và đồng thời đưa ra mức độ của hệ số Q 2 cao hơn 0, 0,25, 0,5 tương ứng với mức độ chính xác dự báo thấp, trung bình và cao. công.
Bảng 4.9 Giá trị của hệ số Q 2
Nguồn: Kết quả phân tích mô hình cấu trúc trên SmartPLS 4.0.9.8
4.3.3 Kiểm tra tác động trung gian
Quy trình 2 bước của Nitzl & cộng sự (2016) được áp dụng để kiểm tra tác động trung gian của Cảm nhận trách nhiệm giải trình (CNTNGT), Chất lượng BCTC (CLBCTC) và Công bố thông tin (CBTT) trong mối quan hệ giữa Năng lực kế toán (NLKT) của bên giải trình về TNGT Các biến độc lập (Năng lực kế toán,
Kế toán dồn tích, Cảm nhận trách nhiệm giải trình, và Chất lượng BCTC) được kiểm tra đều tác động trực tiếp đến TNGT kế toán khu vực công.
Bước 1, kiểm tra tác động từ hai biến trung gian là chất lượng BCTC và CBTT đến TNGT kế toán khu vực công Kết quả cho thấy các mối quan hệ này đều có ý nghĩa.
Bảng 4.10 Ảnh hưởng của biến trung gian
Mối quan hệ trung gian Hệ số hồi quy mẫu
Nguồn: Kết quả phân tích mô hình cấu trúc trên SmartPLS 4.0.9.8
Tại bước 2, khi kiểm tra đồng thời tác động của Năng lực kế toán của bên giải trình và ba biến trung gian là Cảm nhận TNGT, Chất lượng BCTC và CBTT đến
Chất lượng BCTC, Công bố thông tin và Cảm nhận TNGT là các biến trung gian một phần, cụ thể: Đối với giả thuyết H7: Công bố thông tin (CBTT) làm trung gian cho mối quan hệ giữa Năng lực kế toán của bên giải trình và TNGT Kết quả phân tích cho thấy ảnh hưởng giỏn tiếp ơ =0,079 với p-value = 0,047 cú ý nghĩa thống kờ Do đú, CBTT làm trung gian cho mối quan hệ giữa Năng lực kế toán của bên giải trình và TNGT Mặt khác, hệ số đường dẫn ảnh hưởng trực tiếp từ Năng lực kế toán đến TNGT là ơ = 0,118 cú p-value = 0,008 cú ý nghĩa thống kờ Vỡ vậy, CBTT làm trung gian một phần. Đối với giả thuyết H8: Chất lượng BCTC (CLBCTC) làm trung gian cho mối quan hệ giữa Năng lực kế toán của bên giải trình và TNGT Kết quả phân tích cho thấy ảnh hưởng giỏn tiếp cú hệ số ơ =0,149 với p-value = 0,000 cú ý nghĩa thống kờ.
Bàn luận kết quả nghiên cứu
Kết quả kiểm định mô hình đo lường nhằm đánh giá độ tin cậy, giá trị hội tụ và giá trị phân biệt của thang đo Mô hình ban đầu với tổng cộng 50 thang đo sử dụng là các biến quan sát để đo lường ảnh hưởng của 6 nhân tố tới TNGT kế toán khu vực công Kết quả sau hai lần phân tích không loại trừ nhân tố nào hay hợp nhất các nhân tố lại, chỉ loại bỏ 1 thang đo thuộc nhân tố CBTT Sau khi loại trừ 01 thang đo không phù hợp, các chỉ số đánh giá thang đo trên cả ba tiêu chí đều đạt yêu cầu, nghĩa là thang đo các khái niệm trong mô hình đo lường đều có giá trị.
Về mô hình cấu trúc, kết quả kiểm định 9 giả thuyết nghiên cứu xác nhận ảnh hưởng trực tiếp của 5 nhân tố và gián tiếp qua 3 nhân tố trung gian một phần (biến độc lập) lên TNGT (biến phụ thuộc) Có 8 giả thuyết được chấp nhận Theo đó mô hình cấu trúc trong nghiên cứu được cấu thành từ 4 mô hình con gồm (i) mô hình hồi quy là các nhân tố tác động trực tiếp đến TNGT (Mô hình 1); (ii) mô hình hồi quy đơn giữa biến độc lập là Năng lực kế toán của bên giải trình và biến phụ thuộc là CBTT (Mô hình 2); (iii) mô hình hồi quy đơn giữa biến độc lập là Năng lực kế toán của bên giải trình và biến phụ thuộc là Chất lượng BCTC (Mô hình 3) và(iii) mô hình hồi quy đơn giữa biến độc lập là Năng lực kế toán của bên giải trình và biến phụ thuộc là Cảm nhận trách nhiệm giải trình (Mô hình 4) Kết quả xác định mức độ giải
Kết quả kiểm định mô hình đo lường và mô hình cấu trúc cho thấy TNGT kế toán khu vực công phụ thuộc chủ yếu vào việc duy trì mối quan hệ giải trình giữa các bên thông qua khả năng nhận thức của bên giải trình đối với bên được giải trình. Tổng hợp kết quả nghiên cứu trước liên quan và các lý thuyết ủng hộ cho các giả thuyết nghiên cứu được chấp nhận Bảng 4.12.
Bảng 4.12 Bảng so sánh kết quả nghiên cứu
STT Giả thuyết nghiên cứu Kỳ vọng
Kết quả Lý thuyết và kết quả các nghiên cứu trước ủng hộ giả thuyết nghiên cứu
1 H1: Cảm nhận của bên giải trình về quyền hạn và trình độ của người sử dụng BCTC ảnh hưởng tích cực đến TNGT kế toán khu vực công.
Lý thuyết đại diện Frink & Klimoski, 1998; Tetlock, 1992; Overman & cộng sự, 2021
2 H2: Hệ thống KSNB có ảnh hưởng tích cực đến TNGT kế toán khu vực công + Bác bỏ
Arena, 2013; Kartini, 2012; Al-Shetwi & cộng sự, 2011; Setiyawati, 2013
3 H3: Việc áp dụng kế toán dồn tích theo CMKT khu vực công quốc tế có ảnh hưởng tích cực đến TNGT kế toán khu vực công + Chấp nhận
Lý thuyết thông tin hữu ích; Guthrie, 1998; Ryan, 1998; Bastani & cộng sự, 2012; Funnell & cộng sự, 2012; Ijeoma và Oghoghomeh, 2014; Tanjeh, 2016; Abimbola & cộng sự, 2017; Duenya & cộng sự, 2017
4 H4: Chất lượng BCTC có ảnh hưởng tích cực đến TNGT kế toán khu vực công.
Lý thuyết thông tin hữu ích; Ryan & cộng sự, 2002b; Tooley & Hooks, 2010; Akhidime 2012; Olomiyete 2014; Abata & Adejuwon, 2012; Mande 2015.
5 H5: Mức độ CBTT có ảnh hưởng tích cực đến TNGT kế toán khu vực công.
Lý thuyết thông tin hữu ích;
Lý thuyết các bên liên quan;
6 H6: Năng lực kế toán của bên giải trình có ảnh hưởng tích cực đến TNGT kế toán khu vực công + Chấp nhận
Lý thuyết quản lý; Lý thuyết đại diện
Dewi và cộng sự, 2019; Aramide & Bashir, 2015; Trương Á Bình, 2017;
Nguồn: Tổng hợp tác giả
Giả thuyết H 1 : Cảm nhận của bên giải trình về quyền hạn và trình độ của người sử dụng BCTC ảnh hưởng tích cực đến TNGT kế toán khu vực công.
Như đã thảo luận bên trên, lý thuyết đại diện chỉ ra rằng luôn tồn tại sự bất cân xứng thông tin và xung đột lợi ích giữa người thừa hành (bên trong tổ chức) và người ủy quyền (bên ngoài tổ chức) Việc đưa ra các quyết định của người thừa hành (người giải trình) ảnh hưởng từ việc nhận thức tính chính danh và khả năng đánh giá từ người được giải trình Dưới góc độ xã hội, khả năng giải trình trách nhiệm đề cập đến bên giải trình dưới góc độ cá nhân là cảm nhận, nhận thức và hiểu biết về nguồn giải trình là gì và các tiêu chuẩn giải trình cần phải đáp ứng theo yêu cầu của bên được giải trình hoặc rộng hơn là mong đợi hợp lý của công chúng. Dưới góc độ tổ chức, khả năng giải trình được nhìn nhận dựa trên quy trình và kết quả đạt được của đơn vị công Chúng thường được quy định tương ứng với chức năng, nhiệm vụ của từng đơn vị công và vai trò của tổ chức này đối với xã hội Một số nghiên cứu dựa trên tình huống giả định đã chỉ ra sự khác biệt về khả năng giải trình khi cá nhân biết được nguồn giải trình là gì so với trường hợp không biết hoặc áp lực giải trình là cao Trong khi đó, nhiều nghiên cứu thực nghiệm đã chỉ ra áp lực thực hiện TNGT trong các đơn vị công cao hơn, có phạm vi rộng hơn và phức tạp hơn so với các đơn vị thuộc khu vực tư (Parker & Gould, 1999; Samkin & Schneider, 2010; Sinclair, 1995; Wynne, 2004) Bởi vì TNGT trong khu vực công là cơ sở tồn tại của mọi hệ thống quyền hành và là nguồn gốc dẫn tới sự tự nguyện tuân thủ quyền hành đó Chúng được xây dựng
Overman & cộng sự (2021) xác nhận rằng TNGT gồm hai đặc điểm (1) nhận thức về tính thẩm quyền và (2) nhận thức về trình độ của bên được giải trình Theo đó, bên giải trình phải nhận thức đúng về nghĩa vụ giải trình của mình là gì, thực hiện nó như thế nào, cho ai và bằng cách nào BCTC khu vực công là phương tiện cung cấp thông tin tin cậy cho bên được giải trình về kết quả thực thi nhiệm vụ của người giải trình Nội dung truyền tải trong các loại BCTC khu vực công là câu trả lời của bên giải trình Tuy nhiên, do có lợi thế về thông tin hơn so với bên được giải trình, bên giải trình có thể cung cấp thông tin thiếu chính xác, không kịp thời và không khách quan Vì vậy, trong khu vực công, tính liêm chính là một trong những nguyên tắc quan trọng nhất, hơn cả những nguyên tắc khác (Shariman & cộng sự,
2017) Về mặt báo cáo, bất kỳ thông tin và thuyết minh nào được công bố về các hoạt động, các quyết định và số liệu liên quan của các đơn vị công phải chính xác, đầy đủ hơn những gì thường được quy định trong BCTC và báo cáo thường niên của các doanh nghiệp (Nelson & cộng sự, 2003; Normanton, 1971).
Kết quả kiểm tra mô hình cấu trúc cho thấy Cảm nhận TNGT về nhu cầu, thẩm quyền và trình độ của người sử dụng BCTC ảnh hưởng cùng chiều và đáng kể tới TNGT kế toán khu vực công ở Việt Nam.
Trong thực tiễn khu vực công ở Việt Nam BCTC khu vực công được lập và cung cấp đều dựa trên luật và các quy định tập trung định hướng cho mục đích kiểm soát nhiều hơn là cung cấp thông tin cho việc ra quyết định Theo đó, thông tin trọng yếu được quy định trong các BCTC khu vực công phần lớn nhằm đáp ứng yêu cầu của nhà quản lý hoặc cấp trên của nhà quản lý thay vì cung cấp cho công chúng, người dân để họ có đủ thông tin và cơ sở giám sát việc thực hiện nhiệm vụ của các chính quyền các cấp Tuy nhiên, với sự lớn mạnh không ngừng của các trang mạng xã hội đã tạo ra một thế giới mới “ảo” có nhiều/sẵn thông tin hơn để chia sẻ, trao đổi và bình luận Theo đó, người dân được xem là bên luôn có ít thông tin hơn nhưng khi hiện diện trên các trang mạng xã hội lại trở thành những chuyên gia đưa ra các ý kiến bình nhận lại vai trò, quyền hạn và trách nhiệm của mình trong việc quản lý, sử dụng NSNN và thực hiện TNGT thông qua các phương tiện truyền thông như trả lời chất vấn cử tri, cung cấp nhiều thông tin hơn cho công chúng Cùng với đó, các cơ quan nhà nước có thẩm quyền xây dựng và ban hành chính sách cũng đã tuân thủ hơn quy trình tham vấn lấy ý kiến người dân, cộng đồng doanh nghiệp và các bên liên quan trước khi ban hành các quy định pháp luật Những thay đổi này được ghi nhận từ nghị quyết của Đảng, chẳng hạn, Văn kiện Đại hội Đại biểu toàn quốc lần thứ XIII của Đảng Cộng sản Việt Nam (1- 2021) chỉ rõ định hướng giai đoạn 2021 -
2030 “Xây dựng và hoàn thiện Nhà nước pháp quyền XHCN trong sạch, vững mạnh, tinh gọn, hoạt động hiệu lực, hiệu quả, vì nhân dân phục vụ và vì sự phát triển của đất nước Tăng cường công khai, minh bạch, trách nhiệm giải trình, kiểm soát quyền lực gắn với siết chặt kỷ luật, kỷ cương trong hoạt động của Nhà nước và của cán bộ, công chức, viên chức” hoặc thường được đề cập trong các báo cáo tổng kết đánh giá việc thực hiện các nghị quyết, chính sách, quy định. Trong đó, yêu cầu công khai thông tin, thực hiện quyền giám sát của cộng đồng dân cư và thực hiện chức năng giải trình là những quy định bắt buộc trong các quy định pháp luật Xu hướng này cho thấy khi cán bộ, công chức trong các đơn vị công càng nhận thức đúng nhu cầu thông tin của người dân (quyền được biết thông tin), quyền hạn của người dân (quyền tiếp cận thông tin để thực hiện chức năng giám sát), trình độ người dân (khả năng sử dụng thông tin để phân tích đưa ra các ý kiến đánh giá) thì việc thực thi TNGT càng cao và càng thực chất hơn.
Khi đó, mô hình khái niệm kế toán khu vực công không chỉ hướng đến tập trung nhiều hơn vào mục tiêu cung cấp thông tin đầy đủ và thích hợp cho cấp trên, cơ quan kiểm tra, giám sát mà còn phải cung cấp thông tin thích hợp và dễ hiểu cho công chúng nhất là việc giải trình với các bên liên quan thông qua việc cung cấp thông tin trên BCTC đối với việc quản lý và sử dụng nguồn lực công có đạt được mục tiêu đề ra, có tiết kiệm và hiệu quả Kết quả này cũng hàm ý rằng, khi cán bộ,công chức - trình kế toán khu vực công theo hướng công khai, minh bạch, ổn định, lấy quyền và lợi ích hợp pháp, chính đáng của người dân, doanh nghiệp làm trọng tâm để cung cấp thông tin Điều này quyết định việc vận hành cơ chế giải trình kế toán khu vực công gồm
(i) thời điểm cung cấp và công khai thông tin; (ii) hình thức và nội dung các BCTC cần cung cấp và công khai và (iii) hình thức công khai và phản hồi thông tin được cung cấp (Schillemans, 2016) Theo đó, mức độ, thời điểm và chất lượng TTKT được cung cấp sẽ phụ thuộc vào phỏng đoán của cán bộ, công chức - viên chức về nhu cầu và mong muốn của công chúng đối với các TTKT (Frink & Klimoski, 1998; Tetlock, 1992) Nhận thức thay đổi lại có tác động trở lại tới hành vi, quyết định của người giải trình theo nhiều phương thức khác nhau (Overman & cộng sự,
2021) Tuy nhiên, điều này chưa đủ để duy trì được mối quan hệ giải trình bền vững và hiệu quả Nhận thức đúng của cán bộ, công chức - viên chức đối với thẩm quyền và trình độ của người sử dụng TTKT sẽ có tác động tích cực và đáng kể lên TNGT là hướng tới cung cấp thông tin nhiều hơn, kịp thời hơn, thích hợp và dễ hiểu hơn cho công chúng Kết quả nghiên cứu này cũng nhất quán với các nghiên cứu (Frink
& Klimoski, 1998; Tetlock, 1992; Overman & cộng sự, 2021).
Giả thuyết H 2 : Hệ thống KSNB có ảnh hưởng tích cực đến TNGT kế toán khu vực công.
Lý thuyết quản lý hình thành dựa trên giả định có sự đồng nhất mục tiêu giữa cá nhân quản lý và mục tiêu tổ chức Trong quản trị công, lý thuyết này đặt nền móng cho việc hình thành “vai trò và trách nhiệm của bên ủy quyền và bên đại diện liên quan đến mối quan hệ mua sắm công nhằm phát triển các phương pháp hiệu quả hơn để đảm bảo TNGT” (Dicke & Ott, 2002) Khi lãnh đạo trong các đơn vị công quan niệm thành công của tổ chức được xem là hoàn thành nhiệm vụ chính trị(thành công cá nhân), họ giao quyền và tăng cường vai trò kiểm soát nhiều hơn thông qua việc xây dựng cho mình hệ thống KSNB và vận hành chúng nhằm góp phần xây dựng hình ảnh cá nhân mình trước cấp trên và công chúng. thống kê Kết quả nghiên cứu này nhất quán với nghiên cứu của (Al-Shetwi & cộng sự, 2011) và Setiyawati (2013) nhưng lại trái với các phát hiện hệ thống KSNB hữu hiệu góp phần tăng cường TNGT (Arena, 2013; Kartini, 2012; Setiyawati, 2013). Theo đó, kết quả này hàm ý rằng nhận thức KSNB trong các đơn vị công không thực sự hữu hiệu trong việc ngăn ngừa gian lận, tham nhũng và lạm quyền.
Theo báo cáo tổng kết đánh giá thực hiện 10 năm đấu tranh phòng, chống tham nhũng, tiêu cực (BCHTW, 2022) đã đánh giá “công tác cán bộ, cải cách hành chính, bảo đảm tính công khai, minh bạch; xác định rõ TNGT trong các cơ quan tổ chức, đơn vị …” Điều này cho thấy trong khu vực công ở Việt Nam yêu cầu tăng cường hơn nữa tính minh bạch và TNGT trong quản lý, sử dụng tiền và tài sản nhà nước ngày càng trở nên cấp thiết và phải được thực hiện nghiêm túc (BCHTW,