ĐỀ án môn học KIỂM TOÁN đề tài các NHÂN tố ẢNH HƯỞNG tới xét đoán CHUYÊN môn của KIỂM TOÁN VIÊN độc lập ở VIỆT NAM

TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ QUỐC DÂN Viện Kế toán – Kiểm tốn ĐỀ ÁN MƠN HỌC KIỂM TỐN ĐỀ TÀI: CÁC NHÂN TỐ ẢNH HƯỞNG TỚI XÉT ĐOÁN CHUYÊN MƠN CỦA KIỂM TỐN VIÊN ĐỘC LẬP Ở VIỆT NAM Sinh viên thực hiện: Nguyễn Thị Ngọc Hân Mã sinh viên: 11181465 Giảng viên hướng dẫn: ThS Phan Thị Thanh Loan Hà Nội, năm 2021 Đề án môn học Kiểm toán MỤC LỤC LỜI MỞ ĐẦU PHẦN I – Lý luận chung xét đốn chun mơn nhân tố ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm toán viên độc lập I.1 Khái niệm xét đốn chun mơn kiểm toán độc lập I.1.1 Khái niệm kiểm toán độc lập I.1.2 Đối tượng kiểm toán độc lập .6 I.1.3 Khái niệm xét đốn chun mơn kiểm tốn độc lập .6 I.2 Sự cần thiết tầm quan trọng xét đốn chun mơn kiểm tốn độc lập 10 I.3 Các nhân tố ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên 11 I.3.1 Nhân tố thái độ hoài nghi nghề nghiệp kiểm toán viên 11 I.3.2 Nhân tố kiến thức chuyên môn lực kiểm toán viên 12 I.3.3 Nhân tố độ khó mục tiêu kiểm tốn kinh nghiệm kiểm tốn viên 12 I.3.4 Một số mơ hình nghiên cứu nhân tố ảnh hưởng tới xét đoán chun mơn kiểm tốn viên độc lập khác .13 PHẦN II – Thực trạng nghiên cứu nhân tố ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên độc lập Việt Nam 15 II.1 Nhân tố thái độ hoài nghi nghề nghiệp kiểm toán viên 15 II.2 Nhân tố kiến thức chuyên môn, lực kinh nghiệm kiểm toán .15 II.3 Nhân tố độ khó mục tiêu kiểm tốn 16 PHẦN III – Nhận xét ưu điểm tồn kiến nghị nhằm hồn thiện mơ hình nghiên cứu nhân tố ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm toán viên độc lập Việt Nam 17 III.1 Nhận xét ưu điểm tồn thực trạng nghiên cứu nhân tố ảnh hưởng tới xét đoán chuyên mơn kiểm tốn viên độc lập Việt Nam 17 III.2 Kiến nghị nhằm hồn thiện mơ hình nhân tố ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm toán viên Việt Nam .18 Đề án môn học Kiểm tốn III.2.1 Các nhân tố khách quan tác động tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên 18 III.2.2 Các nhân tố chủ quan tác động tới xét đốn chun mơn kiểm toán viên 20 KẾT LUẬN DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO LỜI MỞ ĐẦU Cùng với phát triển kinh tế thị trường, hoạt động kiểm tốn hình thành phát triển, trở thành nhu cầu tất yếu hoạt động kinh doanh góp phần nâng cao chất lượng quản lý doanh nghiệp Trong đó, xét đốn chun mơn đóng vai trị then chốt cho thành cơng kiểm tốn nói chung kiểm tốn độc lập nói riêng Để sử dụng xét đốn nghề nghiệp cách xác hiệu quả, kiểm toán viên phải hiểu quy tắc chuẩn mực liên quan đến lĩnh vực kế toán kiểm toán Chuẩn mực Kiểm toán Quốc tế – ISA 200 nhấn mạnh tầm quan trọng việc thực xét đốn chun mơn giai đoạn lập kế hoạch trình thực kiểm toán Tương tự, Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam – VSA 200 yêu cầu kiểm toán viên phải thực xét đốn chun mơn ln trì thái độ hồi nghi nghề nghiệp suốt q trình lập kế hoạch thực kiểm tốn Sai lầm xét đoán kiểm toán viên độc lập ảnh hưởng đến nhiều đối tượng khác sử dụng thơng tin Báo cáo tài chính, khiến họ sai lệch việc đưa định kinh tế Từ đó, xét đốn khơng đảm bảo gây suy giảm uy tín nghề nghiệp kiểm tốn viên, hay chí dẫn đến việc kiểm toán viên phải gánh chịu trách nhiệm hình phạt pháp lý Bên cạnh đó, quy trình kiểm toán kế toán bối cảnh kinh tế ngày trở nên phức tạp, trở thành thách thức lớn việc đưa xét đốn chun mơn kiểm tốn viên Nói xét đốn chun mơn, ta nhận thấy vấn đề mang tính định tính nhiều định lượng, nhiên mà lượng hóa nhân tố ảnh hưởng hay xây dựng mơ hình nhân tố ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên hay xa đưa quy tắc riêng cho việc đảm bảo xác hiệu thực xét đốn chun mơn kiểm tốn viên, cụ thể lĩnh vực kiểm toán độc lập Việt Nam điều quan trọng cần thiết Đề án mơn học Kiểm tốn Cùng với giúp đỡ hướng dẫn ThS Phan Thị Thanh Loan, em tiến hành tìm hiểu chọn đề tài: “Các nhân tố ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm toán viên độc lập Việt Nam” Cấu trúc đề án bao gồm ba phần: Phần I: Lý luận chung xét đốn chun mơn nhân tố ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm toán viên độc lập; Phần II: Thực trạng nghiên cứu nhân tố ảnh hưởng tới xét đoán chuyên mơn kiểm tốn viên độc lập Việt Nam; Phần III: Nhận xét ưu điểm tồn kiến nghị nhằm hồn thiện mơ hình nghiên cứu nhân tố ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm toán viên độc lập Việt Nam Đề án mơn học Kiểm tốn PHẦN I – Lý luận chung xét đốn chun mơn nhân tố ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm toán viên độc lập I.1 Khái niệm xét đoán chuyên mơn kiểm tốn độc lập I.1.1 Khái niệm kiểm tốn độc lập Theo Giáo trình Lý thuyết kiểm tốn (GS TS Nguyễn Quang Quynh, 2017): Phân theo tổ chức máy kiểm tốn, phân kiểm tốn thành Kiểm toán Nhà nước, Kiểm toán độc lập Kiểm toán nội Phân theo đối tượng cụ thể, kiểm tốn phân thành Kiểm tốn (bảng khai) tài chính, Kiểm tốn hoạt động Kiểm tốn liên kết Theo Điều 5, Luật Kiểm toán độc lập số 67/2011/QH12 trình bày: “1 Kiểm tốn độc lập việc kiểm toán viên hành nghề, doanh nghiệp kiểm toán, chi nhánh doanh nghiệp kiểm tốn nước ngồi Việt Nam kiểm tra, đưa ý kiến độc lập báo cáo tài cơng việc kiểm tốn khác theo hợp đồng kiểm toán Cụ thể loại kiểm toán độc lập sau: Kiểm toán báo cáo tài việc kiểm tốn viên hành nghề, doanh nghiệp kiểm toán, chi nhánh doanh nghiệp kiểm toán nước Việt Nam kiểm tra, đưa ý kiến tính trung thực hợp lý khía cạnh trọng yếu báo cáo tài đơn vị kiểm toán theo quy định chuẩn mực kiểm toán 10 Kiểm toán tuân thủ việc kiểm toán viên hành nghề, doanh nghiệp kiểm toán, chi nhánh doanh nghiệp kiểm tốn nước ngồi Việt Nam kiểm tra, đưa ý kiến việc tuân thủ pháp luật, quy chế, quy định mà đơn vị kiểm toán phải thực 11 Kiểm toán hoạt động việc kiểm toán viên hành nghề, doanh nghiệp kiểm toán, chi nhánh doanh nghiệp kiểm tốn nước ngồi Việt Nam kiểm tra, đưa ý kiến tính kinh tế, hiệu lực hiệu hoạt động phận tồn đơn vị kiểm tốn.” Tuy nhiên thực tế, nhắc kiểm toán độc lập Việt Nam nói riêng giới nói chung, lĩnh vực đặc trưng kiểm tốn độc lập kiểm tốn tài Lí cơng việc kiểm tốn Báo cáo tài thường doanh nghiệp Đề án mơn học Kiểm tốn kiểm tốn thực để phục vụ cho nhà quản lý, Chính phủ, ngân hàng, nhà đầu tư, nhà cung cấp khách hàng đơn vị Các doanh nghiệp kiểm tốn có tính độc lập khách thể kiểm tốn, theo đó, kết luận kiểm tốn đưa kỳ vọng khách quan tạo niềm tin lớn đông đảo người sử dụng kết kiểm tốn Chính mà đây, viết đề tài “Các nhân tố ảnh hưởng tới xét đoán chuyên mơn kiểm tốn viên độc lập Việt Nam” này, kiểm toán độc lập đề cập đến ngầm hiểu kiểm tốn tài I.1.2 Đối tượng kiểm toán độc lập Kiểm toán tài chính, đầy đủ kiểm tốn báo cáo tài hay kiểm tốn bảng khai tài chính, tích lũy đánh giá chứng kiểm toán thông tin, cụ thể thông tin cung cấp bảng khai tài thực thể kinh tế, để định báo cáo phù hợp thông tin so với chuẩn mực thiết lập Kiểm toán thực người độc lập, có lực chun mơn (Arens, 2017) Đối tượng kiểm tốn tài bảng khai tài hay báo cáo tài Theo đó, báo cáo tài hệ thống lập theo chuẩn mực chế độ kế toán toán hành, phản ánh thông tin kinh tế, tài chủ yếu đơn vị Theo Luật kế tốn Việt Nam, Báo cáo tài bao gồm: Bảng cân đối kế toán; Báo cáo kết kinh doanh; Báo cáo lưu chuyển tiền tệ Thuyết minh báo cáo tài Ở nước ngồi, hệ thống Báo cáo tài doanh nghiệp cịn có thêm Báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu Bên cạnh đó, cịn có bảng khai tài khác như: Các bảng kê khai tài sản phá sản, giải thể, bảng kê khai theo yêu cầu chủ đầu tư hay ngân hàng I.1.3 Khái niệm xét đốn chun mơn kiểm tốn độc lập Thuật ngữ “xét đốn chun mơn” sử dụng rộng rãi kiểm tốn tài chính, đề cập khái niệm kiểm toán tài “kiểm tốn thực người độc lập, có khả (xét đốn) chun mơn” Nhưng cụ thể, xét đốn chun mơn có nghĩa kiểm tốn viên? Đề án mơn học Kiểm toán Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam VSA 200 – Mục tiêu tổng thể kiểm toán viên doanh nghiệp kiểm toán thực kiểm tốn, đoạn 16: “Xét đốn chun mơn địi hỏi thiết yếu tiến hành kiểm toán Kiểm toán viên thực chuẩn mực quy định đạo đức nghề nghiệp, chuẩn mực kiểm toán, định cần thiết suốt kiểm tốn khơng sử dụng kiến thức kinh nghiệm cách phù hợp với thực tế hồn cảnh cụ thể.” Theo đó, xét đốn chun mơn hay xét đoán nghề nghiệp hiểu việc ứng dụng kiến thức kinh nghiệm tích lũy trình học tập, lao động thực tiễn với việc áp dụng tiêu chuẩn đạo đức nghề nghiệp thực định hành động thích hợp cá nhân kiểm tốn viên tình cụ thể I.1.3.1 Các kiến thức tiêu chuẩn đạo đức nghề nghiệp xét đốn chun mơn kiểm tốn viên “Các kiến thức” “tiêu chuẩn đạo đức nghề nghiệp” đề cập khái niệm hiểu hiểu biết liên quan đến lĩnh vực liên quan yêu cầu hiểu biết Chuẩn mực Kế toán, Chuẩn mực Kiểm toán, Thuế hay Tài chính… Bởi đối tượng kiểm tốn Báo cáo tài lập phận Kế tốn doanh nghiệp, phản ánh tình hình kinh doanh doanh nghiệp mối quan hệ doanh nghiệp bên khác liên quan nhà cung cấp, khách hàng quan Nhà nước Thuế, Hải quan Mà mục tiêu tổng quát kiểm tốn viên cơng ty kiểm tốn đưa ý kiến xác nhận báo cáo tài có lập sở chuẩn mực chế độ kế tốn hành chấp nhận, có tuân thủ pháp luật liên quan có phản ánh trung thực hợp lý tình hình tài khía cạnh trọng yếu Để kiểm tốn viên sử dụng xét đốn nghề nghiệp cách xác, họ phải hiểu quy tắc chuẩn mực liên quan đến kế toán kiểm toán I.1.3.2 Kinh nghiệm kiểm tốn xét đốn chun mơn kiểm tốn viên “Kinh nghiệm” khái niệm địi hỏi kiểm toán viên việc lựa chọn thủ tục kiểm toán cần thiết hay việc định cấp nhân viên thích hợp để tham gia kiểm toán Một doanh nghiệp khách hàng cơng ty kiểm tốn năm Đề án mơn học Kiểm tốn khác với doanh nghiệp khách hàng cũ Đối với khách hàng mới, kiểm toán viên cần thu thập số tài liệu, thơng tin để có hiểu biết ban đầu lĩnh vực, ngành nghề đơn vị đó, cơng ty chịu trách nhiệm kiểm tốn đơn vị trước lí họ khơng tiếp tục kiểm tốn cho đơn vị để xem xét việc có chấp nhận hợp đồng kiểm tốn hay khơng Cịn khách hàng cũ, kiểm tốn viên có hiểu biết đơn vị, mà kiểm tốn viên cần tăng tính thận trọng thực kiểm tốn cho đơn vị Ngun nhân kiểm tốn viên vi phạm vào mối đe dọa ảnh hưởng tới tính khách quan hay độc lập nguy Sự quen thuộc, nguy Sự tự kiểm tra… xảy kiểm tốn viên có thời gian làm việc gắn bó, quen thuộc với đơn vị Hơn nữa, đặc thù cơng việc kiểm tốn đối tượng khách hàng vô đa dạng, điều trở thành thách thức cho kiểm tốn viên việc nỗ lực để hiểu biết lĩnh vực đơn vị mà kiểm toán Một doanh nghiệp thuộc lĩnh vực xây dựng địi hỏi kiểm tốn viên có mối quan tâm trọng yếu tương ứng với thủ tục, kỹ thuật kiểm toán khác với doanh nghiệp kinh doanh, thương mại Tất vấn đề đặt ra, địi hỏi kiểm tốn viên phải vận dụng “xét đốn chun mơn” mình, bao gồm kiến thức, kinh nghiệm để phân tích tình cụ thể từ đưa định phù hợp q trình thực kiểm tốn I.1.3.3 Các tình cụ thể cần xét đốn chun mơn kiểm toán viên Về “quyết định suốt kiểm tốn” “tình cụ thể” để cập khái niệm, Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam VSA 200, đoạn 16, trường hợp cụ thể cần kiểm toán viên phải sư dụng xét đoán chuyên mơn để đưa định viết: “Xét đốn chun mơn cần thiết việc đưa định về: (1) Mức trọng yếu rủi ro kiểm tốn; (2) Nội dung, lịch trình phạm vi thủ tục kiểm toán sử dụng để đáp ứng yêu cầu chuẩn mực kiểm toán thu thập chứng kiểm toán; Đề án mơn học Kiểm tốn (3) Đánh giá tính đầy đủ thích hợp chứng kiểm tốn thu thập cần thiết phải thu thập thêm chứng kiểm toán để đạt mục tiêu chuẩn mực kiểm toán mục tiêu tổng thể kiểm toán viên; (4) Đánh giá xét đoán Ban Giám đốc đơn vị kiểm tốn việc áp dụng khn khổ lập trình bày báo cáo tài chính; (5) Đưa kết luận dựa chứng kiểm toán thu thập, ví dụ, đánh giá tính hợp lý ước tính kế tốn mà Ban Giám đốc sử dụng lập báo cáo tài chính.” Trong q trình kiểm tốn báo cáo tài chính, kiểm tốn viên xử lý yếu tố chủ quan, không định lượng được, chất yếu tố nên chúng khơng thể ghi nhận vào kế tốn Ngay thông tin chủ quan ghi lại, yếu tố sở cho định kiểm toán viên Grout cộng (Grout cộng sự, 1994) định nghĩa xét đốn chun mơn điều kiện để đưa định, phán đốn xác yếu tố chủ quan Một trường hợp phổ biến thực tế cần thiết phải áp dụng xét đoán nghề nghiệp kiếm tốn viên đo lường kế tốn Trong đo lường kế toán, vấn đề phức tạp quan tâm thường xảy sai phạm việc lựa chọn sở đo lường cho khoản mục báo cáo tài mang tính ước tính chi phí khấu hao, khoản dự phịng nợ phải thu khó địi, dự phịng giảm giá hàng tồn kho, dự phòng tổn thất tài sản… Do khoản mục mang tính chất ước tính, dựa sở đo lường đa dạng nguyên giá, giá trị hợp lý, giá trị thực được… phụ thuộc vào chất kiện, giao dịch, thời điểm phát sinh, thời điểm ghi nhận, thời điểm đánh giá lại… mà giá trị đo lường ghi nhận đầu vào, tồn kho, đầu có chênh lệch khác biệt Bởi vậy, doanh nghiệp lựa chọn sở đo lường phù hợp với khoản mục báo cáo tài chính, u cầu kiểm tốn viên thực kiểm toán phải áp dụng xét đoán nghề nghiệp nhằm đánh giá lợi bất lợi sở đo lường nhằm thu thập chứng kiểm tốn thích hợp Một ví dụ cụ thể mà xét đốn chun mơn kiểm tốn viên cần áp dụng đề cập tới như: Trong tình xác định phù hợp phương pháp khấu hao; thời gian sử dụng hữu ích tài sản cố định hữu hình Đề án mơn học Kiểm toán I.3 Các nhân tố ảnh hưởng tới xét đoán chun mơn kiểm tốn viên Quay trở lại với vấn đề mà đặt từ đầu đề tài này: Các nhân tố ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên? Để trả lời cho câu hỏi trên, nhà khoa học giới tiến hành nghiên cứu, nhiều nhân tố mơ hình nghiên cứu đưa I.3.1 Nhân tố thái độ hoài nghi nghề nghiệp kiểm toán viên Đầu tiên, thảo luận xét đốn chun mơn kiểm tốn viên, thái độ hoài nghi nghề nghiệp yếu tố đề cập thường xuyên Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam – VSA 200, thái độ hoài nghi nghề nghiệp thái độ nghi vấn, cảnh giác tình xem dấu hiệu sai sót nhầm lẫn hay gian lận đánh giá cẩn trọng chứng kiểm tốn Kemp (Kemp, 2012) mơ tả hồi nghi yếu tố gắn liền luôn thường trực kiểm toán viên Mặc dù thảo luận rộng rãi nhiều báo nghiên cứu khác nhau, hoài nghi phẩm chất mà kiểm toán viên cấp thường học từ kiểm toán viên cấp cao, phẩm chất đến từ tương tác xảy kỹ mà kiểm tốn viên học tính cách cá nhân họ Trong văn hóa cơng ty kiểm tốn lớn, khía cạnh xét đốn chun mơn, họ nhận thức khơng có hồi nghi nghề nghiệp, kiểm tốn viên khơng thể đưa xét đốn chun mơn cách khách quan phù hợp, khó đạt tới kiểm toán chất lượng Thực tiễn cho thấy, thái độ hoài nghi nghề nghiệp bị ảnh hưởng đặc điểm hành vi cá nhân, tức thái độ giá trị đạo đức kiến thức kiểm toán viên Thái độ bị chi phối chủ yếu yếu tố như: Giáo dục, đào tạo, kinh nghiệm thực tế áp lực công việc Mà kinh nghiệm, kỹ kỹ thuật nguyên tắc đạo đức ba yếu tố quan trọng ảnh hưởng đến xét đốn chun mơn kiểm tốn viên (Danescu & Chira, 2014, pp 1253 – 1258) Điều lại khẳng định ảnh hưởng nhân tố hồi nghi nghề nghiệp lên xét đốn chun mơn kiểm tốn viên 11 Đề án mơn học Kiểm tốn I.3.2 Nhân tố kiến thức chun mơn lực kiểm tốn viên Có thể thấy xét đốn nghề nghiệp q trình định kiểm toán viên trọng tâm hoạt động nghề nghiệp kiểm tốn viên Một kiểm tốn viên có kinh nghiệm nên tập trung vào việc họ hình thành xét đốn chun mơn đưa định tiến hành cơng việc kiểm tốn Về mặt này, để xét đoán định cách xác, phù hợp, địi hỏi kiểm tốn viên phải có lực chun mơn để thực cơng việc kiểm tốn cách hiệu (Bik, 2010, p 28) Năng lực chun mơn kiểm tốn viên xây dựng dựa hiểu biết, kiến thức kinh nghiệm họ Ngồi ra, quy trình báo cáo đơn vị kiểm toán bắt đầu phức tạp thay đổi lĩnh vực kế tốn tài giới, kiểm toán viên cần vận dụng tối đa kiến thức, hiểu biết kinh nghiệm với mức độ xét đoán chuyên môn ngày cao (IAASB, ICAS, & IAAER, 2015, p 3) Cũng vậy, điều quan trọng kiểm tốn viên phải có hiểu biết chung lĩnh vực mà đơn vị kiểm toán hoạt động phải cập nhật thay đổi chuẩn mực kế toán, kiểm toán nắm bắt biến động kinh tế I.3.3 Nhân tố độ khó mục tiêu kiểm tốn kinh nghiệm kiểm tốn viên Sự xác tự tin vào xét đốn yếu tố quan trọng việc đưa định (Arkes, 1991) Kiểm toán viên đưa định cách sử dụng xét đốn chun mơn xét đốn ngược lại, lại chịu ảnh hưởng yếu tố độc lập bao gồm tin tưởng vào xét đốn kiểm tốn viên Ví dụ đánh giá giả định hoạt động liên tục đơn vị, kiểm tốn viên đưa ý kiến ngoại trừ không chắn khả tin cậy chứng kiểm toán thu thập được, kiểm tốn viên khác đưa ý kiến chấp nhận toàn phần tin tưởng chứng thu thập đầy đủ đáng tin cậy Chung Monroe (Chung Monroe, 2000) xem xét ảnh hưởng kinh nghiệm kiểm tốn đối độ khó mục tiêu kiểm tốn tin tưởng kiểm toán viên vào xét đốn chun mơn Đúng dự đốn, nghiên cứu cho thấy mối 12 Đề án mơn học Kiểm tốn quan hệ ngược chiều độ khó mục tiêu kiểm toán tự tin kiểm tốn viên vào xét đốn chun mơn mối quan hệ thuận chiều kinh nghiệm kiểm toán tự tin kiểm toán viên vào xét đốn chun mơn Tức là, độ khó mục tiêu kiểm toán kinh nghiệm kiểm toán tác động tới tự tin kiểm toán viên vào xét đốn chun mơn Sự tin tưởng kiểm tốn viên vào xét đốn chun mơn yếu tố quan trọng việc định kiểm toán viên Mà việc định kiểm toán viên lại phụ thuộc vào xét đốn chun mơn kiểm tốn viên Vậy câu hỏi đặt có tồn hay không mối quan hệ thuận chiều hay ngược chiều độ khó mục tiêu kiểm tốn kinh nghiệm kiểm tốn xét đốn chun mơn kiểm toán viên? Lehmann Norman (2006) trả lời cho nửa câu hỏi cách kiểm toán viên giàu kinh nghiệm cung cấp xét đoán tốt so với kiểm toán kinh nghiệm Agoglia cộng (2009) đồng tình kinh nghiệm lĩnh vực cụ thể giữ vai trò then chốt việc làm giảm ảnh hưởng tài liệu đánh giá gian lận xét đoán rủi ro gian lận kiểm toán viên I.3.4 Một số mơ hình nghiên cứu nhân tố ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên độc lập khác Ngoài nhân tố bật nêu trên, nhiều mơ hình nghiên cứu khác tiến hành giúp trả lời đa dạng câu hỏi liên quan đến đề tài Socol (Socol, 2008, pp 209 – 216) nghiên cứu mơi trường kiểm tốn, tính cách cá nhân kiểm toán viên, chứng kiểm toán q trình định kiểm tốn viên nhân tố tiềm có ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên độc lập Còn theo Tanc (Tanc & Gumrah, 2015, pp 525 – 538), tính độc lập, kinh nghiệm tính khách quan yếu tố quan trọng ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên độc lập Xét phạm trù yếu tố xuất phát từ chủ quan kiểm toán viên, bên cạnh thái độ hồi nghi nghề nghiệp, tính cách cá nhân, chủ đề quan tâm, nghiên cứu 13 Đề án mơn học Kiểm tốn cảm xúc, tâm trạng kiểm tốn viên có ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên Cianci (Cianci & Bierstaker, 2009, pp 119 – 144) Moreno (Bhattacharjee & Moreno, 2013, pp – 8) khẳng định xét đốn chun mơn bị ảnh hưởng tâm trạng cảm xúc kiểm toán viên Nolder (Nolder, 2012) đồng tình với điều đưa kết luận tâm trạng tiêu cực có ảnh hưởng khác đến khác xét đốn kiểm toán viên Dù cho tiêu chuẩn đạo đức nghề nghiệp kiểm tốn có u cầu kiểm tốn viên phải ln độc lập q trình thực kiểm tốn, mặt hình thức tinh thần Ngoài ra, tận tâm nghề nghiệp, lĩnh vực kiểm tốn bí kinh doanh doanh nghiệp có liên quan chặn chẽ thuận chiều với xét đốn chun mơn kiểm tốn viên (Wittayapoom, 2014, pp 585 – 593) Bên cạnh đó, có số nghiên cứu lại giúp trả lời câu hỏi ngược lại là: Những nhân tố khơng có ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên độc lập? Theo Peytcheva (Peytcheva & Gillett, 2011, pp 285 – 301), quan điểm đối tác hay đồng nghiệp không ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên Aghazadeh (Aghazadeh, 2012) nghiên cứu đưa kết luận tương tự xét đốn chun mơn kiểm tốn viên không bị ảnh hưởng tự tin mà đơn vị kiểm toán thể khách thể kiểm tốn có mơi trường kiểm soát hiệu Tuy nhiên, kiểm toán viên lại sử dụng phương pháp đoán tự tin khách hàng có kiểm sốt nội khơng hiệu lực Một kết luận khác đưa theo tự tin khách hàng cung cấp hiểu biết sơ cho kiểm toán viên Và kinh nghiệm có ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên, kinh nghiệm lại khơng ảnh hưởng tới việc định công ty quốc gia văn hóa khác (Figueroa & Cardona, 2013, pp 221 – 222) Điều đảm bảo cho tính khách quan kết luận kiểm tốn 14 Đề án mơn học Kiểm tốn PHẦN II – Thực trạng nghiên cứu nhân tố ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên độc lập Việt Nam Trên giới, đề tài xét đốn chun mơn kiểm tốn viên có dòng nghiên cứu thực đến tiếp tục phát triển với vô nhiều kết luận trả lời cho đa dạng câu hỏi liên quan tới chủ đề Tuy nhiên, việc nghiên cứu xây dựng mơ hình nhân tố ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm tốn độc lập Việt Nam có chưa có II.1 Nhân tố thái độ hồi nghi nghề nghiệp kiểm tốn viên Tuy chưa có nghiên cứu cụ thể xét đốn chun mơn, vài nghiên cứu liên quan đến tính độc lập thái độ hoài nghi nghề nghiệp kiểm tốn viên có đề cập tới ảnh hưởng số nhân tố đến trình đưa xét đốn chun mơn kiểm tốn viên độc lập Việt Nam Theo đó, mối nguy tính độc lập kiểm tốn viên có tác động tiêu cực làm giảm mức độ hoài nghi nghề nghiệp, dẫn đến, kiểm toán viên khó khăn để thể mức độ hồi nghi nghề nghiệp đưa xét đốn chun mơn (Mai Thị Hoàng Minh, Nguyễn Vĩnh Khương, 2018) Điều chứng tỏ tính độc lập thái độ hồi nghi nghề nghiệp có mối quan hệ chặt chẽ với cân nhắc có mối liên hệ mật thiết tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên II.2 Nhân tố kiến thức chuyên môn, lực kinh nghiệm kiểm toán Theo ThS Nguyễn Thị Khánh Vân, nhiều nghiên cứu trước ghi nhận kiến thức, kinh nghiệm, lực kiểm tốn viên có ảnh hưởng đến thực xét đốn chun mơn kiểm tốn viên đó, khẳng định kiến thức, kinh nghiệm, lực kiểm toán viên cơng ty kiểm tốn Việt Nam có ảnh hưởng đến thực xét đốn chun mơn Tuy nhiên Việt Nam nhen nhúm có số nghiên cứu dừng mức xây dựng lý luận chung mơ hình nghiên cứu tổng quan thể vai trị kiến thức, kinh nghiệm lực kiểm tốn viên, chưa chạy số liệu thực tế cho mơ hình nên chưa đưa kết luận khoa học rõ ràng việc có yếu tố 15 Đề án mơn học Kiểm tốn tác động tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên áp dụng với mơi trường doanh nghiệp kiểm tốn Việt Nam II.3 Nhân tố độ khó mục tiêu kiểm tốn Như đề cập, việc xét đốn chun mơn kiểm toán viên thực suốt trình thực kiểm tốn Trong nghiên cứu q trình thu thập chứng kiểm tốn Báo cáo tài doanh nghiệp sản xuất kinh doanh hóa chất Cơng ty kiểm tốn AASC thực hiện, Tác giả Phạm Thị Xuân Thu cho biết rằng: Do việc đánh giá rủi ro kiểm tốn có ảnh hưởng đến tồn kiểm tốn, mặt khác việc đánh giá mang tính xét đốn nghề nghiệp, nên Ban Giám đốc AASC thường cử thành viên Ban Giám đốc (thường Phó Giám đốc), người có trình độ chun mơn cao nhiều kinh nghiệm, chịu trách nhiệm đánh giá rủi ro kiểm toán, xem xét khả chấp nhận kiểm toán cho khách hàng Qua đây, thấy rằng, xét đốn chun mơn mang tính trọng yếu địi hỏi kiểm tốn viên phải có kinh nghiệm lực chun mơn cao Điều đặt câu hỏi độ khó mục tiêu kiểm tốn liệu có ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên? Bởi khơng, lại địi hỏi kiểm tốn viên phải có lực kinh nghiệm để thực xét đoán vấn đề xét đốn mang tính trọng yếu lan tỏa Và sâu là, liệu có tồn mối quan hệ nghịch chiều hay thuận chiều độ khó mục tiêu kiểm tốn mức độ xét đốn chun mơn kiểm tốn viên độc lập Việt Nam, nghĩa độ khó lớn địi hỏi mức độ xét đốn nhiều hay ít? Bên cạnh đó, điều mặt khác, ngầm khẳng định có tồn ảnh hưởng kiến thức, kinh nghiệm lực tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên độc lập Việt Nam 16 Đề án mơn học Kiểm tốn PHẦN III – Nhận xét ưu điểm tồn kiến nghị nhằm hồn thiện mơ hình nghiên cứu nhân tố ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm toán viên độc lập Việt Nam III.1 Nhận xét ưu điểm tồn thực trạng nghiên cứu nhân tố ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên độc lập Việt Nam Có thể thấy Việt Nam, khơng có mơ hình nghiên cứu cụ thể nhân tố ảnh hưởng tới xét đoán chun mơn kiểm tốn viên độc lập Ở nghiên cứu ThS Nguyễn Thị Khánh Vân đề cập tới nhân tố mang tính chủ quan từ kiểm toán viên kiến thức, kinh nghiệm lực Tuy nhiên chưa đề cập hết yếu tố chủ quan quan trọng có khả ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên cần xét đến nguyên tắc đạo đức, tính độc lập, tính khách quan hay đặc biệt thái độ hoài nghi nghề nghiệp Mặt khác, yếu tố khách quan, tác động từ bên ngồi ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên mơi trường kiểm tốn, chuẩn mực, quy định, biến động kinh tế… chưa có nghiên cứu cụ thể Đây thực thiếu sót lớn lĩnh vực nghiên cứu khoa học kiểm tốn Bởi xét đốn chun mơn, đề cập đầu đề tài, đóng vai trị then chốt cho thành cơng kiểm tốn nói chung kiểm tốn độc lập nói riêng Nhất bối cảnh hành lang pháp lý Việt Nam, chuyển đổi tiệm cận dần sang quy định, Chuẩn mực Kế toán, Kiểm toán quốc tế IFRS ISA, việc đưa mơ hình yếu tố ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên vơ cần thiết Xét đoán nghề nghiệp áp dụng kiểm toán mang lại lợi ích thiết thực từ kết xác định rủi ro kiểm toán phát triển thủ tục kiểm tốn thích hợp, xác định định khối lượng công việc chứng cần thiết để hình thành ý kiến kiểm tốn Và để từ đó, kiểm tốn viên doanh nghiệp kiểm toán thể dự đoán ảnh hưởng chuẩn bị đối phó với thay đổi xảy q trình thực xét đốn chun mơn Bởi chất, kiểm tốn thực xét đốn chun mơn, xét đốn chun 17 Đề án mơn học Kiểm tốn mơn kiểm tốn viên yếu tố then chốt định chất lượng kiểm tốn Chính mà đề tài nên quan tâm, nghiên cứu, phát triển đưa vào giảng dạy, nghiên cứu nhiều Tuy nhiên, mặt ưu điểm, đề tài nghiên cứu đào sâu giới nghiên cứu khoa học quốc tế Và thế, nhà nghiên cứu Việt Nam có nguồn tư liệu tham khảo phong phú mà dựa vào đó, ứng dụng để nghiên cứu sâu áp dụng mơi trường Việt Nam III.2 Kiến nghị nhằm hồn thiện mơ hình nhân tố ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên Việt Nam Dựa vào tồn trên, em muốn đề xuất mơ hình nghiên cứu tổng quan hơn, xét phương diện chủ quan kiểm toán viên: kiến thức, kinh nghiệm lực kiểm toán viên phương diện khách quan – yếu tố bên ngồi tác động tới xét đốn chun mơn kiểm toán viên Dưới em xin đề xuất thêm số yếu tố tác động tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên dựa vào nghiên cứu khoa học tiến hành giới, bao gồm nghiên cứu đề cập phần I – Lý luận chung nghiên cứu đề cập tiếp sau đây, mà áp dụng nghiên cứu Việt Nam, chia theo hai khía cạnh là: nhân tố khách quan đến từ mơi trường bên ngồi nhân tố chủ quan đến từ kiểm tốn viên, tác động tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên III.2.1 Các nhân tố khách quan tác động tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên Trung tâm Chất lượng Kiểm toán Hoa Kỳ (Center for Audit Quality - CAQ), liên kết với Viện Kế tốn Cơng chứng Hoa Kỳ (American Institute of Certified Public Accountants – AICPA) thách thức việc thực xét đốn chun mơn mà kiểm tốn viên độc lập phải đối mặt yếu tố quan trọng quy trình xét đốn hiệu kiểm toán sau: 18 Đề án mơn học Kiểm tốn Cơng việc kế tốn kiểm tốn có liên quan mật thiết với nhau, thách thức việc thực xét đốn chun mơn kiếm tốn viên đặt bởi: - Việc kết hợp chuẩn mực kế toán chuẩn mực kiểm toán dựa nguyên tắc hay mục tiêu kiểm toán nhằm đưa định quán Cụ thể việc xác định, phân biệt nghiệp vụ phát sinh có hình thức khác chất kế tốn; - Mức độ phức tạp giao dịch kinh tế phát sinh, việc định kinh tế u cầu chuẩn mực kế tốn địi hỏi kiểm toán viên phải xem xét vấn đề theo nhiều khía cạnh, nhiều góc nhìn để đưa phán đoán phù hợp nhất; - Yêu cầu việc tăng cường tập trung việc công bố yếu tố mang tính chủ quan cao báo cáo tài như: sách kế tốn ước tính kế tốn quan trọng; - Việc kiểm tra, rà sốt đánh giá kết cơng việc kiểm toán viên Dựa vào thách thức nêu trên, nhân tố ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên độc lập xác định bao gồm: Chi phí kiểm tốn Defond Jambalvo (1993) cho rằng, phí kiểm tốn cao tạo thêm giá trị để kiểm toán viên phát lỗi quản lý sai phạm bất thường báo cáo tài chính, qua đưa xét đốn chun mơn tốt Phí kiểm tốn khác tùy thuộc vào việc chuyển giao rủi ro, phức tạp dịch vụ, mức độ chuyên môn tư vấn khác (Listya & Sukrisno, 2014) Thời gian kiểm toán Giới hạn thời gian kiểm tốn địi hỏi kiểm toán viên phải vận dụng xét đoán chuyên mơn việc đánh giá khoản mục trọng yếu nhằm xây dựng kế hoạch kiểm toán phù hợp Một thời gian kiểm toán ngắn hay dài có nguy gây ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên 19 Đề án mơn học Kiểm tốn Sự rõ ràng, cập nhật thường xuyên thống chuẩn mực kế tốn, kiểm tốn Do cơng việc kế toán kiểm toán gắn liền với gắn liền với chuẩn mực quy định luật hay hiệp hội nghề nghiệp, nên hệ thống chuẩn mực rõ ràng thường xuyên cập nhật giúp cho xét đốn chun mơn kiểm tốn viên xác phù hợp hoàn cảnh cụ thể định III.2.2 Các nhân tố chủ quan tác động tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên Dựa vào nghiên cứu đề cập phần I – Lý luận chung, bên cạnh yếu tố đề cập tới mơ hình nghiên cứu ThS Nguyễn Thị Khánh Vân bao gồm kiến thức, kinh nghiệm lực kiểm toán viên, em xin phép đề xuất thêm hai yếu tố quan trọng cần nghiên cứu là: Tính độc lập kiểm tốn viên Tính độc lập kiểm tốn viên có ảnh hưởng đáng kể đến việc thực thủ tục kiểm tốn để phát gian lận, thơng qua ảnh hưởng đáng kể đến chất lượng xét đốn chun mơn (Iman & Sukrisno, 2014) Khẳng định củng cố nghiên cứu Listya & Sukrisno (2014) Thái độ hoài nghi nghề nghiệp kiểm toán viên Kinh nghiệm kiểm toán viên hiểu biết khách hàng, lập kế hoạch hữu hiệu hiệu nhân tố quan trọng ảnh hưởng đến việc xét đốn Một kiểm tốn viên có kinh nghiệm kiểm tốn khách hàng ln có thái độ thận trọng hoài nghi nghề nghiệp tốt (Kym cộng sự, 2008) 20 Đề án môn học Kiểm toán KẾT LUẬN Đây đề tài khơng cịn đề tài mà vơ mật thiết, quan trọng đáng quan tâm gắn liền với chất lượng kiểm tốn Em tin mơ hình nhân tố ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên giúp cho quan quản lý Bộ Tài Hiệp hội nghề nghiệp Kế tốn – Kiểm tốn (VACPA) tìm biện pháp phù hợp, giúp kiểm toán viên nâng cao hiệu xét đốn nghề nghiệp Bên cạnh đó, quy tắc thống cụ thể nhằm đảm bảo lực xét đốn chun mơn kiểm tốn viên giúp đưa chủ đề vào giảng dạy chuyên mơn, nhằm xây dựng lực xét đốn chun mơn cho cử nhân kiểm toán tương lai từ trình học tập, nghiên cứu ban đầu môi trường sư phạm Tuy nhiên, Việt Nam chưa có nhiều nghiên cứu tiến hành mặc doanh nghiệp kiểm toán hay kiểm tốn viên ngành ln hồn tồn ý thức tầm quan trọng Vì vậy, mong viết này, dù cịn nhiều thiếu sót, đưa nhìn tổng quan đề tài từ đó, thúc đẩy việc nghiên cứu gợi mở hướng nghiên cứu kiểm định nhân tố ảnh huởng đến xét đoán nghề nghiệp ảnh hưởng xét đốn chun mơn đến chất lượng kiểm tốn cơng ty kiểm toán độc lập Việt Nam thời gian 21 Đề án mơn học Kiểm tốn DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO [1] Aghazadeh, S (2012) Expressed confidence and skepticism: The effect of expressed confidence on auditor judgments The University of Oklahoma, Oklahoma [2] Agoglia, Richard, C., The Effects of Audit Review Format on Review Team Judgments, May 2009, pp 95–111 [3] Arens, A.A., Elder, R.J., Beasley, M.S., Hogan, C.E (2017), Auditing and Assurance Services – an Integrated Approach, Chapter 13, 16th edition, Pearson [4] Arkes, H.R (1991), Costss and benefits of judgment errors: Implications for debiasing, Psychological Bulletin UO, No 3:486 – 498 [5] Bhattacharjee, S., & Moreno, K K (2013) The role of auditors’ emotions and moods on audit judgment: A research summary with suggested practice implications Current Issues in Auditing, 7(2), 1–8 [6] Bik, O P G (2010) The behavior of assurance professionals: A cross-cultural perspective Delft: Eburon Academic Publishers [7] Bộ Tài (2012), Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200 [8] Chartered professional accountants of Ontario (2017), The Importance of Professional Judgment and Professional Skepticism in Conducting a Review Engagement [9] Chis, A., Achim, A., (2014) Professional judgement – The key to a successful audit SEA – Practical Application of Science, Volume II, Issue (5), pp 217 – 221 [10] Chung, J., Monroe, G S (2000), The Effects of Experience and Task Difficulty on Accuracy and Confidence Assessments of Auditors, Accounting and Finance, Vol 40, No 2:135 – 152 [11] Cianci, A M., & Bierstaker, J L (2009) The impact of positive and negative mood on the hypothesis generation and ethical judgments of auditors Auditing: A Journal of Practice & Theory, 28(2), 119–144 22 Đề án mơn học Kiểm tốn [12] Danescu, T., & Chira, A (2014) Professional Judgment and Reticence to Apply Sampling Techniques Procedia Economics and Finance, 15, 1253–1258 [13] Deangelo (1981), Audit Size and Audit Quality, Journal of Accounting and Economic, p 183 [14] Elcin, S., Dursun, A., (2018), The Factors Affecting Using Professional Judgment in Independent Auditing: Evidences from Turkey [15] Figueroa, C R., & Cardona, R J C (2013) Does Experience Affect Auditors’ Professional Judgement? Internal Controls and Fraud Decisions In Global Conference on Business & Finance Proceedings (Vol 8, pp 221–222) Institute for Business & Finance Research [16] Grout, P., Jewitt, I., Pong, C., Whittington, G., Dewartripont, M., Laroque, G., (1994), Auditor’s professional judgement: implications for regulation and the law, Economic Policy, Vol 9, No 19:307 – 351 [17] GS TS Nguyễn Quang Quynh, PGS TS Nguyễn Thị Phương Hoa (2017), Giáo trình “Lý thuyết kiểm toán”, Chương 3, NXB Trường ĐH KTQD, Hà Nội [18] IAASB, ICAS, & IAAER (2015) Research Finding Opportunity February 26, 2016 [19] Iman Sarwokoa, Sukrisno Agoes (2014), An empirical analysis of auditor’s industry specialization, auditor’s independence and audit procedures on audit quality: Evidence from Indonesia, Procedia - Social and Behavioral Sciences, (164), P 271 - 281 [20] Ivan, I (2016), The importance of professional judgement applied in the context of the International Financial Reporting Standards, Audit Financiar, vol XIV, no 10(142)/2016, pp 1127-1135 [21] Kemp, S (2012), Audit Scepticism: an international perspective, FCA, Charter, September [22] Kym Boon, Jill McKinnon, Philip Ross, (2008), Audit service quality in compulsory audit tendering: Preparer perceptions and satisfaction, Accounting Research Journal, Vol 21 Issue: 2, pp.93-122 23 Đề án mơn học Kiểm tốn [23] Lehmann, C M., & Norman, C S (2006) The effects of experi ence on complex problem representation and judgment in auditing: An experimental investigation Behavioral Research in Accounting, 18(1), 65–83 [24] Listya Yuniastuti Rahmina, Sukrisno Agoes (2014), "Influence of auditor independence, audit tenture andit fee on suadit quality of members of capital market accountant forum in Indonesia", Procedia - Social and Behavioral Science, (164), P 324 - 331 [25] Luật Kiểm tốn độc lập (2011) [26] Mai Thị Hồng Minh, Nguyễn Vĩnh Khương (2018), Các nghiên cứu mối quan hệ thái độ hoài nghi nghề nghiệp tính độc lập kiểm tốn viên, Tạp chí Khoa học – Trường ĐH Quy Nhơn, ISSN: 1859-0357, Tập 12, Số 6, tr 101 – 109 [27] ML Defond, J Jiambalvo Contemporary Accounting Research (2), 415431, 1993 [28] Nolder, C J (2012) The Role of Professional Skepticism, Attitudes and Emotions on Auditor’s Judgments Bentley University, Ann Arbor, United States [29] Peytcheva, M., & Gillett, P R (2011) How partners’ views influence auditor judgment Auditing: A Journal of Practice & Theory, 30(4), 285–301 [30] Phạm Thị Xuân Thu (2008), Hoàn thiện quy trình thu thập chứng kiểm tốn Báo cáo tài doanh nghiệp sản xuất kinh doanh hóa chất Cơng ty kiểm tốn AASC thực [31] Socol, A (2008) Materality in the Context of an Audit Between Professional Judgment and Subjectivism Annals of the University of Petrosani Economics, 8(2), 209216 [32] Tanỗ, A., & Gümrah, A (2015) A Survey to Determine Factors Affecting Professional Judgment Ability on Independent Audit World of Accounting Science, 17(3), 522–538 [33] Ths Nguyễn Thị Khánh Vân (2020), Vai trò kiến thức, kinh nghiệm lực đến xét đốn chun mơn kiểm tốn viên 24 Đề án mơn học Kiểm tốn [34] Trotman, K T (2006), Professional Judgement: Are Auditors Being Held to a Higher Standard Than Other Professionals?, Sydney: Institute of Chartered Accountants in Australia [35] Wittayapoom, K (2014) Professional Judgment Effectiveness: A Study Of Tax Auditors In Thailand In Global Conference On Business & Finance Proceedings (Vol 9, pp 585–593) Institute for Business & Finance Research 25 ... luận kiểm toán 14 Đề án mơn học Kiểm tốn PHẦN II – Thực trạng nghiên cứu nhân tố ảnh hưởng tới xét đoán chuyên mơn kiểm tốn viên độc lập Việt Nam Trên giới, đề tài xét đốn chun mơn kiểm tốn viên. .. kiểm tốn viên độc lập Việt Nam Đề án mơn học Kiểm tốn PHẦN I – Lý luận chung xét đoán chuyên mơn nhân tố ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên độc lập I.1 Khái niệm xét đốn chun mơn kiểm tốn... cứu nhân tố ảnh hưởng tới xét đoán chun mơn kiểm tốn viên độc lập Việt Nam 17 III.1 Nhận xét ưu điểm tồn thực trạng nghiên cứu nhân tố ảnh hưởng tới xét đốn chun mơn kiểm tốn viên độc lập