Mục đích nghiên cứu và câu hỏi nghiên cứu
Là một đề tài nghiên cứu để ứng dụng vào một lĩnh vực cụ thể, mục đích chính của đề tài là:
Hệ thống hóa các lý luận cơ bản về tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB trong kiểm toán BCTC;
Khảo sát thực tiễn việc tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB của KTV trước khi thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết nhằm giảm thiểu công việc trong kiểm toán BCTC tại các công ty kiểm toán độc lập vừa và nhỏ tại thành phố
Đề xuất một số giải pháp nâng cao hiệu quả việc tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB trong kiểm toán BCTC tại các công ty kiểm toán độc lập vừa và nhỏ tại thành phố Hồ Chí Minh
Câu hỏi nghiên cứu đặt ra là liệu các công ty kiểm toán độc lập vừa và nhỏ tại thành phố Hồ Chí Minh có áp dụng quy trình tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB theo yêu cầu của chuẩn mực kiểm toán hiện hành không?
Ý nghĩa thực tiễn của đề tài
Trên cơ sở thông tin thu thập từ kết quả khảo sát kết hợp với lý luận, người viết đã tiến hành tổng hợp, phân tích, đánh giá về thực tiễn công việc tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB của KTV trong kiểm toán BCTC để từ đó đề xuất một số giải pháp nâng cao hiệu quả việc tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB trong kiểm toán BCTC tại các công ty kiểm toán độc lập vừa và nhỏ tại thành phố Hồ Chí Minh.
Phương pháp nghiên cứu
Phương pháp nghiên cứu định lượng (thống kê mô tả):
Thông qua phương pháp gởi phiếu khảo sát đến các KTV tại các công ty kiểm toán độc lập vừa và nhỏ tại thành phố Hồ Chí Minh thì người viết đã tổng hợp số liệu khảo sát thực tế liên quan đến công việc tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB trong kiểm toán BCTC bằng phương pháp tính tổng, tính tỷ lệ phần trăm, tính trung bình số học đơn giản
Thống kê kết quả của các cuộc kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán tại các công ty kiểm toán độc lập do Hội kiểm toán viên hành nghề Việt Nam (VACPA) phối hợp với Bộ Tài chính tiến hành trong những năm vừa qua
Tổng hợp các tài liệu hội thảo và tạp chí chuyên ngành để rút ra những tồn tại của việc tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB trong kiểm toán BCTC tại các công ty kiểm toán độc lập vừa và nhỏ tại thành phố Hồ Chí Minh và các bài học kinh nghiệm từ các quốc gia khác.
Tổng quan về các nghiên cứu trước và những điểm mới của đề tài
Khi nghiên cứu về đề tài “Giải pháp nâng cao hiệu quả việc tìm hiểu và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ trong kiểm toán báo cáo tài chính tại các công ty kiểm toán độc lập vừa và nhỏ tại thành phố Hồ Chí Minh” người viết cũng đồng thời tìm hiểu, nghiên cứu và đọc một số công trình nghiên cứu trước đó gồm các đề tài nghiên cứu khoa học, các luận văn trong và ngoài nước có liên quan đến đề tài như:
“Những yếu tố quyết định sự yếu kém trong KSNB trên BCTC (Determinants of weakness in internal control over financial reporting)” của Jeffrey Doyle, Weili Ge và Sarah McVay (2006) với nội dung nghiên cứu chủ yếu: trình bày cụ thể chi tiết sự tác động của từng yếu tố quyết định đến sự yếu kém trong KSNB trên BCTC
Luận văn thạc sĩ của tác giả Nguyễn Thị Hoàng Vân (2009): “Giải pháp hoàn thiện quy trình lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán BCTC tại các công ty kiểm toán Việt Nam” và luận văn thạc sĩ của tác giả Trương Thị Yến Nhung (2012) “Quy trình lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán BCTC tại các công ty kiểm toán đang hoạt động ở Việt Nam trên địa bàn thành phố Hồ Chí Minh” với nội dung nghiên cứu chủ yếu: trình bày chi tiết về quy trình lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán BCTC và đưa ra các giải pháp hoàn thiện, trong quy trình này thì tìm hiểu về hệ thống KSNB của khách hàng là một bước quan trọng
Khác với các nghiên cứu trước có liên quan đến tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB, người viết đã trình bày cụ thể và chi tiết hơn về các bước trong quy trình tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB trong kiểm toán BCTC; từ kết quả khảo sát thực tế đối với các bước, các giải pháp thiết thực đã được đưa ra nhằm nâng cao hiệu quả việc tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB trong kiểm toán BCTC.
Kết cấu của đề tài
Chương 1: Tổng quan về doanh nghiệp vừa và nhỏ và tìm hiểu và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ trong kiểm toán báo cáo tài chính
Chương 2: Thực trạng tìm hiểu và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ trong kiểm toán báo cáo tài chính tại các công ty kiểm toán độc lập vừa và nhỏ tại thành phố
Chương 3: Giải pháp nâng cao hiệu quả việc tìm hiểu và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ trong kiểm toán báo cáo tài chính tại các công ty kiểm toán độc lập vừa và nhỏ tại thành phố Hồ Chí Minh
Bên cạnh đó, Luận văn có chín (9) phụ lục để minh họa chi tiết hơn.
TỔNG QUAN VỀ DOANH NGHIỆP VỪA VÀ NHỎ VÀ TÌM HIỂU VÀ ĐÁNH GIÁ HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
Tổng quan về doanh nghiệp vừa và nhỏ (DNVVN) và DN kiểm toán vừa và nhỏ
Hiện nay chưa có một khái niệm chung về loại hình DNVVN mà tùy thuộc đặc điểm của từng quốc gia, từng giai đoạn phát triển kinh tế để đưa ra những quy định về DNVVN Khi định nghĩa về DNVVN, các quốc gia thường căn cứ vào quy mô về vốn của DN, số lao động thường xuyên, tổng doanh thu, tổng tài sản của DN…
Nhìn chung, mỗi quốc gia sử dụng những tiêu thức hay có cách kết hợp các tiêu thức khác nhau để đưa ra định nghĩa riêng về DNVVN
Trên thế giới Theo cách hiểu thông thường, DNVVN là những DN có quy mô nhỏ về mặt vốn, lao động và doanh thu; cách phân loại DN cũng khác nhau giữa các quốc gia trên thế giới Có quốc gia phân loại thành bốn (4) loại DN như: DN nhỏ, DN vừa, DN lớn và DN cực lớn Có quốc gia phân loại DN thành năm loại DN như: DN siêu nhỏ, DN nhỏ, DN vừa, DN lớn và DN cực lớn
- Theo tiêu chí của Ngân hàng thế giới: DN siêu nhỏ là DN có số lượng lao động dưới mười (10) lao động, tổng tài sản dưới mười ngàn (10.000) USD và tổng doanh thu hàng năm dưới một trăm ngàn (100.000) USD; DN nhỏ là DN có số lượng lao động từ mười (10) đến dưới năm mươi (50) lao động, tổng tài sản và tổng doanh thu hàng năm dưới ba (3) triệu USD; DN vừa là DN có số lượng lao động từ năm mươi (50) đến dưới ba trăm (300) lao động, tổng tài sản và tổng doanh thu hàng năm dưới mười lăm (15) triệu USD
- Tại Trung Quốc: Tiêu chuẩn chung của DNVVN là DN có số lượng lao động dưới hai ngàn (2.000) người hay doanh thu hàng năm không quá ba trăm (300) triệu Nhân dân tệ hay tổng tài sản không quá bốn trăm (400) triệu Nhân dân tệ
Tuy nhiên, đối với mỗi ngành nghề cụ thể khác nhau thì tiêu chí không hoàn toàn giống nhau Ví dụ:
Bảng 1.1: TIÊU CHÍ PHÂN LOẠI DNVVN THEO TỪNG NGÀNH NGHỀ TẠI
Ngành nghề Tiêu chí Đơn vị tính DN vừa DN nhỏ
Số lao động Người 300 – 2.000 < 300 Doanh thu Triệu Nhân dân tệ 30 – 300 < 30 Tổng tài sản Triệu Nhân dân tệ 40 – 400 < 40
Số lao động Người 600 – 3.000 < 600 Doanh thu Triệu Nhân dân tệ 30 – 400 < 30 Tổng tài sản Triệu Nhân dân tệ 40 – 400 < 40
Doanh thu Triệu Nhân dân tệ 30 – 300 < 30 Tổng tài sản Triệu Nhân dân tệ 1 – 5 < 1
Số lao động Người 3.000 – 30.000 < 3.000 Doanh thu Triệu Nhân dân tệ 10 – 150 < 10 Vận chuyển
Số lao động Người 500 – 3.000 < 500 Doanh thu Triệu Nhân dân tệ 30 – 300 < 30
Nhà hàng và khách sạn
Doanh thu Triệu Nhân dân tệ 30 – 150 < 30 Nguồn: The New Tentative Classification Standards on the SMEs, National Bureau of Statistics of PRC (2003)
- Tại Thái Lan: Theo quy định của Bộ Công Nghiệp được ban hành vào ngày 11 tháng 09 năm 2002, tiêu chí để phân loại DNVVN là số lượng lao động làm việc toàn thời gian hay giá trị của tài sản cố định (không bao gồm giá trị đất đai) Ví dụ:
Bảng 1.2: TIÊU CHÍ PHÂN LOẠI DNVVN THEO TỪNG NGÀNH NGHỀ
Ngành nghề Lao động (số người) Tài sản cố định (triệu baht)
DN nhỏ DN vừa DN nhỏ DN vừa
Thương mại (bán buôn) < = 25 26 – 50 < = 50 51 – 100 Thương mại (bán lẻ) < = 15 16 – 30 < = 30 31 – 60 Nguồn: http://www.actetsme.org/thai/thai98.htm
Bên cạnh các tiêu thức định lượng được các quốc gia xác định như trên, các tổ chức kế toán và kiểm toán quốc tế cũng đưa ra các tiêu chuẩn về DNVVN, cụ thể:
- Ủy ban quốc tế về chuẩn mực kiểm toán và dịch vụ đảm bảo (IAASB) với mục đích hướng dẫn thực hiện các chuẩn mực kiểm toán tại DNVVN đã nêu lên những đặc điểm của DNVVN như sau:
Phạm vi hoạt động hẹp, chỉ kinh doanh một số mặt hàng nhất định nên không thể chi phối thị trường hàng hóa;
Chủ DNVVN thường là một hoặc một vài cá nhân;
Tổ chức bộ máy kế toán đơn giản (chỉ có một hoặc một vài nhân viên)
- Ủy ban chuẩn mực kế toán quốc tế (IASB) đã định nghĩa DNVVN là DN mà:
Không kinh doanh một số ngành nghề sau: tín dụng, ngân hàng, bảo hiểm, môi giới chứng khoán…
Không có trách nhiệm báo cáo cho công chúng nhưng phải báo cáo cho người sử dụng bên ngoài
Tại Việt Nam Theo Nghị định số 56/2009/NĐ-CP được Chính phủ ban hành ngày 30 tháng 06 năm 2009, DNVVN được định nghĩa là cơ sở kinh doanh đã đăng ký kinh doanh theo quy định pháp luật, được chia thành ba (3) cấp: siêu nhỏ, nhỏ, vừa theo quy mô tổng nguồn vốn (tổng nguồn vốn tương đương tổng tài sản được xác định trong bảng cân đối kế toán của DN) hoặc số lao động bình quân năm, cụ thể như sau:
Bảng 1.3: TIÊU CHÍ PHÂN LOẠI DNVVN THEO TỪNG NGÀNH NGHỀ TẠI
DN siêu nhỏ DN nhỏ DN vừa
Tổng nguồn vốn (tỷ đồng)
Tổng nguồn vốn (tỷ đồng)
Nông, lâm nghiệp và thủy sản < 10 < 20 >10-200 >20-100 >200-300 Công nghiệp và xây dựng < 10 < 20 >10-200 >20-100 >200-300 Thương mại, dịch vụ < 10 < 10 >10-50 >10-50 >50-100 Định nghĩa về DNVVN theo Nghị định 56 được sử dụng để thực hiện các biện pháp, chương trình trợ giúp cho sự phát triển của các DNVVN
1.1.2 Tổng quan về DN kiểm toán vừa và nhỏ Định nghĩa về DNVVN của các quốc gia trên thế giới nói chung và Việt Nam nói riêng được áp dụng cho tất cả các loại hình kinh doanh Do đó, không có những tiêu chí riêng biệt để phân loại DNVVN cho DN kiểm toán Để phân loại DN kiểm toán theo quy mô siêu nhỏ, nhỏ và vừa cần sử dụng các tiêu chí chung như nguồn vốn, số lao động, giá trị tài sản cố định hay doanh thu hàng năm Tuy nhiên, khi áp dụng các tiêu chí này để phân loại thì phát sinh một số bất cập, chẳng hạn: khi áp dụng tiêu chí chung về nguồn vốn, DN kiểm toán vừa là
DN có mức vốn trên mười (10) tỷ đồng, DN kiểm toán nhỏ là DN có mức vốn dưới mười (10) tỷ đồng; điều này không phù hợp với thực tế vì DN kiểm toán không cần đầu tư quá nhiều tài sản Khi áp dụng tiêu chí số lao động bình quân năm, DN kiểm toán vừa là DN có số lao động bình quân hàng năm là từ năm mươi đến một trăm
(50 – 100) người, DN kiểm toán nhỏ là DN có số lao động bình quân hàng năm là từ mười đến năm mươi (10 – 50) người; điều này cũng không phù hợp với thực tế, vì DN kiểm toán là DN sử dụng chủ yếu chất xám nên số lượng lao động không cần quá nhiều như những DN sản xuất
Do khó khăn trong việc sử dụng tiêu chí để phân loại DN kiểm toán vừa và nhỏ, nên trong các báo cáo của VACPA về tình hình hoạt động của các DN kiểm toán hàng năm để trình lên Bộ Tài chính thì tiêu chí để phân loại các DN kiểm toán thường dựa vào số lượng KTV và doanh thu Điều này được minh họa qua bảng tổng hợp số liệu từ báo cáo tổng kết hoạt động năm 2011 và năm 2012 của VACPA, cụ thể:
Bảng 1.4: TỔNG HỢP SỐ LIỆU BÁO CÁO TỔNG KẾT HOẠT ĐỘNG NĂM
Nhóm công ty từ mười (10) KTV trở lên, chi tiết:
Từ hai mươi (20) KTV trở lên 13 583 2.422.552,00 15 676 2.731.069,92
Từ mười (10) đến dưới hai mươi (20) KTV 30 374 534.858,00 27 352 548.128,40
Nhóm công ty dưới mười (10) KTV, chi tiết:
Từ bảy (7) đến dưới mười (10) KTV 16 125 109.199,00 21 170 192.229,20 Dưới bảy (7) KTV 81 320 254.110,00 83 351 317.636,10 Nguồn: Báo cáo tổng kết hoạt động năm 2011 và năm 2012 của các công ty kiểm toán
Qua bảng tổng hợp số liệu trên, nhận thấy khoảng cách về số lượng KTV và doanh thu giữa các nhóm công ty là rất lớn, đặc biệt là các công ty kiểm toán thuộc nhóm công ty có số lượng KTV từ hai mươi (20) người trở lên (E&Y, KPMG, PWC và Deloitle)
Vì vậy, theo quan điểm của người viết, để phân loại quy mô của DN kiểm toán, cần kết hợp các tiêu chí như sau: số lượng KTV đang hành nghề và doanh thu
Tổng quan về hệ thống KSNB
Năm 1992, Ủy Ban thuộc Hội đồng quốc gia Hoa Kỳ về việc chống gian lận về BCTC (COSO) đã phát hành báo cáo dưới tiêu đề Kiểm soát nội bộ - Khuôn mẫu hợp nhất Báo cáo COSO 1992 đã được chấp nhận rộng rãi và được sử dụng phổ biến trên toàn thế giới, nó được công nhận là khuôn mẫu hàng đầu cho việc xây dựng, vận hành, quản lý KSNB và đánh giá sự hữu hiệu của KSNB
Trong hai mươi (20) năm qua kể từ ngày khởi đầu của báo cáo COSO 1992 đến nay, môi trường hoạt động đã có những sự thay đổi đáng kể, trở nên phức tạp hơn, sử dụng công nghệ tiên tiến hơn và mang tính chất toàn cầu; đồng thời, các bên liên quan có nhiều mối quan tâm hơn, họ cần tìm kiếm sự minh bạch và sự giải trình nhiều hơn về tính toàn vẹn của hệ thống KSNB nhằm hỗ trợ cho việc ra quyết định kinh doanh và quản trị tổ chức; điều đó có nghĩa rằng báo cáo COSO 1992 cần phải được cập nhật để phù hợp với xu thế phát triển hiện tại
Do đó, vào tháng 05 năm 2013 COSO đã phát hành báo cáo dưới tiêu đề Kiểm soát nội bộ - Khuôn mẫu hợp nhất Khuôn mẫu 2013 được kỳ vọng là sẽ giúp các tổ chức thiết kế và thực hiện KSNB trước nhiều sự thay đổi trong môi trường hoạt động kinh doanh, mở rộng ứng dụng KSNB trong việc chú tâm vào mục tiêu hoạt động và mục tiêu về BCTC và làm sáng tỏ những yêu cầu cho việc xác định những gì sẽ cấu thành nên một hệ thống KSNB hữu hiệu
Khuôn mẫu 2013 vẫn giữ được định nghĩa cốt lõi của KSNB và gồm có năm (5) bộ phận cấu thành của KSNB, theo khuôn mẫu 2013, KSNB được định nghĩa như sau:
“KSNB là một quá trình bị chi phối bởi người quản lý, Hội đồng quản trị và các nhân viên của tổ chức, nó được thiết lập để cung cấp một sự đảm bảo hợp lý nhằm đạt được các mục tiêu liên quan đến hoạt động, BCTC và sự tuân thủ.” (COSO,
2013) Định nghĩa này phản ánh những khái niệm cơ bản nhất định, theo đó thì KSNB là:
Hướng tới việc đạt được các mục tiêu trong một (1) hoặc nhiều nhóm – nhóm mục tiêu về hoạt động, nhóm mục tiêu về BCTC và nhóm mục tiêu về sự tuân thủ;
Một quá trình bao gồm nhiều nhiệm vụ và nhiều hoạt động liên tục KSNB sẽ hữu hiệu khi nó là một (1) bộ phận không thể tách rời chứ không phải chức năng bổ sung cho các hoạt động của tổ chức;
Bị ảnh hưởng bởi con người – không chỉ đơn thuần về chính sách, tiến trình, hệ thống và hình thức, mà còn về con người và những hành động của họ có mặt ở mọi cấp độ trong một tổ chức thì ảnh hưởng đến KSNB;
Có thể cung cấp một sự đảm bảo hợp lý – không phải là đảm bảo tuyệt đối, điều này xuất phát từ những hạn chế tiềm tàng trong quá trình xây dựng và vận hành hệ thống KSNB;
Có thể thích ứng đối với cơ cấu tổ chức của DN – linh hoạt trong việc áp dụng cho toàn bộ DN hay cho một công ty con cụ thể, đơn vị hoạt động hay quá trình kinh doanh
1.2.2 Các bộ phận cấu thành hệ thống KSNB
Mặc dù có sự khác biệt đáng kể về tổ chức hệ thống KSNB giữa các tổ chức do phụ thuộc vào nhiều yếu tố khác nhau như quy mô, tính chất hoạt động, mục tiêu… của từng nơi, thế nhưng bất kỳ hệ thống KSNB nào cũng phải bao gồm những bộ phận cơ bản Theo khuôn mẫu 2013, hệ thống KSNB bao gồm năm (5) bộ phận cơ bản có mối liên hệ chặt chẽ với nhau, điều này cần thiết cho việc đạt được các mục tiêu của tổ chức, sự phân chia hệ thống kiểm soát thành năm (5) bộ phận là một cách xây dựng thiết thực
Các mục tiêu của tổ chức và các bộ phận cấu thành của hệ thống KSNB có mối liên hệ chặt chẽ với nhau, nhìn vào hình vẽ biểu hiện mối quan hệ giữa các loại mục tiêu dưới đây có thể thấy được rằng: Theo hàng ngang, mỗi bộ phận đều cần thiết cho việc đạt được cả ba (3) nhóm mục tiêu Mỗi cột, tức mỗi mục tiêu chỉ đạt được thông qua năm (5) bộ phận hợp thành KSNB, cả năm (5) bộ phận hợp thành KSNB đều hữu ích và quan trọng trong việc giúp cho tổ chức đạt được một (1) trong ba (3) nhóm mục tiêu trên KSNB liên quan đến từng bộ phận, từng hoạt động của tổ chức và toàn bộ tổ chức nói chung
Hình 1.1: CÁC BỘ PHẬN CẤU THÀNH HỆ THỐNG KSNB
Môi trường kiểm soát Đánh giá rủi ro Hoạt động kiểm soát Thông tin & Truyền thông Giám sát
Các bộ phận của KSNB được trình bày cụ thể như sau:
Là nền tảng ý thức, là văn hóa của tổ chức, phản ánh sắc thái chung của một đơn vị và chi phối ý thức kiểm soát của mọi thành viên trong đơn vị Môi trường kiểm soát là nền tảng cho bốn (4) bộ phận còn lại của hệ thống KSNB, môi trường kiểm soát bao gồm các yếu tố sau: truyền đạt thông tin và yêu cầu thực thi tính chính trực và các giá trị đạo đức; cam kết năng lực; sự tham gia của Ban Quản trị; triết lý và phong cách điều hành của Ban Giám đốc; cơ cấu tổ chức; phân công quyền hạn và trách nhiệm; các chính sách và thông lệ về nhân sự
1.2.2.2 Quy trình đánh giá rủi ro của đơn vị
Nhà quản lý cần đánh giá và phân tích những nhân tố ảnh hưởng tạo nên rủi ro làm cho những mục tiêu của đơn vị không đạt được Đồng thời, các nhà quản lý cũng phải kiểm soát để tối thiểu hóa những tổn thất do các rủi ro gây nên Đánh giá rủi ro là công việc mà nhà quản lý dựa trên mục tiêu đã xác định của đơn vị để nhận dạng và phân tích rủi ro, từ đó mới có thể quản trị được rủi ro Rủi ro phải được đánh giá và quản lý xuyên suốt trong đơn vị nhằm xác định và giám sát những sự kiện mà có khả năng đe dọa việc hoàn thành sứ mạng và các mục tiêu của đơn vị Đối với mỗi rủi ro được xác định, nhà quản lý phải quyết định xem nên chấp nhận rủi ro, ngăn ngừa, giảm nhẹ rủi ro đến mức có thể chấp nhận được hoặc có thể chuyển hoặc chia sẻ rủi ro đến một công ty bảo hiểm hoặc công ty tái bảo hiểm
Hoạt động kiểm soát là những chính sách và các thủ tục để đảm bảo các định hướng của Ban Giám đốc được thực hiện và đảm bảo các hành động cần thiết được tiến hành nhằm kiểm soát rủi ro và đạt được các mục tiêu của đơn vị Các hoạt động kiểm soát xảy ra xuyên suốt cả đơn vị, ở mọi cấp bậc và trong tất cả các bộ phận
Tổng quan về tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB trong kiểm toán BCTC
Kiểm toán là một hoạt động đã có từ rất lâu đời, từ thời Trung Cổ; kiểm toán được thực hiện để thẩm tra tính chính xác của các thông tin tài chính, trong giai đoạn này chủ yếu là sự phát triển của kiểm toán tuân thủ do các KTV của Nhà nước
Sau này, với sự ra đời của thị trường chứng khoán và công ty cổ phần, cũng như do sự mở rộng quy mô của các DN đã dẫn đến sự tách rời giữa quyền sở hữu của các cổ đông và chức năng điều hành của các nhà quản lý Từ đó xuất hiện nhu cầu kiểm tra của chủ sở hữu để chống lại sự gian lận của các nhà quản lý và người làm công, vì lý do đó kiểm toán độc lập đã ra đời vào thế kỷ 18 để đáp ứng cho nhu cầu này Đến đầu thế kỷ 20, nền kinh tế thế giới phát triển ngày càng mạnh mẽ với sự xuất hiện của hàng triệu nhà đầu tư chứng khoán, thì lúc này kiểm toán độc lập BCTC từ mục đích phát hiện sai phạm đã chuyển sang mục đích mới là nhận xét về mức độ trung thực và hợp lý của các BCTC, kết quả kiểm toán chủ yếu phục vụ cho các bên thứ ba để giúp họ đánh giá về độ tin cậy của BCTC Để đạt được mục đích này, thông qua quá trình nghiên cứu và hoạt động thực tiễn, các tổ chức nghề nghiệp, các tổ chức kiểm toán độc lập và KTV đã hình thành nên những phương thức kiểm tra mới; đó là việc xây dựng và phát triển của kỹ thuật lấy mẫu, vấn đề đánh giá hệ thống KSNB và hình thành kỹ thuật kiểm toán bằng máy tính; cụ thể:
Kỹ thuật lấy mẫu kiểm toán được chấp nhận áp dụng vào khoảng đầu thế kỷ
20, khi quy mô của các DN ngày càng mở rộng Kỹ thuật này giúp cho các KTV lựa chọn và kiểm tra một số nghiệp vụ thay vì phải kiểm tra toàn bộ; nhờ đó tiết kiệm được thời gian và công sức, tuy nhiên các KTV phải đảm bảo hợp lý là không để các sai lệch vượt quá mức trọng yếu
Việc đánh giá hệ thống KSNB của đơn vị bắt đầu được quan tâm từ quá trình tích lũy kinh nghiệm khi áp dụng kỹ thuật lấy mẫu của KTV Đánh giá hệ thống KSNB là một điều kiện quan trọng để sử dụng tốt kỹ thuật lấy mẫu, nhờ sự đánh giá này mà KTV có thể xác định được nội dung, lịch trình và phạm vi của những thủ tục kiểm toán Đối với những hoạt động có KSNB vững mạnh thì độ tin cậy của thông tin sẽ cao, vì thế chuẩn mực kiểm toán cho phép KTV được giảm thiểu việc kiểm tra chi tiết những khoản mục hay những nghiệp vụ có liên quan; còn ngược lại khi KSNB yếu kém, KTV cần phải gia tăng việc kiểm tra chi tiết
Đồng thời, do khoa học kỹ thuật ngày càng phát triển nên số lượng các đơn vị ứng dụng công nghệ thông tin trong quản lý ngày càng nhiều Do đó, KTV phải tiếp cận và tìm hiểu hệ thống KSNB trong môi trường tin học, KTV phải nghiên cứu để áp dụng các kỹ thuật kiểm toán phù hợp với môi trường này
Bước sang thế kỷ 21, vai trò của kiểm toán ngày càng tăng lên do tiến trình toàn cầu hóa nền kinh tế thế giới, đặc biệt là thị trường tài chính Sự phát triển của lực lượng các nhà đầu tư quốc tế vượt ra khỏi biên giới của các quốc gia đã làm tăng nhu cầu bảo đảm độ tin cậy của BCTC và các thông tin khác Mặt khác, sự kiện Enron và sự sụp đổ của Arthur Andersen đã dẫn đến những thách thức lớn lao cho nghề nghiệp kiểm toán vào thời điểm này Những yêu cầu trên đã thúc đẩy việc mở rộng và nâng cao chất lượng kiểm toán, từ đó đã hình thành một số xu hướng nổi bật trong lĩnh vực kiểm toán; một trong số các xu hướng đó là việc mở rộng các kỹ thuật tiếp cận kiểm toán trên cơ sở đánh giá rủi ro, tức là chuyển sang tiếp cận kiểm toán theo rủi ro kinh doanh chiến lược, chuyển từ đánh giá rủi ro kiểm soát sang đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trên BCTC
Muốn vậy, KTV phải có hiểu biết sâu rộng về bản chất của công việc kinh doanh, ngành nghề kinh doanh và hệ thống KSNB của khách hàng để đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cơ sở dẫn liệu hay khoản mục của BCTC để từ đó xây dựng chiến lược tiếp cận kiểm toán phù hợp
Với một cách nhìn toàn diện hơn về DN (Top – down), tiếp cận kiểm toán theo rủi ro kinh doanh chiến lược giúp cho cuộc kiểm toán trở nên hiệu quả và hữu hiệu hơn so với cách tiếp cận truyền thống dựa trên việc kiểm tra các nghiệp vụ và số dư để suy ra các thông tin trên BCTC (Bottom – up) Trong phương thức tiếp cận này, KTV sẽ ít chú trọng đến các nghiệp vụ thường xuyên vì hệ thống KSNB đối với các nghiệp vụ này thường hữu hiệu, nghĩa là các KTV sẽ dựa nhiều hơn vào hệ thống KSNB bằng cách thực hiện các thử nghiệm kiểm soát (TNKS); thay vào đó KTV sẽ tập trung nhiều vào các nghiệp vụ không thường xuyên, những ước tính kế toán và các đánh giá vì những vấn đề này có thể gây ra sai lệch trọng yếu trên BCTC
Như vậy, chiến lược kiểm toán theo phương thức tiếp cận rủi ro kinh doanh chiến lược sẽ là:
Tăng việc sử dụng các thủ tục phân tích;
Thực hiện TNKS cho các nghiệp vụ thường xuyên;
Tăng thử nghiệm cơ bản đối với các nghiệp vụ không thường xuyên và những ước tính của nhà quản lý;
Giảm thử nghiệm cơ bản nếu BCTC giống như dự đoán của KTV sau khi phân tích rủi ro kinh doanh chiến lược
1.3.2 Các nghiên cứu gần đây liên quan tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB trong kiểm toán BCTC
Vào những năm 2000, một số vụ bê bối về tài chính và kế toán nổ ra đưa đến sự sụp đổ các công ty hàng đầu trên thế giới và gây ảnh hưởng nghiêm trọng đến lợi ích của công chúng, trong đó có lỗi của các công ty kiểm toán Từ sự thất bại của nghề nghiệp trong quản lý và giám sát hoạt động kiểm toán, Quốc hội Hoa Kỳ đã ban hành luật Sarbanes – Oxley vào ngày 30 tháng 07 năm 2002 nhằm nâng cao chất lượng và tính minh bạch của BCTC, tăng cường trách nhiệm của Hội đồng quản trị, Ban Giám đốc và KTV Luật Sarbanes – Oxley gồm mười một (11) chương, ở chương 4, mục 404 đưa ra các quy định liên quan đến trách nhiệm đánh giá của Ban Giám đốc về hệ thống KSNB Đồng thời, KTV phải xác nhận, báo cáo về việc đánh giá tính đầy đủ, sự hữu hiệu của cơ cấu thủ tục KSNB như là một phần của BCTC và xem xét sự phù hợp với chuẩn mực kế toán hiện hành Khi tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB trong quá trình kiểm toán BCTC, KTV thường chú trọng vào sự đầy đủ và thích hợp của các tài liệu về KSNB vì các KTV nhận thấy một sự không đầy đủ tài liệu về các kiểm soát quan trọng có thể dẫn đến một khiếm khuyết trọng yếu trong KSNB
Vào khoảng thời gian này, tại các trường đại học của Hoa Kỳ có nhiều nghiên cứu về các yếu tố đưa đến sự yếu kém trong KSNB trên BCTC, trong số đó có một nghiên cứu trình bày cụ thể chi tiết sự tác động của từng yếu tố quyết định đến sự yếu kém trong KSNB trên BCTC, với tên gọi “Những yếu tố quyết định sự yếu kém trong KSNB trên BCTC” của các tác giả Jeffrey Doyle, Weili Ge và Sarah McVay, nghiên cứu này được công bố ngày 15 tháng 05 năm 2006
Nghiên cứu này đã xem xét yếu tố quyết định sự yếu kém trong KSNB đối với mẫu khảo sát gồm bảy trăm bảy mươi chín (779) công ty có công bố tài liệu về các yếu kém trọng yếu trong KSNB trên BCTC theo mục 302 và 304 luật Sarbanes – Oxley từ tháng 08 năm 2002 đến tháng 08 năm 2005 Việc lựa chọn các công ty dựa trên trang Compliance Week (trang thông tin dịch vụ hàng đầu về quản trị DN, rủi ro và tuân thủ tại Hoa Kỳ), trên một trang web chuyên theo dõi việc công bố KSNB theo luật Sarbanes – Oxley và trên các báo cáo hàng năm của Ủy ban chứng khoán Hoa Kỳ (SEC) trong cơ sở dữ liệu EDGAR (nơi lưu trữ những mẫu biểu đăng ký, các báo cáo định kỳ và những mẫu biểu điện tử của SEC) Các công ty được nghiên cứu là những công ty nhỏ, mới thành lập, yếu kém về mặt tài chính, đây là nhóm công ty thường gặp những vấn đề nghiêm trọng hơn về mặt kiểm soát toàn bộ công ty; hay là những công ty có sự phát triển một cách nhanh chóng hay đang tái cơ cấu lại cấu trúc Các yếu tố đo lường bao gồm: quy mô DN (đo lường bằng giá trị thị trường của vốn chủ sở hữu của DN); tuổi đời DN (đo lường bằng số năm mà DN có niêm yết giá trên CRSP (trung tâm nghiên cứu giá chứng khoán) và tình hình tài chính của DN (đo lường bằng số lỗ lũy kế, rủi ro phá sản, sự phân khúc thị trường, các giao dịch nước ngoài…) Qua đó, các tác giả của bài nghiên cứu đã nhận thấy các yếu tố quyết định sự yếu kém trong KSNB cũng sẽ dựa trên những lý do riêng biệt cụ thể khác nhau, điều đó là phù hợp với những khó khăn riêng biệt trong việc thiếp lập KSNB mà mỗi công ty phải đương đầu
Theo các tác giả thì việc thông qua Sarbanes – Oxley vào năm 2002 đã đánh dấu lần đầu tiên sự cần thiết phải công khai những yếu kém trọng yếu trong KSNB trên BCTC của các công ty đã đăng ký với SEC Do đó, với việc sử dụng một mẫu khảo sát toàn diện hơn về các tài liệu bắt buộc công bố những yếu kém trọng yếu được thực hiện theo mục 302 và 304 luật Sarbanes – Oxley từ tháng 08 năm 2002 đến tháng 08 năm 2005, các tác giả đã khảo sát được các yếu tố quyết định sự yếu kém trong KSNB trên BCTC Đồng thời, các tác giả cũng cho thấy được các yếu kém trong KSNB có nhiều khả năng xảy ra đối với những công ty nhỏ, ít lợi nhuận, quy mô phức tạp, phát triển một cách nhanh chóng hay đang tái cấu trúc; điều này phù hợp với các công ty đang gặp khó khăn trong việc kiểm soát tình hình tài chính khi đối mặt với một thiếu hụt về nguồn vốn, những vấn đề kế toán phức tạp và một môi trường kinh doanh thay đổi nhanh chóng Bên cạnh đó, các tác giả cũng ghi nhận sự biến đổi về số lượng của những yếu tố quyết định thì tùy thuộc vào các loại yếu kém đươc công bố
Tuy nhiên, nghiên cứu này cũng có những hạn chế vì thời gian thực hiện tương đối ngắn để có thể vừa tập hợp dữ liệu, vừa thực hiện cuộc kiểm tra, do đó khó có thể so sánh được cách thức của việc công bố các yếu kém trọng yếu trong những năm đầu tiên áp dụng Luật Sarbanes – Oxley và trong giai đoạn tiếp theo khi mà cả Ban Giám đốc, các KTV đều quá quen thuộc với quy trình thiếp lập, đánh giá và báo cáo về KSNB
Một nghiên cứu khác được tiến hành vào tháng 12 năm 2004 về đánh giá KSNB được thực hiện bởi đại diện của chín (9) hãng kiểm toán lớn tại Hoa Kỳ gồm có:
BDO Seidman, Crowe Chizek and Company, Deloitte & Touche, Ernst & Young, Grant Thornton, Harbinger PLC, KPMG, McGladrey & Pullen và Pricewaterhouse Coopers; nghiên cứu này được thực hiện qua quá trình tìm hiểu và đúc kết kinh nghiệm từ thực tế để từ đó thiết lập khuôn mẫu hỗ trợ cho việc đánh giá các thiếu sót và yếu kém của KSNB; khuôn mẫu này yêu cầu các KTV phải có những xét đoán về mặt định tính lẫn yếu tố định lượng để đánh giá KSNB
THỰC TRẠNG TÌM HIỂU VÀ ĐÁNH GIÁ HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÁC CÔNG TY KIỂM TOÁN ĐỘC LẬP VỪA VÀ NHỎ TẠI THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH
Các quy định pháp lý liên quan đến việc thiết lập và vận hành hệ thống KSNB tại các DN tại thành phố Hồ Chí Minh
Với sự đa đạng của hình thức kinh doanh và mức độ tăng truởng ngày càng cao của nguồn vốn kinh doanh tại mỗi DN, đặc biệt với quá trình đẩy nhanh việc vốn hoá thị trường vốn của môi trường kinh doanh tại Việt Nam; thì hiện nay, nhà đầu tư vốn đã và đang dần tách rời khỏi vai trò quản lý DN Chính vì vậy một hệ thống KSNB vững mạnh đang là một nhu cầu bức thiết, một công cụ tối ưu để xác định sự an toàn của nguồn vốn đầu tư, xác định hiệu quả điều hành của Ban điều hành DN cũng như kịp thời nắm bắt hiệu quả hoạt động của DN Một hệ thống KSNB vững mạnh sẽ giúp đem lại các lợi ích sau cho DN:
Đảm bảo tính chính xác của các số liệu kế toán và BCTC của DN;
Giảm thiểu rủi ro gian lận hoặc trộm cắp đối với DN do bên thứ ba hoặc nhân viên của DN gây ra;
Giảm thiểu rủi ro sai sót không cố ý của nhân viên mà có thể gây tổn hại cho DN;
Giảm thiểu rủi ro không tuân thủ chính sách và quy trình kinh doanh của DN;
Ngăn chặn việc tiếp xúc những rủi ro không cần thiết do quản lý rủi ro chưa đầy đủ
Hiện nay, việc thiết lập hệ thống KSNB chỉ bắt buộc đối với các tổ chức tín dụng và chi nhánh ngân hàng nước ngoài do mức độ nhạy cảm của hoạt động tín dụng trong nền kinh tế Vì vậy, Ngân hàng Nhà nước đã ban hành Thông tư số 44/2011/TT-NHNN ngày 29 tháng 12 năm 2011, quy định về hệ thống KSNB và kiểm toán nội bộ của tổ chức tín dụng và chi nhánh ngân hàng nước ngoài Thông tư này có hiệu lực thi hành từ ngày 12 tháng 02 năm 2012 và thay thế cho Quyết định số 36/2006/QĐ-NHNN và Quyết định số 37/2006/QĐ-NHNN do Thống đốc ngân hàng nhà nước ban hành ngày 01 tháng 08 năm 2006 Ngoài ra, trong Luật kiểm toán độc lập (2012) do Quốc hội ban hành và có hiệu lực thi hành từ ngày 01 tháng 01 năm 2012 cũng có đề cập đến KSNB Nhằm hỗ trợ cho kiểm toán độc lập hoạt động có hiệu quả, Điều 57 của Luật này quy định về trách nhiệm của đơn vị có lợi ích công chúng như sau: “Xây dựng và vận hành hệ thống KSNB phù hợp và có hiệu quả”; còn các DN không phải là tổ chức tín dụng, chi nhánh ngân hàng nước ngoài và các đơn vị có lợi ích công chúng thì vẫn chưa có văn bản pháp lý nào bắt buộc các DN này phải thiết lập hệ thống KSNB Nhìn chung, từng đó quy định là chưa đủ để các DN có được nhận thức đúng đắn về KSNB và về việc thực hiện xây dựng, vận hành hệ thống KSNB một cách nghiêm túc, chuyên nghiệp Để xây dựng một hệ thống KSNB phù hợp nhất cho mỗi DN, trước hết, cần xác định rõ những đặc điểm trọng yếu của lĩnh vực kinh doanh, hình thức quản trị, cơ cấu hệ thống các phòng ban điều hành, mối quan hệ tác nghiệp của mỗi phòng ban trong từng DN cụ thể Kế đến, phải đề ra được một chính sách KSNB rõ ràng, minh bạch để tất cả Ban điều hành đều thấu hiểu được tầm quan trọng cũng như hiệu quả hỗ trợ cho công tác điều hành từ các công cụ tích cực của hệ thống KSNB, cuối cùng là việc vận hành hệ thống KSNB trong thực tiễn; qua đó, có thể nhận thấy rằng việc thiết lập hệ thống KSNB tại mỗi DN là tùy thuộc vào nhu cầu của từng
Vì mỗi DN sẽ khác nhau về lĩnh vực kinh doanh, hình thức quản trị, cơ cấu hệ thống các phòng ban điều hành và mối quan hệ tác nghiệp của mỗi phòng ban nên việc thiết lập của mỗi DN cũng không hoàn toàn giống nhau Thông thường người đứng đầu DN (Tổng Giám đốc hay Giám đốc) sẽ đề ra một chính sách KSNB cụ thể bao gồm những nội dung chính như sau:
- Nêu ra được các mục tiêu của chính sách KSNB, chi tiết bao gồm:
Xác lập và hỗ trợ thiết lập công cụ quản lý nghiệp vụ đối với tất cả các hoạt động của từng cá nhân, phòng ban bộ phận trong toàn DN;
Hướng dẫn, căn cứ làm cơ sở cho việc xây dựng các tài liệu phục vụ công tác quản lý điều hành các hoạt động trên toàn DN;
Xây dựng các công cụ làm căn cứ để tiến hành các thủ tục KSNB, căn cứ đánh giá tính tuân thủ, trung thực, đúng đắn trong công tác quản lý điều hành các hoạt động của DN
- Nêu ra được đối tượng và phạm vi điều chỉnh của chính sách KSNB
- Nêu ra được quá trình tác nghiệp KSNB Trên cơ sở đó, người đứng đầu DN sẽ căn cứ vào nhu cầu hoạt động của từng phòng ban để thiết lập từng quy trình cụ thể nhằm quy định thống nhất trình tự, thủ tục và thể thức áp dụng trong thực tiễn cho từng phòng ban
Tùy theo tính chất hoạt động của từng phòng ban mà biểu mẫu thiết lập các quy trình sẽ được lựa chọn sao cho phù hợp nhất Nhìn chung, biểu mẫu thường được sử dụng bao gồm những phần chính như sau:
Nội dung quy trình: lưu đồ và diễn giải lưu đồ;
Danh mục hồ sơ lưu trữ;
Đặc điểm hoạt động của các công ty kiểm toán độc lập tại Việt Nam và sơ lược về hoạt động kiểm toán BCTC
Hoạt động kiểm toán đã có lịch sử phát triển lâu dài và gắn liền với quá trình phát triển kinh tế - xã hội của loài người, những lĩnh vực và loại hình kiểm toán khác nhau đã lần lượt hình thành nhằm phục vụ cho nhu cầu ngày càng đa dạng của xã hội; hiện nay kiểm toán độc lập là hoạt động rất phát triển trong nền kinh tế thị trường Kiểm toán độc lập là dịch vụ chuyên nghiệp nhằm nâng cao độ tin cậy thông tin và là một hoạt động không thể thiếu của nền kinh tế thị trường hiện nay
Thông qua kết quả kiểm toán độc lập, đơn vị được kiểm toán biết được thông tin trung thực và hợp lý về tình hình sản xuất, kinh doanh, tình hình tài sản, kết quả hoạt động và đặc biệt là các tồn tại trong quản lý kinh doanh để chấn chỉnh sai sót, điều hành hiệu quả hơn Các tổ chức, cá nhân có trách nhiệm và quyền lợi với đơn vị có cơ sở đưa ra các quyết định kinh tế, tài chính phù hợp với đơn vị, cơ quan quản lý Nhà nước cũng có cơ sở đưa ra các quyết định thuộc phạm vi trách nhiệm của mình, nếu không có kiểm toán độc lập, các tổ chức, cá nhân không đủ cơ sở hoặc thiếu tin tưởng khi đưa ra các quyết định nói trên Do đó nhờ có kiểm toán độc lập, các quan hệ kinh tế, tài chính giữa DN với các tổ chức, cá nhân và cơ quan Nhà nước có căn cứ tin cậy để xử lý Đồng thời kiểm toán độc lập góp phần giúp các tổ chức, cá nhân, đặc biệt là người nước ngoài hiểu được cơ chế luật pháp của Việt Nam để tuân thủ, thực hiện trong quá trình kinh doanh tại Việt Nam; giúp tổ chức, cá nhân người Việt Nam hiểu được luật pháp Quốc tế để mở rộng hợp tác, đầu tư ra nước ngoài hoặc kêu gọi nước ngoài đầu tư vào Việt Nam và nhằm tạo ra môi trường đầu tư bình đẳng, thuận lợi
Theo Luật kiểm toán độc lập (2012) do Quốc hội ban hành thì kiểm toán độc lập là việc KTV hành nghề, DN kiểm toán kiểm tra, đưa ra ý kiến độc lập của mình về BCTC và công việc kiểm toán khác theo hợp đồng kiểm toán Mục đích của hoạt động kiểm toán độc lập là nhằm góp phần công khai, minh bạch thông tin kinh tế, tài chính của đơn vị được kiểm toán và DN, tổ chức khác; làm lành mạnh môi trường đầu tư; thực hành tiết kiệm, chống lãng phí, phòng, chống tham nhũng; phát hiện và ngăn chặn vi phạm pháp luật; nâng cao hiệu lực, hiệu quả quản lý, điều hành kinh tế, tài chính của Nhà nước và hoạt động kinh doanh của DN
Khi Nhà nước khuyến khích phát triển đa thành phần kinh tế, đẩy mạnh cổ phần hóa DN nhà nước, phát triển thị trường chứng khoán, mở cửa hội nhập quốc tế thì vai trò kiểm toán độc lập ngày càng quan trọng hơn trong nền kinh tế DN muốn phát triển, mở rộng quy mô, phát hành cổ phiếu, thu hút vốn đầu tư thì bắt buộc phải công bố các BCTC đã được kiểm toán bởi các công ty kiểm toán độc lập Xuất phát từ nhu cầu đó, ngày 13 tháng 05 năm 1991 Bộ Tài chính đã thành lập hai (2) công ty kiểm toán đầu tiên là Công ty kiểm toán Việt Nam (VACO) và Công ty dịch vụ tư vấn Tài chính – Kế toán và kiểm toán (AASC) Sự ra đời của hai (2) công ty kiểm toán này và cùng với những yêu cầu, đòi hỏi cấp thiết của nền kinh tế Việt Nam trong những năm đổi mới đã tạo nên tiền đề ra đời cho các công ty kiểm toán tiếp theo
2.2.1 Số lượng và hình thức pháp lý của các công ty kiểm toán độc lập
Theo định nghĩa được trình bày ở đoạn 5, điều 5, chương 1 của Luật Kiểm toán độc lập (2012) thì “DN kiểm toán là DN có đủ điều kiện để kinh doanh dịch vụ kiểm toán theo quy định của Luật này và các quy định khác của pháp luật có liên quan” Đồng thời theo điều 3, chương 1 của Nghị định 17/2012/NĐ-CP ngày 12 tháng 03 năm 2012 quy định chi tiết và hướng dẫn thi hành một số điều của Luật kiểm toán độc lập, đã có phân tích sâu hơn và hướng dẫn cụ thể: “DN kiểm toán tại Việt Nam là DN được thành lập và hoạt động theo quy định của pháp luật Việt Nam, có đủ điều kiện kinh doanh dịch vụ kiểm toán theo quy định và đã được Bộ Tài chính Việt Nam cấp giấy chứng nhận đủ điều kiện kinh doanh dịch vụ kiểm toán” (Chính phủ, 2012)
Số lượng các công ty kiểm toán độc lập tăng nhanh vào giai đoạn năm 1999 (Luật DN ban hành) là hai (2) công ty đến năm 2004 là mười (10) công ty (trước khi Nghị định 105/2004/NĐ-CP (“Nghị định 105”) được ban hành ngày 30 tháng 03 năm 2004 của Chính phủ về kiểm toán độc lập), Nghị định 105 chỉ cho phép thành lập mới các công ty kiểm toán với hai (2) loại hình là DN tư nhân và công ty hợp danh, nên số lượng các công ty kiểm toán thành lập mới tăng chậm so với trước Từ khi Chính phủ ban hành Nghị định 133/2005/NĐ-CP (“Nghị định 133”) ngày 31 tháng 10 năm 2005 về việc sửa đổi bổ sung một số điều của Nghị định 105, cho phép tiếp tục thành lập loại hình công ty trách nhiệm hữu hạn thì số lượng các công ty kiểm toán mới tăng lên rất nhanh Cơ cấu loại hình công ty kiểm toán có sự thay đổi đáng kể từ khi Nghị định 105 và Nghị định 133 được ban hành Theo hai Nghị định này, thì công ty kiểm toán chỉ được hoạt động dưới ba (3) hình thức là công ty trách nhiệm hữu hạn, công ty hợp danh hoặc DN tư nhân; do đó, các DN nhà nước, công ty cổ phần kiểm toán đã thành lập và hoạt động từ trước ngày Nghị định 105 có hiệu lực phải chuyển đổi theo một trong ba (3) hình thức trên trong khoảng thời gian là hai (2) năm kể từ khi Nghị định 105 có hiệu lực Đồng thời, vào ngày 30 tháng 03 năm 2009 Chính phủ ban hành Nghị định số 30/2009/NĐ-CP (“Nghị định 30”) hướng dẫn về việc về việc sửa đổi bổ sung một số điều của Nghị định 105 Nghị định này có hiệu lực thi hành từ ngày 14 tháng 05 năm 2009 và thay thế cho Nghị định 133, Nghị định đã sửa đồi điều khoản về hình thức hoạt động của DN kiểm toán (khoản 1, Điều 20) và điều khoản về điều kiện thành lập, hoạt động của DN kiểm toán (khoản 1, 3 Điều 23) Theo đó, DN kiểm toán chỉ được thành lập khi có ít nhất ba (3) người có Chứng chỉ KTV, bao gồm cả Giám đốc hoặc Tổng Giám đốc, trường hợp Giám đốc hoặc Tổng Giám đốc là thành viên công ty trách nhiệm hữu hạn hoặc công ty hợp danh thì bắt buộc phải sở hữu ít nhất mười phần trăm (10%) vốn điều lệ Ngoài ra Giám đốc hoặc Tổng Giám đốc DN kiểm toán phải có thời gian công tác thực tế về kiểm toán đủ ba (3) năm trở lên sau khi được cấp Chứng chỉ KTV và không được đồng thời tham gia quản lý, điều hành ở DN khác (Chính phủ, 2009) Để đáp ứng các điều kiện của Nghị định 30 thì số lượng các DN kiểm toán giảm xuống đáng kể, hiện nay, theo điều 21, chương 3 của Luật kiểm toán độc lập (2012) các DN kiểm toán tại Việt Nam tồn tại dưới các hình thức sở hữu sau: công ty trách nhiệm hữu hạn hai thành viên trở lên; công ty hợp danh; DN tư nhân; chi nhánh DN kiểm toán nước ngoài tại Việt Nam Số lượng công ty kiểm toán đã đăng ký hành nghề với VACPA và cơ cấu loại hình công ty kiểm toán qua các năm được thống kê như sau:
Bảng 2.1: THỐNG KÊ SỐ LƯỢNG VÀ CƠ CẤU LOẠI HÌNH CÔNG TY KIỂM
TOÁN ĐỘC LẬP QUA CÁC NĂM
1) Chi nhánh DN kiểm toán nước ngoài tại Việt Nam
- Công ty một trăm phần trăm (100%) vốn đầu tư nước ngoài
- Công ty có vốn đầu tư nước ngoài 03 03 05
- Công ty trách nhiệm hữu hạn 141 142 145
Tổng số công ty kiểm toán đã đăng ký hành nghề
Số lượng công ty kiểm toán được Ủy ban chứng khoán nhà nước chấp thuận kiểm toán các tổ chức phát hành, tổ chức niêm yết và tổ chức kinh doanh chứng khoán
(Nguồn: www.vacpa.org.vn)
2.2.2 Về đội ngũ KTV và nhân viên chuyên nghiệp của các công ty kiểm toán độc lập
Ngay từ khi thành lập, các công ty kiểm toán đều rất chú trọng vào việc tuyển chọn đội ngũ KTV và nâng cao chất lượng nhân viên; tháng 10 năm 1994, lần đầu tiên Bộ Tài chính tổ chức thi tuyển và cấp chứng chỉ đặc cách cho bốn mươi chín
(49) người đủ điều kiện, tiêu chuẩn KTV chuyên nghiệp
Tính đến ngày 31 tháng 12 năm 2012, theo số liệu báo cáo của một trăm bốn mươi bảy (147) công ty kiểm toán thì có mười ngàn hai trăm hai mươi mốt (10.221) người làm việc trong các công ty kiểm toán, trong đó có tám ngàn tám trăm ba mươi sáu (8.836) nhân viên chuyên nghiệp và một ngàn ba trăm tám mươi lăm (1.385) nhân viên khác; một ngàn năm trăm tám mươi hai (1.582) người có Chứng chỉ KTV, trong đó có một trăm chín mươi hai (192) người vừa có Chứng chỉ KTV Việt Nam vừa có Chứng chỉ KTV nước ngoài; một trăm hai mươi chín (129) người có Chứng chỉ KTV nước ngoài Đến hết năm 2012 đã có trên hai ngàn bốn trăm bốn mươi lăm (2.445) người được cấp Chứng chỉ KTV cấp nhà nước, trong đó, tính đến 20 tháng 03 năm 2012 có một ngàn hai trăm lẻ sáu (1.206) KTV đăng ký hành nghề kiểm toán năm 2012, bằng chín mươi bốn phần trăm (94%) so với năm 2011 là một ngàn hai trăm bảy mươi bảy (1.277) người Đến ngày 28 tháng 02 năm 2013 có một ngàn ba trăm bảy mươi (1.370) KTV đăng ký hành nghề kiểm toán năm 2013 (kỳ thi Chứng chỉ KTV Việt Nam năm 2012, số lượng đạt Chứng chỉ KTV Việt Nam là hai trăm bảy mươi mốt (271) người); ngoài ra, có khoảng trên một ngàn (1.000) người có Chứng chỉ KTV Việt Nam không đăng ký hành nghề kiểm toán Nhìn chung, trình độ chuyên môn và kinh nghiệm nghề nghiệp của đội ngũ KTV đã được nâng cao Nhiều KTV có kinh nghiệm và kiến thức chuyên môn tốt, có ý thức tuân thủ các nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp, chuẩn mực kiểm toán, có kỹ năng và phong cách làm việc chuyên nghiệp; tuy nhiên số lượng KTV còn quá thiếu so với nhu cầu hiện nay Mỗi năm đều có thêm các công ty kiểm toán được thành lập mới và có nhiều người được cấp Chứng chỉ KTV, tuy nhiên số lượng KTV đăng ký hành nghề lại tăng không đáng kể nên có sự dàn trải số lượng KTV giữa các công ty Tính đến ngày 20 tháng 03 năm 2012, số lượng công ty kiểm toán chỉ có ba (3) KTV là hai mươi chín trên năm mươi chín (29/159) công ty, chiếm mười tám phần trăm (18%), vì trong năm 2011 có một số công ty không đủ số KTV hành nghề đã sáp nhập với nhau
2.2.3 Về đối tượng khách hàng và doanh thu cung cấp dịch vụ của các công ty kiểm toán độc lập Đối tượng khách hàng của các công ty kiểm toán ngày càng mở rộng và đa dạng, theo Luật kiểm toán độc lập (2012), các đối tượng khách hàng được kiểm toán bao gồm: DN có vốn đầu tư nước ngoài; tổ chức tín dụng được thành lập và hoạt động theo Luật các tổ chức tín dụng; tổ chức tài chính, DN kinh doanh bảo hiểm, DN môi giới bảo hiểm; công ty đại chúng, tổ chức phát hành và tổ chức kinh doanh chứng khoán; DN nhà nước; DN tổ chức khác tự nguyện được kiểm toán Số lượng khách hàng của các công ty kiểm toán độc lập qua các năm 2009, 2010, 2011 và 2012 được trình bày cụ thể tại phụ lục 01
Luật số 70/2006/QH11 được Quốc hội ban hành ngày 29 tháng 06 năm 2006 về việc ban hành Luật chứng khoán, có những quy định chặt chẽ hơn về tiêu chuẩn công ty kiểm toán được kiểm toán cho các tổ chức phát hành, tổ chức niêm yết và tổ chức kinh doanh chứng khoán Theo đó, chỉ có các công ty kiểm toán đáp ứng đủ điều kiện tiêu chuẩn do Bộ Tài chính quy định và được Ủy ban chứng khoán nhà nước chấp thuận mới đủ điều kiện kiểm toán cho các công ty thuộc đối tượng theo Luật chứng khoán Tính đến ngày 18 tháng 03 năm 2013 đã có bốn mươi ba (43) công ty kiểm toán và bốn trăm chín mươi mốt (491) KTV hành nghề đủ điều kiện kiểm toán tổ chức phát hành, tổ chức niêm yết và tổ chức kinh doanh chứng khoán theo Quyết định số 89/2007/QĐ-BTC ngày 24 tháng 10 năm 2007 của Bộ Tài chính
Cùng với số lượng khách hàng tăng cao thì doanh thu của ngành kiểm toán cũng tăng lên đáng kể Cơ cấu doanh thu theo từng loại dịch vụ của các năm 2009, 2010,
2011 và 2012 được trình bày cụ thể tại phụ lục 02
2.2.4 Sơ lược về hoạt động kiểm toán BCTC
Theo Luật kiểm toán độc lập (2012) do Quốc hội ban hành thì kiểm toán BCTC là việc KTV hành nghề, DN kiểm toán kiểm tra, đưa ra ý kiến về tính trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu của BCTC của đơn vị được kiểm toán theo quy định của chuẩn mực kiểm toán BCTC được lập dựa theo các chuẩn mực kế toán (Hiện tại có hai mươi sáu (26) chuẩn mực kế toán được ban hành từ năm 2002) và chế độ kế toán hiện hành (Chế độ kế toán DN theo Quyết định số 15/2006/QĐ-BTC và chế độ kế toán DNVVN theo quyết định số 48/2006/QĐ-BTC) nên chúng được sử dụng để làm thước đo trong kiểm toán BCTC Sau khi kết thúc việc kiểm toán BCTC, KTV hành nghề, DN kiểm toán sẽ lập báo cáo kiểm toán để đưa ra ý kiến về BCTC và những nội dung khác đã được kiểm toán theo hợp đồng kiểm toán
Các bước chính trong một cuộc kiểm toán BCTC bao gồm: lập kế hoạch; tìm hiểu thông tin về DN; hiểu biết về hệ thống KSNB của DN; đánh giá rủi ro kiểm soát và phát triển chiến lược kiểm toán; thực hiện TNKS; phát triển các thử nghiệm cơ bản; hoàn thành cuộc kiểm toán; lập báo cáo kiểm toán và xử lý sau kiểm toán.
Thực trạng tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB trong kiểm toán BCTC tại các công ty kiểm toán độc lập vừa và nhỏ tại thành phố Hồ Chí Minh
2.3.1 Các quy định pháp lý liên quan
2.3.1.1 Chuẩn mực đánh giá rủi ro và KSNB (VSA 400)
VSA 400 yêu cầu các KTV phải có đủ hiểu biết về hệ thống kế toán và hệ thống KSNB của khách hàng để lập kế hoạch kiểm toán tổng thể và chương trình kiểm toán thích hợp, có hiệu quả KTV phải sử dụng khả năng xét đoán chuyên môn để đánh giá rủi ro kiểm toán và xác định các thủ tục kiểm toán nhằm giảm các rủi ro kiểm toán xuống thấp tới mức có thể chấp nhận được
Trong phạm vi kiểm toán BCTC, KTV chủ yếu quan tâm đến các chính sách, thủ tục của hệ thống kế toán và hệ thống KSNB có liên quan đến cơ sở dẫn liệu của BCTC Để hiểu biết về hệ thống kế toán và hệ thống KSNB, KTV phải dựa vào:
Kinh nghiệm và hiểu biết của mình trước đây về lĩnh vực hoạt động và về đơn vị;
Nội dung và kết quả trao đổi với Ban Giám đốc, với các phòng ban và đối chiếu với các tài liệu liên quan;
Việc kiểm tra, xem xét các tài liệu, các thông tin do hệ thống kế toán và hệ thống KSNB cung cấp;
Việc quan sát các hoạt động và nghiệp vụ của đơn vị, như: tổ chức hệ thống thông tin, quản lý nhân sự, hệ thống KSNB, quá trình xử lý các nghiệp vụ kinh tế, giao dịch giữa các bộ phận trong đơn vị
Hệ thống KSNB bao gồm môi trường kiểm soát, hệ thống kế toán và các thủ tục kiểm soát VSA yêu cầu cụ thể như sau:
KTV phải hiểu biết về môi trường kiểm soát của đơn vị để đánh giá nhận thức, quan điểm, sự quan tâm và hoạt động của thành viên Hội đồng quản trị và Ban Giám đốc đối với hệ thống KSNB;
KTV phải hiểu biết về hệ thống kế toán và việc thực hiện công việc kế toán của đơn vị;
KTV phải hiểu biết các thủ tục kiểm soát của đơn vị để xây dựng kế hoạch kiểm toán tổng thể và CTKT
Ngoài ra, các KTV còn phải thực hiện các TNKS để thu thập đầy đủ bằng chứng về tính hiệu quả của hệ thống kế toán và hệ thống KSNB trên các phương diện:
Thiết kế Hệ thống kế toán và hệ thống KSNB của đơn vị được thiết kế sao cho có đủ khả năng ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa các sai sót trọng yếu;
Thực hiện Hệ thống kế toán và hệ thống KSNB tồn tại và hoạt động một cách hữu hiệu trong suốt thời kỳ xem xét Đồng thời, nếu trong quá trình tìm hiểu hệ thống kế toán, hệ thống KSNB và thực hiện TNKS, KTV có phát hiện ra các hạn chế của hệ thống thì KTV phải thông báo bằng văn bản trong thời gian nhanh nhất cho người có trách nhiệm của đơn vị về những hạn chế chủ yếu trong thiết kế và thực hiện của hệ thống kế toán và hệ thống KSNB Đó là những yêu cầu đối với KTV về việc hiểu biết về hệ thống KSNB của khách hàng theo VSA 400 VSA 400 được ban hành theo Quyết định số 143/2001/QĐ- BTC ngày 21 tháng 12 năm 2001 của Bộ Tài chính, là chuẩn mực nằm trong hệ thống VSA hiện hành đã được ban hành từ năm 1999 đến năm 2005 và đã góp phần đáng kể vào sự nghiệp phát triển nghề nghiệp kiểm toán độc lập tại Việt Nam Tuy nhiên sau hơn mười (10) năm thực hiện đã bộc lộ nhiều thiếu sót, đặc biệt đã lạc hậu so với hệ thống ISA mới ban hành tháng 04 năm 2009 và có hiệu lực từ ngày 01 tháng 01 năm 2010 Do đó cần thiết phải ban hành lại đồng bộ hệ thống VSA Năm
2010, Bộ Tài chính đã giao việc nghiên cứu soạn thảo hệ thống VSA cho VACPA thực hiện, vừa qua Bộ Tài chính đã chính thức ban hành ba mươi bảy (37) VSA để thay thế hệ thống chuẩn mực kiểm toán hiện hành, bắt đầu có hiệu lực từ ngày 01 tháng 01 năm 2014; đây là bước tiến quan trọng trong lộ trình nâng cao chất lượng dịch vụ kiểm toán Việt Nam Danh mục ba mươi bảy (37) VSA có hiệu lực từ ngày
01 tháng 01 năm 2014 được trình bày tại phụ lục 03
Trong số ba mươi bảy (37) VSA được ban hành mới có ba (3) chuẩn mực kiểm toán liên quan tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB gồm có: Đầu tiên là VSA
315“Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị” được soạn thảo dựa trên ISA 315, VSA
315 được ban hành để thay thế cho nhóm chuẩn mực gồm VSA 310 (2001), VSA
400 (2001) và VSA 401 (2003) Tiếp theo là VSA 330 “Biện pháp xử lý của KTV đối với rủi ro đã đánh giá” được soạn thảo dựa trên ISA 330, VSA 330 được ban hành để thay thế cho VSA 330 (2005) Cuối cùng là VSA 265 “Trao đổi về những khiếm khuyết trong KSNB với Ban Quản trị và Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán” được soạn thảo dựa trên ISA 265, là một chuẩn mực được soạn thảo mới hoàn toàn
2.3.1.2 Các quy định pháp lý liên quan khác Để tiến hành kiểm toán trên cơ sở hệ thống chuẩn mực kiểm toán do Bộ Tài chính ban hành, mỗi công ty kiểm toán đều tự xây dựng cho mình một bộ CTKT
Tuy nhiên, chất lượng và quy mô CTKT của các công ty đều rất khác nhau: các công ty quốc tế, công ty lớn và công ty thành viên Hãng quốc tế áp dụng CTKT của Hãng quốc tế; công ty vừa và nhỏ thường áp dụng theo CTKT của công ty quốc tế hoặc tự xây dựng nhưng đều chưa có một chương trình phù hợp và khó áp dụng
Xuất phát từ thực trạng đó, VACPA được sự tài trợ của Ngân hàng Thế giới, đã thành lập Dự án “Tăng cường năng lực Hội KTV hành nghề Việt Nam” để tiến hành xây dựng bộ CTKT mẫu với mục đích góp phần nâng cao chất lượng dịch vụ của các công ty kiểm toán, tăng cường sự tuân thủ nhất quán các yêu cầu của chuẩn mực kiểm toán CTKT mẫu này được xây dựng trên cơ sở các quy định của hệ thống VSA ban hành từ năm 1999 đến năm 2005, các VSA đang trong quá trình sửa đổi từ năm 2010 và các năm tiếp theo, cũng như cân nhắc các yêu cầu bổ sung của hệ thống các ISA do IAASB ban hành năm 2009 và có hiệu lực từ 15 tháng 12 năm
2009 với những mục tiêu cụ thể đưa ra theo từng chuẩn mực yêu cầu KTV và công ty kiểm toán phải thực hiện trong quá trình kiểm toán, CTKT mẫu giải quyết tất cả các khía cạnh của công việc kiểm toán, từ việc chấp thuận khách hàng, lập kế hoạch kiểm toán, kiểm tra hệ thống KSNB, các thủ tục kiểm toán chi tiết, các thủ tục hoàn thành và quản lý chất lượng kiểm toán Một số ưu điểm mà CTKT mẫu mang lại, bao gồm:
GIẢI PHÁP NÂNG CAO HIỆU QUẢ VIỆC TÌM HIỂU VÀ ĐÁNH GIÁ HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÁC CÔNG TY KIỂM TOÁN ĐỘC LẬP VỪA VÀ NHỎ TẠI THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH
Quan điểm về giải pháp
Hội nhập kinh tế quốc tế mang lại nhiều lợi ích dài hạn nhưng cũng đặt ra không ít thách thức đối với nền kinh tế Việt Nam, trong xu thế hội nhập kinh tế quốc tế của đất nước thì các ngành dịch vụ trong nước cũng phải được nâng cao để phù hợp với điều kiện này và đáp ứng được yêu cầu quản lý Việc gia nhập vào tổ chức quốc tế như Liên đoàn các nhà kế toán quốc tế (IFAC), Tổ chức thương mại thế giới (WTO) buộc kiểm toán với tư cách là một ngành, một lĩnh vực dịch vụ được là một công cụ quản lý kinh tế phải tuân thủ các quy định chung của quốc tế Như vậy, để có thể đạt được những mục tiêu đó, ngoài việc thiết lập một cơ chế chính sách hợp lý, một chiến lược phát triển phù hợp thì còn đòi hỏi các quy định liên quan đến hoạt động kiểm toán nói chung và các quy định về việc tìm hiểu đánh giá hệ thống KSNB của KTV trong kiểm toán BCTC nói riêng cần được xây dựng trên cơ sở là các thông lệ quốc tế và hệ thống ISA; điều này sẽ giúp các thông tin trên BCTC được kiểm toán có độ tin cậy cao và được quốc tế thừa nhận
Trong năm 2012, Bộ Tài chính đã ban hành ba mươi bảy (37) VSA và các VSA này đã được soạn thảo dựa trên các ISA hiện hành; các chuẩn mực này rất phù hợp cho các công ty kiểm toán có quy mô lớn Tuy nhiên, các công ty kiểm toán tại Việt Nam phần lớn là công ty kiểm toán có quy mô vừa và nhỏ; do đó, khi áp dụng cần xem xét đến tính chất đặc thù của môi trường kinh doanh, luật pháp Việt Nam hiện hành, trình độ nhân viên và thực trạng của bản thân các công ty kiểm toán để có một số bổ sung phù hợp nhằm mang đến hiệu quả, giúp tiết kiệm thời gian, chi phí và nhân lực
Vì vậy quan điểm chung để đưa ra những giải pháp nâng cao hiệu quả việc tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB trong kiểm toán BCTC của KTV là tuân thủ các thông lệ chung trên thế giới và phù hợp với môi trường kinh doanh, luật pháp Việt Nam Để các nội dung nâng cao hiệu quả việc tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB trong kiểm toán BCTC có ý nghĩa cả về lý luận và thực tiễn, đòi hỏi phải thực hiện tốt các yêu cầu trên một cách đồng bộ
3.1.2 Các giải pháp phải giúp nâng cao chất lượng hoạt động kiểm toán
Kiểm toán độc lập là một dịch vụ góp phần quan trọng làm lành mạnh hóa môi trường đầu tư, một hoạt động không thể thiếu được trong quá trình vận hành của nền kinh tế thị trường nhằm nâng cao chất lượng thông tin, giúp người sử dụng ra quyết định thích hợp Một nền kinh tế phát triển lành mạnh với các kênh cung cấp vốn từ thị trường chứng khoán và ngân hàng đòi hỏi phải được cung cấp các dịch vụ kiểm toán có chất lượng cao; do vậy, chất lượng của dịch vụ kiểm toán là mối quan tâm hàng đầu của các đối tượng sử dụng thông tin trên BCTC
Trước yêu cầu của nền kinh tế chuyển đổi và trong tiến trình hội nhập kinh tế quốc tế, để hoạt động kiểm toán độc lập Việt Nam phát triển nói chung và để nhằm nâng cao việc tìm hiểu đánh giá hệ thống KSNB của KTV trong kiểm toán BCTC nói riêng thì bên cạnh việc tiếp tục tạo lập, hoàn chỉnh khuôn khổ pháp lý, tăng cường hoạt động của tổ chức nghề nghiệp thì việc tăng cường, thúc đẩy và nâng cao chất lượng hoạt động kiểm toán nhằm đáp ứng yêu cầu tăng trưởng và ổn định kinh tế cũng hết sức cần thiết
Vì thế, những giải pháp nâng cao hiệu quả việc tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB trong kiểm toán BCTC của KTV ngoài việc tuân thủ các thông lệ chung trên thế giới và phù hợp với môi trường kinh doanh, luật pháp Việt Nam thì cũng cần đáp ứng mục tiêu quan trọng nhất là giúp nâng cao chất lượng hoạt động kiểm toán
3.1.3 Các giải pháp phải giúp nâng cao trách nhiệm KTV và công ty kiểm toán nhằm đáp ứng mong đợi của xã hội
Ngày nay, vốn, tài sản của DN không chỉ do thành viên sáng lập đóng góp mà còn huy động của các nhà đầu tư, cổ đông, vay ngân hàng, nợ người bán hàng, mua chịu, mua hàng trả góp, phải trả người lao động, nợ tiền thuế …Vì thế, mỗi DN đều nhận được sự quan tâm của nhiều tổ chức, cá nhân có mối quan hệ mật thiết về quyền lợi và nghĩa vụ của DN Đứng ở góc độ xã hội, hoạt động kiểm toán độc lập đối với BCTC, khi được luật pháp quy định sẽ trở thành một công cụ giúp bảo vệ sự ổn định của nền kinh tế, đặc biệt là đối với các quốc gia mà thị trường chứng khoán giữ một vai trò quan trọng trong nền kinh tế KTV và công ty kiểm toán độc lập thực hiện kiểm tra và xác nhận về sự trung thực và hợp lý của các bản BCTC để làm cơ sở cho Nhà nước, các cổ đông, nhà đầu tư, các tổ chức, cá nhân có quyền lợi và nghĩa vụ với DN thực hiện các quyền và nghĩa vụ của mình; vì vậy, để thực sự đáp ứng được mong đợi của xã hội và để đạt được lợi ích của kiểm toán độc lập thì KTV và các công ty kiểm toán cần phải xác định rõ và thực hiện đúng trách nhiệm của mình
Do đó, các giải pháp các giải pháp nâng cao hiệu quả việc tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB trong kiểm toán BCTC tại các công ty kiểm toán độc lập vừa và nhỏ là phải hướng đến mục tiêu giúp nâng cao trách nhiệm KTV và công ty kiểm toán nhằm đáp ứng mong đợi của xã hội.
Giải pháp nâng cao hiệu quả việc tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB trong kiểm toán BCTC đối với công ty kiểm toán độc lập vừa và nhỏ
3.2.1 Cần có hướng dẫn chi tiết quy trình tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB và yêu cầu KTV thực hiện
Kết quả khảo sát cho thấy việc vận dụng quy trình tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB còn khá rời rạc tại các công ty kiểm toán độc lập vừa và nhỏ (sau đây gọi là các công ty kiểm toán), đặc biệt là các công ty kiểm toán có quy mô nhỏ; sở dĩ như vậy là vì các công ty kiểm toán chưa có nhận thức đầy đủ về vai trò của việc tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB hoặc nếu có thì chỉ nhìn nhận nó như là một điều kiện quan trọng để KTV thực hiện kỹ thuật lấy mẫu Tuy nhiên, bước sang thế kỷ
21, vai trò của kiểm toán ngày càng tăng lên do tiến trình toàn cầu hóa nền kinh tế thế giới, đặc biệt là thị trường tài chính Sự phát triển của lực lượng các nhà đầu tư quốc tế vượt ra khỏi biên giới của các quốc gia đã làm tăng nhu cầu bảo đảm độ tin cậy của BCTC và các thông tin khác Do vậy, KTV cần phải có hiểu biết sâu rộng về bản chất của công việc kinh doanh, ngành nghề kinh doanh và hệ thống KSNB của khách hàng để đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cơ sở dẫn liệu hay khoản mục của BCTC để từ đó xây dựng chiến lược tiếp cận kiểm toán thích hợp Việc tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB là một quy trình đóng vai trò quan trọng trong chiến lược kiểm toán theo phương thức tiếp cận rủi ro kinh doanh chiến lược
Vì vậy, giải pháp nâng cao hiệu quả là các công ty kiểm toán cần có hướng dẫn chi tiết các bước và nội dung công việc cần thực hiện nhằm giúp các KTV vận dụng hiệu quả quy trình tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB khi kiểm toán BCTC, hướng dẫn này cần được phổ biến rộng rãi đến toàn thể các nhân viên trong công ty và yêu cầu các KTV phải thực hiện Hướng dẫn chi tiết về quy trình tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB bao gồm các nội dung chính sau:
3.2.1.1 Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu dựa trên tìm hiểu về hệ thống KSNB
Thông qua kết quả khảo sát thực trạng cho thấy, đa số các công ty kiểm toán đều chưa xây dựng quy trình xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ BCTC và cấp độ cơ sở dẫn liệu để làm cơ sở cho việc thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm toán tiếp theo, và vì thế các KTV đã không xem xét các rủi ro tiềm tàng có thể dẫn đến sai sót trọng yếu Đồng thời, phần khảo sát thực trạng cũng cho thấy việc tiếp cận tình hình kinh doanh của khách hàng ở các công ty kiểm toán còn rất sơ sài, ít quan tâm đến việc đánh giá rủi ro, chưa vận dụng đúng một cách hiệu quả quan điểm tiếp cận rủi ro kinh doanh chiến lược, quy trình đánh giá rủi ro chủ yếu quan tâm đến các rủi ro tài chính, chưa đề cập đến ảnh hưởng của môi trường kinh doanh như chiến lược kinh doanh của DN, ngành nghề kinh doanh, tình hình cạnh tranh và xu hướng của nền kinh tế Vì thế, các công ty kiểm toán cần thiết lập quy trình xác định, đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu và chỉ rõ ra trong hướng dẫn chi tiết những tình huống và sự kiện có thể cho thấy có sai sót trọng yếu khi kiểm toán cho một DN, ví dụ:
Những thay đổi trong đơn vị như những hoạt động mua sắm lớn, tái cơ cấu hoặc các sự kiện bất thường khác;
Dự kiến bán đơn vị hoặc bộ phận kinh doanh;
Tồn tại nhiều mối quan hệ liên doanh, liên kết phức tạp;
Có những giao dịch đáng chú ý với các bên liên quan;
Thiếu hụt về nhân sự có khả năng phù hợp về kế toán và lập BCTC;
Thay đổi nhân sự chủ chốt, bao gồm sự thôi việc của những người điều hành chủ chốt;
Những khiếm khuyết trong KSNB, đặc biệt là những khiếm khuyết không được Ban Giám đốc xử lý;
Cài đặt hệ thống công nghệ thông tin mới, quan trọng liên quan đến việc lập BCTC;
Những sai sót, nhầm lẫn trong quá khứ hoặc có những điều chỉnh có giá trị lớn tại thời điểm cuối năm và các giao dịch bất thường có giá trị lớn, gồm những giao dịch nội bộ công ty và các giao dịch doanh thu lớn vào cuối năm;
Áp dụng quy định kế toán mới … Bên cạnh đó, khảo sát cũng cho thấy trong việc đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu, các công ty kiểm toán thường ít chú trọng vào tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB của đơn vị được kiểm toán, nếu có thì rất đơn giản, họ chủ yếu tìm hiểu về hệ thống thông tin liên quan đến việc lập và trình bày BCTC, chủ yếu là tìm hiểu các quy trình kinh doanh quan trọng như chu trình bán hàng, phải thu và thu tiền và chu trình hàng tồn kho, giá thành và giá vốn; bên cạnh đó, các KTV cũng thường không đánh giá về mặt thiết kế của các kiểm soát và không xem xét việc thực hiện các kiểm soát đó trong thực tế Do đó, các công ty kiểm toán cần nêu ra chi tiết những công việc cần phải thực hiện khi tìm hiểu về hệ thống KSNB của DN trong hướng dẫn chi tiết, cụ thể như sau: a Tìm hiểu về môi trường kiểm soát
Kết quả khảo sát cho thấy các công ty kiểm toán ít chú trọng tìm hiểu về môi trường kiểm soát, vì vậy cần yêu cầu KTV xem xét các yếu tố quan trọng của môi trường kiểm soát như là: truyền đạt thông tin và yêu cầu thực thi tính chính trực và các giá trị đạo đức; sự cân nhắc của Ban Giám đốc về các mức độ năng lực cần đáp ứng cho mỗi nhiệm vụ cụ thể, các kỹ năng và kiến thức cần thiết tương ứng; tính độc lập; cách thức phân công quyền hạn và trách nhiệm đối với các hoạt động; cách thức thiết lập trình tự hệ thống báo cáo và sự phân chia quyền hạn và trách nhiệm giữa các cấp; các chính sách và thông lệ liên quan đến các hoạt động tuyển dụng, định hướng, đào tạo, đánh giá, hướng dẫn, thăng tiến nhân viên, lương, thưởng và các biện pháp khắc phục sai sót
Bên cạnh đó cũng cần nhấn mạnh vấn đề khi tìm hiểu về môi trường kiểm soát của đơn vị nhỏ, KTV cần đặc biệt quan tâm đến quan điểm, nhận thức và hành động của Ban Giám đốc hoặc của chủ sở hữu đồng thời là Giám đốc đơn vị và sự giám sát của Hội đồng quản trị b Tìm hiểu về quy trình đánh giá rủi ro của đơn vị
Tìm hiểu về quy trình đánh giá rủi ro của đơn vị là một nội dung quan trọng nhằm giúp KTV hiểu rõ công việc của các nhà quản lý đơn vị trong việc xác định, nhận dạng và phân tích rủi ro Kết quả khảo sát cho thấy các công ty kiểm toán ít chú trọng tìm hiểu về quy trình đánh giá rủi ro của đơn vị Do đó, giải pháp nâng cao hiệu quả là các công ty kiểm toán cần yêu cầu KTV sử dụng xét đoán chuyên môn để xác định quy trình đánh giá rủi ro của đơn vị có phù hợp hay không Đối với các đơn vị nhỏ thì KTV phải phỏng vấn về các rủi ro được phát hiện và cách thức Ban Giám đốc giải quyết những rủi ro này c Tìm hiểu về hệ thống thông tin liên quan đến việc lập và trình bày BCTC, bao gồm các quy trình kinh doanh có liên quan, và trao đổi thông tin
Kết quả khảo sát cho thấy khi tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB, các công ty kiểm toán có tìm hiểu về hệ thống thông tin liên quan đến việc lập và trình bày BCTC, tuy nhiên chỉ chủ yếu tập trung vào tìm hiểu các chu trình kinh doanh như chu trình bán hàng, phải thu và thu tiền và chu trình hàng tồn kho, giá thành và giá vốn Vì vậy, giải pháp nâng cao hiệu quả là cần yêu cầu KTV tìm hiểu thêm về các bút toán ghi sổ tại đơn vị; chẳng hạn: các bút toán ghi sổ để ghi nhận vào sổ cái các giao dịch về doanh thu, mua hàng, thanh toán hoặc định kỳ ghi nhận các ước tính kế toán của Ban Giám đốc như thay đổi ước tính về khả năng thu hồi các khoản phải thu Đồng thời, yêu cầu các KTV phải tìm hiểu chi tiết về các quy trình kinh doanh có liên quan, bao gồm các quy trình sau:
Quy trình thu chi tiền;
Quy trình bán hàng ghi nhận doanh thu và nợ phải thu;
Quy trình mua hàng và thanh toán nợ cho nhà cung cấp;
Quy trình tính giá thành và kết chuyển giá vốn
Quy trình khóa sổ và lập BCTC
Bên cạnh đó, cũng cần yêu cầu các KTV tìm hiểu về cách thức trao đổi thông tin trong đơn vị gồm các vấn đề như sau: mức độ hiểu biết của một cá nhân về mối liên hệ giữa công việc của họ trong hệ thống thông tin BCTC với công việc của những người khác và cách thức báo cáo các tình huống ngoại lệ tới các cấp quản lý phù hợp trong đơn vị
Ngoài ra, cần lưu ý các KTV khi kiểm toán một đơn vị nhỏ thì có thể dễ dàng tìm hiểu về hệ thống, các quy trình và cách thức trao đổi thông tin, do đó cần dựa nhiều vào thủ tục phỏng vấn hơn thay cho soát xét tài liệu d Tìm hiểu các hoạt động kiểm soát
Kết quả khảo sát cho thấy các công ty kiểm toán ít tập trung tìm hiểu các hoạt động kiểm soát Do vậy, cần đưa vào trong hướng dẫn chi tiết những nội dung KTV nên tìm hiểu về các hoạt động kiểm soát cụ thể tại đơn vị, bao gồm:
Các kiểm soát vật chất như: két sắt, khóa an toàn, camera quan sát …
Phân chia phân nhiệm Đồng thời, cần yêu cầu KTV chú trọng việc phát hiện và tìm hiểu về các hoạt động kiểm soát ở những khu vực được nhận định rằng thường có mức độ rủi ro có sai sót trọng yếu cao hơn; KTV nên sử dụng xét đoán chuyên môn khi kiểm tra tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát là cần thiết để xác định phạm vi thử nghiệm cơ bản
Ngoài ra, KTV cần đặc biệt quan tâm đến các kiểm soát chung về công nghệ thông tin tại đơn vị, bao gồm:
Mua sắm, thay đổi và bảo trì hệ thống phần mềm;
Mua sắm, phát triển và bảo trì các hệ thống ứng dụng
Lưu ý khi kiểm toán các đơn vị nhỏ, KTV nên chú trọng vào những chu trình kinh doanh chính như doanh thu, mua sắm và chi phí lương e Tìm hiểu giám sát các kiểm soát
Giải pháp nâng cao hiệu quả việc tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB trong kiểm toán BCTC đối với cơ quan chức năng
3.3.1 Đối với Bộ Tài chính 3.3.1.1 Hoàn thiện môi trường pháp lý
Môi trường pháp lý càng ổn định thì rủi ro kiểm toán sẽ được giảm thiểu và chất lượng dịch vụ kiểm toán sẽ được nâng cao, kết quả khảo sát cho thấy môi trường pháp lý hiện này vẫn chưa được hoàn thiện; do vậy, việc xây dựng và hoàn thiện hệ thống pháp lý cho hoạt động kiểm toán là một việc làm cần thiết trong tình hình hiện nay
Với sự ra đời của Luật kiểm toán độc lập (2012) có hiệu lực từ ngày 01 tháng 01 năm 2012 được mong đợi là sẽ khắc phục những hạn chế và tồn tại trong ngành kiểm toán những năm vừa qua Đồng thời, Luật kiểm toán độc lập (2012) ra đời đã tạo được cơ sở pháp lý, điều chỉnh tổ chức hoạt động, quyền, nghĩa vụ, trách nhiệm của các công ty kiểm toán và KTV một cách đầy đủ hơn, toàn diện hơn, tương xứng với vị trí của kiểm toán độc lập trong xã hội Tuy nhiên, việc áp dụng các quy định của Luật kiểm toán độc lập (2012) vào thực tế cũng còn nhiều bất cập do các văn bản chưa thống nhất, chưa cụ thể, đôi khi chưa phù hợp với thực tế và các thông tư hướng dẫn chưa ban hành kịp thời nên đã gây khó khăn cho các KTV trong quá trình thực hiện kiểm toán Vì thế, giải pháp nâng cao hiệu quả là Bộ Tài chính cần tiếp tục ban hành các văn bản hướng dẫn Luật kiểm toán độc lập (2012) như: hướng dẫn về kiểm toán độc lập các đơn vị có lợi ích công chúng, các nội dung không được ngoại trừ trong báo cáo kiểm toán, các quy định về đánh giá sai phạm của các công ty kiểm toán, KTV và mức độ xử lý đối với từng loại vi phạm hoặc sai sót khi kiểm toán BCTC công ty niêm yết, công ty đại chúng …
Ngoài ra để hoàn thiện môi trường pháp lý, Bộ Tài chính cũng cần phải hoàn thiện về chế độ và chính sách kế toán – kiểm toán, cần tạo điều kiện thuận lợi hơn nữa về phạm vi hoạt động trong lĩnh vực kiểm toán bằng cách mở rộng phạm vi và đối tượng kiểm toán độc lập, tạo điều kiện cho các công ty kiểm toán độc lập có vốn đầu tư nước ngoài hoạt động tại Việt Nam nhằm giúp các công ty kiểm toán Việt Nam hoàn thiện hơn để nâng cao tính cạnh tranh với các công ty kiểm toán nước ngoài và tạo môi trường cạnh tranh lành mạnh để các công ty kiểm toán có điều kiện phát huy thế mạnh trong lĩnh vực kiểm toán
Bên cạnh đó, việc Bộ Tài chính ban hành ba mươi bảy (37) chuẩn mực kiểm toán và có hiệu lực từ ngày 01 tháng 01 năm 2014 đã làm cho môi trường pháp lý hoạt động kiểm toán từng bước được hoàn thiện và phù hợp hơn với thực tiễn; tuy nhiên, do trong giai đoạn đang hoàn thiện nên vẫn còn thiếu tính đồng bộ, còn có nhiều thay đổi và đặc biệt là còn nhiều kẽ hở vì thế dẫn đến sai phạm của nhiều công ty kiểm toán, vì vậy giải pháp nâng cao hiệu quả là Bộ Tài chính nên đưa ra các quy định cụ thể về đánh giá sai sót, vi phạm của công ty kiểm toán, KTV; các quy định chế tài xử phạt đối với những vi phạm trong kiểm toán các đơn vị có lợi ích công chúng và thiết lập cơ sở thực hiện các hình thức kỷ luật nghiêm khắc hơn đối với các công ty kiểm toán, KTV vi phạm quy định và chưa tuân thủ các yêu cầu của chuẩn mực kiểm toán để nâng cao chất lượng dịch vụ hoạt động kiểm toán
3.3.1.2 Ban hành và hiệu đính thường xuyên các chuẩn mực kiểm toán nói chung và chuẩn mực liên quan đến tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB
Nền kinh tế ngày cành phát triển, các kỹ thuật kiểm toán cũng phải thay đổi cho phù hợp; kết quả khảo sát cho thấy Bộ Tài chính chưa ban hành và hiệu đính thường xuyên các chuẩn mực kiểm toán nói chung và chuẩn mực liên quan đến tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB Do đó, giải pháp nâng cao hiệu quả là Bộ Tài chính cần phải thường xuyên cập nhật, chỉnh sửa và hoàn thiện các VSA đã ban hành phù hợp hơn nữa với các thông lệ quốc tế
Nhóm các chuẩn mực kiểm toán liên quan đến tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB gồm: VSA 310 “Hiểu biết về tình hình kinh doanh” (2001), VSA 400 “Đánh giá rủi ro và KSNB” (2001) và VSA 401 “Thực hiện kiểm toán trong môi trường tin học” (2003) là các chuẩn mực nằm trong hệ thống VSA hiện hành đã được ban hành từ năm 1999 đến năm 2005; được soạn thảo trên tinh thần các ISA 310, ISA
400 và ISA 401 ban hành năm 1994; nhóm các chuẩn mực này đã được hủy bỏ vào tháng 12 năm 2004 và thay thế bằng ISA 315 (10/2003) Sau hơn mười (10) năm thực hiện thì các VSA đã bộc lộ rất nhiều thiếu sót và đã lạc hậu so với hệ thống ISA; do đó cần thiết phải ban hành lại đồng bộ hệ thống VSA, vừa qua Bộ Tài chính đã chính thức ban hành ba mươi bảy (37) VSA để thay thế hệ thống chuẩn mực kiểm toán hiện hành, bắt đầu có hiệu lực từ ngày 01 tháng 01 năm 2014 Các VSA mới ban hành này được soạn thảo dựa trên tinh thần các ISA được ban hành vào tháng 04 năm 2009 và có hiệu lực từ ngày 01 tháng 01 năm 2010 Trong số ba mươi bảy (37) VSA có VSA 315 “Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị” được soạn thảo dựa trên ISA 315 (2009), VSA 315 được ban hành để thay thế cho nhóm chuẩn mực gồm: VSA 310 (2001), VSA 400 (2001) và VSA 401 (2003)
Tuy nhiên, vào tháng 03 năm 2012 ISA 315 (2009) đã được IAASB hiệu chỉnh và có hiệu lực từ tháng 12 năm 2013; chính vì vậy Bộ Tài chính cần hiệu đính VSA
315 mới ban hành, vấn đề hiệu đính quan trọng nhất trong ISA 315 (2012) là đề cập đến trách nhiệm của KTV độc lập nếu sử dụng công việc của KTV nội bộ để đạt được bằng chứng kiểm toán cụ thể, chi tiết hiệu đính một số vấn đề sau: a Thủ tục đánh giá rủi ro và các hoạt động liên quan
Trong phần trình bày về thủ tục đánh giá rủi ro là phỏng vấn Ban Giám đốc và các cá nhân khác trong đơn vị được kiểm toán thì khác với ISA 315 hiện hành, ISA
315 hiệu đính đã lưu ý nhấn mạnh đến vai trò của bộ phận kiểm toán nội bộ tại đơn vị Vấn đề được hiệu đính là thông tin được thu thập có liên quan về việc lập và trình bày BCTC cũng có thể đạt được ngoài phỏng vấn Ban Giám đốc; trước hết là thông qua phỏng vấn trực tiếp bộ phận kiểm toán nội bộ (nếu đơn vị có) và sau đó là mới đến những cá nhân khác trong đơn vị Đồng thời ISA 315 hiệu đính cũng nhấn mạnh đến vấn đề là quá trình hiểu biết về đơn vị và môi trường của đơn vị là một quá trình năng động và liên tục, thủ tục phỏng vấn của KTV có thể được xuất hiện trong suốt cuộc kiểm toán ISA 315 hiệu đính còn nhấn mạnh đến lợi ích khi sử dụng công việc của bộ phận kiểm toán nội bộ tại đơn vị (nếu đơn vị có); trong quá trình thực hiện công việc của mình thì bộ phận kiểm toán nội bộ có cái nhìn sâu sắc về hoạt động kinh doanh của đơn vị, các rủi ro kinh doanh mà đơn vị gặp phải và dựa vào sự hiểu biết của mình để xác định được những khiếm khuyết của KSNB; chính điều này đã cung cấp một nguồn dữ liệu đầu vào có giá trị giúp các KTV hiểu về đơn vị, hiểu về rủi ro kiểm toán hay các khía cạnh khác của cuộc kiểm toán Từ đó, các KTVnhận định là có nên dựa vào công việc của bộ phận kiểm toán nội bộ để xác định phạm vi và lịch trình hay thu hẹp phạm vi các thủ tục kiểm toán để thực hiện Vì vậy, Bộ Tài chính cần bổ sung nội dung này thêm vào VSA 315 b Những hiểu biết cần có về đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị, trong đó có KSNB
Trong phần trình bày tìm hiểu về môi trường kiểm soát, ISA 315 hiệu đính có lưu ý thêm cho các KTV về việc xem xét sự đối phó của nhà quản lý với những phát hiện và kiến nghị của bộ phận kiểm toán nội bộ về những yếu kém của KSNB có liên quan đến công việc kiểm toán; xem xét những biện pháp đối phó đó có thực sự được thực hiện và có được đánh giá thường xuyên bởi bộ phận kiểm toán nội bộ không Vì vậy, Bộ Tài chính cần bổ sung nội dung này thêm vào VSA 315
Trong phần trình bày về giám sát các kiểm soát, khi nói về những nội dung mà KTV phải tìm hiểu nếu như đơn vị có kiểm toán nội bộ thì ISA 315 hiệu đính đã nhấn mạnh rõ là bộ phận kiểm toán nội bộ của đơn vị ISA 315 cũng nói rõ về trách nhiệm của bộ phận kiểm toán nội bộ của đơn vị là chủ yếu tập trung vào việc đánh giá nền kinh tế, đánh giá sự hữu hiệu của hoạt động đơn vị và không liên quan một cách trực tiếp đến BCTC của đơn vị Đồng thời, ISA 315 hiệu đính nhấn mạnh rằng khi KTV xác định trách nhiệm của bộ phận kiểm toán nội bộ của đơn vị là có liên quan đến BCTC của đơn vị thì KTV phải đạt được sự hiểu biết thêm nữa về các hoạt động mà bộ phận đó đã thực hiện bằng việc soát xét kế hoạch kiểm toán của bộ bộ phận đó trong kỳ kiểm toán và thảo luận kế hoạch đó với các cá nhân thích hợp trong bộ phận kiểm toán nội bộ Do đó, Bộ Tài chính cần bổ sung nội dung này thêm vào VSA 315
Người viết muốn nhấn mạnh rằng các giải pháp liên quan đến việc ban hành và hiệu đính thường xuyên các chuẩn mực kiểm toán nói chung và chuẩn mực liên quan đến tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB từ Bộ Tài chính là một giải pháp rất dài hạn đối với Việt Nam và sẽ thực hiện tốt nhất khi mà nền kinh tế của Việt Nam đạt được trình độ phát triển như các nước phát triển trên thế giới, nghĩa là Việt Nam có đủ nhiều DN có bộ phận kiểm toán nội bộ
3.3.1.3 Ban hành hướng dẫn áp dụng chuẩn mực kiểm toán cho công ty kiểm toán độc lập vừa và nhỏ khi kiểm toán cho các khách hàng có quy mô vừa và nhỏ
Các chuẩn mực kiểm toán được ban hành thường ngắn gọn, súc tích nên chỉ dừng lại ở mức quy định chung nhất, do vậy trong nhiều trường hợp khó vận dụng trong thực tiễn Hiện nay, hệ thống VSA hiện hành và hệ thống VSA mới ban hành có hiệu lực ngày 01 tháng 01 năm 2014 được áp dụng cho tất cả các công ty kiểm toán và được áp dụng cho mọi đối tượng khách hàng không phân biệt quy mô Việc đưa ra một hệ thống chuẩn mực kiểm toán duy nhất áp dụng cho khách hàng thuộc mọi quy mô khác nhau là một việc không khả thi và không thực sự có hiệu quả vì DNVVN là những DN có những đặc điểm khác biệt đáng kể so với các DN lớn; do vậy khi thiếu vắng các hướng dẫn cụ thể sẽ làm cho các công ty kiểm toán cũng như các KTV gặp khó khăn khi tiến hành kiểm toán cho các DNVVN
