LUẬN VĂN: Công tác kiểm toán tại doanh nghiệp hiện nay potx

LUẬN VĂN: Công tác kiểm toán tại doanh nghiệp hiện nay Lời nói đầu Trong nền kinh tế thị trường, các thông tin tài chính của một doanh nghiệp là đối tượng quan tâm của nhiều người làm công tác quản lý trong nội bộ doanh nghiệp cũng như ở bên ngoài doanh nghiệp . Tuy mỗi đối tượng quan tâm đến Báo cáo tài chính của doanh nghiệp ở mỗi giác độ khác nhau, nhưng tất cả đều có một yêu cầu chung là các thông tin trong Báo cáo tài chính phải trung thực, hợp lý, có thể tin cậy được. Điều đó đặt ra yêu cầu tất yếu khách quan cho sự ra đời của hoạt động kiểm toán nhằm mục đích kiểm tra và xác nhận tính trung thực và hợp lý của các Báo cáo tài chính. ở nước ta, ngày29/1/1994 Thủ tướng Chính phủ đã ký nghị định số 07/CP ban hành "Quy chế về kiểm toán độc lập trong nền kinh tế quốc dân". Ngày19/3/1994, Bộ Tài chính có Thông tư số 22/TC/CĐKT hướng dẫn thực hiện "Quy chế về kiểm toán độc lập trong nền kinh tế quốc dân" ban hành kèm Nghị định số 07/CP ngày29/1/1994 của Chính phủ. Đồng thời ngày19/3/1994 Bộ trưởng Bộ Tài chính đã ký quyết định số 273 /TC/CĐKT ban hành "Quy chế thi tuyển và cấp chứng chỉ kiểm toán viên" Với những văn bản chỉ đạo này, nhiều công ty kiểm toán độc lập trong nước đã ra đời. Đó là xu thế tất yếu rất đáng phấn khỏi. Song nghiêm túc nhìn nhận, và đánh giá, hoạt động vừa qua cũng còn không ít những điều bức xúc Phần I Những vấn đề lý luận cơ bản về công tác kiểm toán 1. Kiểm toán - phương pháp kiểm toán và trình tự kiểm toán 1.1. Kiểm toán là gì ? Kiểm toán được hiểu là quá trình các chuyên gia độc lập và có thẩm quyền, có kỹ năng nghiệp vụ, có đạo đức nghề nghiệp, thu thập và đánh giá các bằng chứng về các thông tin có thể định lượng được cửa một đơn vị, nhằm mục đích xác nhận và báo cáo về mức độ phù hợp giữa các thông tin này với các chuẩn mực đã được xây dựng. Kiểm toán là việc kiểm tra và xác nhận của kiểm toán viên chuyên nghiệp thuộc các tổ chức kiểm toán độc lập về tính đúng đắn, hợp lý của các số liệu kế toán, các tài liệu và báo cáo quyết toán của các doanh nghiệp, các cơ quan, tổ chức đoàn thể, tổ chức xã hội. ở các nước có nền kinh tế phát triển, kiểm toán là lĩnh vực được đặc biệt quan tâm. Kết quả kiểm toán là căn cứ pháp lý quan trọng nhất để đánh giá tình hình tài chính của doanh nghiệp. 1.2. Các phương pháp kiểm toán. Thông thường, có các phương pháp kiểm toán sau: * Phương pháp phân tích, đánh giá tổng quát Phương pháp này dựa trên cơ sở các mối quan hệ kinh tế- tài chính để phát hiện những sai lệch không bình thường trong các Báo cáo tài chính như Bảng cân đối kế toán, Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. * Phương pháp kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ và số dư các tài khoản Phương pháp này kiểm tra việc ghi chép từng nội dung hoạt động sản xuất kinh doanh, từng nghiệp vụ kinh tế. Phương pháp này chỉ thích hợp với các doanh nghiệp quy mô nhỏ, hoạt động sản xuất kinh doanh đơn giản, ít các nghiệp vụ kinh tế phát sinh. * Phương pháp kiểm toán tuân thủ Là phương pháp mà các thủ tục và kỹ thuật kiểm toán được thiết lập để thu thập các bằng chứng về tính thích hợp và hiệu quả của hệ thống kiểm soát doanh nghiệp nội bộ. Đặc trưng của phương pháp này là các thử nghiệm, kiểm tra đều dựa vào các quy chế kiểm soát trong hệ thống kiểm soát nội bộ. * Phương pháp theo dấu hiệu chỉ dẫn Phương pháp này dựa vào các dấu hiệu khả nghi, kiểm toán viên định hướng của kiểm toán, thu thập bằng chứng kiểm toán. Với kinh nghiệm nghề nghiệp và phương pháp chuyên môn, kiểm toán phân tích, đánh giá, tìm ra sự gian lận, gia công chế biến số liệu đã được nguỵ trang, che giấu hoặc có thể tìm được sự giải thích số liệu, tài liệu kế toán của doanh nghiệp là trung thực, hợp lý. 1.3. Trình tự kiểm toán Các cuộc kiểm toán khác nhau ở các đơn vị khác nhau thì trình tự kiểm toán cũng có sự khác nhau. Nhưng nói chung, thường tiến hành qua 3 bước sau: * Lập kế hoạch kiểm toán Đây là bước đầu tiên, quan trọng của một cuộc kiểm toán. Trong đó người lập kế hoạch phải thực hiện được các nội dung sau: +Đạt được sự hiểu biết về hệ thống kế toán, chế độ kế toán doanh nghiệp đang áp dụng và các quy chế kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp. +Xác định được độ tin cậy dự kiến vào kiểm soát nội bộ. +Lập chương trình và xác định nội dung, thời gian và phương pháp kiểm toán. +Tổ chức phối hợp các bộ phận công việc. * Thực hành kiểm toán ở bước này kiểm toán viên triển khai thực hiện các công việc đã ghi trong kế hoạch kiểm toán, bao gồm: +Nghiên cứu, đánh giá hệ thống kế toán và các quy chế kiểm soát nội bộ. +Kiểm tra các bộ phận của Báo cáo tài chính. +Phân tích và đánh giá. * Công việc kết thúc kiểm toán ở bước này kiểm toán viên phải thực hiện những công việc cuối cùng để hoàn tất hợp đồng kiểm toán, trong đó gồm: +Lập báo cáo kiểm toán . +Hoàn chỉnh hồ sơ kiểm toán. +Giải quyết các sự việc phát sinh sau khi lập báo cáo kiểm toán. Báo cáo kiểm toán là sản phẩm cuối cùng của cuộc kiểm toán, thể hiện ý kiến nhận xét của kiểm toán viên về các Báo cáo tài chính đã kiểm toán. Nội dung của báo cáo kiểm toán bao gồm: -Tiêu đề: Thông thường, người ta lấy tiêu đề của báo caó kiểm toán để phân biệt với các loại báo cáo khác như Báo cáo cửa thanh tra tài chính, các đoàn điều tra -Địa chỉ của đơn vị mời kiểm toán. -Các Báo cáo tài chính đã được kiểm toán. -Các thông lệ chuẩn mực kiểm toán đã được tuân theo khi thực hạnh kiểm toán. -ý kiến nhận xét của kiểm toán viên. ý kiến này phải được diễn đạt rõ ràng, đầy đủ, không bị suy diễn. Cụm từ mà kiểm toán viên thường dùng để nhận xét là:Trung thực và hợp lý. -Chữ ký, địa chỉ của kiểm toán viên, ngày lập báo cáo kiểm toán. -Chữ ký và dấu của người đại diện công ty kiểm toán. 2. Phân loại kiểm toán Kiểm toán được phân loại theo chúc năng kiểm toán và chủ thể kiểm toán. 2.1. Theo chức năng kiểm toán Có thể phân thành 3 loại: * Kiểm toán hoạt động Là kiểm toán nhằm kiểm tra tính hiệu lực và tính hiệu quả trong hoạt động của một đơn vị. Tính hiệu lực là khả năng hoàn thành các nhiệm vụ và mục tiêu của đơn vị. Tính hiệu quả là đạt được kết quả cao nhất với chi phí tiết kiệm nhất. * Kiểm toán tuân thủ Là loại kiểm toán để xem xét việc chấp hành các chính sách, chế độ, nguyên tắc và cơ chế quản lý tài chính của nhà nước ở đơn vị kiểm toán. * Kiểm toán báo cáo tài chính Là việc kiểm tra và xác nhận tính trung thực và tính hợp lý của các Báo cáo tài chính. 2.2. Theo chủ thể kiểm toán Có thể phân thành 3 loại: * Kiểm toán nội bộ Là việc kiểm toán do các kiểm toán viên nội bộ của đơn vị tiến hành nhằm rà soát hệ thống kế toán và các quy chế kiểm soát nội bộ có liên quan, kiểm tra lại các thông tin tác nghiệp và thông tin tài chính, thẩm định lại các khoản mục cá biệt, kiểm tra tính hiệu lực, tính hiệu quả của các hoạt động trong đơn vị. Về mặt tổ chức, kiểm toán nội bộ thường trực thuộc giám đốc hoặc chủ tịch hội đồng quản trị. Báo cáo kiểm toán nội bộ thường được chủ doanh nghiệp tin tưởng nhưng tính pháp lý không cao. * Kiểm toán nhà nước Là công việc kiểm toán do các cơ quan chức năng của nhà nước và cơ quan kiểm toán chuyên nghành của nhà nước tiến hành nhằm chấp hành xem xét các chính sách, nguyên tắc, chế độ, cơ chế tài chính ở những đơn vị có sử dụng vốn và kinh phí của nhà nước, và đánh giá hiệu quả, hiệu lực của các đơn vị đó. Đồng thời kiểm toán nhà nước còn có quyền góp ý với các đơn vị kiểm toán sửa chữa các sai phạm, kiến nghị với cơ quan nhà nước có thẩm quyền xử lý các sai phạm, đề nghị Thủ tướng Chính phủ sửa đổi, cải tiến chế độ quản lý kinh tế và chế độ kế toán nếu cần thiết. * Kiểm toán độc lập Là loại kiểm toán do các kiểm toán viên độc lập thuộc các tổ chúc kiểm toán chuyên nghiệp tiến hành. Thực chất nó là loại dịch vụ tư vấn được pháp luật thừa nhận và bảo hộ. Kiểm toán độc lập chủ yếu hoạt động trong lĩnh vực kiểm toán Báo cáo tài chính. Ngoài ra có thể thực hiện kiểm toán tuân thủ hoặc tiến hành các dịch vụ tư vấn về kế toán tài chính. Kiểm toán độc lập thực hiện các cuộc kiểm toán theo lời mời của đơn vị được kiểm toán và phải có hội đồng kiểm toán ; đơn vị được kiểm toán phải thanh toán chi phí theo hợp đồng. 3. Sự cần thiết của hoạt động kiểm toán độc lập trong nền kinh tế thị trường ở nước ta hiện nay Hoạt động của các doanh nghiệp nước ta, hiện nay cũng như trong tương lai phải luôn gắn liền với hoạt động kiểm toán độc lập vàkiểm toán nội bộ bởi lẽ trong nền kinh tế thị trường, các thông tin tài chính của một doanh nghiệp luôn là đối tượng quan tâm của nhiều người làm công tác quản lý, không chỉ trong nội bộ doanh nghiệp mà còn cả bên ngoài doanh nghiệp. Tuy mỗi đối tượng quan tâm đến Báo cáo tài chính của doanh nghiệp ở mỗi giác độ khác nhau, nhưng tất cả đều có một yêu cầu chung là các thông tin trong Báo cáo tài chính phải trung thực, hợp lý và có thể tin cậy được. Nhưng làm thế nào để biết được các thông tin đó có trung thực, hợp lý và đáng tin cậy hay không? Hoạt động kiểm toán nói chung và kiểm toán độc lập nói riêng trả lời cho câu hỏi đó. Chúng ta biết rằng mỗi doanh nghiệp có một hệ thống kiểm soát nội bộ hữu hiệu trong môi trường kiểm soát nôị bộ mạnh là điều kiện cần thiết và lý tưởng để Ban giám đốc và Hội đồng quản trị điều khiển, quản lý kinh doanh một cách hiệu quả cũng như mang lại sự đảm bảo chắc chắn và đáng tin cậy cho các quyết định và chế độ quản lý, cũng như hiệu quả của các quyết định và chế độ quản lý đó. Tuy nhiên, kiểm toán nội bộ chỉ là công cụ kiểm tra, kiểm soát của ban lãnh đạo công ty, doanh nghiệp và vì vậy, tính pháp lý của nó không cao, mặc dù nó được doanh nghiệp tin tưởng. Trong điều kiện nền kinh tế thị trường, các đối tác kinh doanh được mở rộng đã làm tăng tính cạnh tranh khắt khe của các luật chơi thị trường thì các Báo cáo tài chính của một doanh nghiệp chỉ có ý nghĩa công khai thực sự đối với các đối tượng bên ngoài doanh nghiệp khi có xác nhận của kiểm toán độc lập. Thêm vào đó, không phải doanh nghiệp nào cũng có thể thành lập được một bộ phận kiểm toán nội bộ chuyên trách, đặc biệt đối với các doanh nghiệp nhỏ, quy trình hoạt động sản xuất kinh doanh không phức tạp, bởi lẽ chi phí để duy trì hoạt động của bộ phận này là tương đối lớn. Khi cần các doanh nghiệp này có thể thuê kiểm toán độc lập, như thế sẽ tiết kiệm được chi phí và đạt hiệu quả hơn. Điều này cho thấy hoạt động kiểm toán độc lập cần thiết và quan trọng như thế nào đối với các doanh nghiệp trong nền kinh tế thị trường như ỏ nưóc ta hiện nay. Phần II Thực trạng và một số ý kiến đóng góp về hoạt động kiểm toán độc lập ở nước ta hiện nay 1. Những bức xúc trong công tác kiểm toán độc lập ở nước ta hiện nay Trong thời gian qua, nhiều công ty kiểm toán độc lập ở nước ta đã ra đời. Một số công ty kiểm toán nước ngoài cũng đã được phép hoạt động ở Việt Nam. Đó là xu thế tất yếu và rất đáng phấn khởi. Song nghiêm túc nhìn nhận và đánh giá, hoạt động vừa qua cũng còn không ít những điều bức xúc. Có thể nêu một cách khái quát những vấn đề đang nổi cộm trong công tác kiểm toán độc lập ở nước ta hiện nay như sau: Một là, còn khá nhiều doanh nghiệp không thực hiện kiểm toán theo quy định hiện hành. Trong điểm 2, mục 1 Thông tu số 22/TC/CĐKT của Bộ tài chính đã quy định "Đối với các đối tượng kiểm toán là các xí nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài hoạt động theo Luật đầu tư nức ngoài tại Việt Nam, các công ty trách nhiệm hữu hạn, công ty cổ phần hoạt động theo Luật công ty, công việc kiểm toán được thực hiện hàng năm và báo cáo qủyết toán hàng năm gửi cho các cơ quan quản lý nhà nước phải kèm theo báo cáo kiểm toán của tổ chức kiểm toán độc lập hợp pháp ở Việt Nam hoặc một tổ chức kiểm toán khác được Bộ tài chính chấp nhận". Trên thực tế, quy định trên gần như chỉ được thực hiện ở các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài và một số ít doanh nghiệp nhà nước. Các công ty cổ phần, các công ty TNHH, và khá nhiều doanh nghiệp nhà nước hiện nay vẫn còn thờ ơ với công việc kiểm toán. Vì vậy các báo cáo quyết toán hàng năm (nếu có) gửi cho các cơ quan quản lý nhà nước cũng rất ít trường hợp có kèm theo báo cáo kiểm toán Hai là, đối với những đơn vị đã thực hiện việc kiểm toán thì hiệu lực pháp lý của các báo cáo kiểm toán cũng chưa được tôn trọng. Điều 1 trong "Quy chế về kiểm toán độc lập trong nền kinh tế quốc dân" ban hành theo Nghị định 07/CP ngày 29/1/1994 đã quy định: "Sau khi có xác nhận của kiểm toán viên chuyên nghiệp thì các taì liệu, số liệu kế toán và báo cáo quyết toán của các đơn vị kế toán là căn cứ vào việc điều hành, quản lý hoạt động ở đơn vị, cho các cơ quan quản lý cấp trên và các cơ quan tài chính nhà nước xét duyệt quyết toán hàng năm của các đơn vị kế toán cho cơ quan thuế tính toán số thuế và các khoản phải nộp khác của đơn vị đối với ngân sách nhà nước ". Đồng thời tại điều 8 của Nghị định này quy định: "Công việc kiểm toán phải được tiến hành theo trình tự và phương pháp nghiệp vụ chuyên môn do Bộ tài chính quy định. Khi kết thúc công việc kiểm toán, kiểm toán vỉên phải lập báo cáo kiểm toán và chịu trách nhiệm hoàn toàn về các báo cáo kiểm toán đó. Báo cáo kiểm toán phải khách quan, trung thực, có chữ ký của kiểm toán viên và phải được lãnh đạo của tổ chức kiểm toán xác nhận, ký tên, đóng dấu". Thiết nghĩ, những quy định trên là đầy đủ, chặt chẽ. Song trên thực tế, các báo cáo kiểm toán vẫn là "sản phẩm thừa" đối với cơ quan thuế. Ngành thuế không thừa nhận kết quả trong báo cáo kiểm toán và theo thẩm quyền, lại tổ chức kiểm tra quyết toán thuế. Đó là sự chồng chéo không đáng có vừa tốn kém, lại vừa thừa, vừa gây phiền hà cho doanh nghiệp. Hơn nữa, về hiệu lực pháp lý của báo cáo kiểm toán, tại điều68, Chương 8, Nghị định số 12/CP ngày 18/12/1997 của Chính phủ quy định chi tiết thi hành Luật đầu tư nước ngoài tại Việt Nam lại quy định: "Báo cáo tài chính của doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài và hợp doanh đã được kiểm toán có thể được sử dụng làm cơ sở để xác định và quyết toán các nghĩa vụ thuế và các nghĩa vụ tài chính khác đối với nhà nước Việt Nam". Với cụm từ "có thể sử dụng" trong quy định này, báo cáo kiểm toán mặc nhiên đã giảm hiệu lực pháp lý. Vì vậy, việc ngành Thuế bỏ qua kết quả kiểm toán khi quyết toán thuế cũng mặc nhiên được thừa nhận là đúng. Điều khó hiểu là ở chỗ, các công ty kiểm toán và hoạt động kiểm toán độc lập (trừ kiểm toán nhà nước) do Bộ tài chính quản lý, tại sao không phối hợp được với nhau để bớt đi một "cửa" cho doanh nghiệp ? Ba là chưa có những quy định việc xử lý đối với những đơn vị thuộc diện phải kiểm toán hàng năm nhưng không thực hiện kiểm toán. Đó là nguyên nhân cơ bản dẫn đến tình trạng khá nhiều doanh nghiệp không thực hiện kiểm toán hàng năm nhưng cũng không ai biết và không ai xử lý. Bản thân những quy định hiện hành cũng chưa khẳng định nhiệm vụ bắt buộc này. Điều 4 của "Quy [...]... đề lý luận cơ bản về công tác kiểm toán 3 1 Kiểm toán - phương pháp kiểm toán và trình tự kiểm toán 3 1.1 Kiểm toán là gì ? 3 1.2 Các phương pháp kiểm toán 3 1.3 Trình tự kiểm toán 4 2 Phân loại kiểm toán 5 2.1 Theo chức năng kiểm toán 5 2.2 Theo chủ thể kiểm toán 6 3 Sự cần thiết của hoạt động kiểm toán độc lập trong nền... này 7 Hiện nay chúng ta quy định tổ chức kiểm toán có thể là doanh nghiệp nhà nước và người đứng đầu phải là kiểm toán viên, nhưng đồng thời ta cũng quy định là kiểm toán viên độc lập không thể là công chức nhà nước Theo chúng tôi thì nên sửa đổi quy định trên, cụ thể là tổ chức kiểm toán không nên là doanh nghiệp nhà nước, và cần sớm tách các công ty kiểm toán VN ra khỏi ngành chức năng, để các công. .. kiểm toán" Những quy định trên là phù hợp với quyền bình đẳng giữa các doanh nghiệp trong nền kinh tế Nhưng nó không có ý nghĩa bắt buộc các doanh nghiệp "đối tượng có yêu cầu kiểm toán" phải ký hợp đồng kiểm toán Bốn là, giá chi phí kiểm toán hiện nay quá cao, đang là một trong những nguyên nhân làm cho các doanh nghiệp Việt Nam "né tránh" việc ký hợp đồng kiểm toán Điều 22, của "Quy chế về kiểm toán. ..chế về kiểm toán độc lập trong nền kinh tế quốc dân" ban hành kèm theo Nghị định số 07/CP đã quy định:"Tổ chức kiểm toán độc lập là một doanh nghiệp (Công ty kiểm toán hoặc văn phòng kiểm toán ) được thành lập theo quy định hiện hành về thành lập các loại doanh nghiệp " Tại điều 7 của Nghị định này còn quy định: "Đối tượng có yêu cầu kiểm toán được tự do lựa chọn các tổ chức kiểm toán độc lập... phủ, để thống nhất trong hoạt động kiểm toán" Không biết cụ thể thoả thuận này như thế nào, chỉ biết rằng, giá phí kiểm toán hiện nay quá cao đối với các doanh nghiệp Với một doanh nghiệp có quy mô vừa và nhỏ, phí kiểm toán cho một lần kiểm toán phải vào cỡ xấp xỉ 20 triệu đồng Với các doanh nghiệp lớn, mức phí này cao hơn nhiều lần Đặc biệt mức phí kiểm toán do các công ty nước ngoài đang ở mức "lũng... các chuẩn mực kế toán, chuẩn mực kiểm toán, điều lệ đạo đức nghề nghiệp, tiêu chuẩn kiểm toán viên Nhà nước v v Trong các văn bản cũng cần thống nhất về tên gọi, vì hiện tại đã có sự định danh khác nhau, chẳng hạn tại DN Nhà nước thì gọi là kiểm toán viên nội bộ; tại DN Nhà nước có Hội đồng quản trị thì có Ban kiểm soát; tại các công ty cổ phần và công ty trách nhiệm hữu hạn thì lại là kiểm soát viên... Một là, Điều 1 quy chế định nghĩa: "Kiểm toán độc lập là việc kiểm tra và xác nhận của kiểm toán viên chuyên nghiệp thuộc các tổ chức kiểm toán độc lập về tính đúng đắn, hợp lý của các tài liệu, số liệu kế toán và báo cáo quyết toán của các doanh nghiệp, các cơ quan " Khi định nghĩa như trên, chúng ta đã giới hạn phạm vi của kiểm toán độc lập là chỉ thực hiện kiểm toán Báo cáo tài chính, điều này một... với Nghị định ở đây nếu thực hiện theo đúng Thông tư số 22, thì khi kiểm toán Báo cáo tài chính thì kiểm toán viên độc lập đồng thời cũng thực hiện hai loại kiểm toán khác là kiểm toán tuân thủ và kiểm toán hoạt động, vì rằng kiểm toán viên phải đánh giá việc tuân thủ pháp luật, chính sách, chế độ tài chính kế toán và hiệu quả hoạt động của đơn vị Việc trộn lẫn ba loại kiểm toán này là không hợp lý Điều... toán độc lập trong nền kinh tế thị trường ở nước ta hiện nay 7 Phần Hai: Thực trạng và một số ý kiến đóng góp về hoạt động kiểm toán độc lập ở nước ta hiện nay 9 1 Những bức xúc trong công tác kiểm toán độc lập ở nước ta hiện nay 9 2 một số ý kiến đóng góp về hoạt động kiểm toán độc lập ở nước ta hiện nay 12 Kết luận 18 ... loại kiểm toán và trách nhiệm pháp lý của các kiểm toán viên trên các phương diện sau: 1 Trước hết nếu xem xét ở góc độ kiểm toán độc lập, thì hiện nay ở nước ta chỉ có khoảng chừng 150 người đã có chứng chỉ kiểm toán viên độc lập do Bộ tài chính cấp và đăng ký hành nghề tại các tổ chức kiểm toán độc lập Việt Nam, như vậy chúng ta chưa đủ nhân lực để đáp ứng nhu cầu kiểm toán báo cáo tài chính tại các . Những vấn đề lý luận cơ bản về công tác kiểm toán 1. Kiểm toán - phương pháp kiểm toán và trình tự kiểm toán 1.1. Kiểm toán là gì ? Kiểm toán được hiểu. diện công ty kiểm toán. 2. Phân loại kiểm toán Kiểm toán được phân loại theo chúc năng kiểm toán và chủ thể kiểm toán. 2.1. Theo chức năng kiểm toán