2.3.1.1 Mục tiêu khảo sát
Mục tiêu của khảo sát này là thu thập thông tin hữu ích trong thực tiễn việc vận dụng chuẩn mực kế toán có liên quan đến lập và trình bày BCTC HN và Thông tư 161 do Bộ Tài Chính Việt Nam ban hành vào trong công tác lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất. Thêm vào đó, qua bảng khảo sát của luận văn này, tác giả cũng muốn thu thập ý kiến đề xuất của người làm công tác kế toán trong việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất.
2.3.1.2 Đối tƣợng và phạm vi khảo sát
- Đối tượng khảo sát: các doanh nghiệp có hợp nhất kinh doanh hình thành quan hệ công ty mẹ - công ty con và có lập báo cáo tài chính hợp nhất.
- Phạm vi khảo sát: địa bàn Thành phố Hồ Chí Minh.
2.3.1.3 Nội dung khảo sát
Nội dung chi tiết bảng khảo sát (Phụ lục 1) gồm 3 nội dung lớn như sau:
- Phần 1: Khảo sát thông tin chung tại doanh nghiệp để chọn lọc mẫu phù hợp với nội dung khảo sát tiếp theo trong phần 2.
- Phần 2: Tìm hiểu thực trạng công tác lập và trình bày báo cáo tài chính tại doanh nghiệp, thông qua khảo sát sự đồng ý của người làm khảo sát, phần này bao gồm 17 câu hỏi trong đó tập trung có 12 câu hỏi tìm hiểu việc đánh giá Chuẩn mực kế toán có liên quan đến lập và trình bày BCTC HNvà Thông tư 161 trong thực tế như sau:
+ Bộ Tài Chính có hướng dẫn cách lập Báo cáo lưu chuyển tiền tệ + Mô hình đầu tư theo ba cấp độ: mẹ - con – cháu
+ Hướng dẫn trường hợp giao dịch nội bộ nghịch chiều trong tập đoàn + Mô hình đầu tư nghịch chiều
+ Giao dịch nội bộ tài sản cố định trường hợp không tính khấu hao
+ Báo cáo tài chính riêng của công ty đối với các khoản đầu tư vào công ty đầu tư liên kết nên chuyển từ phương pháp giá gốc sang phương pháp vốn chủ sở hữu.
+ Hướng dẫn cách tính lãi trên cổ phiếu pha loãng của Tập đoàn trong trường hợp công ty con phát hành các công cụ tài chính.
+ Mức độ đáp ứng thông tin của các biểu mẫu báo cáo để phục vụ cho công tác lập báo cáo tài chính hợp nhất
+ Điều kiện ứng dụng công nghệ thông tin để xử lý báo cáo tài chính hợp nhất. - Phần 3: Khảo sát ý kiến của người làm kế toán trong công tác lập và trình bày báo cáo tài chính tại doanh nghiệp.
2.3.1.4 Phƣơng pháp khảo sát
Bảng khảo sát bao gồm các câu hỏi được thiết kế chủ yếu là thang đo Likert nhằm thu thập mức độ đồng ý của người làm khảo sát, ngoài các câu hỏi dạng thang đo, bảng khảo sát còn có các câu hỏi đóng nhằm chọn lọc đối tượng khảo sát đúng
với mục đích khảo sát và câu hỏi mở ở cuối bảng khảo sát để lấy ý kiến riêng của người làm khảo sát. Hình thức khảo sát bằng cách gửi thư điện tử và gọi điện thoại đến các doanh nghiệp.
2.3.2 Kết quả khảo sát
- Tác giả tiến hành gửi 100 mẫu khảo sát đến các doanh nghiệp, kết quả nhận được 69 bảng trả lời, trong đó 40 mẫu đáp ứng yêu cầu của bảng câu hỏi tác giả đề ra là có lập báo cáo tài chính hợp nhất tại doanh nghiệp.
- Dựa vào kết quả khảo sát thu thập được (Phụ lục 2), phần lớn các công ty được khảo sát có lập báo cáo tài chính hợp nhất đều vận dụng chuẩn mực kế toán số 25 và Thông tư 161 vào công tác lập báo cáo tài chính hợp nhất (87,5%), trong đó 62,5% các doanh nghiệp khảo sát cho rằng việc vận dụng hai văn bản này đã giải quyết được các tình huống xảy ra tại đơn vị trong lúc lập BCTCHN. Do nội dung của chuẩn mực kế toán số 25 và hướng dẫn của Thông tư 161 vẫn chưa đầy đủ để đáp ứng được thực trạng tại các doanh nghiệp cũng như chưa hướng dẫn hạch toán các trường hợp phức tạp cho nên 82,5% các doanh nghiệp được khảo sát cho rằng việc bổ sung nội dung cho CMKT số 25 là thực sự cần thiết, đồng thời Bộ Tài Chính nên ban hành thông tư hướng dẫn kịp thời nội dung của chuẩn mực kế toán. 67,5% doanh nghiệp cho rằng Bộ Tài Chính chưa hướng dẫn lập Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất, trong khi đây cũng là một trong các báo cáo tài chính quan trọng để cho nhà đầu tư thấy được dòng tiền luân chuyển của các doanh nghiệp trong tập đoàn. Đối với các khoản đầu tư vào công ty liên kết, 77,5% doanh nghiệp gặp khó khăn trong việc lập báo cáo tài chính hợp nhất vì báo cáo tài chính riêng của công ty mẹ lập theo phương pháp giá gốc trong khi đó báo cáo tài chính hợp nhất được lập theo phương pháp vốn chủ sở hữu. Các khoản giao dịch nội bộ nghịch chiều trong tập đoàn, có 70% doanh nghiệp khảo sát cho rằng CMKT số 25 và Thông tư 161 chưa ban hành các văn bản quy định và hướng dẫn.
- Về mặt kỹ thuật và trình độ của người làm kế toán thì 55% doanh nghiệp đưa ra kết quả là trình độ của họ đã chuyên nghiệp tuy nhiên vẫn có 37,5% doanh
nghiệp đánh giá chưa chuyên nghiệp bởi vì có 55% khảo sát cho rằng các kế toán chưa được tham dự các khóa học nâng cao tay nghề.
2.4 Đánh giá việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất của các doanh nghiệp tại TP. Hồ Chí Minh
2.4.1 Những mặt đã làm đƣợc
Nội dung của chuẩn mực kế toán số 11 “Hợp nhất kinh doanh” và chuẩn mực kế toán số 25 “Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán các khoản đầu tư vào công ty con” đã có nhiều điểm phù hợp với các chuẩn mực kế toán quốc tế về hợp nhất kinh doanh và lập báo cáo tài chính hợp nhất. Ngoài việc ban hành các chuẩn mực kế toán, Bộ Tài Chính đã ban hành các Thông tư hướng dẫn cụ thể giúp các doanh nghiệp hiểu rõ và áp dụng vào thực tế dễ dàng hơn. Cụ thể là việc ban hành Thông tư 161 ngày 31/12/2007. Một số ưu điểm như sau:
- Mặc dù báo cáo tài chính là một mảng kiến thức mới mẻ và phức tạp nhưng Chuẩn mực kế toán số 25 và Thông tư 161 đã hướng dẫn được bao quát các nội dung, trình tự lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất tại doanh nghiệp.
- Các giao dịch nội bộ cần loại trừ trong tập đoàn đã được đề cập đến nhưng chỉ dừng lại ở mức các nghiệp vụ phát sinh đơn giản từ mô hình các tập đoàn kinh tế chủ yếu là đầu tư trực hệ theo hướng thuận chiều.
- Khắc phục trường hợp xác định quyền kiểm soát gián tiếp của công ty mẹ thông qua quyền sở hữu gián tiếp công ty con qua một công ty con khác và vừa đầu tư trực tiếp.
2.4.2 Những vấn đề tồn tại (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
Mô hình đầu tư qua 3 cấp độ: mẹ-con-cháu và mô hình đầu tư vòng tròn chưa được đề cập đến trong Chuẩn mực kế toán số 25 và các hướng dẫn trong Thông tư 161
Hiện nay Chuẩn mực kế toán số 25 và Thông tư 161 chỉ mới hướng dẫn mức độ công ty mẹ đầu tư trực tiếp vào công ty con, chưa hướng dẫn cụ thể mô hình đầu tư trải qua nhiều cấp độ từ công ty cấp một đầu tư vào công ty cấp hai, tiếp đến
công ty cấp hai đầu tư vào công ty cấp ba. Mặt khác, hình thức đầu tư vòng tròn - tức là công ty con nắm giữ cổ phiếu của công ty mẹ trong tập đoàn trong trường hợp công ty mẹ cần bổ sung vốn để kinh doanh vẫn chưa được hướng dẫn mặc dù đây cũng là một trường hợp cần phải loại trừ hoàn toàn ra khỏi BCTCHN. Mối quan hệ công ty mẹ - công ty con quan trọng nhất là mối quan hệ về vốn, một khi công ty mẹ cần vốn để kinh doanh thì công ty con cũng có thể đầu tư vào, hình thức này không làm mất đi quyền kiểm soát của công ty mẹ ở công ty con, tuy nhiên về mặt pháp lý Việt Nam chưa cho phép hình thức đầu tư nghịch chiều do đó Bộ Tài Chính cũng không đề cập đến vấn đề này trong nội dung của Chuẩn mực kế toán số 25 và Thông tư 161.
Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất chưa được hướng dẫn phương pháp lập
Các chuẩn mực kế toán và Thông tư hướng dẫn chỉ tập trung vào bảng cân đối kế toán hợp nhất và báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất, mà không tập trung vào báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất. Hiện nay, báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất chưa được hướng dẫn cụ thể các phương pháp lập, kế toán hợp nhất tiến hành lập bằng cách lấy số liệu từ bảng cân đối kế toán và báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của công ty mẹ và của các công ty con, điều này cho thấy dòng tiền trong doanh nghiệp đã bị khuếch đại lên rất nhiều do có những dòng tiền lưu chuyển nội bộ bị trùng lắp.
Báo cáo tài chính riêng của công ty mẹ đầu tư vào các công ty liên kết theo phương pháp giá gốc trong khi đó lập báo cáo tài chính hợp nhất cho các công ty này theo phương pháp vốn chủ sở hữu
- Phương pháp giá gốc: theo phương pháp giá gốc, nhà đầu tư chỉ ghi nhận ban đầu khoản đầu tư theo giá gốc. Sau ghi nhận ban đầu, các khoản được chia từ lợi nhuận thuần lũy kế của bên nhận đầu tư sau ngày đầu tư được nhà đầu tư hạch toán vào thu nhập trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Các khoản khác mà nhà đầu tư nhận được ngoài lợi nhuận sau ngày đầu tư được xem là phần thu hồi các khoản đầu tư và được ghi nhận là khoản giảm trừ giá gốc đầu tư.
-Phương pháp vốn chủ sở hữu: Khi áp dụng phương pháp vốn chủ sở hữu thì khoản đầu tư ban đầu theo giá gốc. Sau ghi nhận ban đầu, giá trị ghi sổ của khoản đầu tư được điều chỉnh tăng hoặc giảm tương ứng với sự thay đổi trong phần vốn thuộc về nhà đầu tư trong lãi hoặc lỗ của bên nhận đầu tư sau ngày đầu tư. Khoản được chia từ bên nhận đầu tư được hạch toán giảm giá trị ghi sổ của khoản đầu tư. Việc điều chỉnh giá trị ghi sổ cũng phải được thực hiện khi lợi ích của nhà đầu tư thay đổi do có sự thay đổi vốn chủ sở hữu của bên nhận đầu tư nhưng không được phản ánh trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh.
-Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam, trong BCTC riêng của nhà đầu tư, khoản đầu tư vào công ty liên kết được kế toán theo phương pháp giá gốc. Theo phương pháp này thì nhà đầu tư ghi nhận ban đầu khoản đầu tư theo giá gốc, nhà đầu tư chỉ hạch toán vào thu nhập trên BCKQHĐKD khoản được chia từ lợi nhuận thuần lũy kế của bên nhận đầu tư phát sinh sau ngày đầu tư. Các khoản khác mà nhà đầu tư nhận được ngoài lợi nhuận được chia được coi là phần thu hồi các khoản đầu tư và được ghi nhận là giảm trừ giá gốc đầu tư. Tuy nhiên, trên BCTC hợp nhất thì khoản đầu tư vào công ty liên kết được kế toán theo phương pháp vốn chủ sở hữu, trừ khi: (a) Khoản đầu tư này dự kiến sẽ được thanh lý trong tương lai gần (dưới 12 tháng); hoặc (b) công ty liên kết hoạt động theo các quy định hạn chế khắt khe dài hạn làm cản trở đáng kể việc chuyển giao vốn cho nhà đầu tư.
Hướng dẫn loại trừ các giao dịch nội bộ giữa công ty mẹ và công ty con chưa được hướng dẫn cụ thể đối với các trường hợp
-Giao dịch mua bán tài sản cố định không tính khấu hao -Giao dịch mua bán hàng hóa để làm công cụ dụng cụ
-Công ty con bán hàng hóa, thành phẩm cho công ty mẹ làm tài sản cố định
Hiện nay vẫn chưa có hướng dẫn cách tính lãi trên cổ phiếu pha loãng của Tập đoàn trong trường hợp công ty con phát hành các công cụ tài chính.
Thông tư 161/2007/TT-BTC chưa hướng dẫn cụ thể trường hợp công ty mẹ bán bớt cổ phần dẫn đến trường hợp khoản đầu tư vào công ty con trở thành khoản
đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh hoặc trở thành tài sản tài chính, hoặc trong trường hợp công ty mẹ bán bớt cổ phần nhưng vẫn nắm quyền kiểm soát.
Hệ thống biểu mẫu cho công tác lập báo cáo tài chính hợp nhất chưa hoàn thiện
Trình độ năng lực của kế toán trong công tác lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất chưa chuyên nghiệp.
Các quy định, hướng dẫn của Bộ Tài chính dành cho việc lập báo cáo tài chính hợp nhất chủ yếu dành cho kế toán làm việc thủ công trên bảng tính excel trong khi đó việc lập BCTCHN cho các tập đoàn kinh tế đòi hỏi phải có phần mềm kế toán hỗ trợ thì mới đảm bảo chất lượng thông tin, thời hạn nộp BCTCHN hoặc công bố BCTCHN ra công chúng. Ứng dụng công nghệ thông tin trong việc lập báo cáo tài chính hợp nhất thực sự rất cần thiết.
2.4.3 Nguyên nhân của tồn tại
Có nhiều yếu tố dẫn đến những vấn đề tồn tại nêu trên, dưới đây là các nguyên nhân chính:
2.4.3.1 Nguyên nhân từ phía Bộ Tài Chính
- Hệ thống văn bản pháp lý về kế toán chƣa đáp ứng và theo kịp với tình hình thực tế tại các doanh nghiệp
Bộ Tài Chính đã ban hành tương đối đầy đủ các văn bản hướng dẫn công tác lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất, xét đến thời điểm hiện tại thì đó là Chuẩn mực kế toán số 25 “Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán khoản đầu tư vào công ty con” cùng với thông tư hướng dẫn cụ thể đó là thông tư 161/2007/TT-BTC. Hai văn bản pháp lý này được ban hành nhưng không đáp ứng được tất cả các nghiệp vụ, các trường hợp xảy ra thực tế tại doanh nghiệp khi tiến hành lập BCTCHN, chi tiết như sau:
+ Văn bản chưa hướng dẫn rõ trường hợp công ty mẹ đầu tư gián tiếp một công ty khác thông qua công ty con có đầu tư trực tiếp.
+ Văn bản chưa hướng dẫn cách lập báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất và thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất do đó doanh nghiệp gặp nhiều khó khăn khi
thực hiện hai báo cáo này. Mặt khác, việc thực hiện hai báo cáo này không được hướng dẫn cụ thể sẽ dẫn đến trường hợp dòng tiền trong doanh nghiệp bị khuếch đại và thiếu sót những thông tin quan trọng trong Thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất.
+ Văn bản chưa hướng dẫn trường hợp đầu tư vòng tròn trong tập đoàn + Văn bản chưa hướng dẫn trường hợp giao dịch tài sản cố định nội bộ không tính khấu hao; hoặc giao dịch hàng hóa từ công ty này sang công ty khác trở thành công cụ dụng dụ; giao dịch hàng hóa từ công ty con sang công ty mẹ làm tài sản cố định
+ Chuẩn mực kế toán số 07 “Kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết", chuẩn mực kế toán số 08 “Thông tin tài chính về những khoản vốn góp liên doanh”, Chuẩn mực kế toán số 25 “Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán khoản đầu tư vào công ty con” cùng với Thông tư 161/2007 chưa hướng dẫn cụ thể trường hợp chuyển đổi phương pháp giá gốc từ báo cáo tài chính riêng của công ty mẹ sang phương pháp vốn chủ sở hữu trên báo cáo tài chính hợp nhất đối với các khoản đầu tư vào công ty liên kết.
+ Trường hợp công ty mẹ bán bớt cổ phần dẫn đến trường hợp khoản đầu tư
(adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});