Giao dịch chuyển nhƣợng TSCĐ ngƣợc chiều
Trong các năm qua về tài sản cố định chỉ có các giao dịch thuận chiều từ công ty mẹ HV-HO bán cho công ty con, chƣa có một giao dịch nào về TSCĐ từ công ty con bán cho công ty mẹ HV-HO.
Công ty con là bên bán thì việc loại trừ lãi (lỗ) chƣa thực hiện sẽ ảnh hƣởng trực tiếp đến quả kinh doanh của công ty con. Vì vậy, nếu tỷ lệ lợi ích của công ty mẹ trong công ty con dƣới 100% thì phải tính giảm (tăng) lợi ích của cổ đông thiểu số trong các giao dịch.
+ Ảnh hƣởng giảm lợi ích của cổ đông thiểu số khi loại trừ lãi chƣa thực hiện:
Nợ lợi ích của cổ đông thiểu số
Có lợi nhuận sau thuế của cổ đông thiểu số
Nợ lợi nhuận sau thuế của cổ đông thiểu số Có lợi ích của cổ đông thiểu số
Còn ảnh hƣởng của việc điều chỉnh chi phí khấu hao chỉ ảnh hƣởng đến lãi (lỗ) của công ty mẹ nên lợi ích của cổ đông thiểu số không bị ảnh hƣởng.
Giả sử ngày 01/01/2012 ALL bán cho công ty mẹ HV-HO một thiết bị quản lý có giá 150.000.000. Tại ngày bán, thiết bị có nguyên giá 200.000.000, hao mòn lũy kế 120.000.000 (khấu hao đƣờng thẳng trong 5 năm). Công ty mẹ HV-HO tiếp tục khấu hao theo phƣơng pháp đƣờng thẳng trong 2 năm còn lại.
Giả sử thiết bị này không có giá trị thu hồi khi thanh lý.
Khi lập báo cáo tài chính hợp nhất cho năm 2012, kế toán hợp nhất phải thực hiện các bút toán loại trừ nhƣ sau:
+ Loại trừ thu nhập khác, chi phí khác, điều chỉnh giá trị ghi sổ của TSCĐ và hao mòn lũy kế. Kế toán ghi:
Nợ thu nhập khác: 150.000.000 Nợ nguyên giá tài sản cố định: 50.000.000
Có chi phí khác: 80.000.000 Có nguyên giá TSCĐ: 120.000.000
+ Điều chỉnh ảnh hƣởng của thuế thu nhập từ việc trừ lãi chƣa thực hiện Việc trừ lãi chƣa thực hiện ra khỏi nguyên giá tài sản cố định làm phát sinh chênh lệch tạm thời đƣợc khấu trừ 70.000.000 (150.000.000 - 80.000.000) và dẫn đến việc ghi nhận tài sản thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại là 17.500.000 (70.000.000 * 25%). Bút toán điều chỉnh nhƣ sau:
Nợ tài sản thuế thu nhập hoãn lại: 17.500.000 Có chi phí thuế thu nhập hoãn lại: 17.500.000
Công ty mẹ HV-HO đã ghi nhận tài sản với nguyên giá là 150.000.000 và tính khấu hao trong 2 năm, do đó chi phí khấu hao đã ghi nhận trên báo cáo tài chính riêng của công ty mẹ HV-HO cho năm 2012 là 75.000.000. Xét trên phƣơng diện tập đoàn, thiết bị trên nguyên giá còn lại chỉ là 80.000.000 và khấu hao trong năm 2012 chỉ là 40.000.000, bút toán điều chỉnh chi phí khấu hao đƣợc ghi nhận nhƣ sau:
Có chi phí quản lý doanh nghiệp: 35.000.0000
+ Điều chỉnh ảnh hƣởng của thuế thu nhập phát sinh từ việc điều chỉnh chi phí khấu hao
Việc điều chỉnh hao mòn lũy kế tài sản cố định sẽ làm giảm chênh lệch giữa giá trị ghi sổ của tài sản và cơ sở tính thuế của nó và theo đó làm giảm tài sản thuế thu nhập hoãn lại là 8.500.000 (35.000.000 * 25%), kế toán ghi:
Nợ chi phí thuế TNDN hoãn lại: 8.500.000 Có tài sản thuế thu nhập hoãn lại: 8.500.000
+ Việc điều chỉnh lãi chƣa thực hiện và khấu hao sẽ ảnh hƣởng giảm đến lợi ích của cổ đông thiểu số là:
Loại trừ lãi chƣa thực hiện: (70.000.000) Chi phí thuế TNDN hoãn lại: 17.500.000
=> Lợi ích của cổ đông thiểu số: (70.000.000) * (100% - 90%) = (7.000.000) Kế toán ghi:
Nợ lợi ích của cổ đông thiểu số: 7.000.000 Có lợi nhuận sau thuế của cổ đông thiểu số: 7.000.000
Giao dịch chuyển nhƣợng tài sản cố định giữa các công ty con
Giả sử ngày 01/07/2012 ALL (HV-HO sở hữu 90%) bán cho HSD (HV-HO sở hữu 70%) một thiết bị quản lý với giá 180.000.000. Tại ngày bán, thiết bị có nguyên giá 250.000.000, hao mòn lũy kế 100.000.000 (khấu hao đƣờng thẳng trong 5 năm). Công ty A tiếp tục khấu hao theo phƣơng pháp đƣờng thẳng trong 3 năm còn lại.
Giả sử thiết bị này không có giá trị thu hồi khi thanh lý.
Khi lập báo cáo tài chính hợp nhất cho năm 2012, kế toán hợp nhất phải thực hiện các bút toán loại trừ nhƣ sau:
+ Loại trừ thu nhập khác, chi phí khác, điều chỉnh giá trị ghi sổ của TSCĐ và hao mòn lũy kế. Kế toán ghi:
Nợ thu nhập khác: 180.000.000 Nợ nguyên giá tài sản cố định: 70.000.000
Có chi phí khác: 150.000.000 Có nguyên giá TSCĐ: 100.000.000
+ Điều chỉnh ảnh hƣởng của thuế thu nhập từ việc trừ lãi chƣa thực hiện Việc trừ lãi chƣa thực hiện ra khỏi nguyên giá tài sản cố định làm phát sinh chênh lệch tạm thời đƣợc khấu trừ 30.000.000 (180.000.000 - 150.000.000) và dẫn đến việc ghi nhận tài sản thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại là 7.500.000 (30.000.000 * 25%). Bút toán điều chỉnh nhƣ sau:
Nợ tài sản thuế thu nhập hoãn lại: 7.500.000 Có chi phí thuế thu nhập hoãn lại: 7.500.000
Công ty HSD đã ghi nhận tài sản với nguyên giá là 180.000.000 và tính khấu hao trong 3 năm, do đó chi phí khấu hao đã ghi nhận trên báo cáo tài chính riêng của công ty HSD cho năm 2012 là 60.000.000. Xét trên phƣơng diện tập đoàn, thiết bị trên nguyên giá còn lại chỉ là 150.000.000 và khấu hao trong năm 2012 chỉ là 50.000.000, bút toán điều chỉnh chi phí khấu hao đƣợc ghi nhận nhƣ sau:
Nợ giá trị hao mòn lũy kế: 10.000.000 Có chi phí quản lý doanh nghiệp: 10.000.0000
+ Điều chỉnh ảnh hƣởng của thuế thu nhập phát sinh từ việc điều chỉnh chi phí khấu hao
Việc điều chỉnh hao mòn lũy kế tài sản cố định sẽ làm giảm chênh lệch giữa giá trị ghi sổ của tài sản và cơ sở tính thuế của nó và theo đó làm giảm tài sản thuế thu nhập hoãn lại là 2.500.000 (10.000.000 * 25%), kế toán ghi:
Nợ chi phí thuế TNDN hoãn lại: 2.500.000 Có tài sản thuế thu nhập hoãn lại: 2.500.000
Việc điều chỉnh lãi chƣa thực hiện và khấu hao sẽ ảnh hƣởng đến lợi ích của cổ đông thiểu số của cả hai công ty ALL và HSD
Lợi ích của cổ đông thiểu số của công ty ALL giảm đi 2.250.000:
Loại trừ lãi chƣa thực hiện: (30.000.000) Chi phí thuế TNDN hoãn lại: 7.500.000
=> Lợi ích của cổ đông thiểu số: (22.500.000) * (100% - 90%) = (2.250.000) Nợ lợi ích của cổ đông thiểu số: 2.250.000
Có lợi nhuận sau thuế của cổ đông thiểu số: 2.250.000
Lợi ích của cổ đông thiểu số của công ty HSD tăng lên 2.250.000:
Chi phí thuế TNDN hoãn lại: (2.500.000)
=> Lợi ích của cổ đông thiểu số: 7.500.000 * (100% - 70%) = 2.250.000 Kế toán ghi:
Nợ lợi nhuận sau thuế của cổ đông thiểu số: 2.250.000 Có lợi ích của cổ đông thiểu số: 2.250.000
Giao dịch chuyển hàng tồn kho thành tài sản cố định trong nội bộ
tập đoàn
Giả sử trong ngày 1/7/2012, HSD có bán cho HV-HO bán thiết bị do mình sản xuất và lắp ráp cho HV-HO sử dụng trong quản lý với giá 150.000.000. Thiết bị trên là thành phẩm của công ty HSD có giá vốn là 90.000.000. Công ty HV-HO khấu hao thiết bị trên trong thời gian 10 năm theo phƣơng pháp đƣờng thẳng. Giá trị thu hồi khi thanh lý già sử bằng không.
Khi lập báo cáo tài chính hợp nhất cho năm 2012, kế toán hợp nhất phải thực hiện các bút toán loại trừ nhƣ sau:
+ Loại trừ doanh thu, giá vốn tiêu thụ nội bộ và lãi từ giao dịch bán thiết bị trên đang phản ánh trong thiết bị. Kế toán ghi:
Nợ doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ: 150.000.000
Có giá vốn hàng bán: 90.000.000
Có nguyên giá TSCĐ: 60.000.000
+ Điều chỉnh ảnh hƣởng của thuế thu nhập từ việc trừ lãi chƣa thực hiện Việc trừ lãi chƣa thực hiện ra khỏi nguyên giá tài sản cố định làm phát sinh chênh lệch tạm thời đƣợc khấu trừ 60.000.000 và dẫn đến việc ghi nhận tài sản thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại là 15.000.000 (60.000.000 * 25%). Bút toán điều chỉnh nhƣ sau:
Nợ tài sản thuế thu nhập hoãn lại: 15.000.000 Có chi phí thuế thu nhập hoãn lại: 15.000.000 + Điều chỉnh ảnh hƣởng của chi phí khấu hao phát sinh trong năm
Công ty mẹ HV-HO đã ghi nhận tài sản với nguyên giá là 150.000.000 và tính khấu hao trong 10 năm, do đó chi phí khấu hao đã ghi nhận trên báo cáo tài chính riêng của công ty mẹ HV-HO cho 6 tháng cuối năm là 7.500.000. Xét trên phƣơng diện tập đoàn, thiết bị trên chỉ có nguyên giá là 90.000.000 và khấu hao
trong 6 tháng chỉ là 4.500.000, bút toán điều chỉnh chi phí khấu hao đƣợc ghi nhận nhƣ sau:
Nợ giá trị hao mòn lũy kế: 3.000.000 Có chi phí quản lý doanh nghiệp: 3.000.0000
+ Điều chỉnh ảnh hƣởng của thuế thu nhập phát sinh từ việc điều chỉnh chi phí khấu hao
Việc điều chỉnh hao mòn lũy kế tài sản cố định sẽ làm giảm chênh lệch giữa giá trị ghi sổ của tài sản và cơ sở tính thuế của nó và theo đó làm giảm tài sản thuế thu nhập hoãn lại là 750.000 (3.000.000 * 25%), kế toán ghi:
Nợ chi phí thuế TNDN hoãn lại: 750.000 Có tài sản thuế thu nhập hoãn lại: 750.000 + Điều chỉnh ảnh hƣởng đến lợi ích của cổ đông thiểu số:
Việc loại trừ lãi chƣa thực hiện sẽ ảnh hƣởng đến kết quả kinh doanh của công ty con, nhƣ vậy tỷ lệ lợi ích của cổ đông thiểu số sẽ bị giảm. Còn bút toán điều chỉnh chi phí khấu hao chỉ ảnh hƣởng đên kết quả kinh doanh của công ty mẹ không ảnh hƣởng đến lợi ích của cổ đông thiểu số.
Việc điều chỉnh lãi chƣa thực hiện làm giảm lợi ích của cổ đông thiểu số là 13.500.000
Loại trừ lãi chƣa thực hiện: (60.000.000) Chi phí thuế thu nhập hoãn lại: 15.000.000
=> lợi ích của cổ đông thiểu số: (45.000.000) * (100% - 70%) = (13.500.000) Kế toán ghi:
Nợ lợi ích của cổ đông thiểu số: 13.500.000 Có lợi nhuận sau thuế của cổ đông thiểu số: 13.500.000
3.2.5.2 Giao dịch về TSCĐ không khấu hao
Trƣờng hợp bán TSCĐ thuận chiều
Trong các giao dịch về TSCĐ thì có hai dạng, đó là giao dịch về TSCĐ không khấu hao và giao dịch về TSCĐ có trích khấu hao. Trong giao dịch về TSCĐ không trích khấu hao, kế toán phải thực hiện các bút toán kết chuyển sau:
+ Trong năm xảy ra giao dịch, kế toán phải điều chỉnh giảm thu nhập và chi phí bán TSCĐ, đồng thời phải điều chỉnh lại giá trị của TSCĐ cho đúng giá ban đầu
Trƣờng hợp giá bán lớn hơn nguyên giá TSCĐ:
Loại trừ lãi chƣa thực hiện, kế toán ghi:
Nợ thu nhập khác Có nguyên giá TSCĐ Có chi phí khác
Đồng thời kế toán phải ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh khi loại trừ lãi chƣa thực hiện, kế toán ghi:
Nợ tài sản thuế thu nhập hoãn lại Có chi phí thuế TNDN hoãn lại
Trƣờng hợp giá bán nhỏ hơn nguyên giá TSCĐ:
Loại trừ lỗ chƣa thực hiện, kế toán ghi:
Nợ nguyên giá TSCĐ Nợ thu nhập khác Có chi phí khác
Đồng thời kế toán phải loại trừ lỗ chƣa thực hiện trong giao dịch bán TSCĐ trong nội bộ tập đoàn, kế toán ghi:
Nợ chi phí thuế thu nhập hoãn lại Có thuế thu nhập hoãn lại phải trả
+ Sang năm sau, nếu tài sản vẫn còn tiếp tục sử dụng thì kế toán điều chỉnh:
Trƣờng hợp giá bán lớn hơn nguyên giá TSCĐ:
Điều chỉnh giảm nguyên giá TSCĐ:
Nợ lợi nhuận sau thuế chưa phân phối Có nguyên giá TSCĐ
Đồng thời kế toán phải điều chỉnh ảnh hƣởng của thuế TNDN hoãn lại phát sinh từ việc loại trừ lãi chƣa thực hiện trong giao dịch bán TSCĐ kỳ trƣớc:
Nợ tài sản thuế thu nhập hoãn lại Có lợi nhuận sau thuế chưa phân phối
Trƣờng hợp giá bán nhỏ hơn nguyên giá TSCĐ:
Điều chỉnh tăng nguyên giá TSCĐ:
Nợ nguyên giá TSCĐ
Đồng thời kế toán phải điều chỉnh ảnh hƣởng của thuế TNDN hoãn lại phát sinh từ việc loại trừ lãi chƣa thực hiện trong giao dịch bán TSCĐ kỳ trƣớc:
Nợ lợi nhuận sau thuế chưa phân phối Có thuế thu nhập hoãn lại phải trả
Trƣờng hợp giá bán lớn hơn nguyên giá TSCĐ:
Nợ đầu tư vào công ty con
Có lợi nhuận sau thuế chưa phân phối
Đồng thời:
Nợ chi phí thuế TNDN hoãn lại
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối
Trƣờng hợp giá bán nhỏ hơn nguyên giá TSCĐ:
Nợ lợi nhuận sau thuế chưa phân phối Có đầu tư vào công ty con
Đồng thời:
Nợ lợi nhuận sau thuế chưa phân phối Có chi phí thuế TNDN hoãn lại
Công ty mẹ là bên bán nên việc loại trừ lãi (lỗ) chỉ ảnh hƣởng đến kết quả kinh doanh của công ty mẹ, không ảnh hƣởng đến kết quả kinh doanh của công ty con nên không ảnh hƣởng đến lợi ích của cổ đông thiểu số.
Giả sử công ty trong năm 2012, công ty mẹ HV-HO bán 1 thiết bị có nguyên giá 200.000.000 cho công ty ALL với giá là 250.000.000. Khi thực hiện hợp nhất, kế toán thực hiện điều chỉnh nhƣ sau:
Nợ thu nhập khác: 250.000.000
Có chi phí khác: 200.000.000 Có nguyên giá TSCĐ: 50.000.000 Điều chỉnh cho khoản phát sinh tài sản thuế TNDN hoãn lại:
Nợ tài sản thuế thu nhập hoãn lại: 50.000.000 * 25% = 12.500.000 Có chi phí thuế TNDN hoãn lại: 50.000.000 * 25% = 12.500.000
Trƣờng hợp bán TSCĐ ngƣợc chiều
Giả sử trong năm 2012, công ty ALL bán cho công ty mẹ HV-HO một thiết bị có nguyên giá 180.000.000 với giá 200.000.000
+ Điều chỉnh lãi chƣa thực hiện:
Nợ thu nhập khác: 200.000.000
Có chi phí khác 180.000.000
Có nguyên giá TSCĐ: 20.000.000
+ Loại trừ 20.000.000 lãi chƣa thực hiện sẽ ảnh hƣởng đến thuế TNDN là 5.000.000 (20.000.000 * 25%), kế toán ghi:
Nợ tài sản thuế thu nhập hoãn lại: 5.000.000 Có chi phí thuế TNDN hoãn lại: 5.000.000
Trong trƣờng hợp công ty con là bên bán thì khi loại trừ lãi chƣa thực hiện sẽ ảnh hƣởng đến lợi ích của cổ đông thiểu số:
Nợ lợi ích của cổ đông thiểu số: 1.500.000 Có lợi nhuận sau thuế của cổ đông thiểu số: 1.500.000 (20.00.0 – 5.000.000) * 10% = 1.500.000
Trƣờng hợp bán TSCĐ giữa các công ty con
Khi loại trừ giao dịch bán TSCĐ giữa các công ty con trong nội bộ tập đoàn thì việc loại trừ lãi (lỗ) chƣa thực hiện không ảnh hƣởng đến kết quả kinh doanh của bên bán. Chỉ ảnh hƣởng kết quả kinh doanh của bên mua nên chỉ ảnh hƣởng đến lợi ích của cổ đông thiểu số của bên mua. Cách loại trừ tƣơng tự trƣờng hợp bán ngƣợc chiều.
3.2.5.3 Công ty mẹ thành lập chi nhánh ở nƣớc ngoài
Giả sử 01/01/2012 HV-HO thành lập chi nhánh tại Mỹ, đơn vị tiền tệ của chi nhánh là đô la Mỹ:
+ Trong năm nền kinh tế không có biến động lớn
+ Trong kỳ giữa HV-HO và chi nhánh không phát sinh nghiệp vụ + Tiền thành lập chi nhánh ban đầu: 30.000 USD
+ Tỷ giá tại ngày thành lập chi nhánh: 20.830 + Tỷ giá tại ngày mua TSCĐ: 20.850
+ Tỷ giá tại ngày 31/12/2012: 20.828 + Tỷ giá bình quân năm 2012: 20.828
Tại ngày lên báo cáo tài chính hợp nhất, từng khoản mục trong BCTC của hoạt động ở nƣớc ngoài đƣợc chuyển đổi nhƣ giao dịch của hoạt động ở nƣớc ngoài đƣợc thực hiện bởi doanh nghiệp báo cáo.
Kế toán tiến hành điều chỉnh bút toán đầu tƣ thành lập chi nhánh:
Nợ vốn chủ sở hữu: 624.900.000 (30.000 * 20.830)
Có vốn kinh doanh ở chi nhánh: 624.900.000 (30.000 * 20.830)
Đồng thời công ty phải tiến hành quy đổi tỷ giá của chi nhánh sang VNĐ trƣớc khi cộng gộp để lên báo cáo tài chính hợp nhất.
BÁO CÁO KẾT QUẢ HĐKD CỦA CHI NHÁNH:
CHỈ TIÊU USD TỶ GIÁ VNĐ
Tổng DT và TN khác 42,000 20,828 (bq) 874,776,000 Giá vốn hàng bán 30,000 20,828 (bq) 624,840,000 Lãi gộp 12,000 249,936,000 Chi phí bán hàng 3,000 20,828 (bq) 62,484,000 Chi phí QLDN 4,300 20,828 (bq) 89,560,400 LN trƣớc thuế 4,700 97,891,600 Thuế TNDN (25%) 1,175 20,828 (bq) 24,472,900 LN sau thuế 3,525 73,418,700
Bảng 3.3 Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của chi nhánh