3.1.1 Quan điểm hoàn thiện
Để báo cáo tài chính hợp nhất của tập đoàn đƣợc trung thực, chính xác và cung cấp đƣợc cho ngƣời sử dụng nhƣ: nhà đầu tƣ, nhà quản trị, cơ quan chính quyền…những thông tin cần thiết cho mục đích sử dụng thì việc hoàn thiện phải dựa trên các quan điểm sau:
- Tuân thủ luật kế toán và chế độ kế toán Việt Nam cụ thể các chuẩn mực kế toán và thông tƣ hƣớng dẫn.
- Vận dụng chuẩn mực kế toán quốc tế để hoàn chỉnh những vấn đề phát sinh mà chuẩn mực kế toán Việt Nam chƣa quy định.
- Phù hợp với đặc điểm tổ chức quản lý và ngành nghề hoạt động của tập đoàn. Trong tập đoàn là một hệ thống các công ty thuộc các loại hình sở hữu khác nhau với nhiều ngành nghề khác nhau nên chịu sự chi phối của nhiều hệ thống luật khác nhau (luật doanh nghiệp, luật doanh nghiệp nhà nƣớc, luật đầu tƣ…) do đó việc xây dựng nội dung tổ chức công tác kế toán nói chung và các chính sách kế toán nói riêng phải đáp ứng đƣợc đặc điểm này.
- Gắn kết đƣợc hoạt động kế toán trong toàn bộ hệ thống dƣới sự chỉ đạo tập trung của công ty mẹ.
- Nâng cao khả năng kiểm soát nội bộ để đảm bảo thông tin thu thập cung cấp đạt đƣợc tính chính xác ở mức độ cao.
- Ứng dụng tin học vào công tác kế toán nhằm giúp báo cáo kế toán đƣợc chính xác và nhanh chóng.
3.1.2 Phƣơng hƣớng hoàn thiện
Từ thực trạng lập báo cáo tài chính hợp nhất của tập đoàn trong các năm qua, để hoàn thiện công tác kế toán lập BCTC hợp nhất chúng ta cần phải giải quyết các vấn đề sau:
Xác định tỷ lệ quyền biểu quyết và tỷ lệ lợi ích của công ty mẹ đối với công ty con, công ty liên kết theo từng năm
Hoàn thiện công tác tổ chức lập BCTC hợp nhất: + Phân bổ nhân sự bộ phận kế toán hợp nhất hợp lệ + Phải có phần mềm kế toán hợp nhất báo cáo tài chính Hoàn thiện kỹ thuật lập BCTC hợp nhất
+ Hoàn thiện các bút toán điều chỉnh khi hợp nhất
+ Hoàn thiện Báo cáo hợp nhất: Hoàn thiện thuyết minh báo cáo tài chính khi hợp nhất
Dự toán các bút toán phát sinh trong tƣơng lai trong dựa vào chiến lƣợc phát triển của công ty cổ phần Hùng Vƣơng
3.2 Các giải pháp hoàn thiện công tác tổ chức lập và trình bày BCTCHN của công ty cổ phần Hùng Vƣơng của công ty cổ phần Hùng Vƣơng
3.2.1 Hoàn thiện các chính sách kế toán công ty mẹ và công ty con trong cùng tập đoàn
Công ty nên lập ra cho tập đoàn các chính sách kế toán và nguyên tắc kế toán áp dụng chung cho cả công ty mẹ và các công ty con, để khi công đầu tƣ vào một công ty con mới thì công ty con mới đó sẽ dựa vào chính sách đã đƣợc thông qua của tập đoàn để điều chỉnh chính sách và nguyên tắc kế toán của mình cho thống nhất với các chính sách đang áp dụng trong tập đoàn. Nhƣ vậy, sẽ thuận lợi cho cho quá trình kiểm soát số liệu và hợp nhất của cả tập đoàn.
3.2.2 Giải pháp về nhân sự của bộ máy kế toán
Công ty có 11 công ty con - cháu, 3 liên kết và 1 công ty liên doanh nhƣng chỉ có 1 kế toán tổng hợp để làm báo cáo tổng hợp các số liệu của các công ty con, theo dõi các khoản đầu tƣ vào công ty liên kết và liên doanh. Kế toán tổng hợp này cũng là ngƣời lập bảng theo dõi các giao dịch nội bộ cho cả tập đoàn, lập bảng theo dõi tài sản trong tập đoàn…Hàng tháng kế toán hợp nhất sẽ lấy số liệu từ kế toán tổng hợp để kiểm tra, lọc dữ liệu phù hợp với mục đích báo cáo của mình từ đó lên báo cáo tài chính hợp nhất quý, năm.
Với một số lƣợng số liệu báo cáo lớn nhƣng chỉ có 1 ngƣời phụ trách sẽ dẫn đến tập hợp số liệu sai dễ sai sót, nhiều số liệu không đƣợc kiểm tra chặt chẽ và chậm báo cáo lên kế toán hợp nhất làm ảnh hƣởng đến thời gian làm báo cáo tài chính hợp nhất. Do đó công ty nên phân bổ thêm nhân sự phụ trách tổng hợp số liệu báo cáo ở các công con nhằm đảm bảo cho dữ liệu đạt đƣợc độ tin tƣởng cao, kế toán hợp nhất có thời gian tập hợp lên báo cáo trung thực, chính xác và đúng thời hạn qui định.
3.2.3 Giải pháp về phần mềm kế toán hợp nhất báo cáo tài chính
Toàn bộ công việc từ lập báo cáo chi tiết, các biểu mẫu cho đến báo cáo tài chính hợp nhất đều do kế toán làm hoàn toàn bằng excel. Công ty không có một phần mềm kế toán để lập báo cáo tài chính hợp nhất. Nhƣ vậy khi kế toán làm rất dễ sai sót, tình trạng làm bằng excel cũng gây cho kế toán mất nhiều thời gian trong tập hợp số liệu và kiểm tra nên việc cung cấp một phần mềm để hợp nhất là hoàn toàn cấp thiết đối với những tập đoàn có số lƣợng giao dịch và đầu tƣ lớn nhƣ Hùng Vƣơng. Phần mềm không chỉ giúp báo cáo tài chính hợp nhất của tập đoàn chính xác mà thời gian hoàn thành cũng nhanh hơn.
3.2.4 Hoàn thiện kỹ thuật lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất
Công ty cổ phần Hùng Vƣơng trong quá trình hợp nhất đã có một số bút toán loại trừ điều chỉnh tuy nhiên trong quá trình khảo sát tác giả nhận thấy có một số điểm không phù hợp hoặc về mặt số liệu thì không sai sót nhƣng về mặt ý nghĩa cung cấp thông tin thì không đầy đủ.
3.2.4.1 Bút toán loại trừ khoản đầu tƣ của công ty mẹ vào công ty con
Công ty AGF là do công ty đầu tƣ mua 51.08% tài sản thuần vào năm 2010 với giá phí là: 211.129.247.697, đồng thời công ty con của HV-HO là ASI (tỷ lệ lợi ích của HV-HO trong công ty này là 90%) cũng có mua 0.08% tài sản thuần của AGF với phí mua là 280.980.000, ASI ghi nhận khoản này nhƣ một khoản đầu tƣ ngắn hạn trên báo cáo tài chính.
Tuy nhiên khi loại trừ khoản đầu tƣ vào công ty AGF thì HV-HO đã loại chỉ tiêu cổ phiếu quỹ ra để điều chỉnh riêng bút toán khác nhằm ghi giảm cổ phiếu quỹ và tăng quỹ khác thuộc vốn chủ sở hữu trƣớc khi cộng gộp toàn bộ chỉ tiêu còn lại
trong vốn chủ sở hữu lại và trừ cho khoản phí đầu tƣ của HV-HO cộng với khoản phí đầu tƣ của ASI để tính ra khoản chênh lệch khi đầu tƣ. Khoản chênh lệch này công ty cộng vào lợi nhuận sau thuế chƣa phân phối.
Nhƣ vậy công ty đã không tuân thủ theo hƣớng dẫn của thông tƣ 161, khi tách cổ phiếu quỹ ra khi tính chênh lệch làm ghi tăng lợi nhuận sau thuế chƣa phân phối không chính xác. Theo đề nghị của ngƣời viết bài, công ty cần phải gộp chung cổ phiếu quỹ vào để điều chỉnh khi tính khoản chênh lệch giữa giá phí đầu tƣ và tỷ lệ lợi ích của HV-HO trong AGF. Cụ thể nhƣ sau:
Vốn chủ sở hữu AGF 2010 HV-HO 51.15% Vốn chủ sở hữu 128.592.880.000 65.774.660.000 Thặng dƣ vốn cổ phần 385.506.013.400 197.184.532.762 Cổ phiếu quỹ (1.990.214.484) (1.017.985.452)
Quỹ đầu tƣ phát triển 79.182.945.087 40.501.708.111 Quỹ dự phòng tài chính 9.557.045.048 4.888.384.090
Lợi nhuận chƣa PP 21.286.200.522 0
Nguồn vốn đầu tƣ XDCB 1.508.727.551 771.707.125
Cộng 623.643.597.124 318.990.799.195
Giá phí của khoản đầu tƣ 211.410.227.697
Chênh lệch 96.710.764.391
Bảng 3.1 Bảng điều chỉnh bất lợi thương mại
Bút toán điều chỉnh loại trừ khoản đầu tƣ vào công ty AGF tại ngày 31/12/2012 nhƣ sau:
Nợ vốn chủ sở hữu: 65.774.660.000 Nợ Thặng dƣ vốn cổ phần: 197.184.532.762 Nợ Quỹ đầu tƣ phát triển: 40.501.708.111 Nợ Quỹ dự phòng tài chính: 4.888.384.090 Nợ nguồn vốn đầu tƣ XDCB: 771.707.125
Có cổ phiếu quỹ: 1.017.985.452 Có đầu tƣ ngắn hạn: 280.980.000 Có đầu tƣ vào công ty con: 211.129.247.697 Có lợi nhuận chƣa phân phối: 96.710.764.391
Tuy nhiên ở bút toán loại trừ khoản đầu tƣ của HV-HO vào AGF vẫn còn những điểm lƣu ý nhƣ sau:
Ta thấy rằng tại thời điểm mua cổ phần của AGF, công ty đã đánh giá giá trị ghi sổ của tài sản AGF bằng với giá trị hợp lý nên dẫn đến chênh lệch giữa phần vốn sở hữu của HV-HO trong AGF và giá phí đầu tƣ là khá lớn (96.710.764.391), gần bằng một nửa giá phí đầu tƣ. Công ty đã đẩy toàn bộ chênh lệch này vào lợi nhuận chƣa phân phối. Theo ngƣời viết thì công ty nên thực hiện đánh giá lại giá trị hợp lý của tài sản AGF, trƣờng hợp giá trị hợp lý của tài sản AGF bằng giá trị ghi sổ dẫn đến bất lợi thƣơng mại lớn thì theo nguyên tắc của VAS 25 và Thông tƣ 161 công ty nên phân bổ ngƣợc lại làm giảm khoản mục phi tiền tệ của AGF (Ví dụ nhƣ Hàng tồn kho, tài sản cố định….) để đến khi AGF bán ra thì mới ghi nhận lợi nhuận thì sẽ hợp lý hơn.
Khoản đầu tƣ ASI vào AGF cũng nên đƣợc điều chỉnh thành khoản đầu tƣ dài hạn thay cho ghi nhận đầu tƣ ngắn hạn nhƣ hiện tại.
3.2.4.2 Bút toán loại trừ giao dịch bán hàng nội bộ
Trong năm công ty có các giao dịch bán từ nội bộ nhóm công ty với công ty liên kết, khi thực hiện hợp nhất công ty đã loại trừ lãi chƣa thực hiện trong hàng tồn kho của của giao dịch bán hàng nhóm công ty và công ty liên kết. Công ty lý giải nhƣ sau:
Phần lợi ích của HV-HO trong công ty liên kết đƣợc thể hiện ở chỉ tiêu Lợi ích từ công ty liên kết liên doanh (KQKD). Khi làm báo cáo hợp nhất, các giao dịch giữa nhóm công ty và công ty liên kết phải bị loại ra, nhƣng cách loại ra sẽ khác nhau ở từng trƣờng hợp:
- Trƣờng hợp 1: Nhóm công ty bán cho công ty liên kết thì phần lợi nhuận ứng với lƣợng hàng còn tồn ở công ty liên kết chƣa đc bán ra sẽ bị loại trừ. Nếu là của HV-HO bán thì ko ảnh hƣởng tới Lợi ích của cổ đông thiểu số. Nếu là công ty con của HV-HO bán thì sẽ ảnh hƣởng tới lợi ích của cổ đông thiểu số. Ở trƣờng hợp 1, phần lợi nhuận bị loại ra sẽ điều chỉnh giảm Lợi ích từ công ty liên kết, liên doanh.
- Trƣờng hợp 2: Công ty liên kết bán cho HV-HO (và công ty con của HV-HO). Tƣơng tự, nếu bán cho HV-HO thì ko ảnh hƣởng tới lợi ích của cổ đông thiểu số.
Nếu bán cho công ty con của HV-HO thì sẽ ảnh hƣởng tới lợi ích của cổ đông thiểu số. Ở trƣờng hợp 2, phần lợi nhuận bị loại ra sẽ điều chỉnh giảm Hàng hóa (CĐKT) và giảm giá vốn.
Tuy nhiên theo hƣớng dẫn của thông tƣ 161 thì không có loại trừ lãi chƣa thực hiện trong hàng tồn kho cuối kỳ của giao dịch bán hàng hóa giữa nhóm công ty và các công ty liên kết. Vì đối với công ty liên kết thì quyền kiểm soát của công ty không cao nên toàn bộ lãi lỗ của các giao dịch này đều đƣợc ghi nhận. Theo ý kiến của ngƣời viết thì bút toán điều chỉnh này nên loại bỏ và không cần điều chỉnh lợi ích của cổ đông thiểu số.
3.2.4.3 Bút toán loại trừ giao dịch bán tài sản cố định trong nội bộ nhóm công ty. công ty.
Theo thông tƣ 161 thì nếu trong kỳ có phát sinh các nghiệp vụ kinh tế liên quan đến mua bán tài sản cố định thì trong báo cáo tài chính hợp nhất của tập đoàn, giá trị ghi sổ của TSCĐ (nguyên giá, hao mòn lũy kế) phải đƣợc điều chỉnh lại nhƣ thể không phát sinh giao dịch bán tài sản cố định trong nội bộ Tập đoàn. Trong năm 2012 trong nội bộ tập đoàn không có giao dịch bán tài sản nào nhƣng trong các năm trƣớc trong nội bộ tập đoàn có các giao dịch công ty mẹ bán tài sản cố định cho các công ty con. Trong các giao dịch bán tài sản cố định thì có tài sản bán có lãi, có tài sản bán bị lỗ, có tài sản đã khấu hao hết, có tài sản vẫn đang trong quá trình khấu hao. Tuy nhiên kế toán hợp nhất HV-HO khi điều chỉnh các bút toán này chỉ làm bút toán điều chỉnh cho nguyên giá TSCĐ, hao mòn tài sản cố định, điều chỉnh lợi nhuận chƣa phân phối cho phần lãi/lỗ, thiếu các bút toán điều chỉnh cho tài sản thuế thu nhập hoãn lại, chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp...
Theo ý kiến của ngƣời viết thì HV-HO phải thực hiện các bút toán điều chỉnh nhƣ sau:
Đối với những tài sản có giá bán lớn hơn nguyên giá TSCĐ:
Nợ lợi nhuận sau thuế chƣa phân phối: 682.402.713
+ EUR: 266.177.720 + ALL: 126.716.694 + HSD: 221.570.627
Nợ nguyên giá TSCĐ: 3.099.363.502 Có hao mòn TSCĐ lũy kế: 3.781.766.215
Đồng thời kế toán phải điều chỉnh ảnh hƣởng lũy kế do việc điều chỉnh ảnh hƣởng lũy kế do việc điều chỉnh chi phí khấu hao trong các năm trƣớc:
Nợ giá trị hao mòn lũy kế TSCĐ: 486.590.733 Có lợi nhuận sau thuế chƣa phân phối: 315.379.878
+ HVL: 25.875.689 + EUR: 124.881.596 + ALL: 63.630.291 + HSD: 100.992.302
Có chi phí quản lý doanh nghiệp: 171.210.855
+ HVL: 16.044.435 + EUR: 72.452.866 + ALL: 33.073.071 + HSD: 49.640.483
Điều chỉnh ảnh hƣởng của thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phát sinh từ việc loại trừ lãi chƣa thực hiện trong giao dịch bán tài sản cố định: Ảnh hƣởng của của việc loại trừ 682.402.713 lãi chƣa thực hiện trong giao dịch bán tài sản cố định nội bộ đến thuế thu nhập doanh nghiệp là 170.600.678 (682.402.713 * 25%), ghi:
Nợ tài sản thuế thu nhập hoãn lại: 170.600.678
+ HVL: 67.937.672 * 25% = 16.984.418 + EUR: 266.177.720 * 25% = 66.544.430 + ALL: 126.716.694 * 25% = 31.679.174 + HSD: 221.570.627 * 255 = 55.392.657
Điều chỉnh ảnh hƣởng của thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phát sinh từ việc điều chỉnh ảnh hƣởng của chi phí khấu hao phát sinh trong kỳ và khấu hao lũy kế đến đầu kỳ.
Ảnh hƣởng của việc điều chỉnh chi phí khấu hao đến thuế thu nhập doanh nghiệp là 42.802.714 (171.210.855 * 25%) và ảnh hƣởng của việc điều chỉnh hao mòn lũy kế đến đầu kỳ là 78.844.969 (315.379.878 * 25%), ghi:
Nợ chi phí thuế TNDN hoãn lại: 42.802.714
+ HVL: 16.044.435 * 25% =4.011.109 + EUR: 72.452.866 * 25% = 18.113.217 + ALL: 33.073.071* 25% = 8.268.268 + HSD: 49.640.483* 25% = 12.410.121
Nợ lợi nhuận sau thuế chƣa phân phối: 78.844.969
+ HVL: 25.875.689 * 25% = 6.468.922 + EUR: 124.881.596 * 25% = 31.220.399 + ALL: 63.630.291 * 25% = 15.907.573 + HSD: 100.992.302 * 25% = 25.248.075
Có tài sản thuế thu nhập hoãn lại: 121.647.683
Đối với những tài sản có giá bán nhỏ hơn nguyên giá của TSCĐ:
Nợ nguyên giá TSCĐ: 1.309.191.588 Có lợi nhuận sau thuế chƣa phân phối đầu kỳ: 180.291.114
+ ALL: 95.072.779 + ASI: 25.268.194 + EUR: 13.343.527 + HVL: 46.606.614
Có giá trị hao mòn lũy kế TSCĐ: 1.128.900.474
Đồng thời kế toán phải điều chỉnh ảnh hƣởng lũy kế do việc điều chỉnh ảnh hƣởng lũy kế do việc điều chỉnh chi phí khấu hao trong các năm trƣớc:
Nợ lợi nhuận sau thuế chƣa phân phối: 86.525.690
+ ASI: 12.634.097 + EUR: 8.061.714 + HVL: 26.216.220
Nợ chi phí quản lý doanh nghiệp: 47.178.461
+ ALL: 23.768.195 + ASI: 8.422.732 + EUR: 3.335.882 + HVL: 11.651.654
Có giá trị hao mòn lũy kế TSCĐ: 133.704.151
Đồng thời với việc loại loại trừ lỗ 180.291.114 trong giao dịch bán tài sản cố định giữa các đơn vị nội bộ trong Tập đoàn ảnh hƣởng đến thuế thu nhập doanh nghiệp là 45.072.779 (180.291.114 * 25%), kế toán ghi nhận:
Nợ chi phí thuế thu nhập hoãn lại: 45.072.779
+ ALL: 95.072.779 * 25% = 23.768.195 + ASI: 25.268.195 * 25% = 6.317.049 + EUR: 13.343.527 * 25% = 3.335.882 + HVL: 46.606.614 * 25% = 11.651.654
Có thuế thu nhập hoãn lại phải trả: 45.072.779
Điều chỉnh ảnh hƣởng của thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phát sinh từ