CHƯƠNG 1 CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KẾ TOÁN HOẠT ĐỘNG THU CHI
1.3. Kế toán hoạt động thu chi ở các đơn vị sự nghiệp có thu
1.3.1.Cơ sở kế toán.
a.Kế toán trên cơ sở tiền mặt.
Kế toán trên cơ sở tiền mặt là phương pháp kế toán dựa trên cơ sở thực thu – thực chi tiền. Theo phương pháp này thu nhập và chi phí được ghi nhận đơn vị thực nhận tiền và thực chi tiền. BCTC được lập trên cơ sở tiền mặt cần phải cung cấp cho người đọc những thông tin về nguồn tiền của đơn vị đã phát sinh trong kỳ kế toán, nguyên nhân và nội dung của những khoản tiền đã sử dụng trong kỳ cùng với số dư tiền vào thời điểm lập BCTC đó. Trong này thì người sử dụng quan tâm đặc biệt đến số dư tiền và sự thay đổi liên quan đến khoản mục này. Bên cạnh đó, thuyết minh BCTC cũng cung cấp các thông tin bổ sung về các khoản nợ phải trả (như khoản phải trả cho nhà cung cấp, các khoản đi vay…) và các khoản tài sản phi tiền tệ (như khoản phải thu khách hàng, đầu tư, bất động sản, nhà xưởng, thiết bị…).
b. Kế toán theo cơ sở dồn tích.
Kế toán theo cơ sở dồn tích là phương pháp kế toán dựa trên cơ sở dự thu – dự chi. Theo đó kế toán sẽ ghi nhận doanh thu hoặc thu nhập khi hàng hóa hay dịch vụ
được coi là tiêu thụ và ghi nhận chi phí khi bất kỳ nguồn lực nào của đơn vị đã được tiêu thụ.
Cơ sở kế toán này được trình bày qua một số nội dung cơ bản sau đây:
- Tài sản và nguồn hình thành tài sản cần phải được trình bày trên báo cáo tài chính.
- Tất cả các nghiệp vụ kinh tế phát sinh trong kỳ, chẳng hạn như khấu hao tài sản cố định hữu hình, phân bổ giá trị của tài sản cố định vô hình, lập dự phòng, các khoản phải trả, các khoản phải thu đều phải được ghi nhận ngay nếu thỏa mãn các điều kiện.
- Kế toán cũng cần ghi nhận các khoản có liên quan đến lợi ích của nhân viên (như khoản nghỉ việc, khoảng lương hưu, ngày nghỉ phép…).
- Các báo cáo tài chính cần phải lập đối với một đơn vị công dưới sự kiểm soát của chính phủ cùng với các giải trình ngân sách cần thiết của tổ chức đó.
Các đơn vị kế toán nhà nước đang áp dụng các cơ sở kế toán khác nhau. Đơn vị thu – chi ngân sách áp dụng cơ sở kế toán tiền mặt có điều chỉnh (đã theo dõi tạm ứng, nợ phải thu, nợ phải trả ), đơn vị HCSN áp dụng cơ sở kế toán dồn tích có điều chỉnh (đã hạch toán đầy đủ nợ phải thu, nợ phải trả, tính hao mòn của TSCĐ nhưng chưa tính vào chi phí hoạt động trong kỳ kế toán ).
1.3.2. Kế toán hoạt động thu chi kinh phí Nhà nước cấp.
Quá trình tiếp nhận và sử dụng kinh phí nhà nước cấp cho các đơn vị sự nghiệp có thu để thực hiện chức năng, nhiệm vụ của mình được kế toán hạch toán theo đúng quy định và thể hiện qua những nội dung sau:
* Chứng từ kế toán.
Chứng từ kế toán áp dụng cho các đơn vị hành chính sự nghiệp phải thực hiện theo đúng nội dung, phương pháp lập, ký chứng từ theo quy định của luật kế toán và nghị định số 128/2004/NĐ-CP ngày 31/5/2004 của chính phủ, Quyết định số 19/2006/QĐ-BTC ngày 30/3/2006 của Bộ trưởng Bộ Tài chính và các văn bản pháp luật khác có liên quan đến chứng từ kinh tế và các quy định trong chế độ này.
Đơn vị sự nghiệp có các nghiệp vụ kinh tế, tài chính đặc thù chưa có mẫu chứng từ quy định tại danh mục mẫu chứng từ trong chế độ kế toán này thì áp dụng
mẫu chứng từ quy định tại chế độ kế toán riêng trong các văn bản pháp luật khác hoặc phải được bộ tài chính chấp thuận.
Khi nhận kinh phí NSNN cấp căn cứ vào quyết định giao dự toán thu – chi kinh phí NSNN do cơ quan quản lý trực tiếp cấp trên ban hành. Đây cũng là cơ sở để đơn vị đối chiếu với KBNN trong quá trình thực hiện các hoạt động thu – chi từ nguồn NSNN cấp.
- Các chứng từ sử dụng trong kế toán kinh phí NSNN cấp bao gồm : + Quyết định giao dự toán
+ Giấy rút dự toán
+ Ủy nhiệm chi kiêm chuyển khoản trong trường hợp rút tiền từ NSNN và chuyển thẳng cho người thụ hưởng.
- Các chứng từ sử dụng trong kế toán chi kinh phí NSNN bao gồm :
+ Các chứng từ về lao động, tiền lương: bảng chấm công, bảng chấm công làm thêm giờ, giấy báo làm thêm giờ, bảng thanh toán lương, bảng thanh toán thu nhập tăng thêm …
+ Các chứng từ về vật tư: phiếu nhập kho, phiếu xuất kho, giấy báo hỏng, mất công cụ dụng cụ, biên bản kiểm kê vật tư, công cụ, sản phẩm, hàng hoá,bảng kê mua hàng,biên bản kiểm nghiệm vật tư, công cụ, sản phẩm, hàng hoá...
+ Các chứng từ về tiền tệ: phiếu chi, giấy đề nghị tạm ứng, giấy thanh toán tạm ứng, giấy báo nợ, bảng sao kê của ngân hàng...
+ Các chứng từ về tài sản cố định: biên bản giao nhận TSCĐ, biên bản thanh lý TSCĐ, biên bản đánh giá lại TSCĐ, bảng tính hao mòn TSCĐ …
Ngoài ra còn một số chứng từ kế toán đặc thù khác đối với đơn vị sự nghiệp có thu như lệnh chi tiền, giấy rút dự toán ngân sách kiêm lĩnh tiền mặt, giấy rút dự toán kiêm chuyển khoản, chuyển tiền điện tử, cấp séc bảo chi, giấy nộp trả kinh phí bằng tiền mặt...
Các khoản chi NSNN phải được Kho bạc nhà nước kiểm tra, kiểm soát trong quá trình chi trả, thanh toán khi có đủ hồ sơ chứng từ thanh toán theo quy định của pháp luật. Do đó, đơn vị phải lập chứng từ thanh toán theo đúng mẫu của Bộ Tài chính quy định, chịu trách nhiệm về tính chính xác của nội dung chi đã kê trên chứng từ thanh toán gửi KBNN.
* Vận dụng tài khoản kế toán.
Để phản ánh và kiểm soát thường xuyên, liên tục, có hệ thống tình hình tiếp nhận và sử dụng kinh phí do ngân sách nhà nước cấp kế toán sử dụng các tài khoản sau :
- Các tài khoản phản ánh nguồn kinh phí
+ Tài khoản Nguồn kinh phí hoạt động. Tài khoản này dùng để phản ánh tình hình tiếp nhận, sử dụng và quyết toán nguồn kinh phí hoạt động của đơn vị hành chính sự nghiệp.
Tài khoản này mở chi tiết cho từng nguồn kinh phí hoạt động để theo dõi và quản lý chặt chẽ các khoản mục do nhà nước cấp.
Tài khoản này có 3 tài khoản cấp 2 để quản lý theo niên độ kế toán là “Năm trước”, “Năm nay” và “Năm sau”. Đồng thời mỗi tài khoản nguồn kinh phí hoạt động cấp 2 lại mở 2 tài khoản cấp 3 để theo dõi theo Nguồn kinh phí thường xuyên hay nguồn kinh phí không thường xuyên.
+ Tài khoản Nguồn kinh phí dự án. Tài khoản này dùng để phản ánh việc tiếp nhận, sử dụng và quyết toán nguồn kinh phí chương trình, dự án do NSNN cấp hoặc được viện trợ không hoàn lại theo chương trình dự án. Tài khoản này được mở chi tiết theo từng chương trình, dự án, đề tài và theo từng nguồn cấp phát kinh phí.
Quá trình sử dụng kinh phí phỉa phản ánh theo Mục lục ngân sách nhà nước.
Tài khoản này chỉ sử dụng cho những đơn vị được NSNN hoặc các nhà viện trợ nước ngoài cấp kinh phí để thực hiện chương trình, dự án, đề tài được cơ quan nhà nước có thẩm quyền phê duyệt.
Tài khoản này có 3 tài khoản cấp 2 để hạch toán theo nguồn kinh phí gồm:
Nguồn kinh phí ngân sách nhà nước cấp.
Nguồn kinh phí viện trợ Nguồn khác
- Các tài khoản phản ánh quá trình sử dụng nguồn kinh phí cấp:
Bên cạnh việc đơn vị phải mở tài khoản tại KBNN để KBNN kiểm tra, kiểm soát quá trình thực hiện dự toán ngân sách giao và quyết toán ngân sách theo đúng chế độ quy định. Tại các đơn vị sự nghiệp có thu kế toán sử dụng các tài khoản sau để phản ánh quá trình sử dụng nguồn kinh phí cấp:
+ Tài khoản Chi hoạt động để phản ánh các khoản chi mang tính chất hoạt động thường xuyên và không thường xuyên theo dự toán chi ngân sách đã được duyệt và việc kết chuyển số chi hoạt động đã được phê duyệt quyết toán với nguồn kinh phí hoạt động.
Khi hạch toán tài khoản này cần tuân thủ các quy định sau :
Đơn vị phải hạch toán đầy đủ, rành mạch, rõ ràng và phải theo dõi chi tiết khoản chi hoạt động theo từng nguồn hình thành nguồn kinh phí và theo niên độ kế toán.
Để theo dõi, quản lý và quyết toán số kinh phí hoạt động, các đơn vị phải mở sổ chi tiết chi hoạt hoạt động theo chương, loại, khoản, nhóm mục, mục, tiểu mục quy định trong mục lục ngân sách nhà nước để theo dõi việc sử dụng theo từng nguồn hình thành nguồn kinh phí hoạt động. Cuối kỳ, kế toán đơn vị phải làm thủ tục quyết toán tình hình sử dụng nguồn kinh phí hoạt động với cơ quan chủ quan và cơ quan tài chính theo chế độ tài chính quy định.
Để thuận lợi cho việc theo dõi và quyết toán chi hoạt động giữa các năm, cũng như theo dõi được đặc điểm của các khoản chi là chi hoạt động thường xuyên hay không thường xuyên mà tài khoản “Chi hoạt động” được mở 3 tài khoản cấp 2 để theo dõi chi tiết theo niên độ kế toán là “Năm trước”, “Năm nay” và “Năm sau”.
Trong mỗi tài khoản chi hoạt động cấp 2 lại mở 2 tài khoản cấp 3 để theo dõi chi kinh phí hoạt động là “Chi thường xuyên” hay “Chi không thường xuyên”.
+ Tài khoản Chi dự án. Các đơn vị sự nghiệp có chương trình, dự án, đề tài đã được nhà nước phê duyệt được sử dụng nguồn kinh phí NSNN hoặc bằng nguồn viện trợ của nước ngoài hoặc các nguồn khác sử dụng tài khoản này để phản ánh số chi cho chương trình, dự án, đề tài đó.
Tài khoản này được mở chi tiết theo từng chương trình, dự án và có 2 tài khoản cấp 2 để theo dõi cho từng nội dung là “chi quản lý dự án” và “chi thực hiện dự án”
Khi hạch toán trên tài khoản này cần tuân thủ các quy định sau :
Tài khoản này không được mở ở các đơn vị chỉ nhận thầu lại một phần hay toàn bộ dự án từ đơn vị quản lý dự án.
Đơn vị không được xét duyệt quyết toán ngân sách năm các khoản chi dự án từ các khoản tiền, hàng viện trợ theo chương trình, dự án nhưng đơn vị chưa có chứng từ ghi thu, ghi chi ngân sách theo quy định của chế độ tài chính. Các khoản chi dự án chưa được xét duyệt quyết toán như đã nêu trên được phản ánh vào số dự Nợ tài khoản “chi dự án” (chi tiết chi dự án chưa có nguồn kinh phí )
Đối với những khoản thu trong quá trình thực hiện được hạch toán vào bên Có tài khoản “Các khoản thu”
Tài khoản này được mở theo dõi lũy kế chi dự án từ khi bắt đầu thực hiện chương trình, dự án đến khi kết thúc chương trình, dự án được phê duyệt quyết toán bàn giao sử dụng.
- Các tài khoản phản ánh số dự toán và việc rút dự toán
+ Tài khoản Dự toán chi hoạt động. Tài khoản này dùng cho các đơn vị sự nghiệp được NSNN cấp kinh phí hoạt động để phản ánh số dự toán chi hoạt động được cấp có thẩm quyền giao và việc rút dự toán chi hoạt động ra sử dụng.
Tài khoản này có 2 tài khoản cấp 2 dự toán chi hoạt động là “Dự toán chi thường xuyên” và “Dự toán chi không thường xuyên”.
+ Tài khoản Dự toán chi chương trình, dự án.
Tài khoản này dường để phản ánh số dự toán kinh phí NSNN giao và việc rút chi chương trình, dự án ra sử dụng ở các đơn vị sự nghiệp được NSNN cấp kinh phí cho các chương trình, dự án được duyệt.
Tài khoản này có 2 tài khoản cấp 2 để phản ánh dự toán chi theo nội dung là
“Dự toán chi chương trình, dự án” và “Dự toán chi đầu tư XDCB”
* Kế toán ghi nhận quá trình tiếp nhận và sử dụng nguồn kinh phí do nhà nước cấp
- Quá trình tiếp nhận và sử dụng nguồn kinh phí hoạt động
+ Khi nhận được quyết định của cơ quan cấp trên giao dự toán kế toán ghi tăng dự toán chi hoạt động chi tiết cho từng nguồn dự toán chi thường xuyên hay dự toán chi không thường xuyên.
+ Nếu đơn vị nhân kinh phí hoạt động bằng hiện vật hoặc bằng tiền. Kế toán ghi tăng giá trị tài sản nhận về đồng thời ghi tăng nguồn kinh phí hoạt động. Trong trường hợp nhận kinh phí hoạt động do NSNN cấp hoặc cấp trên cấp bằng TSCĐ
hữu hình và đưa vào sử dụng ngay ngoài việc ghi tăng giá trị TSCĐ nhận về kế toán ghi tăng chi hoạt động và tăng nguồn kinh phí đã hình thành TSCĐ.
+ Khi rút dự toán để sử dụng cho các hoạt động chung tại đơn vị như mua nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ nhập kho hay mua tài sản cố định hoặc chi trả cho nhà cung cấp … căn cứ vào giấy rút dự toán và các chứng từ có liên quan kế toán ghi giảm dự toán chi hoạt động chi tiết dự toán chi thường xuyên hay chi không thường xuyên. Đồng thời ghi tăng nguồn kinh phí hoạt động chi tiết theo từng khoản mục ngân sách.
+ Kết chuyển các khoản thu khác nếu được bổ sung nguồn kinh phí thường xuyên hay các khoản phí, lệ phí được nhà nước cho để lại đơn vị để trang trải chi phí cho việc thu phí, lệ phí kế toán ghi giảm các khoản thu (thu khác, thu phí, lệ phí) đồng thời ghi tăng nguồn kinh phí hoạt động.
+ Cuối niên độ kế toán nếu đơn vị phải nộp lại số kinh phí hoạt động sử dụng không hết theo chế độ tài chính quy định kế toán ghi giảm nguồn kinh phí hoạt động và ghi giảm số tiền mặt hay tiền gửi tại kho bạc.
+ Cuối kỳ kế toán năm, các khoản chi hoạt động chưa được quyết toán với nguồn kinh phí hoạt động thì nguồn kinh phí hoạt động đã sử dụng được kết chuyển từ nguồn kinh phí hoạt động năm nay sang nguồn kinh phí hoạt động năm trước.
+ Kết chuyển chi hoạt động vào nguồn kinh phí hoạt động khi báo cáo quyết năm được duyệt kế toán ghi giảm nguồn kinh phí hoạt động.
+ Nguồn kinh phí hoạt động của năm trước được xác định chưa sử dụng khi xét duyệt báo cáo quyết toán năm theo chế độ tài chính quy định kế toán kết chuyển từ nguồn năm trước sang nguồn năm nay (Phụ lục số 1.3)
- Quá trình tiếp nhận và sử dụng nguồn kinh phí dự án NSNN cấp.
+ Khi nhận được quyết định của cấp có thẩm quyền giao dự toán chi chương trình, dự án kế toán theo dõi bên nợ TK “Dự toán chi chương trình, dự án”.
+ Trong trường hợp đơn vị tiếp nhận kinh phí chương trình dự án bằng tài sản kế toán ghi tăng giá trị các loại tài sản nhận về đồng thời ghi tăng nguồn kinh phí dự án (chi tiết nguồn kinh phí NSNN cấp).
+ Khi rút dự toán ra sử dụng căn cứ vào giấy rút dự toán chi chương trình, dự án và các chứng từ có liên quan kế toán ghi đơn bên Có TK “dự toán chi chương trình, dự án”
Rút tiền mặt về nhập quỹ hay mua nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, TSCĐ hoặc trả cho nhà cung cấp … kế toán ghi tăng giá trị tài sản có liên quan đồng thời ghi tăng nguồn kinh phí dự án.(Phụ lục số 1.3)
* Các khoản chi hoạt động từ nguồn kinh phí do nhà nước cấp được kế toán ghi nhận như sau:
- Chi hoạt động
+ Khi xuất vật liệu, dụng cụ sử dụng cho hoạt động của đơn vị kế toán ghi tăng chi hoạt động và ghi giảm giá trị nguyên liệu, vật liệu hay công cụ dụng cụ ở kho.
+ Hàng tháng xác định tiền lương, phụ cấp… phải trả cho cán bộ, viên chức trong đơn vị và các khoản trích BHYT, BHXH, KPCĐ tính vào chi hoạt động kế toán ghi tăng chi hoạt động đồng thời ghi tăng các khoản trả trả cán bộ, viên chức và các khoản phải nộp theo lương.
+ Khi phát sinh các chi phí dịch vụ điện, nước, điện thoại, bưu phí… đơn vị đã sử dụng nhưng chưa thanh toán căn cứ vào hóa đơn của bên cung cấp dịch vụ kế toán ghi tăng chi hoạt động và ghi tăng các khoản phải trả.
+ Thanh toán các khoản tạm ứng tính vào chi hoạt động của đơn vị kế toán ghi tăng chi hoạt động và tăng tạm ứng.
+ Trường hợp rút dự toán chi thường xuyên và dự toán chi không thường xuyên để chi trực tiếp kế toán ghi tăng chi hoạt động và tăng nguồn kinh phí hoạt động. Đồng thời theo dõi ở tài khoản 008 (ghi giảm dự toán chi thường xuyên hay dự toán chi không thường xuyên)
+ Với những TSCĐ đơn vị mua bằng nguồn kinh phí hoạt động kế toán ghi tăng giá trị TSCĐ mua vào ghi giảm tiền mặt, tiền gửi ngân hàng hay tăng nguồn kinh phí hoạt động trong trường hợp rút dự toán mua trực tiếp TSCĐ đó. Đồng thời ghi giảm dự toán chi hoạt động và kết chuyển nguồn hình thành TSCĐ bằng cách ghi tăng chi hoạt động và nguồn kinh phí đã hình thành TSCĐ.
+ Trong kỳ nếu đơn vị được phép tạm chi thêm thu nhập tăng thêm cho cán bộ, viên chức và tạm trích lập các quỹ để sử dụng tính vào chi hoạt động thường