1.2. Nội dung kiểm toán khoản mục tiền trong kiểm toán báo cáo tài chính
1.2.2. Quy trình kiểm toán khoản mục tiền
a) Xem xét chấp nhận khách hàng và rủi ro hợp đồng
Xem xét chấp nhận khách hàng và rủi ro hợp đồng là bước đầu tiên trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Đơn vị kiểm toán thu thập thông tin về khách hàng, xem xét nhu cầu của họ và khả năng của đơn vị kiểm toán để quyết định xem có nên cung cấp dịch vụ cho họ hay không. Quyết định này thường được thực hiện bởi kiểm toán viên có kinh nghiệm và nắm giữ những chức vụ quan trọng trong công ty kiểm toán như giám đốc kiểm toán hay chủ nhiệm kiểm toán.
15
b) Lập hợp đồng kiểm toán và lựa chọn đội ngũ kiểm toán
Sau khi quyết định chấp nhận khách hàng, đơn vị kiểm toán sẽ tiến hành đàm phán hợp đồng và phân công đội ngũ kiểm toán phù hợp. Nội dung hợp đồng kiểm toán bao gồm: Mục tiêu và phạm vi kiểm toán; Trách nhiệm của kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán; Trách nhiệm của Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán; Xác định khuôn khổ về lập và trình bày BCTC mà đơn vị áp dụng cho việc lập và trình bày BCTC;
Dự kiến về báo cáo mà kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán sẽ phát hành. Bên cạnh đó, công ty kiểm toán phải bảo đảm tính độc lập của thành viên nhóm kiểm toán đối với khách hàng.
c) Thu thập thông tin về đơn vị được kiểm toán
Việc tìm hiểu khách hàng giúp nhóm kiểm toán có cái nhìn toàn diện, tổng thể đặc điểm kinh doanh của khách hàng, xem xét khả năng xảy ra các rủi ro kinh doanh để có định hướng kiểm toán phù hợp. Các thông tin KTV cần thu thập bao gồm:
- Ngành nghề, lĩnh vực kinh doanh.
- Môi trường hoạt động của khách hàng và các yếu tố bên ngoài tác động đến đơn vị.
- Tình hình hoạt động kinh doanh của khách hàng, mô hình quản lý và hệ thống kế toán khách hàng sử dụng.
- Nguồn tiền thu chính của khách hàng
- Tìm hiểu về nguồn gốc của nguồn tiền vào, mục đích chi tiền của những khoản chi lớn, các tài khoản ngân hàng mà khách hàng đang có.
d) Phân tích sơ bộ
- Kiểm tra tính hợp lý: So sánh giữa số liệu thực tế với số liệu kế hoạch, dự toán.
Thông qua việc so sánh các chỉ tiêu tài chính giữa số liệu thực tế với số liệu kế hoạch, dự toán sẽ giúp KTV điều tra phát hiện những sai sót lớn giữa số liệu thực tế và kế hoạch hoặc dự toán. Khi kiểm toán khoản mục tiền, KTV cần so sánh số liệu tiền mặt kiểm kê thực tế với số liệu trên sổ, đối chiếu số liệu tiền gửi ngân hàng trên thư xác nhận ngân hàng hoặc sổ phụ ngân hàng với số liệu trên sổ. Ngoài ra, đối với tiền mặt, KTV cần chú ý đến định mức duy trì số dư tồn quỹ để xem xét tính hợp lý của nó.
16
- Phân tích xu hướng: Là sự phân tích thay đổi theo thời gian của số dư tài khoản hay nghiệp vụ. Mục đích của phân tích xu hướng là phát hiện những khoản mục hoặc tài khoản có sự biến động không bình thường để tập trung kiểm tra. Đối với khoản mục tiền, KTV thường so sánh số dư các loại tiền của năm nay với số dư năm ngoái, tính toán chênh lệch tuyệt đối và tương đối, từ đó điều tra nguyên nhân nếu có sự chênh lệch lớn.
- Phân tích tỷ suất: Là cách thức xem xét những tỷ lệ tương quan giữa các chỉ tiêu, số dư các khoản mục khác nhau để so sánh đánh giá. KTV dựa vào kinh nghiệm để tính toán, xem xét các chỉ tiêu khác nhau đối với từng khoản mục khác nhau
e) Đánh giá chung kiểm soát nội bộ và rủi ro kiểm soát
Để có thể có những đánh giá chung về KSNB của khách hàng, KTV cần tìm hiểu về môi trường kiểm soát tại doanh nghiêp, các quy định tại doanh nghiệp, sự tuân thủ của nhân viên, chủ trương của ban lãnh đạo doanh nghiêp,... Để tìm hiểu về KSNB, KTV có thể sử dụng bảng tường thuật, bảng hỏi, phỏng vấn, quan sát,...KTV dựa trên những hiểu biết về KSNB của doanh nghiệp và kinh nghiệm của bản thân để đánh giá sơ bộ về rủi ro kiểm soát. KTV nên nhận diện những điểm mạnh, điểm yếu của KSNB làm căn cứ để giảm thiểu hay mở rộng quy mô các thử nghiệm cơ bản.
KTV dựa trên những hiểu biết về KSNB của doanh nghiệp và kinh nghiệm của bản thân để đánh giá sơ bộ về rủi ro kiểm soát. Trong trường hợp rủi ro kiểm soát được xác định là ở mức cao, KTV phải tăng cường các thử nghiệm cơ bản. Nếu rủi ro kiểm soát là thấp thì KTV có thể hạn chế các thử nghiệm cơ bản đối với số dư và nghiệp vụ dựa trên thông tin từ hệ thống kế toán và KSNB.
f) Xác lập mức trọng yếu
Có 2 mức trọng yếu KTV cần xác định bao gồm: Mức trọng yếu tổng thể BCTC và mức trọng yếu thực hiện.
Mức trọng yếu tổng thể BCTC được xác định tuỳ thuộc vào từng loại hình doanh nghiệp, thực trạng hoạt động tài chính, mục đích của người sử dụng thông tin. Việc xác định mức trọng yếu trên tổng thể BCTC để xác định bản chất, thời gian, phạm vi và số lượng các thủ tục kiểm toán. KTV thường căn cứ vào các chỉ tiêu tài chính sau để xác định:
17
- Doanh thu: 0,5% -3%
- Lợi nhuận trước thuế: 5% -10%
- Tổng tài sản: 0,5% -2%
- Vốn chủ sở hữu: 0,5% -3%
Tiếp theo, KTV dựa vào năng lực, kinh nghiệm và xét đoán trực quan về các sai sót trong khoản mục tiền để ước lượng mức trọng yếu phân bố cho khoản mục tiền.
Mức trọng yếu thực hiện = Mức trọng yếu tổng thể x 50% - 70%
Tỷ lệ phần trăm để xác định mức trọng yếu thực hiện trong trường hợp:
- Rủi ro kiểm toán cao: 40% - 55%
- Rủi ro kiểm toán trung bình: 55% - 75%
- Rủi ro kiểm toán thấp: 75% - 90%
g) Lập kế hoạch kiểm toán toàn diện và soạn thảo chương trình kiểm toán
Chủ nhiệm kiểm toán là người thực hiện lập kế hoạch kiểm toán tổng thể dựa trên kinh nghiệm và xét đoán nghề nghiệp. Nội dung chính của kế hoạch kiểm toán tổng thể gồm:
- Hiểu biết về hoạt động của khách thể kiểm toán.
- Hiểu biết về hệ thống kế toán và KSNB của khách hàng.
- Đánh giá rủi ro và xác định mức trọng yếu.
- Nội dung, thời gian và phạm vi các thủ tục kiểm toán.
- Các vấn đề quan trọng khác có liên quan.
Chương trình kiểm toán khoản mục tiền là chi tiết các bước công việc cần thực hiện khi kiểm toán bao gồm thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản riêng đối với khoản mục này. Thử nghiệm kiểm soát bao gồm các thủ tục nhằm đánh giá KSNB của đơn vị trong việc quản lý các khoản tiền. Thủ tục phân tích được thiết kế để đánh giá tính hợp lý chung của số dư các khoản tiền. KTV căn cứ vào những nhận định ban đầu
18
có được về khách hàng để thiết kế chương trình kiểm toán cho phù hợp với thực trạng khoản mục tiền và chi phí kiểm toán.
1.2.2.2. Thực hiện kiểm toán
a) Đánh giá KSNB và thực hiện các thử nghiệm kiểm soát Tìm hiểu KSNB
Tìm hiểu về mặt thiết kế, ban hành các văn bản, quy chế, nội quy liên quan đến khoản mục tiền:
- Yêu cầu Ban Giám đốc và các cá nhân khác như kế toán trưởng, thủ quỹ, kế toán tiền... cung cấp quy chế về hạn mức tồn quỹ, hạn mức chi đối với từng chức năng của người đảm nhận được chi, quy định về xét duyệt thanh toán...
- Đọc các văn bản quy định đó kết hợp với phỏng vẫn các bộ phận, cá nhân liên quan trọng việc thiết kế, ban hành các nội quy, quy chế để từ đó đánh giá trên các khía cạnh: tính đầy đủ của các quy định kiểm soát, tính chặt chẽ và phù hợp của quy chế KSNB đối với đặc điểm đơn vị.
Tìm hiểu về mặt vận hành của quy chế KSNB để xem xét các quy chế và thủ tục kiểm soát được thiết kế có thực hiện thường xuyên, liên tục và hiệu quả hay không.
Tìm hiểu việc thực hiện các nguyên tắc tổ chức hoạt động KSNB bao gồm:
nguyên tắc bất kiêm nhiệm, nguyên tắc phân công, phân nhiệm, nguyên tắc phê chuẩn và ủy quyền. Chỉ khi đơn vị được kiểm toán tuân thủ đúng các nguyên tắc này thì KSNB của đơn vị mới có thể coi là hiệu quả.
Thử nghiệm kiểm soát
Mục đích của việc thực hiện thử nghiệm kiểm soát đối với khoản mục tiền là để thu thập bằng chứng kiểm toán về sự hiện hữu của các quy chế, quy định hiện hành của đơn vị, từ đó đánh giá hiệu quả của KSNB. Nếu KSNB được cho là hiệu quả thì phạm vi thử nghiệm cơ bản được thu hẹp, ngược lại, nếu KSNB không hiệu quả thì mở rộng phạm vi thử nghiệm cơ bản.
Các thử nghiệm kiểm soát cụ thể đối với khoản mục tiền:
19
- Quan sát quy trình thu tiền, xét duyệt thanh toán, ghi sổ kế toán... từ đó đánh giá việc thực hiện quy chế của nhân viên.
- Kiểm tra sự tham gia của KSNB đối với việc thu chi trên sổ chi tiết và sổ cái, tập hợp và ghi sổ kế toán.
- So sánh chi tiết các nghiệp vụ nhập tiền vào quỹ với nhật ký thu tiền hoặc bảng kê tiền gửi vào ngân hàng.
- Kiểm tra chọn mẫu số tiền ghi vào sổ sách, nghiệp vụ thu tiền với tài khoản Nợ phải thu khách hàng và so sánh với số tiền trên các chứng từ có liên quan, đồng thời kiểm tra sự phê duyệt của người có thẩm quyền.
- Kiểm tra các biên bản hay các chứng từ khác để tìm bằng chứng liên quan đến các hạn chế về khả năng sử dụng số dư tiền gửi ngân hàng.
Sau khi áp dụng các thủ tục để đánh giá KSNB và dựa vào các bằng chứng thu thập được, KTV đưa ra quyết định về mức độ rủi ro kiểm soát của đơn vị. Nếu mức rủi ro là thấp thì KTV có thể tin tưởng vào KSNB của đơn vị và ngược lại. Điều này sẽ là căn cứ để KTV quyết định về phạm vi thử nghiệm cơ bản.
b) Thủ tục phân tích
Trong phân tích tổng quát khoản mục tiền, KTV thường sử dụng phương pháp phân tích ngang và phân tích dọc.
- Phân tích ngang (phân tích xu hướng): KTV so sánh số dư các khoản tiền năm nay với số dư năm ngoái. Từ đó, xác định yếu tố bất thường và tìm hiểu nguyên nhân nếu có sự chênh lệch lớn.
- Phân tích dọc (phân tích tỷ suất): KTV tính toán tỷ lệ giữa các khoản tiền với tài sản ngắn hạn hoặc tổng tài sản, so sánh tỷ lệ năm nay với năm ngoái và nêu nhận xét.
Ngoài ra, KTV cũng thực hiện phân tích các thông tin phi tài chính. Căn cứ vào các thông tin thu thập được về tình hình kinh doanh, môi trường kinh doanh các sức ép từ bên trong và bên ngoài đơn vị... để đánh giá sự ảnh hưởng của các yếu tố này đến chỉ tiêu tiền cũng như xu hướng biến động của tài khoản này. Việc tìm hiểu thông tin phi
20
tài chính sẽ giúp KTV có cái nhìn thực tế và phù hợp với tình hình của ngành nghề và của cả nền kinh tế.
c) Thực hiện kiểm tra chi tiết nghiệp vụ, số dư tài khoản
Các thủ tục kiểm tra chi tiết thường đưa ra những bằng chứng kiểm toán đáng tin cậy nhất về cơ sở dẫn liệu được trình bày trên BCTC của khách hàng. Việc kiểm tra chi tiết nghiệp vụ và số dư đối với khoản mục tiền bao gồm các công việc sau:
- Đối chiếu số dư đầu kỳ với số dư trên BCTC đã kiểm toán năm trước.
- Phân tích bảng kê chi tiết của tài khoản tiền, đối chiếu với số dư trên sổcái.
- Quan sát kiểm kê tiền mặt, gửi thư xác nhận cho tất cả ngân hàng, so sánh số dư tiền mặt trên biên bản kiểm kê tiền với số dư tiền trên sổ và so sánh số dư tiền gửi ngân hàng trên thư xác nhận hoặc sổ phụ ngân hàng với số liệu trên sổ kế toán.
- Kiểm tra việc khóa sổ nghiệp vụ thu chi bất thường.
- Kiểm tra việc xử lý chênh lệch tỷ giá hối đoái của các khoản tiền có gốc ngoại tệ tại thời điểm cuối kỳ.
- Đánh giá chung về sự phân loại và dễ hiểu các khoản tiền, chú ý về thuyết minh các khoản tiền của đơn vị bị ngân hàng phong toả, tạm giữ.
1.2.2.3. Kết thúc kiểm toán a) Tổng hợp kết quả kiểm toán
Tại giai đoạn kết thúc kiểm toán, các thành viên nhóm kiểm toán tổng hợp các vấn đề phát hiện trong quá trình thực hiện kiểm toán. Nhóm trưởng thực hiện lên biên bản kiểm toán tập hợp tất cả các vấn đề phát sinh, làm cơ sở để KTV sử dụng trong buổi họp trao đổi tổng hợp vấn đề với khách hàng. Các nội dung chủ yếu thể hiện bao gồm:
- Sai sót đã tìm ra hoặc không có sai phạm khi kiểm tra chi tiết nghiệp vụ và số dư tài khoản. Mức ảnh hưởng có những sai phạm này đến BCTC.
- Nguyên nhân sai lệch là hợp lý hay không hợp lý.
- Tổng hợp các bút toán điều chỉnh sai phạm đã tìm ra.
21
- Kết luận về việc đạt được mục tiêu kiểm toán hay chưa và các lưu ý về những vấn đề khác. Nếu chưa đạt được mục tiêu kiểm toán, KTV phải chỉ rõ những hạn chế khiến cho KTV không thể đạt được, không thể thực hiện các thủ tục kiểm toán thay thế.
b) Đánh giá giả định “Hoạt động liên tục”
Theo giả định hoạt động liên tục, một đơn vị được xem là hoạt động liên tục trong tương lại có thể dự đoán được. Hoạt động liên tục là một giả định nền tảng trong quá trình lập BCTC cho mục đích chung. Số liệu trên BCTC sẽ thay đổi nếu giả định hoạt động liên tục không được đảm bảo. Hoạt động liên tục có thể được đánh giá thông qua một số dấu hiệu về mặt tài chính, về hoạt động và một số dấu hiệu khác. Khi đánh giá đến khả năng hoạt động liên tục, KTV cần xem xét, phân tích các yếu tố tích cực và tiêu cực tác động đến khả năng này. Yếu tố tích cực là các yếu tố giúp doanh nghiệp đảm bảo hoạt động trong tương lai như khả năng gia hạn nợ vay, cấp tiền tài trợ... Các yếu tố tiêu cực là các yếu tố bất lợi làm tăng khả năng ngừng hoạt động của doanh nghiệp như liên tục lỗ lớn trong nhiều năm, thị trường thu hẹp... KTV có trách nhiệm đánh giá và phát hành BCKT tuỳ theo tính trọng yếu của vấn đề sao cho phù hợp với khách hàng cụ thể.
c) Soát xét các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán
Các KTV cần xem xét ảnh hưởng của những sự kiện phát sinh sau ngày khóa sổ kế toán lập BCTC. KTV và doanh nghiệp kiểm toán phải có trách nhiệm xây dựng và thực hiện các thủ tục kiểm toán nhằm thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp để nhận biết và đánh giá các sự kiện phát sinh cần được điều chỉnh và thuyết minh trong BCTC từ sau ngày kết thúc kỳ kế toán đến ngày lập báo cáo kiểm toán.
d) Phát hành báo cáo kiểm toán
Sau khi tổng hợp báo cáo, KTV và công ty kiểm toán lên BCTC sau kiểm toán đồng thời lập báo cáo kiểm toán. Báo cáo kiểm toán được lập theo mẫu báo cáo kiểm toán trong chuẩn mực kiểm toán. Một trong những nội dung quan trọng nhất trong báo cáo kiểm toán là ý kiến của KTV về tính trung thực và hợp lý của BCTC nói chung và của khoản mục tiền nói riêng. Theo chuẩn mực kiểm toán số 700 “Hình thành ý kiến kiểm toán và báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính”: ựa trên kết quả kiểm toán, kiểm toán viên phải nêu được một trong các loại ý kiến kiểm toán là Ý kiến chấp nhận toàn
22
phần và Ý kiến kiểm toán không phải là Ý kiến kiểm toán chấp nhận toàn phần (gồm Ý kiến kiểm toán ngoại trừ, Ý kiến kiểm toán Từ chối đưa ý kiến và Ý kiến kiểm toán trái ngược).
Bên cạnh đó, thư quản lý có thể phát hành đồng thời với báo cáo kiểm toán, trong đó, KTV đưa ra những kiến nghị nhằm hoàn thiện KSNB. Đây là những ý kiến mang tính chất tư vấn cho khách hàng trong công tác tài chính - kế toán nhằm giúp cho hoạt động của khách hàng được cải thiện hơn.
KẾT LUẬN CHƯƠNG 1
Trên đây là những lý luận chung về quy trình kiểm toán khoản mục tiền do kiểm toán độc lập thực hiện. Đây là những lý luận cần thiết để có thể đi sâu vào nghiên cứu, tìm hiểu thực trạng quy trình kiểm toán khoản mục tiền trong kiểm toán BCTC do Công ty TNHH Kiểm toán Nhân Tâm Việt – CN Hà Nội thực hiện sẽ được trình bày ở chương 2 và đề xuất các giải pháp hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục tiền trong quy trình kiểm toán khoản mục tiền ở chương 3.