Biểu đồ 2. 4 : Cơ cấu doanh thu của VACO
2.2 Thực trạng quy trình Kiểm tốn Chi phí Hoạt động trong Kiểm toán
2.2.2.1 Giai đoạn chuẩn bị Planning
BCTC tại công ty Cổ phần ABC.
2.2.2.1 Giai đoạn chuẩn bị - Planning
- KTV sẽ phân tích các biến động bất thƣờng của các số dƣ tài khoản, khoản mục trên BTCT của khách hàng, khoanh vùng những khoản mục có khả năng chứa đựng những rủi ro. Đây là bƣớc đánh giá sơ bộ của KTV về BCTC của khách hàng.
- Luận văn này đi sâu về Chi phí hoạt động Cơng ty ABC – Khoản mục thuộc Báo cáo Kết quả Hoạt động Sản xuất kinh doanh đƣợc trích nhƣ sau:
Bảng 2. 2: BÁO CÁO KẾT QUẢ HOẠT ĐỘNG SẢN XUẤT KINH DOANH
TRƢỚC KIỂM TỐN
TỔNG CƠNG TY CP ĐIỆN TỬ VÀ TIN HỌC VN Mẫu số B 02 - DN
CÔNG TY CỔ PHẦN ABC (Ban hành theo QĐ số 15/2006/QĐ-BTC
ngày 20/03/2006 của Bộ trƣởng BTC)
BÁO CÁO KẾT QUẢ HOẠT ĐỘNG SẢN XUẤT KINH DOANH
Từ ngày: 01/01/2013 Đến hết ngày 31/12/2013 Đơn vị tính: Đồng Việt Nam
CHỈ TIÊU NĂM 2013 NĂM 2012 Chênh lệch 1. Doanh thu bán hàng và CCDV 18.178.471.251 11.935.845.958 6.242.625.293 2. Các khoản gỉam trừ
3. Doanh thu thuần 18.178.471.251 11.935.845.958 6.242.625.293 4. Giá vốn bán hàng 13.878.933.484 11.362.171.094 2.516.762.390
5. Lợi nhuận gộp về bán hàng và CCDV 4.299.537.767 573.674.864 3.725.862.903
6. Doanh thu hoạt động tài chính 3.191.568.332 14.850.416.942 (11.658.848.610)
7. Chi phí hoạt dộng tài chính 54.762.313 7.106.031 47.656.282
8. Chi phí bán hàng 845.144.228 242.755.749 602.388.479
9. Chi phí quản lý doanh nghiệp 4.969.496.264 6.547.620.394 (1.578.124.130)
10. Lợi nhuận thuần từ HĐKD 1.621.703.294 8.626.609.632 (7.004.906.338) 11. Thu nhập khác 521.856.401 89.181.528 432.674.873
12. Chi phí khác 10.138.333 160.000 9.978.333
13. Lợi nhuận khác 511.718.068 89.021.528 422.696.540
14. Tổng lợi nhuận kế toán trƣớc thuế 2.133.421.362 8.715.631.160 (6.582.209.798) 15. Chi phí thuế TNDN hiện hành 294.585.536 - 294.585.536
16. Lợi nhuận sau thuế TNDN 1.838.835.826 8.715.631.160 (6.876.795.334) 17. Lãi cơ bản trên một cổ phiếu 263 1.263
- Trong trƣờng hợp cụ thể của Công ty ABC, KTV cần kiểm tra chi tiết và giải thích các biến động: chi phí Bán hàng năm 2013 tăng 600 triệu với năm 2012, nhƣng chi
Thử nghiệm Kiểm soát - TEST OF CONTROL
Test D&I (Design and Implementation)
- Đây là bƣớc mà trƣởng nhóm kiểm toán sẽ thực hiện tại tất cả các khách hàng, để kiểm tra xem Cơng ty có tồn tại hệ thống KSNB hay không.
- Đối với Công ty ABC, vì đặc thù là sản xuất, gia cơng lắp ráp các sản phẩm điện tử nên chi phí QLDN của Công ty khá lớn, phát sinh nhiều nghiệp vụ, trong khi chi phí bán hàng nhỏ và đơn giản hơn.
- Các khoản chi phí Bán hàng và chi phí QLDN của Cơng ty đều đƣợc hạch tốn chi tiết theo các khoản mục bao gồm: Tiền lƣơng và các khoản trích theo lƣơng; chi phí cơng cụ - dụng cụ; chi phí Khấu hao TSCĐ; chi phí điện nƣớc, điện thoại; hội nghị, tiếp khách; chi phí thuê nhà; chi phí bảo hành và các chi phí khác…
- Qua trao đổi giữa trƣởng nhóm kiểm tốn với khách hàng và kiểm tra Walkthrough, KTV nhận định Cơng ty ABC có tồn tại hệ thống KSNB.
Kết luận: Cơng ty ABC Có tồn tại hệ thống KSNB cho khoản Chi phí hoạt động Test O&E (Operation Effectiveness)
- Trƣởng nhóm kiểm tốn chỉ thực hiện bƣớc này khi Doanh nghiệp có hệ thống KSNB thật sự cao và khi KTV dựa vào sự tin cậy đối với hệ thống KSNB để giảm đi các thủ tục kiểm tốn khác.
- Đối với ABC, Trƣởng nhóm kiểm tốn đánh giá doanh nghiệp có hệ thống KSNB khơng cao và không dựa vào sự tin cậy đối với hệ thống KSNB để giảm đi các thủ tục khác nên KTV không thực hiện test ở giai đoạn này mà xác định Cơng ty ABC có hệ thống KSNB không hoạt động hiệu quả.
Đánh giá mức độ đảm bảo – Xác định R
- Sau khi tìm hiểu và đánh giá về hệ thống kiểm soát nội, KTV sẽ đánh giá mức độ đảm bảo đối với tài khoản Chi phí Hoạt động của Cơng ty ABC nhƣ bảng sau:
Bảng 2. 3: ĐÁNH GIÁ MỨC ĐỘ ĐẢM BẢO – AUDIT ASSURANCE MODEL
Sources of Assurance
No specific Risk (Khơng có rủi ro trọng yếu)
Specific Risk (Có rủi ro trọng yếu) Inherent Assurance 1,0 Inherent Assurance obtained 1,0 Inherent Assurance obtained 0,0 No Inherent Assurance obtained 0,0 No Inherent Assurance obtained Control Assurance 1,3 Control Assurance obtained 0,0 No Control Assurance obtained 1,3 Control Assurance obtained 0,0 No Control Assurance obtained Substantive Assurance 0,7 Basic level of Substantive Assurance 2,0 Intermediate level of Substantive Assurance 1,7 Moderate level of Substantive Assurance 3,0 Focused level of Substantive Assurance Overall Assurance 3,0 3,0 3,0 3,0
Xác định R cho Công ty ABC
- Chi phí hoạt động của Cơng ty ABC là khoản mục: + Khơng có rủi ro tiềm tàng
Inherent Assurance = 1
+ Hệ thống KSNB không hoạt động hiệu quả No Control Assurance obtanined = 0
Thử nghiệm cơ bản (Substantive Assurance) = 3 – 1 – 0 = 2 Trung bình R = 2
Thử nghiệm Cơ bản – SUBSTANTIVE PROCEDURES
- Thử nghiệm Cơ bản - Substantive Procedures gồm Thủ tục Phân tích - Substantive Analytical Procedures (SAP) và Thử nghiệm Chi tiết - Test of Details (TOD).
Thủ tục Phân tích (SAP)
- Thủ tục phân tích (SAP) là kỹ thuật xây dựng mơ hình để ƣớc tính giá trị của khoản mục rồi so sánh với số phát sinh thực tế trên sổ sách của Công ty. Với cách thức ƣớc tính số hợp lý dựa trên các thơng tin độc lập thu thập đƣợc, KTV sẽ tiết kiệm đƣợc nhiều thời gian dành cho việc kiểm tra chi tiết, đồng thời vẫn thỏa mãn đƣợc những nghi ngờ nghề nghiệp vào sự biến động hay tính tin cậy của tài khoản đƣợc kiểm tra.
- Chi phí Hoạt động của Cơng ty ABC có nhiều tiểu khoản và mỗi tiểu khoản lại có bản chất khơng đồng nhất nên việc ƣớc tính số phát sinh khơng khả thi và mất nhiều thời gian hơn so với việc Kiểm tra chi tiết.
KTV khơng thực hiện Thủ tục Phân tích cho khoản Chi phí Hoạt động của Cơng ty ABC.
Thử nghiệm Chi tiết (TOD)
- TOD là kỹ thuật kiểm tra chi tiết các bằng chứng làm cơ sở cho việc ghi nhận nghiệp vụ phát sinh, nhằm xác định xem số phát sinh lũy kế có sai sót hay khơng. - Số mẫu cần kiểm tra tùy thuộc vào Mức độ đảm bảo (R =2) và MP – Monetary Precision – Mức trọng yếu có điều chỉnh.
Xác định MP cho Công ty ABC
- Kỹ thuật Chọn mẫu theo giá trị lũy tiến – Cumulative Monetary Amount (CMA) đƣợc áp dụng vì khoản mục chi phí hoạt động bao gồm nhiều tiểu khoản khác nhau và số lƣợng nghiệp vụ phát sinh trong kỳ nhiều. Kỹ thuật này cho phép mọi nghiệp vụ đều có cơ hội đƣợc lựa chọn nhƣ nhau và số mẫu đƣợc chọn sẽ đƣợc tính cụ thể cho từng số dƣ khoản mục cần kiểm tra theo công thức:
Số mẫu – Samples (N) =
Bước nhảy mẫu – J =
Trong đó:
MP = 80% - 90% PM – Planning Materiality (Mức trọng yếu kế hoạch) đƣợc trƣởng nhóm xác định cho cả BCTC đƣợc kiểm toán.
- Đối với các Công ty khơng tham gia thị trƣờng chứng khốn, PM thƣờng đƣợc xác định bằng 5% – 10% Lợi nhuận trƣớc thuế hoặc 0,8% - 5% Doanh thu.
- Theo kinh nghiệm của Trƣởng nhóm kiểm tốn, ABC là Công ty sản xuất kinh doanh với R =2 – Mức độ rủi ro trung bình, PM đƣợc xác định bằng 5% Doanh thu nhƣ sau: Bảng 2. 4: XÁC ĐỊNH MP Giá trị tính Kết quả Làm trịn PM = DT * 5% (18.178.471.251*5%) 908.923.563 909.000.000 ∑ anticipated uncorected mistatement = PM * 10% (908.923.563*10%) 90.892.356 90.900.000 MP 818.031.206 818.100.000 De minimis Threshold = 5% PM (908.923.563*5%) 45.446.178 45.450.000
- Ở VACO, De minimis Threshold – Mức sai sót có thể bỏ qua, đƣợc xác định bằng 0% - 5% PM – Planning Materiality (Mức trọng yếu tổng thể).
+ Khi chênh lệch < 0% - 5% PM PASS: KTV chấp nhận sai sót và khơng cần tìm hiểu ngun nhân gây ra chênh lệch.
+ Khi chênh lệch > 0% - 5% PM, KTV cần thực hiện thêm các thủ tục để tìm hiểu nguyên nhân gây ra chênh lệch.
- Sau khi tìm hiểu và đánh giá về hệ thống KSNB cũng nhƣ các sự kiện bất thƣờng, KTV nhận định các rủi ro tiềm tàng có thể xảy ra đối với tài khoản Chi phí Hoạt động của Cơng ty ABC nhƣ bảng sau:
Bảng 2. 5: CƠ SỞ DẪN LIỆU ĐỐI VỚI CHI PHÍ HOẠT ĐỘNG
Cơ sở dẫn liệu Mô tả
Phát sinh – Occurrence Các khoản chi phí hoạt động đƣợc ghi nhận vào sổ phải thật sự phát sinh trong kỳ.
Đầy đủ – Completeness Các khoản chi phí hoạt động phát sinh trong kỳ phải đƣợc ghi nhận đầy đủ.
Chính xác – Accuracy Các khoản chi phí hoạt động phát sinh trong kỳ phải đƣợc ghi nhận chính xác.
Ghi nhận đúng kỳ – Cut-off Các khoản chi phí hoạt động phải đƣợc ghi nhận đúng kỳ phát sinh
Phân loại – Classification Các khoản chi phí hoạt động phát sinh trong kỳ phải đƣợc phân loại đúng tiểu khoản.
2.2.2.2 Giai đoạn Thực hiện Kiểm tốn cho Cơng ty ABC
- Khoản mục Chi phí Hoạt động đƣợc lƣu trữ ở chỉ mục 8000 trong File cũng nhƣ phần mềm Kiểm toán. Chi tiết gồm:
+ [8310] – Leadsheet Chi phí Hoạt động – Operating Expense + [8340] – Chi phí Bán hàng – Selling Expense
+ [8350] – Chi phí QLDN – Admin Expense
- Sau khi xác định đƣợc MP, KTV thực hiện kiểm toán theo 4 bƣớc:
Bƣớc 1: Lên Summary - Kiểm tra tổng thể & phân tích biến động - Đối chiếu số phát sinh của tài khoản Chi phí Hoạt động trên sổ chi tiết với sổ cái - Đối chiếu số phát sinh của tài khoản Chi phí Hoạt động trên sổ chi tiết với sổ cái và trên Báo cáo KQ HĐKD đƣợc thể hiện trên Leadsheet. Khi kiểm tra tổng thể khơng có sai sót, KTV thực hiện Make ref giữa Leadsheet và Summary nhƣ sau:
Bảng 2. 6: LEADSHEET TRƢỚC KIỂM TỐN CỦA CHI PHÍ HOẠT ĐỘNG [8310]
TK Prelimiary AJE Adjusted Final PY1 % Dif Dif
CP BH
845.144.228 - - 845.144.228 242.755.749 +248,1 602.388.479
CP QLDN
4.969.496.264 - - 4.969.496.264 6.547.620.394 -24,1 (1.578.124.130)
∑ CP HĐ 5.814.640.492 - - 5.814.640.492 6.790.376.143 -14,4 (975.735.651)
- Tổng hợp chi phí hoạt động theo tiểu khoản trên Sheet Summary lấy từ sổ chi tiết của năm nay và so sánh với số liệu năm trƣớc từ file back up, nhằm phát hiện những chi phí có biến động bất thƣờng.
- Nếu có biến động bất thƣờng, KTV sẽ tìm hiểu nguyên nhân, trao đổi với khách hàng và tính tốn lại số liệu hoặc tìm hiểu thêm thơng tin sau khi trao đổi, để đánh giá thơng tin phản hồi từ phía khách hàng. Từ đó, kết luận biến động có hợp lý hay khơng.
- Summary và phân tích biến động chi phí Bán hàng và QLDN đƣợc thực hiện ở
8340 8350
Bảng 2. 7: SUMMARY CHI PHÍ BÁN HÀNG [8340]
+ CSDL: Đầy đủ, Ghi chép chính xác, Phát sinh, Phân loại + Nguồn: Sổ chi tiết 641
+ Công việc: Scan sổ cái chi phí Bán hàng của đơn vị kiểm tra các nghiệp vụ bất thường về hạch toán kế toán, nội dung, số tiền... sau đó tổng hợp theo từng tiểu khoản.
Đối chiếu số tổng Chi phí Bán hàng trên sổ chi tiết, cân đối số phát
sinh và ref với Leadsheet.
So sánh dữ liệu năm 2013 với dữ liệu năm 2012, phân tích các biến
động bất thường và tìm hiểu nguyên nhân qua việc trao đổi với khách hàng để giải thích ngun nhân biến động. Từ đó kết luận biến động có hợp lý hay khơng.
+ Kết quả: Đạt mục tiêu
TK Diễn giải FY 2013 FY 2012 Biến động TM
[Book] [Audited] +/- %
64111 Tiền lƣơng cho NVBH 106.983.000 - 106.983.000 - 100 {a}
64112 Kinh phí CĐ cho NVBH 2.139.660 - 2.139.660 - 100 {a}
64113 Chi phí BHXH cho NVBH 16.271.991 - 16.271.991 - 100 {a}
64114 Chi phí BHYT cho NVBH 2.864.885 - 2.864.885 - 100 {a}
64115 Chi phí BHTN cho NVBH 957.176 - 957.176 - 100 {a}
6413 Chi phí dụng cụ, đồ dùng 999.090 [A] 999.090 100 64141 Chi phí Khấu hao TSCĐ 207.780.400 88.656.794 119.123.606 134
64142 Chi phí bảo hành 37.500.000 37.500.000 100 {b}{c}
64151 Chi phí chuyển phát nhanh 93.275 - 93.275 - 100 64152 Chi phí Quảng cáo 325.607.832 [A] 325.607.832 - 100 6416 Chi phí Vận chuyển 259.395.906 [A] 25.624.588 233.771.318 912 {b}
6417 Thuê phƣơng tiện NC 1.750.000 - 1.750.000 - 100 {b}
6418 Chi phí bằng tiền khác 13.861.000 [A] 13.861.000 100
TỔNG CỘNG 845.144.228 245.341.369
[A] Population for TOD 637.363.828
5640
8310 8340
Nhận xét: Khoản Chi phí Khấu hao TSCĐ đã đƣợc KTV kiểm tra tại phần TSCĐ, khi kiểm tra chi phí, KTV khơng cần kiểm tra lại mà chỉ cần Ref tới WP Khấu hao TSCĐ, chỉ mục [5640].
Đối với Chi phí Bảo hành, KTV sẽ thực hiện ƣớc tính dựa vào chính sách bán hàng của Cơng ty và doanh số bán ra, việc kiểm tra chi tiết sẽ không hiệu quả. KTV thực hiện ƣớc tính Chi phí Bán hàng trong Tickmark {c}
Population dùng chia mẫu Kiểm tra Chi tiết không bao gồm Chi phí Khấu hao TSCĐ và Chi phí Bảo hành
Bảng 2. 8: TICKMARKS CHO SUMMARY CHI PHÍ BÁN HÀNG [8340]
{a}
Qua trao đổi với KTT Công ty, KTV đƣợc biết năm 2012 Cơng ty có phịng viết phần mềm, Lƣơng nhân viên viết phần mềm đƣa vào chi phí bán hàng. Năm 2013, phịng viết phần mềm giải thể và Công ty chƣa thành lập bộ phận kinh doanh. Từ tháng 9/2013 Công ty bắt đầu bán thành phẩm và việc bán hàng này đƣợc thực hiện bởi phịng Vật tƣ và phịng kế tốn. Vì thế, Chi phí Lƣơng và các khoản trích theo lƣơng đƣợc của Chi phí Bán hàng hạch tốn chung vào tài khoản 642. KTV nhận định biến động này là hợp lý.
{b}
Qua trao đổi với KTT Công ty, KTV đƣợc biết năm 2012, Công ty chỉ nhận hàng gia công. Nhƣng từ tháng 9/2013, Công ty không thực hiện gia công nữa và bắt đầu thực hiện sản xuất bán thành phẩm nên phát sinh Chi phí vận chuyển hàng đi bán, Chi phí quảng cáo bán hàng và Chi phí bảo hành. Các Chi phí phát sinh đƣợc ghi nhận vào Chi phí Bán hàng. KTV nhận định biến động này là hợp lý.
{c}
KTV đã kiểm tra Hợp Đồng Bảo hành số 01/2014/HĐBH đƣợc kí bởi TGĐ ABC và TGĐ công ty khách hàng vào ngày 01/10/2013. Theo HĐ, phí ủy thác bảo hành đƣợc tính tƣơng đƣơng 0,5% giá trị từng lơ hàng. Phí đã bao gồm 10% VAT. ABC bắt đầu sản xuất và bán thành phẩm từ tháng 9/2013. KTV thực hiện việc ƣớc tính Chi phí Bảo hành nhƣ sau:
Doanh thu tháng 9 Doanh thu tháng 10 Doanh thu tháng 11 Doanh thu tháng 12 Tổng Doanh thu tháng 9 12 Phí Bảo hành Chi phí Bảo hành KTV ƣớc tính: Chi phí Bảo hành của Cơng ty: Chênh lệch: 759.013.484 2.231.463.676 2.448.035.3682 4.287.578.619 9.726.091.147 0.5% 48.630.456 37.500.000 11.130.456 < 5% PM = 45.000.000 PASS
Bảng 2. 9: SUMMARY CHI PHÍ QLDN [8350]
+ CSDL: Đầy đủ, Ghi chép chính xác, Phát sinh, Phân loại + Nguồn: Sổ chi tiết 642
+Công việc: Scan sổ cái Chi phí QLDN của đơn vị kiểm tra các nghiệp vụ bất thường về hạch toán kế toán, nội dung, số tiền... sau đó tổng hợp theo từng tiểu khoản.
Đối chiếu số tổng Chi phí QLDN trên sổ chi tiết, cân đối số phát sinh
và ref với Leadsheet.
So sánh dữ liệu năm 2013 với dữ liệu năm 2012, phân tích các biến
động bất thường và tìm hiểu nguyên nhân qua việc trao đổi với khách hàng để giải thích ngun nhân biến động. Từ đó kết luận biến động có hợp lý hay khơng.
+ Kết quả: Đạt mục tiêu
TK Diễn giải FY 2013 FY 2012 Biến động T
M [Book] [Audited] +/- % 64211 Chi phí lƣơng - BPQL 2.281.404.000 2.061.696.484 219.707.516 11 64212 Kinh phí CĐ - BPQL 19.299.266 39.807.080 -20.507.814 -52 64213 Chi phí BHXH - BPQL 242.448.076 193.003.348 49.444.728 26 64214 Chi phí BHYT - BPQL 44.311.043 34.838.479 9.472.564 27 64215 Chi phí BHTN - BPQL 14.261.651 11.370.500 2.891.151 25 64216 Chi phí ăn GC - BPQL 100.562.949 [A] 150.806.068 -50.243.119 -33 6422 Chi phí vật liệu quản lý 66.000 [A] 66.000