Báo cáo thu nhập dự toán 100 100
Bảng cân đối kế toán dự toán 97 79
Dự toán hoạt động 98 99
Dự toán tiền 99 94
Dự tốn chi phí vốn 99 79
Nguồn” [58]
Tần suất lập các loại dự toán trong các DN Australia và Nhật Bản nhƣ sau:
Bảng 1.11. Tần suất lập dự toán trong các DN Nhật Bản và Australia DN Australia (%) DN Nhật Bản (%) DN Australia (%) DN Nhật Bản (%) P&L BS OB CB CEB P& L BS OB CB CE B Hàng tháng 46 33 48 50 29 43 14 53 43 10 Hàng quý 14 13 15 15 14 6 3 10 5 4 Nửa năm 8 7 4 4 5 51 47 41 44 40 Hàng năm 63 65 57 58 70 24 27 22 17 27 Trên một năm 17 14 14 12 18 5 3 5 3 5
Ghi chú: P&L: báo cáo kết quả kinh doanh dự toán (Profit & Loss); BS: bảng cân đối kế toán dự toán; OB: dự toán hoạt động; CB: dự tốn tiền; CEB: Dự tốn chi phí vốn.
Nguồn [58]
1.4.2. Kế tốn quản trị chi phí và giá thành trong các doanh nghiệp ở Anh
KTQT ở Anh có lịch sử phát triển lâu dài và mạnh mẽ. Nhiều nghiên cứu đã đƣợc thực hiện để đánh giá sự thay đổi của KTQT trong hai thập kỷ qua. Các nghiên cứu của Scapens năm 1990, Abdul Khalid năm 2000, Yazdifar năm 2001; Scapens và cộng sự năm 2003, v.v… đã cho thấy xu hƣớng thay đổi trong KTQT ở Anh. Các nghiên cứu đã chỉ ra sự thay đổi trong KTQT chi phí và giá
thành ở Anh tập trung vào đánh giá hiệu quả kinh doanh và kiểm sốt chi phí. Đây đƣợc xem nhƣ là hai nhiệm vụ cực kỳ quan trọng đối với KTQT chi phí trong những năm 1990. Nghiên cứu của Yazdifar đã chỉ ra tầm quan trọng của các phƣơng pháp KTQT chi phí và giá thành đƣợc sử dụng chủ yếu trong những năm 1990 nhƣ bảng sau:
Bảng 1.12. Tầm quan trọng của các nhiệm vụ KTQT chi phí trong các doanh nghiệp Anh giai đoạn trƣớc năm 1990
Nhiệm vụ của KTQT DN độc lập % DN phụ thuộc % Cực kỳ quan trọng Quan trọng trung bình Khơng quan trọng Cực kỳ quan trọng Quan trọng trung bình Khơng quan trọng
Đánh giá hiệu quả hoạt động 83,2 14 2,8 83,4 13,2 3,4 Kiểm sốt chi phí 79,4 16,8 3,8 81,5 17,9 0,6
Lập dự toán 68,2 28 3,8 73,5 23,8 2,7
Giải thích và cung cấp thơng tin KTQT
66,4 31,8 1,8 80 19,3 0,7
Giải thích thơng tin hoạt động 59,4 36,8 3,8 71,3 25,3 3,4 Thực hiện chiến lƣợc kinh doanh 57,9 31,8 10,3 54 39,3 6,7 Cải thiện lợi nhuận 54,7 32,1 13,2 59,6 27,2 13,2 Cắt giảm chi phí 53,8 36,8 9,4 52,3 43 4,7 Thiết kế hệ thống thông tin 52,3 39,3 8,4 59,6 36,4 4,0 Kiểm soát chi phí vốn 50,0 37,7 12,3 49,3 44,1 6,6
Nguồn: [61 tr.187]
Theo bảng trên, các nhiệm vụ đánh giá hiệu quả kinh doanh và kiểm sốt chi phí, lập dự tốn đƣợc đánh giá là những nhiệm vụ quan trọng của KTQT chi phí . Trong giai đoạn sau, nhận thức về nhiệm vụ của KTQT chi phí thay đổi. Các doanh nghiệp coi trọng vai trị của thơng tin kế tốn quản trị trong đánh giá hiệu quả kinh doanh, kiểm soát chi phí và nâng cao hiệu quả kinh doanh. Xu hƣớng sử dụng thông tin để lập, quản lý dự toán, cải thiện lợi nhuận và ra các
quyết định dài hạn đƣợc coi trọng trong cả các doanh nghiệp độc lập và trong các doanh nghiệp phụ thuộc. Xu hƣớng đánh giá tầm quan trọng của thơng tin kế tốn quản trị trong việc thực hiện các nhiệm vụ của doanh nghiệp đã thay đổi thể hiện trong bảng sau:
Bảng 1.13. Tầm quan trọng của các nhiệm vụ KTQT chi phí trong các doanh nghiệp Anh giai đoạn sau năm 1990
Nhiệm vụ của KTQT DN độc lập % DN phụ thuộc %
Đánh giá hiệu quả kinh doanh 48 58
Kiểm sốt chi phí 44 34
Cải thiện lợi nhuận 33 31
Lập và quản lý dự toán 30 32
Cung cấp và giải thích thơng tin KTQT 29 36 Thực hiện chiến lƣợc kinh doanh 29 25 Lập kế hoạch và ra quyết định chiến lƣợc 26 31
Tạo ra giá trị 21 25
Giải thích các thơng tin hoạt động 21 22 Quản trị vốn hoạt động và ngắn hạn 19 14 Lập kế hoạch và ra quyết định ngắn hạn 18 21
Cải thiện năng suất 17 12
Quản trị hệ thống thông tin 17 12
Nguồn: [61, tr. 188]
Nhƣ vậy, theo bảng trên, hiện tại các DN ở Anh đánh giá cao vai trị của các nhiệm vụ mang tính chiến lƣợc và dài hạn. Đặc biệt, vai trò của đánh giá hiệu quả kinh doanh và kiểm sốt chi phí vẫn luôn đƣợc đánh giá cao. Để phục vụ cho các nhiệm vụ này, các công cụ và kỹ thuật của KTQT chi phí đƣợc xếp hạng theo thứ tự tầm quan trọng giảm dần. Theo cách xếp hạng này, dự toán, các thơng tin kế tốn quản trị chiến lƣợc và phân tích chênh lệch đƣợc coi là cơng cụ quan trọng hàng đầu để thực hiện các nhiệm vụ của kế tốn quản trị chi phí. Các cơng cụ nhƣ phân tích tác nhân chi phí, cung cấp kịp thời và quản trị chi phí theo mục
tiêu đƣợc các doanh nghiệp cho là ít quan trọng hơn trong thực hiện các nhiệm vụ của kế toán quản trị. Vị trí quan trọng của các cơng cụ kế tốn quản trị chi phí đƣợc xếp loại nhƣ trong bảng sau:
Bảng 1.14. Tầm quan trọng của các cơng cụ/kỹ thuật của KTQT chi phí trong các DN Anh
Các công cụ/kỹ thuật DN độc lập % DN phụ thuộc %
Dự toán 73 68
KTQT chiến lƣợc 61 59
Phân tích chênh lệch 60 56
Dự báo cuốn chiếu 53 56
Kế toán theo giá trị gia tăng 38 34
Quản lý chất lƣợng tổng thể 37 25
Hạch tốn chi phí theo hoạt động 29 40
Bảng điểm cân bằng 25 31
Chi phí tiêu chuẩn 21 27
Giá trị kinh tế gia tăng 17 25
Cung cấp kịp thời 9 9
Chi phí mục tiêu 9 11
Phân tích tác nhân chi phí 7 10
Nguồn: [61, tr. 190]
Theo kết quả xếp loại của bảng trên, các cơng cụ của KTQT chi phí nhƣ lập dự tốn, KTQT chiến lƣợc và phân tích chênh lệch đƣợc các DN Anh đánh giá cao trong việc cung cấp thông tin cho việc ra quyết định trong tƣơng lai.
Nhƣ vậy qua kết quả nghiên cứu của Yazdifar, có thể thấy các DN Anh đang quan tâm nhiều đến việc thực hiện chiến lƣợc. Hệ thống KTQT chi phí cũng đƣợc tập trung vào các nhiệm vụ này.
1.4.3. Kế tốn quản trị chi phí và giá thành trong các doanh nghiệp ở Trung Quốc
Cuối thập kỷ 70 của thế kỷ XX, KTQT phƣơng tây thâm nhập vào Trung quốc thông qua các cuốn giáo trình KTQT của phƣơng Tây đƣợc dịch ra tiếng
Trung quốc. Năm 1981 Bromwich & Wang tiến hành khảo sát tình hình sử dụng KTQT chi phí tại Trung quốc và thu đƣợc kết quả hai kỹ thuật phân tích chi phí khối lƣợng lợi nhuận (CVP) và kế toán trách nhiệm đƣợc sử dụng nhiều nhất trong các DN đƣợc khảo sát (với tỷ lệ tƣơng ứng là 79% và 54%). Ngoài ra, các kỹ thuật khác của KTQT chi phí cũng đƣợc sử dụng nhƣ chi phí tiêu chuẩn (38%), dự toán vốn (30%) và dự toán hoạt động (3,7%).[46].
Khảo sát của Scapens & Meng (1993) năm 1993 cho thấy, các kỹ thuật phân tích để ra quyết định ngắn hạn và dài hạn của KTQT phƣơng Tây đã đƣợc sử dụng rộng rãi. Các kỹ thuật này bao gồm: phân tích CVP, kế tốn trách nhiệm, chi phí tiêu chuẩn, phân tích chênh lệch, phân tích lãi góp, giá thành theo chi phí biến đổi, tính giá chuyển giao và các kỹ thuật thẩm định đầu tƣ. Tuy nhiên, việc sử dụng các kiến thức này trong thực tế còn hạn chế do các nhân viên KTQT chƣa đƣợc đào tạo đầy đủ để có thể sử dụng tốt những kỹ thuật này.[88]
Mặc dù nhiều kỹ thuật KTQT chi phí của phƣơng Tây đã đƣợc sử dụng ở Trung Quốc nhƣng Liu và cộng sự (1998) cho rằng KTQT ở Trung Quốc vẫn còn sự khác biệt khá lớn so với KTQT phƣơng Tây. Chẳng hạn, mơ hình kế tốn trách nhiệm còn sơ sài, KTQT vẫn còn ảnh hƣởng của kinh tế kế hoạch hóa và chƣa đáp ứng đƣợc yêu cầu của kinh tế thị trƣờng cạnh tranh hoàn hảo [74]. Tại Trung Quốc, kế toán trách nhiệm đƣợc sử dụng dƣới hình thức ―Trách nhiệm kinh tế‖ và ―hệ thống trách nhiệm hoạt động hợp đồng‖ đƣợc áp dụng trong đa số các DN công nghiệp trong những năm 1980 và 1990 [46]. Kế toán trách nhiệm của Trung Quốc khác rất nhiều so với kế toán trách nhiệm của phƣơng tây. Để đánh giá hiệu quả của các trung tâm trách nhiệm, các công ty Trung Quốc sử dụng chỉ tiêu sản lƣợng đầu ra thay cho lợi nhuận trong cơng ty phƣơng Tây. Ngồi ra, kế toán trách nhiệm của Trung Quốc thiên về định hƣớng nhóm so với định hƣớng cá nhân trong kế tốn trách nhiệm của phƣơng Tây. Một đặc điểm khác của kế tốn trách nhiệm của Trung Quốc là có một ngân hàng nội bộ đƣợc thành lập nhƣ một trung tâm thanh tốn giao dịch nội bộ, tín dụng và kiểm sốt sử dụng các quỹ và xác định trách nhiệm. Hoạt động ngân hàng nội bộ phát triển mạnh vào đầu năm 1970 và đƣợc Ủy ban Kinh tế nhà nƣớc (sau này trở thành Ủy
ban Kinh tế và Thƣơng mại nhà nƣớc) ủng hộ nhƣ là một sáng kiến quản lý vào năm 1979 sau đó đƣợc chấp nhận rộng rãi vào cuối năm 1980 và đầu những năm 1990 [95].
Các kỹ thuật mới của KTQT chi phí đƣợc áp dụng thành công trong các DN đƣợc phổ biến và công bố rộng rãi cho các DN khác noi theo ở Trung Quốc. Điển hình là Cơng ty Gang Thép Hàm Đan (Hangang) thực hiện hệ thống ―kế tốn theo thị trƣờng và chi phí âm‖ vào năm 1991. Theo hệ thống này, Hangang định giá chuyển giao nội bộ bằng cách lấy giá thị trƣờng trung bình của hàng hóa chƣa đƣợc hồn thiện, điều chỉnh theo những thay đổi thị trƣờng nửa năm hoặc hàng năm. Giá chuyển nhƣợng đƣợc đƣa vào tính tốn chi phí của mỗi nhà máy sản xuất và lợi nhuận gộp, và các chi phí quản lý và chi phí tài chính đã đƣợc khấu trừ sau đó để tính lợi nhuận. Nếu chi phí sản xuất của một nhà máy sản xuất thấp hơn so với mục tiêu đề ra của cơng ty thì nhà máy sẽ nhận đƣợc phần thƣởng. Ngƣợc lại, nhà máy không đƣợc thƣởng (gọi là ―chi phí âm‖(Cost Negation). Để xác định phần thƣởng, công ty cũng so sánh giữa lợi nhuận mục tiêu với lợi nhuận thực tế. Hệ thống của Hangang đã đƣợc coi là một nhân tố chính trong thành cơng kinh tế của cơng ty. Từ năm 1990 đến năm 2000, tổng tài sản tăng từ 187.681 đến 2.011.522, lợi nhuận từ 100 đến 51.146, và tài sản ròng từ 59.391 đến 769.880 (đơn vị: 10.000 Nhân dân tệ). Mơ hình KTQT của Hangang tƣơng tự nhƣ mơ hình quản trị chi phí theo mục tiêu của Nhật Bản với các đặc điểm chính là: (1) tạo đƣợc động lực, (2) sử dụng áp lực thị trƣờng: dùng giá thị trƣờng thay thế giá kế hoạch, và (3) tạo ra tinh thần đồng đội [95]. Wang (1998) coi hệ thống Hangang là rất giống với mục tiêu quản lý chi phí tại Nhật Bản trong việc sử dụng giá thị trƣờng, tính lạc hậu của mục tiêu chi phí, sự tham gia của nhân viên rộng rãi, và các nguyên tắc chi phí phủ. Tuy nhiên, Sun & Cao (2000) chỉ ra rằng trọng tâm của quản trị chi phí theo mục tiêu là thiết kế sản phẩm, trong khi Hangang tập trung vào đánh giá giá trị đã đạt đƣợc. Quản trị chi phí theo mục tiêu của Nhật Bản nhằm mục đích cắt giảm chi phí thơng qua sự hợp tác với các đối tác kinh doanh, trong khi Hangang chủ yếu tập trung vào nội bộ [91].
Nhƣ vậy, mặc dù Hangang là DN Trung Quốc đƣợc cho là có hệ thống KTQT chi phí hiện đại nhất thì việc áp dụng các kỹ thuật KTQT chi phí vẫn cịn rất lạc hậu và có nhiều khác biệt so với KTQT tiên tiến trên thế giới.
Nghiên cứu của Feng (1997) về thực hành KTQT chi phí ở tỉnh Chiết Giang cho thấy, kế toán trách nhiệm đã đƣợc áp dụng rộng rãi. Nhóm dự án của khoa Kế toán quốc tế, ĐH Nam Kinh thực hiện cuộc khảo sát 105 công ty vào năm 1997 về tình hình áp dụng các kỹ thuật KTQT đã phát hiện ra rằng 11 trong số 81 kỹ thuật KTQT đã đƣợc 60 % các công ty sử dụng, 40-59 % công ty sử dụng 13 kỹ thuật và ít hơn 20% sử dụng 21 kỹ thuật KTQT chi phí . Kết quả khảo sát cũng cho thấy các phƣơng pháp KTQT chi phí đƣợc sử dụng thƣờng có liên quan chặt chẽ với kế tốn tài chính (ví dụ, báo cáo tài chính và báo cáo về chi phí, phải thu, doanh thu, v.v…), phƣơng pháp KTQT chi phí đƣợc sử dụng rộng rãi và phổ biến từ lâu là hạch tốn chi phí theo bộ phận, theo yếu tố chi phí, các phƣơng pháp đƣợc phổ biến rộng rãi là phân tích CVP. Các phƣơng pháp đƣợc coi là phù hợp với chuyển đổi DN (ví dụ, dự toán dựa trên mục tiêu lợi nhuận và các khoản thu). Ngƣợc lại, các phƣơng pháp đƣợc coi là tƣơng đối mới (ví dụ, báo cáo lƣu chuyển tiền tệ, ABC, và phƣơng pháp chi phí âm Handgang). Các phƣơng pháp đơn giản về lý thuyết nhƣng sử dụng phức tập trong thực tế nhƣ dự toán linh hoạt, lập dự tốn khơng dựa vào q khứ, hoặc các phƣơng pháp khơng có nhu cầu từ các nhà quản trị nhƣ địn bẩy hoạt động và phân tích ―what if‖, v.v… vẫn cịn ít đƣợc sử dụng [78,79,80].
Wang & Zhang (2000) khẳng định rằng trong những năm 1990, các kỹ thuật KTQT chi phí phổ biến nhất là phân tích CVP, và phƣơng pháp để ra các quyết định chi tiêu vốn. Các hệ thống thông tin mới nhất của các công ty đƣợc thiết kế phục vụ chủ yếu cho kế tốn tài chính chứ khơng phải là KTQT.[95]
Các cơng trình nghiên cứu của Lin & Wu (1998), nhóm nghiên cứu ở Đại học Nam Kinh (Nam Kinh, 2001a, b, c, d;. Yang và các cộng sự, 2001), Chalos và O'Connor (2004), O'Connor và cộng sự (2006) nghiên cứu về KTQT chi phí ở Trung Quốc trong giai đoạn từ năm 1997 đến nay. Kết quả nghiên cứu về thực trạng áp dụng KTQT chi phí trong các DN ở Trung Quốc cho kết quả (tính trên tổng số DN đƣợc khảo sát) nhƣ sau:
Bảng 1.15. Thực trạng KTQT chi phí trong các doanh nghiệp Trung Quốc TT Phƣơng pháp KTQT chi phí sử dụng Tỷ lệ