AQ x AP AQ x SP SQ x SP - - Chênh lệch về giá (MPV) Chênh lệch về lƣợng (MUV) Tổng chênh lệch (MV)
Trong đó:
MV (Material Variance): Tổng chênh lệch chi phí vật liệu MUV (Material Usage Variance): Chênh lệch lượng vật liệu tiêu hao MPV (Material Price Variance): Chênh lệch giá vật liệu
AP (Actual Price): Đơn giá thực tế của vật liệu SP (Standard Price): Đơn giá định mức vật liệu
AQ (Actual Quantity): Khối lượng vật liệu sử dụng thực tế SQ (Standard Quantity): Khối lượng vật liệu theo định mức cho
số lượng sản phẩm sản xuất thực tế
Phân tích chênh lệch chi phí nhân cơng theo mơ hình sau:
Sơ đồ 3.2. Mơ hình phân tích chênh lệch chi phí nhân cơng trực tiếp
Trong đó:
LV (Labour Variance): Tổng chênh lệch chi phí nhân cơng trực tiếp LEV (Labour Efficiency Variance): Chênh lệch hiệu quả lao động
LRV (Labour Rate Variance): Chênh lệch đơn giá nhân công AR (Actual Rate): Đơn giá nhân công thực tế SR (Standard Rate): Đơn giá nhân công định mức AH (Actual Hours): Số giờ lao động thực tế
SH (Standard Hours): Số giờ lao động theo định mức cho số lượng sản phẩm sản xuất thực tế AH x AR AH x SR SH x SR - - Chênh lệch về giá (LRV) Chênh lệch về lƣợng (LEV) Tổng chênh lệch (LV)
Mơ hình phân tích chênh lệch chi phí sản xuất chung biến đổi
Sơ đồ 3.3. Mô hình phân tích chênh lệch chi phí sản xuất chung biến đổi
Trong đó:
VOV (Variable Overhead Variance): Tổng chênh lệch biến phí sản xuất chung VOEV (Variable Overhead
Efficiency Variance):
Chênh lệch hiệu quả biến phí sản xuất chung
VOSV (Variable Overhead Spending Variance):
Chênh lệch lượng biến phí sản xuất chung
AVOR (Actual Variable Overhead Rate):
Tỷ lệ phân bổ biến phí sản xuất chung thực tế
SVOR (Standard Variable Overhead Rate):
Tỷ lệ phân bổ biến phí sản xuất chung định mức
AH (Actual Hours): Số giờ máy (hoặc số giờ lao động) thực tế SH (Standard Hours): Số giờ máy (hoặc số giờ lao động) theo
định mức cho số lượng sản phẩm sản xuất thực tế.
Căn cứ vào các số liệu đã tính tốn, tác giả lập Bảng: phân tích chênh lệch chi phí dịch vụ thoại thể hiện ở Phụ lục số 32
AH x AVOR AH x SVOR SH x SVOR
- -
Chênh lệch chi tiêu (VOSV)
Chênh lệch hiệu quả (VOEV)
- Hoàn thiện báo cáo bộ phận
Để phục vụ cho đánh giá hiệu quả kinh doanh của các bộ phận, tác giả đề xuất mẫu báo cáo bộ phận cho các đơn vị (các dịch vụ, phân khúc kinh doanh, các trung tâm lợi nhuận) theo mẫu ở bảng 2.18 sau:
Bảng 2.18. Mẫu báo cáo bộ phận áp dụng cho DN viễn thông di động MẪU BÁO CÁO BỘ PHẬN MẪU BÁO CÁO BỘ PHẬN
TT Chỉ tiêu Tồn cơng ty Bộ phận 1 Bộ phận 2 Bộ phận 3 1 Doanh thu
2 Chi phí biến đổi 3 Lãi góp
4 Chi phí cố định trực tiếp 5 Lãi bộ phận
6 Chi phí cố định chung Khơng phân bổ
7 Lợi nhuận kinh doanh rịng Khơng tính
Việc phân bổ chi phí cố định chung cho các bộ phận sẽ làm sai lệch hiệu quả kinh doanh của các bộ phận từ đó dẫn đến đánh giá sai hiệu quả kinh doanh. Do vậy, để tránh đánh giá sai hiệu quả kinh doanh của từng bộ phận, trong báo cáo này chỉ hạch tốn chi phí cố định trực tiếp cho các bộ phận, khơng phân bổ chi phí cố định chung cho các bộ phận. Các chi phí cố định chung liên quan đến tất cả các bộ phận nhƣ chi phí quản lý DN khơng đƣợc phân bổ cho các bộ phận nhƣng đƣợc trừ ra khỏi tổng lợi nhuận của tồn DN để tính lợi nhuận trƣớc thuế. Qua báo cáo bộ phận giúp nhà quản trị đánh giá đƣợc hiệu quả kinh doanh của từng bộ phận thông qua hai chỉ tiêu:
Lãi bộ phận = Lãi góp – Chi phí cố định trực tiếp Tỷ lệ lãi góp = Lãi bộ phận/Doanh thu bộ phận
Bộ phận nào có lợi nhuận bộ phận và tỷ lệ lợi nhuận bộ phận cao đƣợc xem là hiệu quả, tăng sản xuất kinh doanh sẽ tạo cho lợi nhuận cao.
Ví dụ, căn cứ Báo cáo tổng hợp doanh thu và chi phí năm 2012 của Trung tâm Vinaphone 1 – Công ty Dịch vụ viễn thông ở Phụ lục số 33, 34, 35, 36, 37. Tác giả tiến hành tách chi phí biến đổi và chi phí cố định và thu đƣợc kết quả ở
Phụ lục số 38, 39, 40, 41, 42.
- Quyết định tự thực hiện hay thuê/mua ngoài.
Để ra quyết định này, nhà quản trị phải đƣợc cung cấp thông tin để so sánh chi phí giữa 2 phƣơng án tự thực hiện/sản xuất hoặc thuê/mua ngoài để ra quyết định. Các thông tin KTQTCP cần phải cung cấp trong trƣờng hợp này gồm:
Thông tin phát sinh trong trƣờng hợp tự thực hiện bằng lực lƣợng riêng của mình nhƣ: tự bán hàng, tự khắc phục sự cố mạng lƣới, tự đầu tƣ nhà trạm, tự tổ chức lực lƣợng thu cƣớc phí và chăm sóc khách hàng, tự đảm bảo vệ sinh, v.v…. So sánh các thông tin này với chi phí th ngồi cùng với các lợi ích phi tài chính khác để quyết định nên tự thực hiện hay th ngồi.
Ví dụ, dựa vào bảng phân tích chênh lệch chi phí năm 2012 (phụ lục số 32), tác giả có phƣơng án đề xuất trong năm 2013 Công ty dịch vụ viễn thông Vinaphone với các phƣơng án thể hiện ở bảng 2.19 và bảng 2.20 nhƣ sau:
Bảng 2.19: Phƣơng án 1: Giảm chi phí biến đổi dịch vụ thoại STT CHỈ TIÊU STT CHỈ TIÊU NĂM 2012 NĂM 2013 SỐ TIỀN % TƢƠNG ỨNG SỐ TIỀN TỶ LỆ % TĂNG (GIẢM) SO VỚI 2012 TỔNG % TƢƠNG ỨNG 1 Doanh thu 17.220.666.869.105 100% 861.033.343.455 5% 18.081.700.212.560 100,00%
2 Chi phí biến đổi 12.361.198.094.331 72% 16.750.492.494 0,14% 12.344.447.601.836 68,27%
- Chi phí trực tiếp 10.581.260.404.044 61% 11.622.623.684 0% 10.569.637.780.360 58,45%
- Tuyên truyền, quảng cáo, tiếp
thị, khuyến mại 21.344.617.185 0% 11.622.623.684 54% 9.721.993.501 0,05%
- Chi phí sản xuất chung 170.416.542.094 1% 5.127.868.810 3% 165.288.673.284 0,91%
- Tuyên truyền, quảng cáo, tiếp
thị, khuyến mại 27.277.020.017 0% 5.127.868.810 19% 22.149.151.206 0,12%
- Chi phí bán hàng 1.333.461.918.404 8% 0 0% 1.333.461.918.404 7,37%
- Chi phí quản lý doanh nghiệp 276.059.229.789 2% 0 0% 276.059.229.789 1,53%
3 Lãi trên biến phí 4.859.468.774.774 28% 0% 5.737.252.610.724 31,73%
4 Chi phí cố định 1.545.223.322.713 9% 0% 1.545.223.322.713 8,55%
- Chi phí cố định trực tiếp 1.533.665.682.737 9% 0% 1.533.665.682.737 8,48%
- Chi phí cố định chung 11.557.639.976 0% 0% 11.557.639.976 0,06%
Bảng 2.20: Phƣơng án 2: Tăng chi phí biến đổi dịch vụ thoại STT CHỈ TIÊU STT CHỈ TIÊU NĂM 2012 NĂM 2013 SỐ TIỀN % TƢƠNG ỨNG SỐ TIỀN TỶ LỆ % TĂNG (GIẢM) SO VỚI 2012 TỔNG % TƢƠNG ỨNG 1 Doanh thu 17.220.666.869.105 100% 861.033.343.455 5% 18.081.700.212.560 100,00% 2 Chi phí biến đổi 12.361.198.094.331 72% 16.750.492.494 0,14% 12.377.948.586.825 68,46%
- Chi phí trực tiếp 10.581.260.404.044 61% 11.622.623.684 0% 10.592.883.027.728 58,58%
- Tuyên truyền, quảng cáo,
tiếp thị, khuyến mại 21.344.617.185 0% 11.622.623.684 54% 32.967.240.869 0,18%
- Chi phí sản xuất chung 170.416.542.094 1% 5.127.868.810 3% 175.544.410.904 0,97%
- Tuyên truyền, quảng cáo,
tiếp thị, khuyến mại 27.277.020.017 0% 5.127.868.810 19% 32.404.888.827 0,18%
- Chi phí bán hàng 1.333.461.918.404 8% 0 1.333.461.918.404 7,37%
- Chi phí quản lý doanh nghiệp 276.059.229.789 2% 0 0% 276.059.229.789 1,53%
3 Lãi trên biến phí 4.859.468.774.774 28% 0 0% 5.703.751.625.735 31,54%
4 Chi phí cố định 1.545.223.322.713 9% 0 0% 1.545.223.322.713 8,55%
- Chi phí cố định trực tiếp 1.533.665.682.737 9% 0 0% 1.533.665.682.737 8,48%
- Chi phí cố định chung 11.557.639.976 0% 0 0% 11.557.639.976 0,06%
- Quyết định tiếp tục hay chấm dứt hoạt động của một bộ phận
Đây là loại quyết định có ảnh hƣởng lâu dài đến chiến lƣợc hoạt động của DN, do vậy nhà quản trị cần phải cân nhắc kỹ và xem xét thận trọng trƣớc khi ra quyết định. Các thông tin cần phải cung cấp cho nhà quản trị để ra loại quyết định này là các thơng tin về chi phí tránh đƣợc và chi phí khơng tránh đƣợc khi quyết định đƣợc thực thi. Đáp ứng yêu cầu này, nhà quản trị phải cung cấp các thông tin về doanh thu, chi phí biến đổi và chi phí cố định của bộ phận đang xem xét. Đối với thơng tin về chi phí cố định, KTQTCP phải cung cấp đƣợc chi phí cố định tránh đƣợc nếu chấm dứt hoạt động là bao nhiêu. Nếu chi phí tránh đƣợc lớn hơn lãi góp của bộ phận thì DN nên chấm dứt hoạt động của bộ phận này. Ngƣợc lại, nếu chi phí tránh đƣợc nhỏ hơn lãi góp thì DN nên tiếp tục duy trì hoạt động của bộ phận này là tìm biện pháp cải thiện hiệu quả kinh doanh.
- Quyết định chấp nhận cung cấp dịch vụ với giá đặc biệt
Quyết định này thƣờng xảy ra khi DNVTDĐ cung cấp cho khách hàng đặc biệt các dịch vụ với giá đặc biệt nhƣ các dịch vụ gia tăng trên nền tảng cơ sở hạ tầng viễn thông đang hoạt động.
Khi xem xét loại quyết định này, nhà quản trị phải xem xét và ra quyết định trên cơ sở lƣu lƣợng băng thông đang đƣợc sử dụng. Nếu lƣu lƣợng băng thơng cịn nhàn rỗi thì giá có thể chấp nhận đƣợc phải lớn hơn chi phí biến đổi cho mỗi đơn vị dịch vụ (phút kết nối hoặc tin nhắn). Ngƣợc lại, nếu lƣu lƣợng băng thông đã đƣợc sử dụng gần hết thì cần phải tính đến sự cố nghẽn mạng và các chi phí cơ hội khi các khách hàng khác không thực hiện đƣợc cuộc gọi.
- Quyết định cung cấp một sản phẩm mới cho khách hàng hoặc thực hiện một dự án
Để phục vụ cho loại quyết định này, KTQTCP cần cung cấp đƣợc doanh số và giá bán dự kiến của dự án, chi phí biến đổi cho một đơn vị dịch vụ và tổng chi phí cố định đầu tƣ cho dự án. Từ các thông tin đƣợc cung cấp, ngƣời sử dụng tính lãi góp đơn vị dịch vụ theo cơng thức:
Lãi góp đơn vị = giá bán đơn vị - chi phí biến đổi đơn vị Từ kết quả lãi góp đơn vị, tính tỷ lệ lãi góp:
Tỷ lệ lãi góp = Lãi góp đơn vị (3.4) Giá bán đơn vị
Sản lƣợng hịa vốn đƣợc tính theo cơng thức:
Sản lượng hịa vốn = Chi phí cố định (3.5) Lãi góp đơn vị
Doanh thu hịa vốn = Chi phí cố định (3.6) Tỷ lệ lãi góp
Căn cứ vào sản lƣợng hòa vốn và doanh thu hịa vốn để tính khoảng an tồn và tỷ lệ an tồn từ đó ra quyết định đầu tƣ để cung cấp dịch vụ mới cho khách hàng hay khơng.
Ví dụ DNVTDĐ dự định cung cấp cho khách hàng một dịch vụ mới. Để cung cấp dịch vụ này, DN cần đầu tƣ thiết bị trị giá 500 tỷ đồng. Giá bán dịch vụ dự kiến là 2000 đ/phút. Chi phí kết nối 1 phút là 1.200 đồng. Nhƣ vậy mỗi phút kết nối, DN thu đƣợc lãi góp là 800 đồng. Để đạt điểm hịa vốn, số phút kết nối phải là 625 triệu phút. Nếu trung bình mỗi năm đạt đƣợc 200 triệu phút kết nối thì thời gian để đạt điểm hịa vốn là hơn 3 năm. Với lƣu lƣợng cuộc gọi và giá cƣớc không thay đổi, trong thời gian hoạt động dự kiến là 5 năm thì lợi nhuận DN dự kiến thu đƣợc sẽ là 300 tỷ đồng.
3.4. ĐIỀU KIỆN THỰC HIỆN
3.4.1. Về phía các cơ quan quản lý Nhà nƣớc
KTQT là một lĩnh vực thay đổi và hồn thiện khơng ngừng. Trong hơn 100 năm qua, kể từ khi mới hình thành đến nay, KTQT nói chung và KTQTCP và giá thành nói riêng đã thể hiện vai trị quan trọng của nó đối với sự thành công của các DN. Ở Việt Nam, KTQT vẫn là lĩnh vực tƣơng đối mới mẻ. Nhiều DN hoạt động trong điều kiện còn đƣợc sự bảo trợ của nhà nƣớc về vốn, về thị trƣờng nên vẫn chƣa quan tâm đến lĩnh vực thông tin quan trọng này. Trong điều kiện hội nhập kinh tế, các DN cạnh tranh với nhau để giành thị phần ngày càng gay gắt, để đứng vững và thắng thế trong cạnh tranh đòi hỏi các DN phải sử dụng hiệu quả các nguồn lực và có các quyết định phù hợp kịp thời. Trong điều kiện đó, KTQT nói chung và KTQTCP và giá thành nói riêng là nguồn thơng tin khơng thể thiếu trong q trình ra quyết định của các nhà quản trị.
Góp phần nâng cao hiệu quả kinh doanh trong các DN, KTQT chi phí và giá thành trong các DN cần đƣợc quan tâm thích đang tƣơng xứng với vai trị và vị trí của nó trong các DN. Để thực hiện đƣợc điều này, các cơ quan quản lý Nhà nƣớc cần có các biện pháp tuyên truyền, khuyến khích các DN đẩy mạnh áp dụng KTQT chi phí và giá thành trong các DN. Hoàn thiện văn bản hƣớng dẫn, đƣa vào chƣơng trình giảng dạy bắt buộc cho sinh viên khối ngành kế tốn. Tổ chức các khóa giảng dạy cho các DN để họ hiểu rõ vai trò và tác dụng của loại kế tốn này.
3.4.2. Về phía các doanh nghiệp viễn thông di động
Các DN cần nhận thức đƣợc vai trò quan trọng của KTQT nói chung và KTQTCP> nói riêng để có sự đầu tƣ thích đáng cho hệ thống này. Trong sự phát triển của KTQT CP> cần phải có sự phối hợp đồng bộ của các nhà quản trị và nhân viên kế tốn. Nhân viên kế tốn có thể cung cấp đƣợc thơng tin phù hợp hữu ích nhƣng nhà quản trị khơng biết sử dụng và khơng có nhu cầu sử dụng thì việc cung cấp thơng tin của nhân viên kế tốn cũng vơ nghĩa. Khi đó KTQT CP>sẽ khơng phát triển đƣợc. Ngƣợc lại, nhà quản trị có nhu cầu sử dụng thơng tin nhƣng kế tốn có thể khơng có khả năng thiết kế để đáp ứng nhu cầu của nhà quản trị. Trong quan hệ này nhu cầu và khả năng sử dụng thông tin KTQT CP> để ra quyết định của nhà quản trị vẫn mang tính chất quyết định. Do vây, KTQTCP> muốn phát triển đƣợc trong các DN cần có sự phối hợp cả từ 2 phía: các nhà quản trị DN và các nhân viên kế toán.
Thứ nhất, các nhà quản trị cần đƣợc đào tạo để thấy đƣợc vai trò, tác dụng của KTQTCP> trong quá trình ra quyết định và biết cách sử dụng thông tin để ra quyết định. Khi nhà quản trị có đƣợc nhu cầu thơng tin thì hệ thống KTQTCP> trong DN mới đƣợc coi trọng và đƣợc chú ý phát triển.
Thứ hai, các nhân viên kế toán cần đƣợc đào tạo bài bản để nắm chắc các kỹ thuật và phƣơng pháp của KTQT CP> để có thể thiết kế và cung cấp các thơng tin hữu ích cho các nhà quản trị trong quá trình ra quyết định.
Để đáp ứng đƣợc nhu cầu thông tin phục vụ cho các nhà quản trị trong quá trình ra quyết định, hệ thống kế tốn cần có các thay đổi phù hợp trong việc thiết kế các tài khoản chi tiết, các mẫu báo cáo theo yêu cầu cũng cấp thông tin cho các nhà quản trị.
KẾT LUẬN CHƢƠNG 3
Trên cơ sở thực trạng KTQT CP> trong các DNVTDĐ đƣợc nghiên cứu ở chƣơng II, tác giả đã nghiên cứu và đề xuất các giải pháp góp phần hồn thiện kế tốn kế tốn nói chung, KTQT CP> nói riêng nhằm đáp ứng nhu cầu thông tin kế toán cho các nhà quản trị trong quá trình ra quyết định ở các DN này. KTQT CP> khơng có tính bắt buộc, do vậy các đề xuất của tác giả chỉ mang tính định hƣớng. Việc thiết kế và sử dụng thông tin nhƣ thế nào phụ thuộc rất lớn vào kiến thức và hiểu biết của các nhà quản trị cũng nhƣ các nhân viên kế tốn trong các tình huống ra quyết định cụ thể.
KẾT LUẬN
Các doanh nghiệp viễn thông di động Việt Nam đang đứng trƣớc nhiều cơ hội phát triển cũng nhƣ đang đối mặt với các thách thức cạnh trang rất mạnh mẽ từ các doanh nghiệp trong nƣớc và với các doanh nghiệp nƣớc ngoài khi mở cửa hồn tồn dịch vụ viễn thơng theo cam kết WTO.
Đứng trƣớc cơ hội và thách thức đó, các doanh nghiệp viễn thông cần chuẩn bị cho mình các điều kiện cần thiết để tham gia vào cuộc cạnh tranh công bằng với các doanh nghiệp quốc tế. Ngồi việc trang bị các cơng nghệ hiện đại theo xu hƣớng phát triển công nghệ của thế giới, các doanh nghiệp viễn thông di động cần phải trang bị các kiến thức quản trị hiện đại để có thể cạnh tranh đƣợc