1.Bằng chứng kiểm toán là Ý kiến chuyên gia (VSA 620) a. Mục đích sử dụng ý kiến chuyên gia
Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm tốn tổng qt,khi thu thập thơng tin cơ sở về khách hàng, kiểm toán viên và cơng ty kiểm tốn cần phải dự kiến nhu cầu sử dụng chuyên gia nếu cơng ty kiểm tốn cho rằng khơng có đủ trình độ chun mơn và khả năng về một lĩnh vực nào đó để thực hiện thủ tục kiểm tốn cần thiết .Ví dụ như các trường hợp:
- Đánh giá một số loại tài sản như đất đai, cơng trình xây dựng, máy móc thiết bị, tác phẩm nghệ thuật và đá quý;
- Xác định thời gian sử dụng hữu ích cịn lại của máy móc, thiết bị;
- Xác định số lượng và hiện trạng của tài sản như quặng tồn trữ, vỉa quặng, trữ lượng dầu mỏ;
- Đánh giá giá trị theo phương pháp hoặc kỹ thuật chuyên biệt, như đánh giá theo giá trị hiện tại;
- Đánh giá công việc đã hồn thành và khối lượng cơng việc cịn phải thực hiện đối với những hợp đồng dở dang;
- Cần các Ý kiến có tính pháp lý về giải trình các quy phạm,quy định.
Theo VSA 620 “Chuyên gia: Là một cá nhân hoặc một tổ chức có năng lực, kiến thức và kinh nghiệm chuyên môn cao trong một lĩnh vực riêng biệt ngồi lĩnh vực kế tốn và kiểm tốn ”. Chun gia có thể do đơn vị được kiểm tốn mời tham gia; do cơng ty kiểm tốn mời tham gia; Là nhân viên của đơn vị được kiểm tốn; Là nhân viên của cơng ty kiểm toán; Là tổ chức hoặc cá nhân bên ngoài đơn vị được kiểm tốn và bên ngồi cơng ty kiểm toán.
Trong nhiều trường hợp, KTV cần phải sử dụng tư liệu dưới dạng báo cáo, ý kiến, đánh giá và giải trình của chuyên gia như khi: Đánh giá một số loại tài sản (như đất đai, cơng trình xây dựng, tác phẩm nghệ thuật...); Xác định thời gian sử dụng hữu ích cịn lại của máy móc, thiết bị (quy định tại điểm 6 chuẩn mực kiểm toán Việt Nam 620 (VSA 620). Khi xem xét cần thiết phải sử dụng tư liệu của chun gia, kiểm tốn viên và cơng ty kiểm tốn phải cân nhắc đến:
•Tính trọng yếu của khoản mục cần được xem xét trong báo cáo tài chính; •Rủi ro có sai sót do tính chất và mức độ phức tạp của khoản mục đó;
•Số lượng và chất lượng của các bằng chứng kiểm tốn khác có thể thu thập được.Năng lực và tính khách quan của chuyên gia
b. Quá trình thu thập và sử dụng tư liệu của chuyên gia gồm 5 bước sau:
-Bước 1: Đánh giá kỹ năng và trình độ nghiệp vụ của chuyên gia
Khi sử dụng tư liệu của chuyên gia làm bằng chứng, Kiểm toán viên phải tự khẳng định được kỹ năng và trình độ nghiệp vụ chun mơn của các chuyên gia thông qua xem xét bằng cấp chuyên môn,giấy phép hành nghề tự do hay là thành viên của tổ chức nghề nghiệp;Mặt khác kiểm toán viên cũng cần xét đến kinh nghiệm và danh tiếng của chuyên gia trong lĩnh vực mà kiểm tốn viên và cơng ty kiểm tốn muốn xin ý kiến chuyên môn. (quy định tại điểm 08 của VSA 620)
-Bước 2: Đánh giá tính khách quan của chuyên gia
Rủi ro do thiếu tính khác quan trong tư liệu của chuyên gia sẽ rất cao nếu: Chuyên gia là nhân viên của đơn vị được kiểm tốn hoặc nhân viên của cơng ty kiểm tốn và có mối quan hệ về kinh tế (như đầu tư, góp vốn liên doanh, vay mượn…) hoặc có quan hệ tình cảm (như có bố, mẹ, vợ, chồng, con, anh, chị, em ruột… của người có trách nhiệm quản lý điều hành…, kể cả kế toán trưởng) với đơn vị được kiểm tốn. Lúc này kiểm tốn viên sẽ địi hỏi cơng việc của chuyên gia thực hiện phải đạt yêu cầu cao hơn dự kiến hoặc cân nhắc thay đổi chuyên gia nếu cần thiết. (quy định tại điểm 9 VSA 620).
-Bước 3: Xác định công việc của chuyên gia (quy định tại điểm 11 VSA 620)
Ngay khi có ý định sử dụng tư liệu của chuyên gia thì trách nhiệm của kiểm tốn viên là thảo luận với chuyên gia để xác định công việc của chuyên gia sẽ cần làm.Cụ thể các vấn đề sẽ thảo luận sau :
Xác định mục đích và phạm vi cơng việc của chun gia
Nội dung công việc mà các chuyên gia phải báo cáo
Dự kiến sử dụng tư liệu chuyên gia làm bằng chứng kiểm toán của kiểm toán viên
Phạm vi đánh giá của chuyên gia
Xác định mối quan hệ của chuyên gia với đơn vị được kiểm tốn
Thơng tin liên quan đến các giả thiết và phương pháp mà chuyên gia cần phải sử dụng đến, cũng như sự nhất quán của các giả thiết và phương pháp này với các giả thiết và phương pháp được áp dụng trong những năm trước với khách hàng
-Bước 4 :Đánh giá tư liệu của chuyên gia
Kiểm tốn viên và cơng ty kiểm toán cần phải xác định xem các tư liệu của chuyên gia có đảm bảo là một bằng chứng kiểm tốn thích hợp liên quan đến cơ sở dẫn liệu đang được xem xét của báo cáo tài chính hay khơng. Để thực hiện được điều này, kiểm tốn viên cần phải xác định xem kết quả cơng việc của chun gia có được phản ánh một cách đúng đắn trong báo cáo tài chính, hoặc có hỗ trợ cho cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính đó hay khơng, đồng thời xem xét:
Nguồn dữ liệu được sử dụng;
Các giả thiết và phương pháp được sử dụng; sự nhất quán với các giả thiết và phương pháp được áp dụng trong những năm trước;
Xem xét kết quả công việc của chuyên gia dựa trên hiểu biết của kiểm toán viên về hoạt động của đơn vị và dựa trên kết quả của những thủ tục kiểm toán khác
Kết luận của kiểm toán viên và báo cáo kiểm toán
Sau khi hồn tất thủ tục đánh giá, kiểm tốn viên cam kết hợp lý rằng tư liệu của chuyên gia tạo thành các bằng chứng thích hợp và các tư liệu chứng minh được tình hình tài chính của khách hàng.Trong trường hợp này kiểm tốn viên có thể phát hành báo cáo kiểm tốn chấp nhận tồn bộ nhưng hạn chế trích dẫn tư liệu của chun gia vì nó là điều bất lợi cho kiểm tốn viên.
Lưu ý đối với tư liệu của chuyên gia được dẫn chứng trong bằng chứng kiểm toán cần phân biệt hai trường hợp:
Trường hợp bằng chứng kiểm toán với loại ý kiến chấp nhận toàn phần thi trong bằng chứng kiểm tốn khơng được đề cập đến cơng việc của chun gia. Vì nếu làm như vậy sẽ dễ làm cho người sử dụng bằng chứng kiểm toán hiểu lầm là có sự chia sẻ trách nhiệm hoặc là có ý ngoại trừ.
Trường hợp bằng chứng kiểm tốn khơng thuộc loại ý kiến chấp nhận tồn phần thì KTV có thể đề cập đến tư liệu của chuyên gia ( nếu được chuyên gia đồng ý) để giải thích cho việc phát hành bằng chứng kiểm tốn khơng chấp nhận tồn
phần. Trường hợp chuyên gia từ chối giải thích nhưng KTV vẫn thấy cần phải dẫn chứng thì KTV cần phải tham khảo ý kiến của chuyên gia tư vấn pháp luật.
Bằng chứng kiểm tốn đặc biệt là giải trình của ban giám đốc (VSA 580) a) Khái niệm:
Theo điểm 4 VSA 580 thì :Giám đốc (hoặc người đứng đầu): Là người đại diện theo pháp luật cao nhất của doanh nghiệp, tổ chức như: Giám đốc, Tổng Giám đốc, Chủ sở hữu, Thủ trưởng đơn vị. Trong một số trường hợp người đứng đầu là Chủ tịch Hội đồng quản trị hoặc Chủ tịch Hội đồng quản lý (dưới đây gọi chung là Giám đốc).
Giải trình của Giám đốc: Là sự thừa nhận của Giám đốc (GĐ) đơn vị được kiểm toán về trách nhiệm đối với BCTC.
KTV phải thu thập bằng chứng kiểm toán về việc GĐ đơn vị thừa nhận trách nhiệm của mình trong việc lập và trình bày BCTC trung thực, hợp lý, phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành và đã phê duyệt BCTC.
b) Mục đích thu thập giải trình của ban giám đốc
Theo VSA 580” Kiểm toán viên phải thu thập bằng chứng về việc Giám đốc đơn vị được kiểm toán thừa nhận trách nhiệm của mình trong việc lập và trình bày báo cáo tài chính trung thực, hợp lý, phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận) và đã phê duyệt báo cáo tài chính. Kiểm tốn viên thu thập bằng chứng nói trên trong các biên bản họp Hội đồng quản trị (hoặc Ban Giám đốc) liên quan đến vấn đề này, hoặc bằng cách yêu cầu Giám đốc cung cấp “Bản giải trình”, bản “Báo cáo của Giám đốc” hoặc “báo cáo tài chính” đã được Giám đốc ký duyệt.
Mục đích thu thập giải trình của ban giám đốc là việc thu thập các bằng chứng về sự thừa nhận trách nhiệm của Ban giám đốc.Ban giám đốc phải thừa nhận trách nhiệm về sự tin cậy và sự hợp pháp của các thơng tin trên báo cáo tài chính thơng qua hệ thống kiểm sốt nội bộ và hệ thống kế tốn nói riêng.Kiểm tốn viên có trách nhiệm xác minh và đưa ra ý kiến của mình về sự hợp lý và tin cậy của các thông tin trên báo cáo tài chính.
Nội dung giải trình thường có ba loại cam kết chính:
• Loại I: Giải trình chung về trách nhiệm của ban giám đốc (tính độc lập, khách quan, trung thực) trong việc trình bày đúng đắn báo cáo tài chính.
• Loại II: Giải trình từng mặt , yếu tố cấu thành sự trung thực và hợp lý, có 5 loại ; xác
nhận về quyền và nghĩa vụ ác nhận về định giá và phân bổ; xác nhận về phân loại và trình bày.
• Loại III: Giải trình về mối quan hệ của ban giám đốc với KTV. Hình thức giải trình
bao gồm: Các giải trình bằng văn bản được thể hiện dưới hình thức: Bản giải trình của giám đốc; Thư của KTV liệt kê tất cả những hiểu biết của mình về các giải trình của giám đốc xác nhận là đúng; Biên bản họp hội đồng quản trị hoặc báo cáo tài chính đã được giám đốc ký duyệt.
Các yếu tố cơ bản của giải trình bao gồm văn bản giải trình phải được gửi trực tiếp cho KTV với nội dung gồm các thơng tin giải trình, ngày tháng, họ tên, chữ ký của người lập hoặc xác nhận vào bản giải trình của giám đốc được ghi trên báo cáo kiểm toán, trong một số trường hợp đặc biệt, ban giải trình lập trước hoặc sau ngày phát hành báo cáo kiểm tốn; bản giải trình thường do giám đốc các đơn vị ký, trong một số trường hợp đặc biệt, KTV chấp nhận bản giải trình từ các thành viên khác trong đơn vị được giám đốc uỷ quyền.
c) Thu thập và sử dụng giải trình của giám đốc:
Đánh giá giải trình của giám đốc: KTV cần phải thu thập bằng chứng kiểm tốn từ các thơng tin ở trong đơn vị hay ngồi đơn vị để xác minh các giải trình của giám đốc có mâu thuẫn với bằng chứng kiểm tốn khác, KTV phải tìm hiểu nguyên nhân và phải xem lại độ tin cậy của bằng chứng kiểm tốn và các giải trình của giám đốc; xác định mức độ hiểu biết các vấn đề đã được giải trình của người lập giải trình.
Một số hạn chế của bằng chứng giải trình: Giải trình của giám đốc không thể thay thế các bằng chứng kiểm tốn mà KTV thu thập được; giải trình của giám đốc có độ tin cậy khơng cao do bằng chứng loại này được cung cấp từ phía DN do đó nó phụ thuộc vào mức độ liêm khiết và trung thực của giám đốc. VSA 580, đoạn 17 quy định: “KTV phải đánh giá lại độ tin cậy của tất cả các giải trình khác của giám đốc trong q trình kiểm tốn và xem xét mức độ ảnh hưởng của nó đến báo cáo tài chính và phải đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc từ chối. Ngoài những nội dung trong chuẩn mực trên, KTV có thể yêu cầu giám đốc giải trình thêm một số nội dung khác phụ thuộc vào loại hình kinh doanh, DN, tính chất trọng yếu của từng khoản mục trên báo cáo tài chính…
PHỤ LỤC SỐ 01
Cơng ty ABC(Địa chỉ, điện thoại, Fax, ...)Ngày ..... tháng ...... năm ...... Kính gửi: Ơng/Bà .................................................................
Kiểm toán viên Cơng ty Kiểm tốn ....................
Bản giải trình này được lập ra trong phạm vi cơng tác kiểm tốn của Ơng (Bà) cho Báo cáo tài chính của cơng ty ABC, năm tài chính kết thúc ngày 31/12/X.
Chúng tơi chịu trách nhiệm lập và trình bày trung thực và hợp lý các báo cáo tài chính của đơn vị phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế tốn hiện hành (hoặc được chấp nhận tại cơng văn số ..... ngày .... tháng .... năm ....của ....).
Trong phạm vi trách nhiệm và sự hiểu biết của mình, chúng tơi xác nhận các giải trình sau đây :
- Chúng tơi khẳng định là báo cáo tài chính đã được lập, trình bày trung thực, hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu và theo đúng chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp thuận) và các qui định có liên quan.
-Chúng tơi đã chuyển cho Ơng (Bà) xem xét tất cả sổ sách kế toán, các tài liệu, chứng từ liên quan và tất cả các biên bản họp Đại hội cổ đông, Hội đồng quản trị, (gồm Biên bản họp ngày ... tháng ... năm... và ngày... tháng ... năm...);
* Chúng tôi khẳng định là đã cung cấp tồn bộ các thơng tin về các bên có liên quan; * Cơng ty chúng tôi đã tuân thủ tất cả các điều khoản quan trọng của các hợp đồng có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính. Khơng có bất kỳ hành vi khơng tn thủ nào liên quan đến các yêu cầu của các cơ quan có thẩm quyền, có thể có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính;
* Các yếu tố sau đây đã được ghi nhận một cách đúng đắn và trong trường hợp cần thiết các thơng tin thích hợp đã được nêu ra trong phần thuyết minh báo cáo tài chính :
a) Số dư và nghiệp vụ được thực hiện với các bên có liên quan; b) Thua lỗ từ các hợp đồng mua và bán;
c) Thoả thuận và khả năng mua lại các tài sản đã được chuyển nhượng trước đây; d) Các tài sản được đem đi thế chấp.
* Chúng tơi khơng có bất kỳ một kế hoạch hay dự tính nào có thể làm sai lệch đáng kể số liệu kế toán hoặc cách phân loại tài sản và khoản nợ đã được phản ánh trong báo cáo tài chính;
* Chúng tơi khơng có bất kỳ một kế hoạch nào nhằm ngừng sản xuất một loại sản phẩm đang được sản xuất, cũng khơng có một kế hoạch hay dự tính nào có thể dẫn đến tình trạng hàng tồn kho, ứ đọng hoặc lạc hậu; và khơng có bất kỳ một khoản hàng tồn kho nào được hạch toán với giá trị cao hơn giá trị thực hiện thuần;
* Công ty là chủ sở hữu tất cả các tài sản trên báo cáo tài chính và khơng có bất kỳ một tài sản nào đang được cầm cố, thế chấp hoặc bị cầm giữ, ngoại trừ những tài sản được nêu trong phần thuyết minh X của báo cáo tài chính;
* Tất cả các khoản nợ, cam kết vay và các khoản bảo lãnh của công ty với bên thứ ba đã được cơng ty hạch tốn hoặc giải trình trong phần thuyết minh X.;
* Hiện tại Cơng ty khơng có bất kỳ sự kiện nào phát sinh sau ngày kết thúc niên độ kế tốn có ảnh hưởng đến báo cáo tài chính hoặc phải giải trình trong phần thuyết minh; * Vụ tranh chấp với công ty XYZ đã được giải quyết với khoản tiền là XXX VNĐ, và đã được lập dự phịng trong báo cáo tài chính. Khơng có khiếu nại trong bất kỳ một vụ tranh chấp nào đang bị khởi tố hoặc hiện nay có thể dự đốn được;
* Chúng tơi đã hạch tốn hoặc đã thuyết minh đầy đủ trong báo cáo tài chính tất cả các kế hoạch về việc mua lại các cổ phiếu của chính cơng ty, các nguồn vốn được dự trữ cho kế hoạch này, các khoản đảm bảo cũng như việc chuyển đổi và các yêu cầu có liên quan