Ghi nhận doanh thu cung cấp dịch vụ khi không thể xác định một cách chắn chắn
2/0 Trình bày và công bố doanh thu hợp đồng xây dựng
6/0
Ghi nhận doanh thu cung cấp dịch vụ thực hiện bằng nhiều hoạt động khác nhau
2/0 Tổng số 54/38
Đo lường doanh thu cung cấp dịch vụ kéo dài qua nhiều kỳ
5
Tiếp theo,dựa vào nhóm 54khoản mụcđã so sánh, tác giả đưa vào bảng sắp xếp nội dung yêu cầu cụ thể của hai hệ thống chuẩn mực. Trong giai đoạn trước và sau thông tư 200, cần đọc kỹ nội dung của các CMKT quốc tế IAS 11, IAS 18 và IFRS 15 để lựa chọn nội dung tương ứng đưa vào so sánh với VAS 14, VAS 15 và TT 200. Sau khi, các nội dung cụ thể của từng khoản mục tương ứng của hai hệ thống với hai giai đoạn (tổng cộng có 4 cột) được đọc chi tiết hơn nhiều lần để có thể đo lường mức độ gần gũi. Dựa trên xếp hạng khi phối hợp từng yêu cầu của hai hệ thống chuẩn mực trong các nghiên cứu Peng et al (2010) và Qu & Zhang (2010), nghiên cứu này sử dụng các giá trị xếp hạng (rank of closeness) như sau: rank =3 khi hồn tồn hài hịa; rank=2 khi căn bản hài hịa, rank =1 khi có hài hịa nhưng tồn tại một vài khác biệt quan trọng và rank=0 khi hoàn toàn khác biệt(Nguyễn Thị Thu Hiền, 2015). Sau đó, Qu & Zhang (2010) tiếp theo sử dụng phân tích cụm mờ để đánh giá đo lường đã được xếp hạng với các điểm tương ứng là 1; 0,7; 0,3 và 0. Nghiên cứu này xem xét cả 4 nhóm xếp hạng để thấy rõ hơn về mức độ hài hịa của từng nội dung. Trong đó xếp hạng Rank=3 là các nội dung các yêu cầu trong VAS và IRFS hoàn toàn giống nhau,
ngược lại hoàn toàn khác nhau thì rank=0. Việc nhận diện hai nhóm này khá dễ. Tuy nhiên hai nhóm cịn lại địi hỏi xét đốn trong q trình phân tích nội dung. Rank=2 khi hầu hết các chi tiết trong yêu cầu là giống nhau, tuy nhiên còn một số khác biệt, nhưng khơng quan trọng. Rank = 1 khi có một vài điểm hài hịa nhưng tồn tại khác biệt quan trọng. Mức độ hài hòa chung tính cho từng thời điểm như sau:
3 Ri i H i 0 3 Ri i 0
Trong đó: Ri: số lượng khoản mục xếp hạng Rank = i i = 3,2,1,0
Sau khi tính tốn chỉ số H đo lường mức độ hài hòa của cặp chuẩn mực, tác giả sẽ dùng kiểm định Chi - Bình phương để kiểm định lại giả thuyết nghiên cứu.
Kết luận chương 3
Để kiểm định giả thuyết H1, H2; tác giả sử dụng chỉ số H. Dữ liệu sử dụng là nội dung của các cặp chuẩn mực tương ứng được so sánh chia thành 14 nhóm với tổng cộng 53khoản mục trong giai đoạn 1 và 14 nhóm với tổng cộng 56 khoản mục trong giai đoạn 2. Kết quả nghiên cứu sẽ được trình bày trong chương tiếp theo.
CHƯƠNG 4: PHÂN TÍCH VÀ BÀN LUẬN KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU
Nội dung của chương 4 là áp dụng phương pháp nghiên cứu đã lựa chọn ở chương 3 để kiểm định giả thuyết nghiên cứu đặt ra. Công việc chủ yếu là tập hợp nội dung của các cặp chuẩn mực tương ứng nhau, phân nhóm để tính tốn mức độ hài hịa từng nhớm, từng giai đoạn. Cuối cùng trên cơ sở kết quả trên nghiên cứu sử dụng kiểm định Chi bình phương đánh giá ý nghĩa của sử thay đổi mức độ hài hòa sau khi TT200 được ban hành với sự trợ giúp của phần mềm R.
4.1.Kiểm định các giả thuyết nghiên cứu về sự hài hịa giữa chuẩn mực kế tốn của Việt Nam và quốc tế về doanh thu
4.1.1.Kết quả kiểm định
Dựa trên số liệu phân tích ở bảng 3.1 như trên, ta có bảng 4.1 và hình 4.1 mơ tả tần số xếp hạng gần gũi 38 khoản mục yêu cầu về việc ghi nhận doanh thu của giai đoạn 2 và 54 khoản mục ở giai đoạn 1 như sau.
90 80 70 60 50 40 30 20 10 0 R = 3 R = 2 R = 1 R = 0 Giai đoạn 1 Bảng 4.1 - Tần số xếp hạng gần gũi TT 200/IFRS 15
Rank of closeness Giai đoạn 1 Giai đoạn 2
Số lượng khoản mục hồn tồn hài hịa (rank=3) 45 (83,33%) 8 (21,05%)
Số lượng khoản mục hài hòa căn bản (rank=2) 3 (5,56%) 3 (7,89%)
Số lượng khoản mục có hài hịa nhưng tồn tại một vài khác biệt quan trọng (rank=1)
1 (1,85%) 2 (5,26%)
Số lượng khoản mục hoàn toàn khác biệt (rank=0) 5 (9,26%) 25 (65.79%)
Tổng số 54 (100%) 38 (100%)
Mức độ hài hòa chung (H) 87,65% 28,07 %
(Nguồn: Tác giả tự tính tốn từ kết quả phân tích nội dung và xếp hạng từng
khoản mục)
Hình 4.1 - Tần số xếp hạng gần gũi TT 200/IFRS 15
Bảng 4.2: Bảng đánh giá xếp hạng gần gũi chi tiết các khoản mục giai đoạn 2 Nhóm khoản mục/Xếp hạng gần gũi R = 0 R = 1 R = 2 R = 3 Tổng Các định nghĩa 5 2 7 Phạm vi áp dụng 6 6
Ghi nhận doanh thu 8 2 10
Điệu kiện ghi nhận doanh thu bán hàng hóa, thành
phẩm Khơng đề cập
Điều kiện ghi nhận doanh
thu cung cấp dịch vụ Không đề cập
Ghi nhận doanh thu cung cấp dịch vụ khi không thể xác định một cách chắn
chắn Không đề cập
Ghi nhận doanh thu cung cấp dịch vụ thực hiện bằng
nhiều hoạt động khác nhau Không đề cập
Đo lường doanh thu cung cấp dịch vụ kéo dài qua
nhiều kỳ 2 2 1 5
Ghi nhận doanh thu từ tiền
lãi , bản quyền Không đề cập
Đo lường doanh thu từ tiền
lãi, bản quyền Không đề cập
Điều kiện ghi nhận doanh
thu hợp đồng xây dựng Không đề cập
Đo lường doanh thu của
hợp đồng xây dựng Khơng đề cập
Trình bày và cơng bố doanh
thu 10 10
Trình bày và cơng bố doanh
thu hợp đồng xây dựng Không đề cập
Tổng 25 2 3 8 38
Bảng 4.3: Bảng đánh giá xếp hạng gần gũi chi tiết các khoản mục giai đoạn 1 Nhóm khoản mục/Xếp hạng gần gũi R = 0 R = 1 R = 2 R = 3 Tổng Các định nghĩa 2 6 8 Phạm vi áp dụng 1 5 6
Ghi nhận doanh thu 1 5 6
Điệu kiện ghi nhận doanh thu
bán hàng hóa, thành phẩm 5 5
Điều kiện ghi nhận doanh thu
cung cấp dịch vụ 4 4
Ghi nhận doanh thu cung cấp dịch vụ khi không thể xác
định một cách chắn chắn 2 2
Ghi nhận doanh thu cung cấp dịch vụ thực hiện bằng nhiều
hoạt động khác nhau 2 2
Đo lường doanh thu cung cấp
dịch vụ kéo dài qua nhiều kỳ 1 4 5
Ghi nhận doanh thu từ tiền
lãi , bản quyền 3 3
Đo lường doanh thu từ tiền
lãi, bản quyền 2 2
Điều kiện ghi nhận doanh
thu hợp đồng xây dựng 2 2
Đo lường doanh thu của hợp
đồng xây dựng 1 1 2
Trình bày và cơng bố doanh
thu 1 1
Trình bày và cơng bố doanh
thu hợp đồng xây dựng 1 5 6
Tổng 5 1 3 45 54
(Nguồn: Tác giả tự tổng hợp từ kết quả xếp hạng)
Kết quả thống kê mơ tả cho thấy số khoản mục hồn tồn hài hòa ở giai đoạn 1 là 45 khoản mục và giảm xuống còn 8 khoản mục ở giai đoạn 2, hay nói cách khác tỷ lệ số khoản mục hài hòa giảmgần 3 lần sau khi TT 200 ra đời là từ 83,33% xuống còn 21,05% (giảm 36). Trong đó, số lượng các khoản mục hài hòa hồn tồn thuộc các nhóm điều kiện ghi nhận doanh thu và đo lường giảm đến 29 khoản mục. Nhóm thứ 2 và nhóm thứ 3khơng có gì thay đổi hoặc thay đổi rất it. Nhóm thứ 4 thì tăng đáng kể
data = matrix(c(45, 8, 3, 3, 1, 2, 5, 25), nrow=4, byrow=T) > data [,1] [,2] [1,] [2,] [3,] [4,] 45 3 1 5 8 3 2 25 > chisq.test(data)
Pearson's Chi-squared test data: data
X-squared = 37.859, df = 3, p-value = 3.027e-08
số lượng các khoản mục khác nhau hoàn toàn.Ở giai đoạn 1, có 5 khoản mục hồn toàn khác biệt chiếm 9,56%, đến giai đoạn 2 tăng lên 25 khoản mục hoàn toàn khác biệt tương ứng 65,79% (Tăng 20 khoản mục tương ứng 400%). Trong đó, các khoản mục thuộc nhóm ghi nhận doanh thu, trình bày và cơng bố, đo lường doanh thu cung cấp dịch vụ kéo dài qua nhiều kỳ tăng 19 mục. Xu hướng này là do thông tư 200 vẫn chưa cập nhật được yếu tố cốt lõi vốn được coi như một khn mẫu hồn thiện duy nhất hướng dẫn chi tiết hạch toán doanh thu từ hợp đồng với các khách hàng nhằm phản ánh chính xác nhất doanh thu qua các kỳ kế toán qua 5 bước cơ bản nhằm hạch toán doanh thu.
Tuy nhiên mức độ hài hịa thay đổi trước và sau TT 200 có ý nghĩa thống kê hay khơng, nghiên cứu thực hiện kiểm định Chi bình phương để đánh giá với kết quả trong hình 1.
Tra bảng giá trị tới hạn Chi bình phương với mức ý nghĩa 0,01: Χ2(4-1)(2-
1),0,01= 11,35.
Như vậy Χ2tt = 37,859>Χ2(4-1)(2-1),0,01= 11,35 nên bác bỏ H0.
Hay nói cách khác, chấp nhận giả thuyết H1, tức sự thay đổi mức hài hòa trước và sau TT 200 là có ý nghĩa thống kê (P value=0.00000003027).
Hình 4.2: Kết quả kiểm định Chi bình phương (Nguồn: Báo cáo phân tích dữ liệu từ phần mềm R)
4.1.2.Kết luận về giả thuyết H1, H2
Như kết quả tính toán ở bảng 2, ta thấy mức độ hài hòa của VAS 14, 15 và IAS11, IAS 18 là 87, 65% - chỉ số hài hòa khá cao. Ta chấp nhận giả thuyết H1. Thông tư 200 ra đời vào khoảng cuối năm 2014 nhằm thay đổi chế độ kế toán với nhiều quy định chặt chẽ hơn, ban hành nhiều tài khoản kế toán cũng như cập nhật những định hướng xử lý lập BCTC trong những trường hợp đặc biệt nhưng quy định về ghi nhận doanh thu vẫn chưa theo kịp tinh thần của IFRS 15 vốn được xem là một mơ hình ghi nhận doanh thu tồn diện nhất. Điều này dẫn đến mức độ hài hòa giữa việc ghi nhận doanh thu theo quy định của Việt Nam, đặc biệt là thông tư 200 đã giảm đáng kể từ87,65% xuống cịn 28,07%. Do đó, ta bác bỏ giả thuyết H2. Ngoài khác biệt về các yếu tố làm cản trở q trình hài hịa cũng như hội tụ chuẩn mực kế toán quốc gia và chuẩn mực kế toán quốc tế như văn hóa, kinh tế, xã hội, mơi trường pháp lý… thì trình độ con người đặc biệt là trình độ kế tốn viên, nhân viên phòng hợp đồng, các chuyên viên tư vấn … là yếu tố sống còn trong việc thúc đẩy tiến trình hài hịa và hội tụ này.
Kết luận chương 4
Bằng việc so sánh các nhóm khoản mục giữa hai hệ thống chuẩn mực, tính tốn mức độ hài hòa và kiểm định ý nghĩa thống kê của các phép tính, luận văn đã kiểm định giả thuyết H1 và H2 nêu ở chương 3. Từ kết quả phân tích, ta chấp nhận H1 và bác bỏ H2/ Từ kết quả trên cùng với các phân tích, đánh giádựa trên nghiên cứu sâu về thông tư 200, CMKT Việt Nam số 14, 15 và IFRS 15, mong rằng các nhận xét và đề xuất từ phía tác giả trong chương 5 sẽ có giá trị tham khảo hữu ích phần nào khi Bộ Tài Chính tiến hành điều chỉnh, sửa đổi, bổ sung các quy định trong CMKT về doanh thu trong khoảng thời gian sắp tới.
CHƯƠNG 5: KẾT LUẬN VÀ KIẾN NGHỊ
5.1.Kết luận chung
Áp dụng chuẩn mực kế tốn quốc tế là một cơng việc nhiều khó khăn. Tuy vậy, lợi ích to lớn mà nó mang lại khiến cho điều đó trở thành một xu thế tất yếu. Hài hòa chuẩn mực cung cấp thơng tin kế tốn có thể so sánh được của các báo cáo tài chính và điều này là mong muốn hàng đầu của các nhà đầu tư trong va ngoài nước, thúc đẩy mở rộng kinh doanh theo hướng toàn cầu.
Nắm bắt xu thế của thời đại, bộ Tài Chính đã hồn toàn đúng khi lựa chọn áp dụng CMKT quốc tế để xây dựng CMKT của Việt Nam. Tuy vậy, đây là một quá trình lâu dài và gian nan, địi hỏi phải có sự nỗ lực hoàn thiện, bổ sung nhiều hơn trong bộ chuẩn mực thì mới có thể đạt được một mức độ hài hòa cao với CMKT quốc tế.
Với mục tiêu nghiên cứu về mức độ hài hòa giữa CMKT Việt Nam và quốc tế về doanh thu, luận văn đã thực hiện được các nội dung sau:
+ Tổng hợp các lý thuyết về CMKT, hài hịa kế tốn và khái qt về chuẩn mực kế toán Việt Nam và quốc tế để làm nền tảng lý thuyết cho nghiên cứu.
+ Tổng hợp và phân tích các nghiên cứu ở Việt Nam và trên thế giới về mức độ hài hòa chuẩn mực của các hệ thống chuẩn mực kế toán quốc gia (IAS) và CMKT quốc tế.
+ Xây dựng giả thuyết về hài hòa CMKT Việt Nam và quốc tế về doanh thu, sự biến động của mức độ hài hịa sau khi thơng tư 200/2014/TT – BTC được ban hành.
+ Đưa ra một số đề xuất nhằm nâng cao mức độ hài hòa giữa CMKT Việt Nam và quốc tế nói chung và CMKT về doanh thu nói riêng (được trình bày trong phần tiếp theo của chương này).
Kết quả nghiên cứu của luận văn cho thấy mức hài hòa tương đối cao giữa chuẩn mực kế toán của Việt Nam và quốc tế về doanh thu trước khi thông tư 200/2014/TT – BTC được ban hành. Lý do là trong giai đoạn này, CMKT Việt Nam hầu như được biên soạn dựa trên biên dịch lại từ CMKT quốc tế và có điều chỉnh lại
để phù hợp với điềukiện của Việt Nam. Cho đến ngày 28 tháng 5 năm 2014 thì IASB đã ban hành IFRS 15 thay thế cho IAS 11 và IAS 18 bắt đầu có hiệu lực từ ngày 01 tháng 01 năm 2017. Chuẩn mực này giới thiệu một mơ hình ghi nhận doanh thu bao gồm 5 nguyên tắc cốt lõi mà DN phải dựa trên đó để ghi nhận doanh thu nhằm thể hiện giao dịch chuyển giao hàng hóa hay dịch vụ đã thỏa thuận trong hợp đồng cho khách hàng dưới hình thức giá trị tương ứng phần tiền mà DN sẽ được nhận lại từ việc chuyển giao hàng hóa/dịch vụ đó (IFRS 15 khơng áp dụng cho các hợp đồng thuê tài sản, hợp đồng bảo hiểm, cơng cụ tài chính, các hợp đồng bảo đảm phi tiền tệ). Sau đó bảy tháng, ngày 22 tháng 12 năm 2014 bộ Tài Chính ban hành thơng tư 200/2014/TT – BTC nhằm thay đổi chế độ kế toán, thay thế cho quyết định 15/2006/QĐ – BTC, thông tư 244/2009/TT – BTC. Thông tư 200 quy định nhiều điểm mơi rất tiến bộ và thiết thực như: được dùng ngoại tệ để làm đơn vị ghi sổ kế toán; ban hành những tài khoản mới thiết thực kèm theo hướng dẫn cách hạch toán; bỏ các tài khoản theo dõi tài sản, nợ phải trả ngắn hạn; về mặt trình bày báo cáo tài chính thì thơng tư chỉ ra cách xử lý, trình bày báo cáo tài chính cho nhiều trường hợp phát sinh trong thực tế mà trước nay các văn bản của Việt Nam chưa cơng bố, chỉ có thể tham khảo trong chuẩn mực kế toán quốc tế hay các hướng dẫn của IASB; đồng thời thông tư cũng quy định cụ thể các trường hợp ghi nhận doanh thu nhưng cũng còn chung chung trong cách thức xử lý, ghi nhận.
Trong khi đó, IFRS 15 quy định rõ ràng 5 bước cốt lõi doanh nghiệp buộc phải thực hiện để ghi nhận doanh thu cho các loại hợp đồng bắt đầu từ ngày 01 tháng 01 năm 2017 hoặc trải dài đến thời điểm đó. Khác với US GAAP, IASB cho phép các DN áp dụng IFRS trước thời hạn hiệu lực nêu trên. Đặc biệt, chuẩn mực này địi hỏi những hàng hóa, dịch vụ riêng biệt phải được ghi nhận doanh thu một cách riêng rẽ. Điều này sẽ ảnh hưởng đáng kể đến thời điểm mà doanh thu được ghi nhận. Trong khi các nguyên tắc chung ghi nhận doanh thu vẫn được quy định nhưng IFRS 15 bao gồm một số lượng đáng kể các hướng dẫn cho các trường hợp phát sinh trong thực tế đòi hỏi sự cân nhắc trong việc ghi nhận doanh thu đúng thời điểm và đúng giá trị. Cuối cùng, IFRS 15 yêu cầu các thuyết minh quan trọng cần được nêu ra trên thuyết minh báo cáo tài chính liên quan đến việc báo cáo doanh thu. Doanh nghiệp cần phải đảm
B1: Xác định lọai
hợp đồng với khách hàngB2: Xác địnhnghĩa vụ thực hiện hợp đồngB3: Xác định giágiao dịch B4: Phân bổ giágiao dịch B5: Ghi nhận DTkhi hồn thành nghĩa vụ h.đồng
bảo rằng họ có thể thu thập những thơng tin phù hợp một cách kịp thời liên quan đến các khoản doanh thu mà họ đang ghi nhận đối với từng loại hợp đồng với khách hàng.
Năm bước cốt lõi doanh nghiệp cần áp dụng để ghi nhận doanh thu bán hàng hóa, cung cấp dịch vụ theo IFRS 15:
Hình 5.1: Mơ tả 5 bước ghi nhận doanh thu Nguồn: Tác giả tự tổng hợp
Hạn chế của thơng tư 200 như đã nói ở trên chính là khơng quy định cụ thể 5 bước cốt lõi để doanh nghiệp ghi nhận doanh thu như IFRS 15. Tác giả xin phân tích chi tiết và nêu ra những điểm ưu việt của các bước trên và đưa ra một số ví dụ ứng vào một vài dạng hợp đồng với khách hàng trong thực tế ở phần
5.2.Một số kiến nghị
5.2.1.Kiến nghị chung
Để có thể thúc đẩy nhanh q trình hội tụ, tăng mức độ hài hòa giữa CMKT Việt Nam