2 .Mục đích nghiên cứu của đề tài
4. Kết cấu của Khóa luận
2.2 Thực trạng về kiểm toán doanh thu trong kiểm toán BCTC tại KrestonACA
2.2.2 Thực trạng về kiểm toán doanh thu trong kiểm toán BCTC do KrestonACA
2.2.2.1 Quy trình kiểm tốn chung doanh thu trong kiểm toán BCTC do Kreston ACA thực hiện
2.2.2.1.1 Lập kế hoạch kiểm tốn Thu thập thơng tin cơ sở:
Mọi thành viên trong nhóm kiểm tốn đặc biệt là trưởng nhóm kiểm tốn phải có trách nhiệm thu thập hiểu biết về ngành nghề, cơng việc kinh doanh của khách hàng, tìm hiểu về hệ thống kế toán, hệ thống kiểm soát nội bộ và các bên liên quan để đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán đồng thời lên kế hoạch cho cuộc kiểm tốn. Đối với những khách hàng lâu năm thì việc thu thập thơng tin cơ sở về khách hàng sẽ nằm ở tài liệu kiểm tốn năm ngối cịn với những khách hàng mới việc thu thập thông tin sẽ phải ở nhiều nguồn. Trong giai đoạn này, Kiểm toán viên đưa ra đánh giá ban đầu về mức trọng yếu, đánh giá khả năng có những sai sót trọng yếu và thực hiện các thủ tục phân tích cần thiết. Đối với kiểm tốn doanh thu, kiểm tốn viên cần tìm hiểu về chính sách ghi nhận doanh thu, các khoản giảm trừ doanh thu của doanh nghiệp, phương pháp hạch toán của kế tốn.
Bên cạnh đó kiểm tốn viên cũng cần thu thập thơng tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng bao gồm các trông tin trong những tài liệu như: Giấy phép thành lập và điều lệ cơng ty, các báo cáo tài chính, báo cáo kiểm tốn, biên bản các cuộc họp cổ đông, hội đồng quản trị và Ban Giám đốc, biên bản thanh tra hay kiểm tra của năm hiện hành hay trong vài năm trước, các hợp đồng và cam kết quan trọng … Việc này giúp cho kiểm tốn viên nắm bắt được các quy trình mang tính pháp lý có ảnh hưởng đến tất cả các mặt hoạt động kinh doanh của khách hàng.
Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro:
Từ những thông tin đã thu thập ở trên trưởng nhóm kiểm tốn và chủ nhiệm kiểm tốn sẽ phân tích đánh giá nhận xét để đưa ra một kế hoạch kiểm tốn thích hợp.
Đánh giá tính trọng yếu: kiểm tốn viên đánh giá mức độ trọng yếu để ước
tính mức độ sai sót có thể chấp nhận được của Báo cáo tài chính. Đây chính là cơng việc giúp cho kiểm toán viên ước lượng được số bằng chứng kiểm toán cần thu thập cho cuộc kiểm toán. Nếu kiểm toán viên xác định mức trọng yếu càng thấp nghĩa là mức sai sót có thể chấp nhận được cũng phải thấp điều này có nghĩa là số lượng bằng chứng kiểm tốn cần phải thu thập sẽ càng nhiều.
Tại Kreston ACAmức độ trọng yếu (PM) được tính tốn theo cơng thức PM nằm trong khoảng từ 5 đến 10% thu nhập trước thuế hoặc tính theo doanh thu thì PM vào khoảng 0.5 đến 1%. Con số cụ thể sẽ do kiểm toán viên quyết định dựa trên tình hình đặc điểm cụ thể của Công ty khách hàng.
Đánh giá rủi ro: Kiểm toán viên sẽ phải đánh giá ba loại rủi ro trong giai
đoạn lập kế hoạch kiểm toán
Một là rủi ro cố hữu: Kiểm toán viên sẽ đánh giá rủi ro cố hữu thơng qua
việc xem xét đến tính trung thực của Ban giám đốc, bản chất kinh doanh của khách hàng, kết quả các lần kiểm toán trước, các nghiệp vụ kinh tế khơng thường xun, kết quả kiểm tốn năm ngoái…
Hai là rủi ro kiểm soát: Từ những hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ của
khách hàng kiểm toán viên sẽ đánh giá rủi ro kiểm soát là cao hay thấp. Nếu hệ thống kiểm sốt của khách hàng tốt thì rủi ro kiểm sốt sẽ ở mức thấp và ngược lại nếu hệ thơng kiểm sốt của khách hàng khơng tốt thì rủi ro kiểm tốn sẽ ở mức cao
Ba là rủi ro phát hiện: là khả năng xảy ra các sai sót và gian lận trọng yếu mà
hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và kiểm tốn viên khơng phát hiện được. Việc làm giảm rủi ro phát hiện phụ thuộc phần lớn vào trình độ của kiểm toán viên là.
2.2.2.1.2 Thực hiện kiểm toán
Thử nghiệm kiểm soát đối với khoản mục doanh thu
Kiểm tốn viên sẽ kiểm tra chính sách ghi nhận doanh thu của doanh nghiệp bằng cách phỏng vấn kế toán trưởng từ đó đưa ra nhận định về hệ thơng kiểm sốt nội bộ của doanh nghiệp. Nếu hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp được
đánh giá là tương đối tốt thì kiểm tốn viên sẽ hạn chế đi các thủ tục kiểm tra chi tiết mà tập trung vào việc tiến hành các thủ tục phân tích về hệ thống kiểm sốt nội bộ, tức là các thủ tục để tìm hiểu và đánh giá về việc có hay khơng việc thực hiện đầy đủ các thủ tục kiểm sốt của cơng ty từ lúc bắt đầu phát sinh nghiệp vụ đến lúc kết thúc và ghi nhận doanh thu. Ngược lại nếu hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp được đánh giá là khơng tốt thì kiểm tốn viên sẽ tăng cường các thủ tục kiểm tra chi tiết.
Tại Kreston ACA khi kiểm toán doanh thu các thử nghiệm kiểm soát kiểm toán viên cần thực hiện là:
Bước 1: Xem xét các chính sách và phương pháp kế tốn cho việc ghi nhận doanh thu có được áp dụng hợp lý nhất qn khơng.
Kiểm tra việc trình bày doanh thu bằng cách xét xem các khoản mục sau có
được phân loại, hạch tốn và trình bày hợp lý khơng? 1. Doanh thu bán hàng cho các bên liên quan. 2. Doanh thu bán thành phẩm
3. Doanh thu bán nguyên liệu 4. Doanh thu bán phế liệu 5. Doanh thu khác
6. Doanh thu bán hàng cho các đơn vị thành viên trong tổng công ty, đặc biệt chú ý đến việc phân phối lại lợi nhuận giữa các thành viên trong nội bộ tổng công ty.
Bước 2: Xác định xem các loại doanh thu được hạch toán và phân loại hợp lý theo đúng nội dung kinh tế của các nghiệp vụ hay không, doanh thu bán hàng nội bộ, doanh thu bán hàng cho các bên liên quan, doanh thu hàng gửi bán, doanh thu ghi nhận trước, doanh thu bán hàng khối lượng lớn được giao làm nhiều lần, doanh thu bán hàng trả góp…
Bước 3: Trong q trình thực hiện các thủ tục kiểm toán dưới đây, xét xem liệu các bằng chứng thu thập được có bổ trợ cho sự hiểu biết của kiểm tốn viên về các chính sách và thủ tục ghi nhận doanh thu cũng như sự phù hợp của các chính sách và thủ tục này hay khơng?
Thủ tục phân tích và thủ tục kiểm tra chi tiết đối với khoản mục doanh thu Bảng 2.1: Chương trình kiểm tốn
Thủ tục kiểm tốn Người
thưc hiện
Tham chiếu
II. Thủ tục phân tích
1. Đối chiếu số liệu trên BCTC với số liệu trên các sổ kế tốn tổng hợp và sổ chi tiết.
Phân tích:
- So sánh doanh thu của kỳ này với kỳ trước theo từng tháng và trong một kỳ với nhau. Từ đó xác định nguyên nhân biến động của doanh thu như tăng sản lượng hàng hóa bán ra, do điều chỉnh giá hay thay đổi cơ cấu sản lượng hàng bán…
- Tính tỷ lệ lãi gộp/doanh thu của những mặt hàng, loại hình dịch vụ chủ yếu và so sách theo tháng, quý, với năm trước.Từ đó, phát hiện và giải thích mọi thay đổi quan trọng, tìm ra những khoản doanh thu khơng bị bỏ sót hoặc qn khơng ghi sổ.
- So sánh tỷ trọng lợi nhuận thuần từ hoạt động SXKD với DT thuần giữa kỳ này với kỳ trước, đánh giá khả năng sinh lời của DT qua các kỳ.
- Tổng hợp các quan hệ tài khoản đối ứng để tìm ra các đối ứng bất thường doanh thu.
- Phân tích DT theo từng tháng, từng quý với Giá vốn, thuế GTGT…theo từng mặt hàng, từ đó tìm các tỷ lệ bất thường.
- So sánh doanh số bị trả lại và được ghi giảm giá bằng một số tỷ lệ so với tổng doanh thu với các năm trước.
III. Kiểm tra chi tiết
1. Kiểm tra chọn mẫu: Căn cứ vào việc phân tích doanh thu, KTV tìm các điểm bất hợp lý từ đó kiểm tra chi tiết:
đối chiếu nghiệp vụ bán hàng được ghi chép trên sổ kế toán, nhật ký bán hàng với các chứng từ gốc có liên quan như: đơn đặt hàng, hợp đồng kinh tế, thanh lý hợp đồng, lệnh bán hàng, phiếu xuất, hóa đơn…kết hợp xem xét và kiểm tra q trình thanh tốn.
2. Kiểm tra tính chính xác của nghiệp vụ doanh thu: Kiểm tra số lượng, đơn giá và tính tốn trên hóa đơn, kiểm tra việc quy đổi đồng tiền bán hàng bằng ngoại tệ ra đồng tiền hạch tốn; đối chiếu số liệu trên hóa đơn với sổ chi tiết và sổ tổng hợp doanh thu
3. Kiểm tra việc phân loại doanh thu: Phân biệt doanh thu bán chịu, doanh thu thu tiền ngay, doanh thu nhận trước, doanh thu hàng đổi hàng…phân biệt doanh thu bán hàng với các khoản thu nhập khác; phân biệt từng loại doanh thu liên quan đến từng loại thuế suất khác nhau, loại sản phẩm khác nhau;
Kiểm tra tính hợp lý của từng loại doanh thu nói trên so với quy định của VBPL hiện hành
4. Kiểm tra tính đúng kỳ đối với nghiệp vụ doanh thu: Kiểm tra chứng từ của một số nghiệp vụ doanh thu phát sinh trước và sau thời điểm khóa sổ(5 đến 10 ngày) để xem xét ngày tháng ghi trên sổ nhật ký bán hàng, vận đơn với ngày tháng trên nhật ký bán hàng và sổ chi tiết;
Kiểm tra tính cộng dồn: Cộng lại số phát sinh trên sổ nhật ký bán hàng, sổ chi tiết của một số tháng hoặc cả năm tùy theo khối lượng nghiệp vụ phát sinh của doanh nghiệp; cộng lại số phát sinh lũy kế của các tài khoản doanh thu.
5. Kiểm tra số phát sinh giảm doanh thu:
Kiểm tra các khoản giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại: có thể kiểm tra 100% hoặc chọn mẫu:
hay khơng?
Mọi khoản hàng bán bị trả lại đều phải có văn bản của người mua ghi rõ số lượng, đơn giá, và giá trị hàng bán bị trả lại, xác định lý do trả lại hàng kèm theo chứng từ nhập kho số hàng bị trả lại hoặc chứng từ khác chứng minh cho số hàng đã bị trả lại. Kiểm tra việc hạch tốn các khoản giảm trừ xem có đúng quy định hiện hành không?
6. Đối chiếu với các phần hành kiểm tốn khác có liên quan
Chú ý kiểm tra số dư chi tiết các khoản công nợ để phát hiện các khoản đã đủ điều kiện ghi nhận doanh thu nhưng vẫn cịn treo cơng nợ.
Biểu 2.1: Xác định mức độ trọng yếu:
Công ty TNHH Nissei ECO
Vietnam A710.1 Preiod: 01/01/2012 - 31/12/2012 Preparer : Review er: Content: Xác định Mức độ trọng yếu Chỉ tiêu Note
Tiêu chí được sử dụng để ước tính mức trọng yếu
Doanh thu
Lý do lựa chọn tiêu chí này để xác định mức trọng yếu
Giá trị tiêu chí được lựa chọn (a) Tỷ lệ sử dụng để ước tính mức trọng
yếu
(b) Lợi nhuận trước thuế: 5% - 10%
Doanh thu: 0,5% - 3% Tổng tài sản và vốn: 2% Mức trọng yếu tổng thể (c)=(a)*(b) Tỷ lệ sử dụng để ước tính mức trọng yếu thực hiện 50%-75% Mức trọng yếu thực hiện (d)=(c)*(50 %-75%) Tỷ lệ xác định sai sót có thể bỏ qua
(threshold) Tối đa 4%
Ngưỡng sai sót khơng đáng kể/ sai sót có thể bỏ qua
(e)=(d)*4% (tối đa)
R = 1,5 với Khoản mục trên CĐTK và 0,5 với KQHĐ KD
Khi xác định mức trọng yếu trong việc kiểm tốn doanh thu cơng ty thực hiện như sau:
(b): tỉ lệ sử dụng để ước tính mức trọng yếu, tùy từng cơng ty khách hàng có độ rủi ro khác nhau sẽ chọn các tỉ lệ khác nhau.
(c) mức trọng yếu tổng thể sẽ được tính = tổng doanh thu × tỉ lệ sử dụng để ước tính mức trọng yếu ( b)
(d) mức trọng yếu chi tiết: khi xác định được mức trọng yếu tổng thể trưởng nhóm kiểm tốn sẽ tiến hành xác định mức trọng yếu chi tiết bằng cách lấy mức trọng yếu tổng thể nhân với tỉ lệ sử dụng để ước tính mức trọng yếu chi tiết (50% - 70%).
(e): Ngưỡng sai sót có thể bỏ qua: khi xác định được mức trọng yếu chi tiết kiểm tốn viên tiến hành tính mức trọng yếu có thể bỏ qua bằng các lấy mức trọng yếu chi tiết nhân với tỉ lệ xác định sai sót có thể bỏ qua (0% - 4%).
Chọn mẫu kiểm tra chi tiết:
1. Các phương pháp:
- Chọn toàn bộ (kiểm tra 100%); - Lựa chọn các phần tử đặc biệt; - Lấy mẫu kiểm tốn.
2. Cách thức tính số mẫu và chọn mẫu:
Bảng 2.2: mức độ đảm bảo của việc chọn mẫu
Cỡ mẫu có thể xác định như sau: N = MPP × R
J = P/N Trong đó: N: Cỡ mẫu
Mức độ đảm bảo Khoản mục trên Bảng CĐKT (R) Khoản mục trên BC KQKD (R) Thấp 0,5 0,35 Trung bình 1,5 0,5 Cao 3 0,7
P: Tổng giá trị của Tổng thể MP: Mức trọng yếu chi tiết J: Khoảng cách mẫu
R: Mức độ đảm bảo cần thiết từ mẫu PM: Mức độ trọng yếu tổng thể 3. Tiến trình lấy mẫu:
- Kiểm tra 100% các khoản mục >= khoảng cách mẫu; (kí hiệu P over J) - Kiểm tra các phần tử đặc biệt (kí hiệu S)
- Cỡ mẫu trong tổng thể cịn lại được xác định bằng: N remaining = (P – P over J – S)/J
4. Phương pháp chọn phần tử:
- Các khoản mục Công nợ, vay: Theo đối tượng - Các khoản mục cịn lại: Theo phát sinh.
2.2.2.1.3 Kết thúc kiểm tốn.
Sốt xét các sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc niên độ
Việc xem xét lại các nghiệp vụ và các sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc niên độ của kiểm tốn viên là nhằm để xác định liệu có sự kiện gì xảy ra có ảnh hưởng đến ý kiến của kiểm tốn viên hay khơng, nếu có sự kiện nào đó ảnh hưởng đến ý kiến kiểm tốn thì kiểm tốn viên sẽ yêu cầu kế toán đưa ra bút toán điều chỉnh (đối với khoản mục doanh thu thì thường xảy ra việc kế tốn ghi nhận doanh thu khơng đúng kỳ có thể cố tình hoặc vơ ý). Việc chấp nhận điều chỉnh hay khơng của kế tốn và Ban Giám đốc công ty sẽ ảnh hưởng tới kết luận của kiểm toán viên sau này. Chẳng hạn việc kiểm toán doanh thu và khoản phải thu khách hàng: nếu kiểm toán viên nhận được giấy chuyển tiền thanh toán của khách hàng về một hợp đồng kinh tế trong kỳ mà số tiền trùng khớp với số phải thu thì có thể bỏ qua thủ tục gửi thư xác nhận tới khách hàng; nếu với doanh thu kiểm toán viên cần xem xét thấy số lượng các nghiệp vụ nghi nhận doanh thu trong năm tài chính mới có sự biến đổi nào đột biến khơng như số lượng nghiệp vụ trong tháng 1có sự giảm bất thường so với thời điểm cùng kỳ năm ngối thì kiểm tốn viên có thể nghi ngờ có những nghiệp vụ ghi nhận không đúng kỳ.
Kiểm tra lại giấy tờ làm việc của kiểm tốn viên
Kiểm tốn viên trong q trình làm việc thì phải ghi lại tồn bộ cơng việc cũng như đánh giá và nhận xét của mình vào giấy tờ làm việc. Giấy tờ làm việc là nơi thể hiện kết quả làm việc của kiểm toán viên trong suốt q trình kiểm tốn, nó cịn là cớ sở, là bằng chứng để Cơng ty kiểm sốt đánh giá chất lượng của cuộc kiểm toán. Việc xem xét và đối chiếu giấy tờ làm việc của các thành viên trong đồn kiểm tốn cũng là một nhiệm vụ quan trọng của nhóm trưởng nhóm kiểm toán.
Kết luận, lập báo cáo kiểm toán và thư quản lý
Sau khi kết thúc kiểm toán khoản mục doanh thu, kiểm toán viên sẽ đưa ra kết luận và các bút tốn điều chỉnh nếu có. Những góp ý về cơng tác kế tốn và quản lý của công ty khách hàng sẽ được phản ánh trong thư quản lý. Sau khi kiểm