Chương I đã đề cập đến các trách nhiệm pháp lý mà kiểm toán viên cũng như doanh nghiệp kiểm toán phải chịu nếu phát sinh các vi phạm trong quá trình kiểm tốn báo cáo tài chính doanh nghiệp. Chương II này, tác giả đưa ra một tình huống cụ thể đã xảy ra và phân tích trong vụ việc này kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán sẽ chịu những trách nhiệm pháp lý gì và như thế nào?
Trách nhiệm pháp lý của KTV và DNKT trong vụ Công ty kiểm toán DFK thực hiện kiểm tốn BCTC của Cơng ty CP Gỗ Trường Thành (Mã chứng khốn: TFF)
Tóm tắt tình huống:
Cơng ty kiểm tốn DFK Việt Nam là thành viên của Hãng Kiểm toán Quốc tế DFK International, được thành lập vào năm 1962, cung cấp dịch vụ tư vấn và kiểm tốn trên phạm vi tồn cầu với 215 thành viên từ 90 quốc gia và 417 văn phòng và hơn 30.000 nhân viên chuyên nghiệp.
Website của công ty giới thiệu, DFK Việt Nam là một trong 20 công ty kiểm toán hàng đầu Việt Nam, là một trong số ít các cơng ty kiểm toán tại Việt Nam được thành lập bởi các kiểm toán viên đã làm việc nhiều năm cho các công ty kiểm toán hàng đầu thế giới (Big Four). Trong năm 2009, DFK Việt Nam là một trong số 21 công ty kiểm toán (bao gồm cả “Big Four”) được Bộ Tài chính lựa chọn để hỗ trợ Bộ trong việc nghiên cứu và cập nhật các Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam. Giám đốc công ty là ông Nguyễn Lương Nhân. 70% khách hàng của DFK Việt Nam là các doanh nghiệp tại nước ngồi và doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngồi tại Việt Nam.
Trong năm 2015, DFK Việt Nam đã kiểm tốn cho nhiều cơng ty đại chúng như CTCP Tập đoàn Kỹ nghệ Gỗ Trường Thành và các công ty con; CTCP Đầu tư thương mại SMC (mã: SMC) và các công ty con; CTCP
Công viên nước Đầm Sen (mã: DSN ); CTCP Gạch men Chang Yih (mã: CYC ); CTCP DVDT Đất Xanh ĐNB (mã: DXG ) và công ty con; CTCP Hưng Đạo Container (mã: HDO ); CTCP Đầu tư thương mại thủy sản (mã: ICF ); CTCP Thủy sản số 4 (mã: TS4 ); CTCP Đệ Tam (mã: DTA ); CTCP Gạch men Thanh Thanh (mã: TTC ); CTCP Nhựa Tân Phú (mã: TPP
); CTCP Địa ốc Long Điền (mã: LDG ) và CTCP Sadico Cần Thơ (mã: SDG ). Ngân hàng TMCP Sài Gịn Cơng thương, CTCP Dịch vụ Hàng hóa Sài Gịn và nhiều cơng ty chứng khốn khác cũng đã được kiểm toán bởi DFK Việt Nam.
DFK là công ty đã kiểm toán cho công ty Gỗ Trường Thành năm 2015, nhưng 6 tháng sau 1 cơng ty kiểm tốn khác là E&Y đã phát hiện ra một vấn đề rất nghiêm trọng tại Gỗ Trường Thành (mã TTF). Cổ phiếu TTF đã giảm sàn 13 phiên liên tiếp.
CTCP Tập đoàn Kỹ nghệ Gỗ Trường Thành (mã: TTF ) vừa công bố BCTC quý 2/2016 và giáng một địn chống váng vào các cổ đông của doanh nghiệp với khoản lỗ bất ngờ lên đến cả nghìn tỷ đồng.
Bảng số 2.1. Lãi rịng hợp nhất của Cơng ty Trường Thành qua các năm
(Nguồn: https://cafef.vn/kiem-ke-thieu-hut-gan-1000-ty-tai-go-truong-thanh-trach-nhiem-cua-cong-
Kết quả kinh doanh của Gỗ Trường Thành đang có dấu hiệu khả quan hơn sau nhiều năm lẹt đẹt thì bỗng gặp cú sốc lớn. Thiếu gần 980 tỷ đồng hàng tồn kho khi kiểm kê. Trong thuyết minh giá vốn 6 tháng đầu năm 2016 của TTF đột ngột xuất hiện khoản mục “Hàng tồn kho phát hiện thiếu khi kiểm kê” lên tới 980 tỷ đồng. Con số này được xác định trên cơ sở kết quả kiểm tốn của Cơng ty kiểm toán E&Y 6 tháng đầu năm 2016 tại TTF.
Phát hiện này đã dẫn đến việc Công ty E&Y phải điều chỉnh thẳng vào chi phí giá vốn quý 2/2016 của TTF, đồng thời số dư hàng tồn kho tại ngày 30/06/2016 chỉ còn 1.834 tỷ đồng – giảm 729 tỷ đồng so với đầu quý 2, giảm 510 tỷ đồng so với đầu năm. Khoản phải thu cũng giảm 264 tỷ đồng.
Chưa hết, số liệu tài chính tại thời điểm cuối năm trước (31/12/2015) bị điều chỉnh hồi tố 1 số khoản mục, trong đó điều chỉnh lớn nhất là các khoản phải thu ngắn hạn với mức giảm 218 tỷ đồng.
Về nguyên tắc, điều chỉnh hồi tố nhằm mục đích đảm bảo số liệu phản ánh đúng thực tế tài sản tại thời điểm quá khứ. Điều này dấy lên nghi vấn rằng những số liệu về các khoản phải thu và hàng tồn kho mà Ban giám đốc của Gỗ Trường Thành lập ra và được cơng ty DFK kiểm tốn tại thời điểm 31/12/2015 có vấn đề gì khơng?
Thực tế, các doanh nghiệp có thể sử dụng các thủ thuật kế toán để điều chỉnh con số theo mục đích riêng và việc của kiểm toán là phải định tính, định lượng các điều chỉnh này sao cho chúng nằm trong một khuôn khổ cho phép, không để lọt các “sai lệch trọng yếu”. Các kiểm toán viên cho biết, những sai sót nếu xét trên giá trị của tổng tài sản hoặc doanh thu rơi vào tầm 0,5-1% trở lên hay những sai lệch cỡ 5% lợi nhuận trở lên được xem là trọng yếu. Khi các trường hợp này xảy ra, kiểm toán sẽ yêu cầu cơng ty giải trình, nếu khơng làm rõ, kiểm toán sẽ không thể đưa ra những ý kiến chấp nhận toàn phần mà sẽ nêu ý kiến ngoại trừ.
Lật lại các báo cáo kiểm toán của Gỗ Trường Thành do DFK thực hiện, đặc biệt là báo cáo kiểm toán tại thời điểm 31/12/2015 các ý kiến đều là chấp nhận tồn phần, khơng có BCTC nào chỉ được chấp nhận từng phần hoặc từ chối nêu ý kiến hoặc ngoại trừ.
Điều đó có nghĩa là theo kiểm toán, báo cáo tài chính đã phản ánh trung thực và hợp lý trên khía cạnh trọng yếu tình hình tài chính của cơng ty. BCTC đó đã được đảm bảo về các tiêu chuẩn kế toán và nhà đầu tư có thể tin tưởng.
(Nguồn: https://cafef.vn/kiem-ke-thieu-hut-gan-1000-ty-tai-go-truong-thanh-trach-nhiem-cua-cong-
ty-kiem-toan- dfk-viet-nam-the-nao)
Sự cố nghiêm trọng này được phát hiện sau khi Cơng ty kiểm tốn Ernst & Young (thuộc Big 4) thực hiện kiểm toán BCTC giữa niên độ trong 6 tháng đầu năm của năm tài chính 2016 của Cơng ty Trường Thành. Các KTV của Công ty Ernst & Young đã phát hiện khoản mục hàng tồn kho bị thiếu 980 tỷ dẫn đến phải điều chỉnh hạch toán tăng giá vốn trong kỳ. Bên cạnh đó, có một số khoản mục, lớn nhất là khoản nợ phải thu tại thời điểm 31/12/2015 bị giảm 218 tỷ đồng. Đây là những sai sót trọng yếu nên KTV buộc doanh nghiệp phải điều chỉnh hồi tố số liệu tham chiếu
trong BCTC năm 2015. Giá cổ phiếu của Công ty Trường Thành (TTF) bị giảm cực mạnh trong một thời gian ngắn. “Giá đóng cửa của cổ phiếu TTF
lập đỉnh cao ngày 18/07/2016 là 43.600 đồng và lao dốc không phanh trong một tháng sau đó khi có kết quả kiểm tốn của Cơng ty kiểm tốn E&Y. Giá đóng cửa ngày 16/08/2016 là 10.000 đồng”20. Nhà đầu từ nắm giữ cổ phiếu TTF tại thời điểm đó hoảng loạn vì giá cổ phiếu giảm 77% chỉ trong vòng một tháng. Từ đây công chúng đặt nghi vấn lớn là: khi liệu số liệu về hàng tồn kho và nợ phải thu tại thời điểm 31/12/2015 trong BCTC của Công ty Trường Thành được xác nhận bởi Công ty kiểm tốn DFK có sai sót nghiêm trọng thì trách nhiệm của Cơng ty Kiểm toán DFK
như thế nào?
Cho đến nay thì chưa có một cơng bố chính thức cơng khai trên phương tiện thông tin đại chúng về nguyên nhân chi tiết dẫn đến sai sót nghiêm trọng của BCKT của Cơng ty kiểm tốn DFK. “Trong vụ việc Công ty gỗ Trường Thành
(TTF) vừa qua, Ủy ban Chứng khoán nhà nước (UBCKNN) đã làm việc với Cơng ty kiểm tốn DFK Việt Nam Sau đó, UBCKNN đã cơng bố đình chỉ tư cách của hai kiểm toán viên thuộc DFK 21. Để đưa ra được kết luận về nghĩa vụ cũng như trách
nhiệm pháp lý của Cơng ty kiểm tốn DFK khi phát hành báo cáo kiểm tốn có sai sót trọng yếu như vậy, tác giả phân tích tình huống nêu trên dựa trên một số giả định sau:
2.2.1. Trách nhiệm pháp lý của kiểm toán viên phát sinh trong quá trình thực hiện kiểm tốn.
Trong q trình kiểm tốn, các KTV của Cơng ty Kiểm tốn DKF đã khơng tuân thủ các quy định như: các chuẩn mực kiểm toán, quy tắc đạo đức nghề nghiệp; Luật, Nghị định, Thông tư quy định về chuyên ngành KTĐL…dẫn đến việc phát hành báo cáo kiểm tốn có sai sót trọng yếu.
Ví dụ: KTV đã không thực hiện thủ tục chứng kiến kiểm kê hàng tồn kho tại
20 https://s.cafef.vn/Lich-su-giao-dich-TTF-1.chn,
21 https://www.thesaigontimes.vn/151878/Quy-dinh-trach-nhiem-cua-kiem-toan-chua-chat-che.html, truy cập ngày 20/05/2020
thời điểm 31/12/2015 mà đặt niềm tin vào Biên bản kiểm kê hàng tồn kho cuối năm do khách hàng cung cấp. Từ đó dẫn đến số liệu hàng tồn kho trong BCTC kiểm toán bị khai khống 980 tỷ đồng.
Hậu quả pháp lý của hành vi sai phạm của KTV là Cơng ty kiểm tốn DFK phải chịu trách nhiệm pháp lý cả về hành chính và dân sự. Cụ thể như sau:
2.2.1.1. Trách nhiệm hành chính
Trách nhiệm hành chính đề cập đến việc Cơ quan nhả nước có thẩm quyền áp dụng chế tài phạt hành chính đối với chủ thể vi phạm pháp luật. Với trường hợp sai sót BCKT của Cơng ty kiểm tốn DFK, có thể tham chiếu theo điều 59 Luật kiểm toán độc lập 2011 về các hành vi của tổ chức hoặc cá nhân vi phạm pháp luật về KTĐL (bao gồm 19 nhóm hành vi khác nhau) ở khoản 10 (lỗi vô ý) hoặc 11 (lỗi cố ý) liên quan trực tiếp đến báo cáo kiểm toán như sau:“10. Do thiếu cẩn trọng dẫn
đến sai sót hoặc làm sai lệch kết quả kiểm tốn, hồ sơ kiểm tốn; 11. Cố tình xác nhận báo cáo tài chính có gian lận, sai sót hoặc thơng đồng, móc nối để làm sai lệch tài liệu kế toán, hồ sơ kiểm tốn và cung cấp thơng tin, số liệu báo cáo sai sự thật;”22
Mặc dù các sai phạm là của KTV gây ra, nhưng với vai trò là tổ chức hành quản lý, điều động nhân sự, giám sát chất lượng kiểm tốn, Cơng ty kiểm tốn DFK cũng phải gánh chịu trách nhiệm bị phạt hành chính vì BCKT sai do lỗi của người lao động của mình gây ra. Cần lưu ý là báo cáo kiểm toán được ký xác nhận trước khi phát hành bởi KTV và người đại diện DNKT. Cơng ty kiểm tốn DFK phải đối mặt với các hình thức xử phạt hành chính theo quy định của Luật kiểm tốn độc lập 2011 như sau: “a) Cảnh cáo; b) Phạt tiền; c) Thu hồi Giấy chứng nhận đủ điều kiện kinh doanh dịch vụ kiểm toán, Giấy chứng nhận đăng ký hành nghề kiểm toán”23
Quy định chi tiết về xử phạt DNKT có hành vi vi phạm quy định về Báo cáo kiểm toán áp được đề cập trong điều 48 Nghị định 41/2018/NĐ-CP ngày 12/03/2018 (khoản 3, 4, 5) mức phạt từ 5 triệu đồng đến 40 triệu đồng cho một hành vi vi phạm.
22 Khoản 10, khoản 11 Điều 59 Luật kiểm toán độc lập 2011
Ngồi ra DNKT cịn bị áp dụng hình phạt bổ sung là tước quyền sử dụng giấy chứng nhận đủ điều kiện kinh doanh dịch vụ kiểm toán từ 6 đến 12 tháng đối nếu tái phạm vi phạm “Bố trí người ký báo cáo kiểm tốn khi khơng phải là kiểm toán
viên hành nghề”24
2.2.1.2 Trách nhiệm dân sự
Cơng ty kiểm tốn DFK đã phát hành báo cáo kiểm tốn sai sót. Theo ngun tắc chung thì DNKT này phải có nghĩa vụ bồi thường cho hành vi gây thiệt hại của mình. Chủ thể bị thiệt hại được chia thành hai trường hợp:
i) Bên bị thiệt hại là Công ty Trường Thành
Trong trường hợp này, Công ty kiểm tốn DFK và Cơng ty Trường Thành có quan hệ dân sự ràng buộc theo hợp đồng kiểm tốn, trong đó Cơng ty DFK là bên cung cấp dịch vụ tốn, cịn Cơng ty Trường Thành là bên u cầu dịch vụ. Khi có phát sinh tranh chấp do một bên vi phạm nghĩa vụ trong hợp đồng thì bên vi phạm phải có nghĩa vụ thực hiện trách nhiệm dân sự trong hợp đồng. Cơng ty kiểm tốn DFK đã phát hành BCKT chấp nhận toàn phần, nhưng thực tế BCTC của khách hàng lại chứa đựng sai sót trọng yếu. Theo hợp đồng kiểm tốn mẫu ban hành kèm theo Chuẩn mực kiểm toán số 210 về Hợp đồng kiểm toán, một trong những nghĩa vụ quan trọng của DNKT là “phải lập kế hoạch và thực hiện cuộc kiểm toán để đạt
được sự đảm bảo hợp lý về việc liệu báo cáo tài chính, xét trên phương diện tổng thể, có cịn sai sót trọng yếu hay khơng”25. Có thể kết luận Cơng ty kiểm tốn DFK đã vi phạm nghĩa vụ hợp đồng trong quan hệ hợp đồng với Công ty Trường Thành.
Căn cứ để xác định trách nhiệm dân sự của Cơng ty kiểm tốn DFK đối với Công ty Trường Thành phụ thuộc vào các cơ sở pháp lý theo thứ tự ưu tiên áp dụng luật chuyên ngành trước luật chung như sau: a) Hợp đồng kiểm toán; b) Luật kiểm
toán độc lập; c) Luật thương mại; d) Bộ luật Dân sự.
Vì vậy cơng ty Trường Thành với tư cách là bên bị vi phạm hợp đồng có quyền
24 Khoản 52 điều 48 Nghị định 41/2018/NĐ-CP
yêu cầu và cơng ty kiểm tốn DFK với tư cách bên vi phạm hợp đồng có nghĩa vụ thực hiện trách nhiệm dân sự như sau:
+ Thanh toán tiền phạt vi phạm hợp đồng nếu trong hợp đồng kiểm tốn có thỏa thuận về phạt hợp đồng đối với bên vi phạm nghĩa vụ hợp đồng. Bên bị vi phạm khơng có nghĩa vụ phải chứng minh giá trị thiệt hại thực tế do hai bên đã có thỏa thuận trong hợp đồng. Bản chất hợp đồng kiểm toán là hợp đồng dịch vụ của hai thương nhân được điều chỉnh bởi Luật thương mại 2005. Theo đó số tiền phạt vi phạm theo thỏa thuận trong hợp đồng kiểm tốn “nhưng khơng q 8% giá trị
phần nghĩa vụ hợp đồng bị vi phạm”26
+ Ngồi tiền phạt vi phạm, Cơng ty kiểm tốn DFK cịn bị chế tài“buộc thực
hiện đúng hợp đồng”27 nếu có yêu cầu của Cơng ty Trường Thành. Nghĩa là Cơng
ty kiểm tốn DFK phải thực hiện kiểm toán BCTC lại tuân thủ theo đúng chuẩn mực kiểm toán và phát hành BCKT khác thay thế cho kết quả có sai sót. Mọi chi phí phát sinh liên quan đến nghĩa vụ này do DNKT tự chịu vì là bên vi phạm hợp đồng.
+ Bồi thường thiệt hại do Cơng ty kiểm tốn DFK đã gây ra cho khách hàng. Mức bồi thường để bù đắp giá trị thiệt hại thực tế. Công ty Trường Thành (bên bị vi phạm hợp đồng) cần phải chứng minh có thiệt hại thực tế và nguyên nhân trực tiếp của thiệt hại là do hành vi vi phạm hợp đồng. “Giá trị bồi thường thiệt hại bao gồm
giá trị tổn thất thực tế, trực tiếp mà bên bị vi phạm phải chịu do bên vi phạm gây ra và khoản lợi trực tiếp mà bên bị vi phạm đáng lẽ được hưởng nếu khơng có hành vi vi phạm”28. Có lẽ vì lĩnh vực kinh doanh dịch vụ KTĐL có đặc thù rủi ro cao (tương tự như dịch vụ giám định quy định trong Luật thương mại 2005), nên pháp luật chuyên ngành về KTĐL có quy định giới hạn mức bồi thường tối đa mà DNKT phải chịu cho khách hàng “là 10 lần mức phí kiểm tốn của hợp đồng
năm”29. Tuy nhiên có điểm bất hợp lý ở quy định về bồi thường là chưa phân biệt DNKT có lỗi vơ ý hay
26 Điều 301 Luật thương mại 2005
27 Điều 297 Luật thương mại 2005
28 Khoản 2 điều 302 Luật thương mại 2005
lỗi cố ý. Theo quan điểm của tác giả thì cần có quy định pháp luật tăng mức bồi