2.3 Thực trạng đánh giá rủi ro trong kiểm tốn báo cáo tài chính tại các cơng ty
2.3.3.2.2 Quy trình đánh giá rủi ro tại các cơng ty kiểm tốn Việt Nam tiền
thân là doanh nghiệp nhà nước
a. Giai đoạn tiền kế hoạch
Sau khi tiếp nhận yêu cầu của khách hàng, cơng ty kiểm tốn tiến hành khảo sát sơ bộ khách hàng. Cuộc khảo sát thơng thường sẽ là một buổi tiếp xúc trực tiếp với khách hàng. Nội dung buổi làm việc bao gồm việc phỏng vấn khách hàng và tiến hành quan sát để thu thập các thơng tin cơ sở về khách hàng, làm cơ sở để tiến hành
đánh giá rủi ro kinh doanh và đi đến quyết định chấp nhận hay từ chối khách hàng.
Các thơng tin thường được cơng ty kiểm tốn tìm hiểu là:
3 Tìm hiểu lý do mời kiểm tốn và các yêu cầu đặc biệt khác (nếu cĩ) 3 Thu thập thơng tin tổng quát về khách hàng
3 Đánh giá khái quát tình hình kế tốn và hệ thống hồ sơ, sổ sách tại đơn vị
3 Thu thập các thơng tin liên quan đến cơng ty kiểm tốn tiền nhiệm, các vụ kiện tụng gần đây, khĩ khăn về tài chính hay các áp lực bất thường, … 3 Đánh giá khả năng cung cấp dịch vụ của cơng ty kiểm tốn.
b. Giai đoạn lập kế hoạch kiểm tốn
Đánh giá rủi ro tiềm tàng ở mức độ tổng thể và ở mức độ khoản mục thơng
qua tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng
- Phương pháp tìm hiểu: phỏng vấn, quan sát và thu thập tài liệu.
- Các thơng tin kiểm tốn viên cần tiến hành thu thập: các tài liệu pháp lý của khách hàng, sơ đồ bộ máy tổ chức, các tài liệu quan trọng về thuế, các tài liệu về tình hình hồn thành các chỉ tiêu tài chính những năm gần đây, chi tiết của một số số dư hoặc số phát sinh quan trọng, …
Việc tìm hiểu các thơng tin này cho phép kiểm tốn viên cĩ cái nhìn tồn diện hơn cũng như cĩ thể đánh giá được các chỉ tiêu trong báo cáo tài chính của khách hàng,
trọng tâm cần kiểm tra, các xu hướng sắp tới trong kết quả hoạt động của khách
hàng, ... Các thơng tin này kết hợp với các bước phân tích tổng thể báo cáo tài chính và việc xem xét nội dung chi tiết của một số tài khoản hoặc nghiệp vụ quan trọng giúp kiểm tốn viên cĩ thể đưa ra các xét đốn của mình về khả năng báo cáo tài chính bị trình bày sai và xu hướng xảy ra sai phạm, khả năng tồn tại các hành vi gian lận của Ban Giám đốc cũng như đánh giá về mức độ phức tạp của cơng việc kế tốn tại đơn vị.
- Tài liệu hĩa các thơng tin: các thơng tin này được ghi chép lại và lưu vào hồ sơ kiểm tốn khá đầy đủ, giúp chứng minh sự hiểu biết của kiểm tốn viên về hoạt động kinh doanh của khách hàng, cũng như để tham khảo khi tiến hành các cuộc
kiểm tốn những năm kế tiếp.
Ở giai đoạn này, với các thơng tin tìm hiểu chi tiết hơn về hoạt động kinh doanh của
khách hàng, kiểm tốn viên cĩ thể đánh giá được rủi ro tồn tại sai sĩt trong báo cáo tài chính của khách hàng do những nhân tố khách quan tiềm tàng trong hoạt động kinh doanh và quản lý của khách hàng. Rủi ro tiềm tàng được thiết lập ở hai mức độ:
9 Mức độ tổng thể báo cáo tài chính: kiểm tốn viên căn cứ vào các đặc
điểm của ngành nghề kinh doanh và tình hình hoạt động, đặc điểm quản lý của đơn
vị để đánh giá. Kiểm tốn viên cũng lưu ý đến các sức ép bất thường dẫn đến việc trình bày sai báo cáo tài chính đã được nhận diện trong giai đoạn tiền kế hoạch và tiếp tục theo dõi trong giai đoạn này.
9 Mức độ các cơ sở dẫn liệu của từng loại số dư hoặc loại nghiệp vụ: kiểm tốn viên căn cứ vào bản chất, đặc điểm riêng và các nhân tố ảnh hưởng đến từng số dư hoặc loại nghiệp vụ để đánh giá. Mức rủi ro này sẽ là căn cứ để kiểm tốn viên hoạch định các trọng tâm của cuộc kiểm tốn.
Đánh giá rủi ro kiểm sốt thơng qua tìm hiểu hệ thống kiểm sốt nội bộ của khách hàng
- Phương pháp tìm hiểu: thu thập tài liệu, quan sát và phỏng vấn khách hàng về các yếu tố kiểm sốt cơ bản và chu trình xử lý các nghiệp vụ quan trọng.
- Các nội dung kiểm tốn viên cần tiến hành tìm hiểu về hệ thống kiểm sốt nội bộ của khách hàng bao gồm: mơi trường kiểm sốt, hệ thống chứng từ, sổ sách và báo cáo kế tốn, các tài liệu về kế tốn, quy trình ghi nhận, xử lý các nghiệp vụ kế tốn và kết xuất thơng tin, các thủ tục kiểm sốt quan trọng, …
Thơng qua việc tìm hiểu hệ thống kiểm sốt nội bộ, kiểm tốn viên hiểu rõ hơn về các thủ tục kiểm sốt và các chu trình nghiệp vụ của khách hàng. Những hiểu biết này sẽ được tổng hợp lại để tiến hành đánh giá rủi ro kiểm sốt. Rủi ro kiểm sốt
được đánh giá ở mức độ các cơ sở dẫn liệu của từng số dư hoặc nghiệp vụ, căn cứ
vào xét đốn của kiểm tốn viên về sự hữu hiệu của các thủ tục kiểm sốt liên quan. Tuy nhiên, sự quan tâm tìm hiểu hệ thống kiểm sốt nội bộ của kiểm tốn viên trong giai đoạn này chỉ dừng lại ở một mức độ vừa phải, và chỉ tiến hành tìm hiểu các thủ tục kiểm sốt chủ chốt, cĩ ảnh hưởng trực tiếp đến cơng việc kiểm tốn. Mặt khác, kiểm tốn viên cũng chỉ xem xét rủi ro kiểm sốt đối với các số dư hoặc nghiệp vụ quan trọng, phát sinh nhiều hoặc khĩ kiểm tra chi tiết. Các số dư hoặc nghiệp vụ cịn lại sẽ được áp dụng mức rủi ro kiểm sốt tối đa.
- Tài liệu hĩa các thơng tin: những hiểu biết về hệ thống kiểm sốt nội bộ thường
được mơ tả lại dưới dạng các lưu đồ hoặc bảng mơ tả và được lưu vào hồ sơ kiểm
tốn.
Ước tính rủi ro phát hiện
Với các thơng tin tìm hiểu trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm tốn, kiểm tốn viên tiến hành đánh giá rủi ro xảy ra sai sĩt trọng yếu trên báo cáo tài chính ở mức độ tổng thể báo cáo tài chính và ở mức độ các cơ sở dẫn liệu của từng số dư tài khoản hoặc loại nghiệp vụ.
Căn cứ trên mức rủi ro này, kiểm tốn viên tiến hành lập kế hoạch kiểm tốn chiến lược và lựa chọn các thử nghiệm thích hợp trong chương trình kiểm tốn để thực hiện. Chiến lược kiểm tốn xác định các trọng tâm kiểm tốn cần tập trung kiểm tra, dự kiến phạm vi và phương pháp áp dụng các thủ tục kiểm tốn sẽ thực hiện, xác
định mức trọng yếu dựa vào các đánh giá về rủi ro đã thực hiện.
c. Giai đoạn thực hiện kiểm tốn
Trong giai đoạn thực hiện kiểm tốn, kiểm tốn viên tiếp tục cập nhật thơng tin về tình hình kinh doanh cũng như kiểm sốt nội bộ của khách hàng. Các thơng tin
được cập nhật ở giai đoạn này là các thơng tin chi tiết và cụ thể hơn mà kiểm tốn
viên khơng thể thu thập được ở giai đoạn trước do những hạn chế nhất định trong việc tiếp cận các cơng việc cụ thể của khách hàng. Trên phương diện đánh giá rủi ro, thơng tin cập nhật trong giai đoạn này sẽ ảnh hưởng đến mức rủi ro kiểm tốn viên đã dự kiến khi lập kế hoạch kiểm tốn. Khi các thơng tin bất lợi xuất hiện,
kiểm tốn viên phản ứng bằng cách xác định lại mức rủi ro và điều chỉnh các thử nghiệm cơ bản thích hợp với mức rủi ro mới này. Các thơng tin được tiến hành tìm hiểu trong giai đoạn này bao gồm:
9 Thực tiễn hoạt động kinh doanh và cơng tác quản lý, kiểm sốt của đơn vị (để xác nhận lại các thơng tin đã thu thập trong giai đoạn trước)
9 Các áp lực bất thường đối với nhà quản lý và bộ phận kế tốn mà các thủ tục tìm hiểu ở giai đoạn trước chưa nhận diện được
9 Các chính sách đáng chú ý đang được áp dụng
9 Các nghiệp vụ thường xuyên và khơng thường xuyên đặc trưng.
Kiểm tốn viên thực hiện việc tìm hiểu này bằng các phương pháp quan sát thực tế, gặp gỡ và phỏng vấn nhân vật chủ chốt trong bộ máy quản lý của khách hàng, tham quan nhà xưởng, thu thập các tài liệu quan trọng như các quyết định ủy quyền,
Nhìn chung, trong giai đoạn này, các cơng ty kiểm tốn Việt Nam cĩ quan tâm đến
đánh giá rủi ro nhưng chỉ dừng lại ở một số nội dung mà VSA 400 yêu cầu.
d. Giai đoạn hồn thành kiểm tốn
Căn cứ vào kết quả của quá trình thực hiện kiểm tốn, tại một số cơng ty kiểm tốn tiền thân là doanh nghiệp nhà nước, kiểm tốn viên tiến hành rà sốt lại xem cuối cùng rủi ro kiểm tốn đã giảm xuống thấp ở mức độ chấp nhận được hay chưa. Nếu rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm sốt được đánh giá càng cao thì kiểm tốn viên càng phải thu thập nhiều bằng chứng kiểm tốn từ các thử nghiệm cơ bản. Khi kiểm tốn viên xác định rằng khơng thể giảm rủi ro phát hiện liên quan đến cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính, đến số dư tài khoản hoặc các nghiệp vụ trọng yếu đến mức cĩ thể chấp nhận được thì kiểm tốn viên phải đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc ý
kiến từ chối.
Cơng việc này liên quan đến đánh giá tổng hợp các sai lệch chưa điều chỉnh của các khoản mục. Nếu kiểm tốn viên kết luận tổng hợp những sai lệch đĩ là trọng yếu thì kiểm tốn viên cần cĩ biện pháp giảm rủi ro kiểm tốn bằng cách bổ sung các thủ tục kiểm tốn cần thiết hoặc yêu cầu Giám đốc đơn vị được kiểm tốn điều
chỉnh lại báo cáo tài chính.
2.3.3.2.3 Đánh giá chung quy trình đánh giá rủi ro trong các cơng ty kiểm tốn Việt Nam tiền thân là doanh nghiệp nhà nước (thuộc Bộ Tài chính & Sở Tài chính)
Mặc dù cho đến nay, các cơng ty kiểm tốn này đã tiếp nhận các kiến thức, quy trình nghiệp vụ kiểm tốn từ các cơng ty kiểm tốn quốc tế nhưng các cơng ty kiểm tốn Việt Nam vẫn khơng theo kịp trình độ tiên tiến của các hãng kiểm tốn hàng
đầu hiện nay.
Nguyên nhân dẫn đến những hạn chế trên là:
Việt Nam mới chỉ cĩ chuẩn mực VSA 400 về đánh giá rủi ro, chưa ban hành VSA 315 (bổ sung, thay thế VSA 400) bắt kịp theo tiến độ của chuẩn mực kiểm tốn
trong khi các cơng ty kiểm tốn lại chưa cĩ văn bản hướng dẫn cụ thể về đánh giá rủi ro trong kiểm tốn báo cáo tài chính.
Các cơng ty kiểm tốn Việt Nam chưa nhận thức được sâu sắc vai trị của cơng tác
đánh giá rủi ro trong kiểm tốn báo cáo tài chính, nhất là trong giai đoạn lập kế
hoạch và thực hiện kiểm tốn.
Quá trình đánh giá rủi ro vẫn cịn mang nhiều yếu tố chủ quan, phụ thuộc vào kinh nghiệm và phong cách làm việc của từng kiểm tốn viên. Do đĩ, việc đánh giá rủi ro cĩ độ thích hợp và đáng tin cậy chưa cao do vẫn mang tính chủ quan.
Tĩm lại, hiện nay các cơng ty kiểm tốn Việt Nam đang dần tiếp cận với các phương pháp và kỹ thuật kiểm tốn tiên tiến trên thế giới, tuy nhiên việc áp dụng chúng vào thực tế cịn nhiều hạn chế.
2.3.3.3 Tại các cơng ty kiểm tốn Việt Nam cĩ quy mơ nhỏ 2.3.3.3.1 Tình hình chung
Hiện nay, ở nước ta đã cĩ hơn 100 cơng ty kiểm tốn cĩ quy mơ nhỏ được thành lập và hoạt động trên địa bàn cả nước, tập trung chủ yếu ở Hà Nội và thành phố Hồ Chí Minh.
Bên cạnh tình trạng nhân sự ít, khách hàng của các cơng ty này cũng khơng đa dạng, chủ yếu là các cơng ty trách nhiệm hữu hạn. Cĩ một số cơng ty kiểm tốn chỉ cĩ ba kiểm tốn viên với vỏn vẹn sáu khách hàng.
Nhìn chung, các cơng ty kiểm tốn cĩ quy mơ nhỏ, chất lượng về trình độ nghiệp vụ của kiểm tốn viên chưa đồng nhất và chưa đạt mức chuyên mơn cao. Rất ít cơng ty cĩ được một quy trình nghiệp vụ hồn chỉnh cho cơng tác đào tạo cũng như tác
nghiệp. Các kiểm tốn viên thường tiến hành cơng việc dựa trên kiến thức và kinh nghiệm sẵn cĩ. Về nhân sự trợ lý kiểm tốn viên thì cũng được đào tạo theo một
2.3.3.3.2 Quy trình đánh giá rủi ro tại các cơng ty kiểm tốn Việt Nam cĩ quy mơ nhỏ
a. Giai đoạn tiền kế hoạch
Sau khi nhận được thư mời kiểm tốn, cơng ty kiểm tốn cũng tiến hành tìm hiểu thơng tin sơ bộ về khách hàng. Việc tìm hiểu sơ bộ giúp kiểm tốn viên chấp nhận hay từ chối hợp đồng kiểm tốn. Tuy nhiên việc tìm hiểu khá sơ sài, ít cĩ trường
hợp khơng chấp nhận khách hàng do đánh giá rủi ro cao.
b. Giai đoạn lập kế hoạch kiểm tốn
Đánh giá rủi ro tiềm tàng ở mức độ tổng thể và ở mức độ khoản mục thơng
qua tìm hiểu về hoạt động kinh doanh của khách hàng
Thơng thường các cơng ty kiểm tốn tiến hành phỏng vấn, quan sát và thu thập tài liệu để thu thập các thơng tin về tình hình kinh doanh, thị trường, đối thủ cạnh
tranh, các chính sách chuẩn mực kế tốn, quy định luật pháp, …
Các thơng tin này chủ yếu giúp kiểm tốn viên nhận diện phạm vi thử nghiệm chi tiết, việc đánh giá rủi ro tiềm tàng để lập kế hoạch kiểm tốn rất ít thực hiện.
Tuy nhiên các thơng tin nĩi trên ít được ghi chép lại và lưu vào hồ sơ kiểm tốn đầy
đủ.
Đánh giá rủi ro kiểm sốt thơng qua tìm hiểu hệ thống kiểm sốt nội bộ của khách hàng
Tại các cơng ty kiểm tốn Việt Nam cĩ quy mơ nhỏ, việc tìm hiểu hệ thống kiểm sốt nội bộ hồn tồn phụ thuộc vào kinh nghiệm của kiểm tốn viên và phụ thuộc vào khách hàng lớn hay nhỏ, loại hình kinh doanh, quy mơ hoạt động. Các nội dung tìm hiểu bao gồm: mơi trường kiểm sốt, hệ thống kế tốn, các thủ tục kiểm sốt quan trọng.
Do hầu hết khách hàng của các cơng ty kiểm tốn này là những khách hàng cĩ quy mơ nhỏ, số lượng nhân viên ít, việc áp dụng nguyên tắc bất kiêm nhiệm gặp nhiều
khĩ khăn. Do đĩ, khi thực hiện kiểm tốn, các cơng ty kiểm tốn này thường chú trọng thực hiện thử nghiệm cơ bản chứ khơng chú trọng thử nghiệm kiểm sốt. Những hiểu biết về hệ thống kiểm sốt nội bộ chưa được mơ tả, ghi nhận lại trong hồ sơ kiểm tốn.
Ước tính rủi ro phát hiện
Do khơng đưa ra yêu cầu mang tính bắt buộc nên phần lớn các kiểm tốn viên khơng ước tính rủi ro phát hiện và nếu cĩ cũng khơng lưu lại trên hồ sơ kiểm tốn phần ước tính rủi ro phát hiện.
c. Giai đoạn thực hiện kiểm tốn
Kiểm tốn viên cĩ thể thực hiện thử nghiệm kiểm sốt đồng thời với thử nghiệm cơ bản. Các thử nghiệm kiểm sốt thường chỉ thực hiện đối với một số thủ tục kiểm sốt quan trọng như: chuẩn y việc chi tiền, bất kiêm nhiệm, … Từ đĩ, kiểm tốn
viên xem xét điều chỉnh thực hiện thử nghiệm chi tiết.
Trong giai đoạn thực hiện kiểm tốn, việc chi chép về những vấn đề liên quan của kiểm tốn viên đến rủi ro kiểm tốn khơng thể hiện trong hồ sơ kiểm tốn.
d. Giai đoạn hồn thành kiểm tốn
Sau khi thực hiện kiểm tốn, trưởng nhĩm tiến hành rà sốt lại tồn bộ hồ sơ kiểm tốn. Việc tổng hợp các sai lệch dựa trên mối quan hệ giữa rủi ro kiểm tốn và mức trọng yếu. Nếu kiểm tốn viên kết luận tổng hợp những sai lệch đĩ là trọng yếu thì kiểm tốn viên đưa ra biện pháp giảm rủi ro kiểm tốn bằng cách bổ sung các thủ tục kiểm tốn cần thiết hoặc yêu cầu đơn vị được kiểm tốn điều chỉnh lại báo cáo tài chính.
2.3.3.3.3 Đánh giá chung quy trình đánh giá rủi ro trong các cơng ty kiểm tốn