2.1.1. Cỏc loại gian lận đối với từng loại hỡnh doanh nghiệp
2.1.1.2. Gian lận tại cụng ty cổ phần niờm yết
Để minh họa cỏc loại gian lận trong lĩnh vực này, cú thể lấy vớ dụ trường hợp cụng ty cổ phần bỏnh kẹo Biờn Hồ – Bibica.
Cụng ty cổ phần bỏnh kẹo Biờn Hồ chớnh thức niờm yết cổ phiếu trờn thị
trường chứng khoỏn bắt đầu từ thỏng 12 năm 2001 sau khi cụng ty được Uỷ ban
chứng khoỏn nhà nước cấp giấy phộp niờm yết trờn thị trường chứng khoỏn vào ngày 16/11/2001. Cụng khai tỡnh hỡnh tài chớnh là một trong số cỏc yờu cầu bắt
buộc đối với cỏc cụng ty đăng ký niờm yết trờn sàn giao dịch. Nhưng trong năm
2003, Bibica đĩ phải nhiều lần cụng bố kết quả bỏo cỏo kiểm toỏn năm 2002. Cụ thể:
Thỏng 5 năm 2003, Bibica cụng bố mức lỗ cả năm 2002 là (5,4) tỉ đồng do cỏc nguyờn nhõn sau: đầu tư nhiều dự ỏn lớn, chi phớ nguyờn vật liệu đầu vào tăng, sự cạnh tranh gay gắt về giỏ. Theo giải trỡnh, cũng do hệ thống quản trị tài chớnh kế toỏn cũn yếu nờn dẫn đến sai sút khi tổng hợp cuối năm, làm cho bỏo cỏo sơ bộ 9 thỏng (lĩi 4 tỷ đồng) ngược với kết quả kinh doanh cả năm.
Ngày 26/6/2003, Ban kiểm soỏt của Bibica đĩ gửi bỏo cỏo đến Trung tõm Giao dịch Chứng khoỏn thành phố Hồ Chớ Minh (HSTC) theo yờu cầu của thanh tra Uỷ ban chứng khoỏn Nhà nước. Bỏo cỏo chỉ rừ, con số lỗ của Bibica năm 2002 lờn tới 12,3 tỷ đồng - tức là tăng gần 7 tỷ đồng so với cụng bố trong thỏng 5.
Ngày 4/10/2003, Bibica chớnh thức cụng bố mức lỗ của năm 2002 với số lỗ 9,1 tỷ đồng cao hơn so với mức 5,4 tỷ đồng trong Bỏo cỏo tài chớnh hồi thỏng 5 và phải cụng nhận kết quả cỏc Bỏo cỏo tài chớnh cũn cú rất nhiều sai sút cũn cú nhiều
điểm khụng đỳng sự thật. Giải thớch cho việc ba lần liờn tiếp sửa đổi lại những cụng
bố về kết quả hoạt động kinh doanh năm 2002, Bibica cho biết: Số lỗ phỏt sinh từ hai khoản được "ẩn" dưới chi phớ xõy dựng cơ bản dở dang (5,565 tỷ đồng) mà thực
chất là chi phớ hoạt động của nhà mỏy tại Hà Nội, và khoản cũn lại (1,33 tỷ đồng)
do thay đổi phương phỏp ghi nhận chi phớ, doanh thu. Do đú giảm chi phớ, giảm lỗ thật và tăng lĩi giả tạo với một khoản tương ứng.
2.1.2.3. Gian lận ở cỏc doanh nghiệp tư nhõn, cụng ty trỏch nhiệm hữu
hạn:
Từ khi luật thuế giỏ trị giỏ tăng ra đời, đĩ cú rất nhiều trường hợp lập hồ sơ
khống xuất khẩu cỏc mặt hàng ra nước ngồi để chiếm đoạt tiền hồn thuế giỏ trị
gia tăng (GTGT) từ ngõn sỏch nhà nước. Số tiền từ cỏc vụ hồn thuế này thường rất lớn với cỏc thủ đoạn thực hiện tinh vi.
Gần đõy nhất, vào ngày 20/7/2006, Cục cảnh sỏt điều tra tội phạm về trật tự quản lý kinh tế vừa triệt phỏ một đường dõy lừa đảo, chiếm đoạt tiền thuế GTGT tại cụng ty TNHH Hà Gia Linh (Hà Nội). Cựng với giỏm đốc cụng ty TNHH Vĩnh Hưng, cụng ty TNHH Kinh doanh hội nhập và phỏt triển, cỏc bị can này đĩ múc ngoặc cựng nhau lập hồ sơ khống xuất khẩu cỏc mặt hàng nụng sản sang Trung Quốc từ đú sử dụng Hoỏ đơn lập hồ sơ xin hồn thuế GTGT. Bước đầu xỏc định cỏc bị can đĩ chiếm đoạt khoảng 10 tỉ đồng.
2.1.1.4. Gian lận tại cỏc cụng ty cú vốn đầu tư nước ngồi:
Mặc dự chưa cú một bỏo cỏo chớnh thức về tỡnh hỡnh gian lận trờn Bỏo cỏo tài chớnh tại cỏc cụng ty cú vốn đầu tư nước ngồi nhưng thụng qua phỏng vấn cỏc kiểm toỏn viờn cho thấy: cú hai xu hướng khỏ phổ biến thực hiện gian lận tại cỏc cụng ty này. Trong trường hợp cụng ty con ở Việt Nam cú cam kết về kế hoạch lợi nhuận kinh doanh đối với cụng ty mẹ. Nếu khả năng cụng ty khụng đạt kế hoạch, sẽ xảy ra gian lận khai thiếu chi phớ và cụng nợ hay chuyển chi phớ - cụng nợ của thời kỳ này sang kỳ kế toỏn kế tiếp; hoặc khai khống doanh thu. Ngược lại, nếu cụng ty tập trung vào vấn đề giảm thiểu thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp thỡ sẽ đưa đến khai khống chi phớ và cụng nợ hay cố tỡnh trớch trước cỏc chi phớ cụng nợ của kỳ kế tiếp vào kỳ kế toỏn hiện tại; ghi giảm doanh thu.
Qua cỏc vụ gian lận điển hỡnh tại Việt Nam thời gian qua, cú thể rỳt ra một số phương thức thực hiện gian lận phổ biến:
Đối với doanh nghiệp nhà nước như cỏc tổng cụng ty và cỏc quỹ cú sử dụng
nguồn vốn ODA: gian lận thường tập trung ở mảng chi phớ. Cỏc cụng chức lợi dụng
chức quyền, để tham ụ tiền của nhà nước hay để sử dụng cho cỏ nhõn nờn gian lận
thường thụng qua hỡnh thức khai khống chi phớ hay hợp thức hoỏ cỏc chứng từ giả mạo để đưa vào chi phớ hợp lý hợp lệ.
Trong ngành xõy dựng cơ bản: Gian lận tiến hành phổ biến thụng qua cỏc việc cố ý khụng tũn thủ thiết kế ban đầu nhằm giảm bớt chi phớ thi cụng; cỏc bờn
thụng đồng trong cụng tỏc khảo sỏt thiết kế - nghiệm thu cụng trỡnh để phõn chia
khoản chờnh lệch thu được.
Với cỏc cụng ty cổ phần cú niờm yết trờn thị trường chứng khoỏn, gian lận thường xảy ra theo chiều hướng khai khống doanh thu và thu nhập, ghi giảm chi phớ và cụng nợ nhằm khai khống lợi nhuận, làm đẹp tỡnh hỡnh kinh doanh của cụng ty và thu hỳt nhà đầu tư trong việc mua cổ phiếu; hay tăng giỏ cổ phiếu.
Cỏc doanh nghiệp tư nhõn hay cụng ty trỏch nhiệm hữu hạn: Gian lận thường xuất hiện trong việc khai bỏo thuế giỏ trị gia tăng và thuế thu nhập doanh nghiệp, khai khống chi phớ và giấu doanh thu nhằm giảm thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp. Gian lận cũn được thực hiện qua việc thụng đồng với đối tỏc nước ngồi lập hồ sơ xuất khẩu hàng giả mạo theo đường tiểu ngạch nhằm chiếm đoạt tiền hồn thuế giỏ trị gia tăng của nhà nước.
Cỏc cụng ty cú vốn đầu tư nước ngồi: Gian lận thường là khai thiếu chi phớ và cụng nợ hay chuyển chi phớ - cụng nợ của thời kỳ này sang kỳ kế toỏn kế tiếp hoặc khai khống doanh thu để đạt được mục tiờu mà cụng ty mẹ đặt ra. Ngược lại, nếu cụng ty tập trung vào vấn đề giảm thiểu thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp thỡ khai khống chi phớ, cụng nợ và ghi giảm doanh thu.
2.1.2. Động cơ gian lận:
Khi được hỏi về cỏc động cơ dẫn đến hành vi gian lận, 100% cỏc kiểm toỏn
được cỏc mục tiờu kế hoạch, kế đến là khi họ đang gặp những khú khăn về tỡnh hỡnh
tài chớnh và cơ hội để thực hiện là hệ thống kiểm soỏt nội bộ hoạt động khụng hiệu quả. Điều này hồn tồn phự hợp với xu thế mà cỏc nhà nghiờn cứu về gian lận trờn thế giới và tại Hoa kỳ đĩ thu thập được trong cỏc cụng trỡnh nghiờn cứu của họ kộo dài suốt 10 năm từ năm 1993 cho đến năm 2004.
2.1.3. Người thực hiện gian lận:
Đa số cỏc kiểm toỏn viờn đều đồng ý rằng gian lận thường do cỏc thành viờn
trong Ban Giỏm đốc thực hiện và những người này thuộc nhúm người lớn tuổi. Nhận định này của cỏc kiểm toỏn viờn là hồn tồn hợp logic và cũng phự hợp kết quả điều tra về gian lận của Hoa kỳ.
2.1.4. Cỏc khoản mục thường phỏt sinh gian lận:
Kết quả điều tra cho thấy:
Trờn Bảng cõn đối kế toỏn: Khoản mục thường phỏt sinh gian lận là hàng tồn kho, phải thu, phải trả và tiền.
Trờn Bỏo cỏo kết quả hoạt động kinh doanh: Khoản mục thường phỏt sinh
gian lận là doanh thu, giỏ vốn hàng bỏn, chi phớ quảng cỏo khuyến mĩi và chi phớ quản lý.
2.1.5. Kỹ thuật thực hiện gian lận:
2.1.5.1. Gian lận doanh thu:
Phương phỏp thực hiện gian lận doanh thu khỏ đa dạng, thường là che giấu thụng tin về thoả thuận bỏn hàng đặc biệt, hay ghi nhận khụng đỳng kỳ kế toỏn. Cú hai loại gian lận chớnh: Khai khống doanh thu và giấu (hay khai thiếu) doanh thu.
Loại khai khống doanh thu thường xảy ra ở cỏc tập đồn hay cụng ty lớn đầu tư ở Việt Nam hay cỏc cụng ty cổ phần. Hàng năm cụng ty mẹ đều giao mục tiờu về doanh thu và lợi nhuận cho cỏc cụng ty con trờn tồn cầu. Chớnh chỉ tiờu này đĩ tạo
ra ỏp lực đưa đến tỡnh trạng khai khống doanh thu. Đối với cỏc cụng ty cổ phần
niờm yết, do muốn thổi phồng lợi nhuận, cỏc cụng ty đĩ phải khai khống doanh thu. Do vậy, xu hướng khai khống doanh thu thường là xu hướng phổ biến hơn.
Loại khai thiếu doanh thu thường xảy ra tại cỏc doanh nghiệp tư nhõn. Với mục tiờu giảm tối thiểu số thuế phải nộp vào Ngõn sỏch nhà nước, cỏc cụng ty này cú xu hướng giấu bớt doanh thu mà kỹ thuật thực hiện thường là khụng xuất hoỏ
đơn bỏn hàng cho cỏc khỏch hàng hoặc trỡ hoĩn ghi nhận doanh thu thụng qua việc đặt ra một số thoả thuận về thời điểm hồn thành dịch vụ cung cấp đặc biệt trong
lĩnh vực xõy dựng cơ bản.
2.1.5.2. Đỏnh giỏ tài sản sai lệch:
Loại gian lận này thường ỏp dụng đối với hàng tồn kho, tài sản cố định. Cỏc vụ ỏn kinh tế trong xõy dựng cơ bản thời gian qua cũng là một minh chứng cho thấy gian lận trong đỏnh giỏ tài sản cố định là vấn đề thời sự. Gian lận
được thực hiện thụng qua: rỳt ruột dự ỏn, thay nguyờn liệu kộm chất lượng vào thi
cụng cụng trỡnh, đỏnh cắp nguyờn liệu thi cụng. Thế nhưng khi cụng trỡnh hồn thành, giỏ trị cụng trỡnh vẫn được đỏnh giỏ đỳng chất lượng theo thiết kế ban đầu.
Đối với cỏc cụng ty sản xuất trong ngành hàng tiờu dựng, gian lận về hàng
tồn kho thường được thực hiện với những hỡnh thức tinh vi hơn. Ở những cụng ty
mà hàng húa cú thời gian sử dụng khụng dài, nếu khụng cú một hệ thống kiểm soỏt thực sự hữu hiệu, thủ kho dễ dàng chuyển hàng chớnh phẩm sang kho phế phẩm với lý do hàng đĩ quỏ hạn sử dụng hay khụng phự hợp với cỏc yờu cầu chất lượng
(thường cú sự múc ngoặc với kiểm tra chất lượng hay bộ phận kiểm định hàng).
Một khi hàng đĩ được chuyển sang kho phế phẩm, hay được coi là hàng chậm lũn chuyển, hàng đĩ quỏ hạn sử dụng thỡ cú thể sẽ đỏnh giỏ thấp tài sản. Và đú thường là cơ hội để thực hiện gian lận hàng tỷ đồng nhưng rất khú bị phỏt hiện.
2.1.5.3. Che giấu cụng nợ và chi phớ:
Giấu cụng nợ và chi phớ là hỡnh thức gian lận xảy ra với đại bộ phận cỏc loại
hỡnh doanh nghiệp. Cỏc cụng ty nhà nước hoạt động thua lỗ muốn được nhà nước
tiếp tục cấp phỏt vốn hay nhận sự hậu thuẫn của cỏc ngõn hàng thỡ họ sẽ cố gắng làm Bỏo cỏo tài chớnh thể hiện tỡnh hỡnh tài chớnh tốt. Do đú giấu cụng nợ và chi phớ là một sai phạm phổ biến.
Cỏc cụng ty đa quốc gia muốn đạt được mục tiờu kinh doanh đĩ cam kết với
cụng ty mẹ thỡ cũng phải trỡ hoĩn cỏc chi phớ để đạt được mức lợi nhuận mong
muốn.
Cỏc cụng ty tư nhõn muốn cú một Bỏo cỏo kết quả hoạt động kết quả kinh
doanh tốt để được vay vốn kinh doanh của ngõn hàng cũng phải thể hiện một tỡnh
hỡnh tài chớnh thuận lợi.
Túm lại, cú rất nhiều động cơ thỳc đẩy cỏc doanh nghiệp tiến hành giấu cụng nợ và chi phớ, hỡnh thức tiến hành cũng đa dạng khụng kộm: Cú thể là khụng cụng bố khoản cụng nợ và chi phớ, trỡ hoĩn thanh toỏn cho nhà cung cấp và chuyển sang kỳ kế toỏn kế tiếp…
2.1.5.4. Khụng cụng bố đầy đủ thụng tin:
Một kỹ thuật khỏc để thực hiện gian lận là việc khụng cụng bố đầy đủ thụng tin.
Gian lận liờn quan tới khụng cụng bố đầy đủ thụng tin như: Cố ý bỏ quờn khụng khai bỏo cụng nợ tiềm tàng, khụng cụng bố cỏc sự kiện xảy ra sau ngày kết thỳc niờn độ…
2.2. Thực trạng về trỏch nhiệm của kiểm toỏn viờn đối với việc phỏt hiện gian lận và sai sút trờn Bỏo cỏo tài chớnh: gian lận và sai sút trờn Bỏo cỏo tài chớnh:
2.2.1. Đặc điểm hoạt động kiểm toỏn độc lập tại Việt Nam:
Hoạt động kiểm toỏn độc lập đĩ trải qua chặng đường phỏt triển hơn mười
lăm năm. Từ khi mới bắt đầu với chỉ hai cụng ty kiểm toỏn và 15 nhõn viờn thỡ nay con số này đĩ tăng lờn rất nhiều. Kiểm toỏn độc lập Việt Nam đang cố gắng cung cấp dịch vụ chuyờn nghiệp, trong bối cảnh nền kinh tế thị trường. Điều này đặc biệt cú ý nghĩa khi nhà nước đang đẩy mạnh cổ phần hoỏ doanh nghiệp nhà nước, phỏt triển thị trường chứng khoỏn, mở rộng quan hệ quốc tế và khuyến khớch nền kinh tế nhiều thành phần.
2.2.1.1. Cỏc quy định phỏp lý:
Văn bản phỏp lý đầu tiờn về hoạt động kiểm toỏn độc lập là Quy chế hoạt
07/CP ngày 29/01/1994 của Chớnh phủ. Sau đú, cỏc văn bản khỏc tiếp tục được ban hành như:
- Thụng tư 22 TC/CĐKT ngày 19/03/1994 hướng dẫn việc thực hiện Nghị
định 07/CP;
- Thụng tư 60 TC/CĐKT ngày 1/9/1997 hướng dẫn thực hiện cụng tỏc kế toỏn
và kiểm toỏn tại doanh nghiệp cú vốn đầu tư nước ngồi ở Việt Nam.
Do những thay đổi của nền kinh tế, Chớnh phủ đĩ ban hành tiếp cỏc Nghị
định:
- Nghị định 105/2004/NĐ-CP ngày 30/3/2004 về Kiểm toỏn độc lập;
- Nghị định 133/2005/NĐ-CP ngày 31/10/2005 về việc sửa đổi, bổ sung một
số điều của Nghị định 105/2004/NĐ-CP ngày 30/3/2004 về Kiểm toỏn độc
lập;
Trờn cơ sở đú, Bộ Tài chớnh đĩ tiếp tục ban hành cỏc văn bản hướng dẫn,
như là:
- Thụng tư 64/2004/TT-BTC ngày 29/6/2004 hướng dẫn thực hiện một số
điều của Nghị định số 105/2004/NĐ-CP;
- Thụng tư 60/2006/TT-BTC ngày 28/6/2006 hướng dẫn tiờu chuẩn, điều kiện
thành lập và hoạt động đối với doanh nghiệp kiểm toỏn;
- Quyết định số 87/2005/QĐ-BTC ngày 01/12/2005 về việc ban hành chuẩn
mực đạo đức nghề nghiệp.
Từ năm 1999, Bộ Tài chớnh đĩ ban hành lần lượt cỏc chuẩn mực kiểm toỏn. Tớnh đến nay đĩ cú 38 chuẩn mực kiểm toỏn được ban hành, trong đú:
- 33 chuẩn mực về kiểm toỏn và dịch vụ soỏt xột thụng tin tài chớnh;
- 02 chuẩn mực về dịch vụ soỏt xột Bỏo cỏo tài chớnh;
- 01 chuẩn mực về dịch vụ liờn quan (Kiểm tra thụng tin tài chớnh trờn cơ sở
cỏc thủ tục thỏa thuận trước);
- 01 chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp.
Ngồi ra, ngày 29/6/2006, Quốc hội đĩ ban hành Luật chứng khoỏn, trong đú cú quy định về yờu cầu Bỏo cỏo tài chớnh phải được kiểm toỏn và trỏch nhiệm của những người cú liờn quan đến Bỏo cỏo tài chớnh.
2.2.1.2. Hoạt động của tổ chức nghề nghiệp:
Hội kiểm toỏn viờn hành nghề Việt Nam (VACPA) là tổ chức thành viờn của Hội Kế toỏn và kiểm toỏn Việt Nam (VAA). VAA được thành lập chớnh thức vào
năm 1994. Trong giai đoạn đầu, đõy là một tổ chức cụng chỳng với hội viờn gồm
nhiều thành phần, trong đú chủ yếu là người làm kế toỏn, kiểm toỏn nội bộ và kiểm toỏn nhà nước.
Sau đú một số văn bản phỏp lý như Luật Kinh doanh bảo hiểm, Luật Cỏc tổ
chức tớn dụng…, Nghị định 187/2004/NĐ-CP ngày 16/11/2004 của Chớnh phủ về
việc chuyển cụng ty nhà nước thành cụng ty cổ phần đĩ làm cho thị trường dịch vụ kiểm toỏn ngày càng mở rộng. Bờn cạnh đú, theo cam kết của Chớnh phủ Việt Nam với cỏc tổ chức quốc tế (ADB, WB, IMF…), Bộ Tài chớnh sẽ chuyển giao dần chức