Để đánh giá hài hòa chuẩn mực về đo lường giữa VAS về TS hữu hình với IAS/IFRS tương ứng, nghiên cứu sử dụng phụ lục 04, 05, 06, 07 - Xếp hạng gần
gũi giữa VAS so với từng CMKT quốc tế tương ứng. Trên cơ sở đó sẽ tính ―giá trị xếp hạng‖ cho mỗi khoản mục so sánh và kết quả thể hiện lần lượt như sau (Bảng 4.1 đến 4.8).
Bảng 4.1 Bảng chi tiết tần số xếp hạng gần gũi VAS/IAS 02
Nội dung kế toán
Rank=1 Rank=0.7 Rank=0.3 Rank=0
Giai đoạn 1 Giai đoạn 2 Giai đoạn 1 Giai đoạn 2 Giai đoạn 1 Giai đoạn 2 Giai đoạn 1 Giai đoạn 2 Các định nghĩa 2 2 1 1 Phạm vi 1 1 1 1 Đo lường HTK 16 17 5 4 Phương pháp tính giá HTK 3 4 1 1 1 0
Đo lường tại thời điểm cuối kỳ
8 8 1 1
Tổng số 29 31 1 1 3 3 7 5
Nguồn: Tác giả tự tính tốn từ kết quả phân tích nội dung và xếp hạng từng khoản mục)
Bảng 4.2 Tần số xếp hạng gần gũi VAS/IAS 02
Xếp hạng gần gũi (Rank of closeness) Giai đoạn 1 Giai đoạn 2
Số lượng khoản mục hồn tồn hài hịa (rank=1) 29 (72.5%) 31 (77.5%) Số lượng khoản mục hài hòa căn bản (rank=0.7) 1 (2.5%) 1 (2.5%) Số lượng khoản mục có hài hịa nhưng tồn tại một
vài khác biệt quan trọng (rank=0.3)
3 (7.5%) 3 (7.5%)
Số lượng khoản mục hoàn toàn khác biệt (rank=0) 7 (17.5%) 5 (12.5%)
Tổng số 40 (100%) 40 (100%)
Mức độ hài hòa chung (H) 76.5% 81.5%
56
Bảng 4.3 Bảng chi tiết tần số xếp hạng gần gũi VAS/IAS 16
Nội dung kế toán
Rank=1 Rank=0.7 Rank=0.3 Rank=0
Giai đoạn 1 Giai đoạn 2 Giai đoạn 1 Giai đoạn 2 Giai đoạn 1 Giai đoạn 2 Giai đoạn 1 Giai đoạn 2 Các định nghĩa và ghi nhận 5 5 5 5 1 1 5 5 Phạm vi 1 1
Ghi nhận ban đầu 4 4 2 2 1 1 5 5
Khấu hao và phương pháp khấu hao.
8 8 1 1 1 1
Đo lường giá trị sau ghi nhận ban đầu và tổn thất.
1 1 9 9
Tổng số 17 17 9 9 2 2 21 21
Nguồn: Tác giả tự tính tốn từ kết quả phân tích nội dung và xếp hạng từng khoản mục)
Bảng 4.4 Tần số xếp hạng gần gũi VAS/IAS 16
Xếp hạng gần gũi (Rank of closeness) Giai đoạn 1 Giai đoạn 2
Số lượng khoản mục hồn tồn hài hịa (rank=1) 17 (34.69%) 17 (34.69%) Số lượng khoản mục hài hòa căn bản (rank=0.7) 9 (18.37%) 9 (18.37%) Số lượng khoản mục có hài hịa nhưng tồn tại một
vài khác biệt quan trọng (rank=0.3)
2 ( 4.08%) 2 ( 4.08%) Số lượng khoản mục hoàn toàn khác biệt (rank=0) 21 (42.86%) 21 (42.86%)
Tổng số 49 49
Mức độ hài hòa chung (H) 48.78% 48.78%
57
Bảng 4.5 Bảng chi tiết tần số xếp hạng gần gũi VAS/IAS 40
Nội dung kế toán
Rank=1 Rank=0.7 Rank=0.3 Rank=0
Giai đoạn 1 Giai đoạn 2 Giai đoạn 1 Giai đoạn 2 Giai đoạn 1 Giai đoạn 2 Giai đoạn 1 Giai đoạn 2 Định nghĩa và sự ghi nhận. 7 7 1 1 Phạm vi 2 2
Ghi nhận ban đầu 5 6 1 1 4 3
Đo lường sau khi
ghi nhận ban đầu 1 1 2 2
Chuyển đổi mục
đích sử dụng 5 5 7 7
Tổng số 19 20 2 2 1 1 13 13
Nguồn: Tác giả tự tính tốn từ kết quả phân tích nội dung và xếp hạng từng khoản mục)
Bảng 4.6 Tần số xếp hạng gần gũi VAS/IAS 40
Xếp hạng gần gũi (Rank of closeness) Giai đoạn 1 Giai đoạn 2
Số lượng khoản mục hồn tồn hài hịa (rank=1) 19 (54.29%) 20 (57.14%) Số lượng khoản mục hài hòa căn bản (rank=0.7) 2 (5.71%) 2 (5.71%) Số lượng khoản mục có hài hịa nhưng tồn tại một
vài khác biệt quan trọng (rank=0.3)
1 (2.86% ) 1 (2.86% )
Số lượng khoản mục hoàn toàn khác biệt (rank=0) 13 (37.14%) 12 (34.29%)
Tổng số 35 35
Mức độ hài hòa chung (H) 59.14% 62%
58
Bảng 4.7 Bảng chi tiết tần số xếp hạng gần gũi VAS/IAS 17
Nội dung kế toán
Rank=1 Rank=0.7 Rank=0.3 Rank=0
Giai đoạn 1 Giai đoạn 2 Giai đoạn 1 Giai đoạn 2 Giai đoạn 1 Giai đoạn 2 Giai đoạn 1 Giai đoạn 2 Định nghĩa 14 14 1 1 1 1 Phạm vi 1 1
Phân loại thuê TS 4 4
Kế toán thuê tài sản
đối với bên đi thuê 6 6 1 1 1 1
Kế toán thuê tài sản
đối với bên cho thuê 7 7 1 1 1 1 2 2
Giao dịch bán và
thuê lại TS 1 1 1 1
Tổng số 31 31 5 5 2 2 4 4
Nguồn: Tác giả tự tính tốn từ kết quả phân tích nội dung và xếp hạng từng khoản mục)
Bảng 4.8 Tần số xếp hạng gần gũi VAS/IAS 17
Xếp hạng gần gũi (Rank of closeness) Giai đoạn 1 Giai đoạn 2
Số lượng khoản mục hoàn toàn hài hòa (rank=1) 31 (73.81%) 31 (73.81%) Số lượng khoản mục hài hòa căn bản (rank=0.7) 5 (11.9%) 5 (11.9%) Số lượng khoản mục có hài hịa nhưng tồn tại một
vài khác biệt quan trọng (rank=0.3)
2 (4.76%) 2 (4.76%) Số lượng khoản mục hoàn toàn khác biệt (rank=0) 4 (9.52%) 4 (9.52%)
Tổng số 42 42
Mức độ hài hịa chung (H) 83.57% 83.57%
59
Phân tích chi tiết từng nhóm nội dung kế tốn dẫn đến sự khác biệt, kết quả có thể tổng hợp như sau (Bảng 4.9)
Bảng 4.9 Nội dung kế tốn dẫn đến mức hài hịa cao/mức hài hòa thấp giữa quy định Việt Nam với CMKT quốc tế
Nội dung kế toán Diễn giải
Các nội dung kế tốn có mức độ hài hịa cao 1. Hàng tồn kho
Định nghĩa Thống nhất với nhau về định nghĩa hàng tồn kho, giá trị thuần có thể thực hiện được.
Đo lường HTK Nguyên tắc đo lường: Đều quy định xác định giá trị HTK theo giá thấp hơn giữa giá gốc và giá trị thuần có thể thực hiện được.
Các quy đinh khá thống nhất nhau trong việc xác định các chi phí.
2. Tài sản cố định hữu hình
Khấu hao và phương pháp khấu hao
Đều thống nhất các phương pháp khấu hao xem xét lại phương pháp khấu hao định kỳ và điều chỉnh nếu có sự thay đổi trong cách thức sử dụng TS.
3. Bất động sản đầu tƣ
Định nghĩa và điều kiện ghi nhận
Cả VAS và IAS thống nhất về các định nghĩa BĐSĐT và điều kiện ghi nhận, xóa sổ.
Phạm vi Tương tự nhau
60
nguyên giá của BĐSĐT.
4. Thuê tài sản
Định nghĩa Các định nghĩa về thuê TS đều thống nhất VAS và IAS. Phân loại thuê TS Các điều kiện phân loại thuê hoạt động, thuê tài chính
khá thơng nhất với nhau. Kế tốn th tài sản đối
với bên đi thuê
VAS và IAS hầu hết đều thống nhất với nhau về ghi nhận ban đầu đối với thuê tài chính, thuê hoạt động. Kế toán thuê tài sản đối
với bên cho thuê
Các quy định khá thống nhất nhau trong việc ghi nhận thu nhập cho thuê tài chính, thuê hoạt động.
Các nội dung kế tốn có mức độ hài hịa thấp 1. Hàng tồn kho
Đo lường HTK Theo IAS, Chi phí đi vay trong một số trường hợp hạn chế khơng được bao gồm trong chi phí hàng tồn kho và chi phí mua hàng có thể bao gồm chênh lệch tỷ giá Trong khi đó quy định của Việt Nam chưa đề cập đến. Phương pháp định giá
HTK
Ngoài giá gốc, IAS 02 cho phép đo lường giá trị HTK bằng phương pháp giá định mức hoặc phương pháp giá bán lẻ. Hệ thống kế toán hiện hành theo thông tư 200/2014/TT-BTC mới chỉ cho phép một số đơn vị có đặc thù sử dụng phương pháp giá bán lẻ. Trong khi đó, VAS 02 khơng đề cập đến vấn đề này.
2. Tài sản cố định hữu hình
61
thiểu để ghi nhận Tài sản cố định hữu hình. Các cấu phần tạo nên
nguyên giá
Theo hệ thống kế toán hiện hành tương tự như quy định của CMKT quốc tế, trừ khoản mục chi phí ước tính cho việc tháo dỡ, di chuyển các tài sản và khôi phục mặt bằng thì khơng được tính vào ngun giá TSCĐ.
Xác định giá trị sau ghi nhận ban đầu
VAS chưa quy định về sử dụng mơ hình đánh giá lại.
Khấu hao IAS 16 quy định giá trị thanh lý thường được quy định theo định kỳ nhưng theo VAS thì chưa đề cập.
Tổn thất tài sản VAS 03 khơng có quy định về tổn thất TS. Hệ thống kế toán hiện hành Việt Nam chưa ban hành chuẩn mực về tổn thất TS.
Nhượng bán và thanh lý TSCĐ hữu hình
IAS 16 quy định cụ thể hơn về thanh lý: bán các TS sử dụng cho thuê, chi phí thay thế các bộ phận của TS trong TS thanh lý, tiền thanh lý trả chậm,...
3. Bất động sản đầu tƣ
Xác định giá trị ban đầu IAS 40 có nhiều quy định hơn về xác định giá trị hợp lý của BĐSĐT trao đổi.
Xác định giá trị sau ghi nhận ban đầu
Theo IAS 40 cho phép DN lựa chọn giữa hai phương pháp: Ghi nhận theo giá trị hợp lý; và ghi nhận theo giá gốc nhưng theo VAS 05 khơng quy định về mơ hình giá trị hợp lý chỉ cho phép áp dụng theo giá gốc trừ (-) hao mòn trong khi CMKT quốc tế cho phép lựa chọn giữa mơ hình giá gốc hoặc giá trị hợp lý. Thơng tin ngày càng địi hỏi chất lượng cao ở người sử dụng trên cơ sở minh
62
bạch và hợp lý nên đánh giá theo phương pháp giá gốc đã trở nên lạc hậu. Mặc dù BCTC quốc tế vẫn cho phép lựa chọn nhưng quyết định chỉ cho phép giá gốc đã tạo ra khoảng cách nhất định giữa VAS 05 và IAS 40.
Chuyển đổi BĐSĐT Trong khi IAS 40 có nhiều quy định hơn về việc chuyển đổi BĐSĐT thì VAS 05 chỉ u cầu khơng thay đổi giá trị còn lại của bất động sản được chuyển đổi, không thay đổi nguyên giá cho việc xác định giá trị hoặc cho mục đích trình bày.
4. Thuê tài sản
Phương pháp kế toán trong BCTC của bên thuê - th tài chính
VAS 06 khơng đề cập đến nội dung đánh giá tổn thất đối với TS thuê. Các CMKT Việt Nam không đề cập đến việc đánh giá tổn thất trong khi quốc tế có hẳn một chuẩn mực IAS 36 ―Tổn thất tài sản‖ để giải quyết các vấn đề phát sinh liên quan đến tổn thất tài sản. Đây là điều khác biệt cơ bản và chính điều này sẽ ảnh hưởng đến chất lượng thông tin.
Phương pháp kế toán trong BCTC của bên cho thuê - thuê tài chính
Khơng có hướng dẫn hạch tốn các khoản doanh thu và giá vốn cho DN sản xuất hoặc công ty thương mại cho thuê tài sản tại thời điểm bắt đầu thời hạn thuê tài chính. Phân loại tài sản thuê Theo VAS 6 chưa đầy đủ liên quan đến yếu tố đất đai và
63
Bảng 4.10 Tần số xếp hạng gần gũi VAS/IAS về TS hữu hình
Xếp hạng gần gũi (Rank of closeness) Giai đoạn 1 Giai đoạn 2
Số lượng khoản mục hồn tồn hài hịa (rank=1) 96 ( 57.83% ) 99 ( 59.64%) Số lượng khoản mục hài hòa căn bản (rank=0.7) 17 (10.24%) 17 (10.24%) Số lượng khoản mục có hài hịa nhưng tồn tại một
vài khác biệt quan trọng (rank=0.3)
8 (4.82%) 8 (4.82%) Số lượng khoản mục hoàn toàn khác biệt (rank=0) 45 (27.11%) 42 (25.30%)
Tổng số 166 166
Mức độ hài hòa chung (H) 66, 46% 68.25%
Nguồn: Tác giả tự tính tốn từ kết quả phân tích nội dung và xếp hạng từng khoản mục)
Kết luận về giải thuyết H1:
Qua kết quả tính tốn ở các phần trên, ta thấy mức độ hài hòa quy định đo lường TS hữu hình của Việt Nam ở cả hai giai đoạn so với IAS/IFRS hiện nay chưa cao. Mức độ hài hòa chung của quy định đo lường HTK chỉ đạt mức trung bình 76.5% ở giai đoạn 1 và tăng lên 81.5% ở giai đoạn 2. Quy định đo lường về tài sản cố định hữu hình mức độ hài hòa thấp nhất dưới trung bình ở giai đoạn 1 chỉ 48.78% và giai đoạn 2 vẫn ở mức cũ. Mức độ hài hòa của quy định đo lường bất động sản đầu tư Việt Nam cũng chỉ ở mức trung bình ở giai đoạn 1 là 59.14% sau đó tăng lên 62% ở giai đoạn 2. Cuối cùng, quy định đo lường về thuê TS đạt mức độ hài hòa cao nhất là 83.57% ở cả giai đoạn 1 và giai đoạn 2.
Mức hài hòa chung của các chuẩn mực TS hữu hình ở giai đoạn 1 là 66.46% tăng lên 1.19% ở mức 68.25% ở giai đoạn 2. Trong khi nếu tính theo Peng et al. (2010) là gồm tổng cộng tỷ lệ của hai nhóm đầu thì sẽ là 68.07 % ở giai đoạn 1 và giai đoạn 2 là 69.88%. Tỷ lệ các khoản mục có khác biệt quan trọng và hoàn toàn khác biệt, tức khơng hài hịa tính riêng lẻ lần lượt chiếm 4,82% và 25.3% là khá cao. Như vậy, giả thuyết H1 đặt ra là hợp lý khi cho rằng quy định đo lường về kế tốn TS hữu hình ở Việt Nam chưa hài hịa cao so với các CMKT quốc tế.
64
Đồ thị 4.1- Tần số xếp hạng gần gũi VAS với IAS/IFRS về TS hữu hình
Kết quả thống kê mơ tả cho thấy tổng số khoản mục hồn tồn hài hòa ở giai đoạn 1 là 96 khoản mục và tăng lên 99 khoản mục ở giai đoạn 2, hay nói cách khác tỷ lệ số khoản mục hài hịa hồn tồn tăng lên sau khi Thơng tư 200/2014/TT-BTC ra đời là từ 57.83 % lên 59.64 %. Trong khi đó nhóm thứ 2 và nhóm thứ 3 giai đoạn 2 vẫn như cũ. Ngược lại với xu hướng này là nhóm cịn lại đã giảm từ 45 khoản mục xuống còn 42 khoản mục hay từ 27,11 % xuống còn 25.30%. Từ kết quả trên cho thấy sau khi ban hành thông tư 200/2014/TT-BTC mức độ hài hịa có cải thiện. Tuy nhiên mức độ thay đổi trước và sau khi ban hành thông tư 200/2014/TT-BTC có ý nghĩa thống kê hay khơng, nghiên cứu thực hiện kiểm định Chi bình phương để đánh giá với kết quả trong Bảng 4.10.
Bảng 4.11 Kết quả kiểm định Chi Bình Phƣơng
> dat = matrix(c(96,99,17,17,8,8,45,42), nrow=4, byrow=T) >dat [,1] [,2] [1,] 96 99 [2,] 17 17 [3,] 8 8 [4,] 45 42 >chisq.test(dat)
Pearson's Chi-squared test data: dat
65
Kết quả kiểm định Chi Bình Phương cho thấy giá trị p-value rất lớn bằng 0.9853 và X-squared rất nhỏ bằng 0.1496 nên chấp nhận H0 , tức sự thay đổi mức độ hài hòa trước và sau khi ban hành thông tư 200/2014/TT-BTC không ý nghĩa thống kê.
Sau khi ban hành thông tư 200/2014/TT-BTC mức độ hài hịa có cải thiện nhưng vẫn còn rất thấp so với CMKT quốc tế. Điều đó cho thấy tại Việt Nam cần thúc đẩy hơn nữa q trình xây dựng, hồn thiện VAS để có thể tiến tới hội tụ với quốc tế như mục tiêu đề ra.
Bên cạnh những khác biệt cụ thể trong quy định của các CMKT đã gây ra mức độ hài hòa thấp giữa quy định đo lường về kế tốn TS hữu hình của Việt Nam và CMKT quốc tế đã được phân tích ở trên, phần tiếp theo trình bày các ngun nhân có ảnh hưởng đến mức độ hài hòa thấp giữa VAS với IAS/ IFRS của toàn bộ hệ thống CMKT Việt Nam và các chuẩn mực, quy định liên quan đến TS hữu hình đang nghiên cứu nói riêng như sau:
Nguyên nhân từ cơ sở pháp lý hệ thống kế toán Việt Nam cho kế toán TS
Hạn chế từ các quy định pháp lý cao nhất về kế toán TS: Luật kế toán đã ban hành cách đây 11 năm, đến nay nhiều nội dung khơng cịn phù hợp khi Việt Nam đã gia nhập Tổ chức thương mại thế giới, nền kinh tế đã phát triển một bước cao hơn. Điều 7- Luật Kế tốn quy định: ―Giá trị của tài sản được tính theo giá gốc, bao gồm chi phí mua, bốc xếp, vận chuyển, lắp ráp, chế biến và các chi phí liên quan trực tiếp khác đến khi đưa tài sản vào trạng thái sẵn sàng sử dụng.‖ trong khi đó các quốc gia khác đang áp dụng giá trị hợp lý vì vậy sẽ cản trở việc áp dụng giá trị hợp lý trong đo lường tài sản quy định về mọi tài sản của DN.
Hạn chế từ VAS 01 - chuẩn mực chung: Là chuẩn mực mang tính khn mẫu trong hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam nhưng VAS 01 vẫn chưa thể