1. Tính cấp thiết của đề tà
1.2 Tổng quan về rủi ro, phương pháp tiếp cận dựa trên rủi ro và đánh giá rủ
1.2.4 Đánh giá rủi ro kiểm toán
1.2.4.1 Khái niệm đánh giá rủi ro
Đánh giá rủi ro là việc KTV và cơng ty kiểm tốn nhận diện các yếu tố gây ra rủi ro, ước lượng khả năng xảy ra sai sót hoặc các thiệt hại cho cơng việc kinh doanh của cơng ty kiểm tốn.
Việc đánh giá rủi ro gắn với xét đốn chun mơn nhiều hơn là đo lường chính xác.
1.2.4.2 Sự cần thiết của việc đánh giá rủi ro
sức thận trọng khi quyết định tiếp nhận khách hàng bởi lẽ rủi ro có thể phải gánh trách nhiệm pháp lý của KTV là rất cao. Do đó, nếu nhận lời kiểm toán cho những khách hàng thiếu trung thực, hoặc có tình hình tài chính thiếu lành mạnh thì KTV có thể gặp phải những bất lợi nghiêm trọng trong tương lai ví dụ như rủi ro kiện tụng ảnh hưởng đến lợi ích và uy tín của KTV cũng như của cơng ty kiểm tốn. Do đó, thực hiện tốt và đầy đủ các thủ tục đánh giá rủi ro kiểm tốn sẽ giúp cho KTV có những nhận định cần thiết về rủi ro kiểm tốn của khách hàng mình tiếp nhận, giảm thiểu việc đưa ra các ý kiến sai lầm và giảm thiểu các thiệt hại cho KTV và cơng ty kiểm tốn
Ngoài ra, trong thực tế mọi cuộc kiểm tốn đều có hạn chế vốn có do bản chất của việc lập và trình bày BCTC chủ yếu do các xét đoán của Ban Giám đốc trong việc áp dụng các quy định của khn khổ về lập và trình bày BCTC vào hồn cảnh thực tế của đơn vị, do khả năng thu thập bằng chứng kiểm toán của KTV bị giới hạn về tính khả thi hoặc giới hạn pháp lý và cuối cùng là do sự cần thiết phải thực hiện cuộc kiểm tốn với thời gian và giá phí hợp lý. Do đó, KTV phải đánh giá hợp lý các loại rủi ro để có những phản ứng thích hợp, đảm bảo tính hợp lý trong việc lập kế hoạch và thực hiện cuộc kiểm tốn, đảm bảo tính hữu hiệu và hiệu quả của cuộc kiểm toán.
1.3 Các nghiên cứu về rủi ro và đánh giá rủi ro trong kiểm toán báo cáo tài chính chính
1.3.1 Mối liên hệ giữa lấy mẫu thống kê và mục tiêu kiểm toán khi xác định rủi ro (Robert K. Elliott and John R. Roger 1972)
Nghiên cứu của Robert K. Elliott and John R. Roger đăng trên tạp chí kế tốn năm 1972 đã mở đầu cho sự phát triển lý thuyết về mơ hình rủi ro kiểm tốn. Xuất phát từ nhận thức rằng yêu cầu ngày càng cao của người sử dụng đối với thơng tin tài chính đã dẫn đến kích cỡ mẫu chọn để kiểm tra ngày càng lớn hơn. Do vậy, việc kiểm toán cần được thực hiện với khối lượng rất lớn. Nghiên cứu này nhằm đưa ra một phương thức tiếp cận kiểm toán dựa trên rủi ro, trong đó sẽ dựa vào mối liên hệ của kỹ thuật thống kê và mục tiêu kiểm toán. Phương pháp này bao gồm hai phần riêng biệt. Thứ
nhất, sự chuyển đổi mục tiêu kiểm toán thành một định dạng dễ hiểu dạng tốn học (mơ hình rủi ro kiểm tốn) và thứ hai, việc áp dụng các biến số thành một kỹ thuật lấy mẫu thống kê.
Elliott và Rogers chỉ ra rằng thử nghiệm trong kiểm tốn có thể liên kết với kỹ thuật thống kê, dẫu rằng trong thực tế kỹ thuật thống kê không được sử dụng rộng rãi bởi các chuyên gia kiểm toán.
Từ các nghiên cứu thực nghiệm, Elliott và Rogers đã đề xuất một mơ hình kiểm tốn trong việc xác định hai loại rủi ro: rủi ro do đưa ý kiến từ chối trong khi BCTC là trung thực sẽ được gọi là rủi ro alpha (α) và rủi ro đưa ra ý kiến chấp nhận khi BCTC vẫn cịn sai sót trọng yếu sẽ được gọi là rủi ro beta (β) (đây chính là rủi ro kiểm tốn), và xác định mức trọng yếu nhằm xác định những sai sót có thể bỏ qua. Hai loại rủi ro này được sử dụng trong lấy mẫu kiểm toán .
1.3.2 Nghiên cứu về việc áp dụng chiến lược tiếp cận kiểm toán dựa vào rủi ro kinh doanh (Aasmund Eilifsen,W.Robert Knechel and PhilipWallage 2001) kinh doanh (Aasmund Eilifsen,W.Robert Knechel and PhilipWallage 2001)
Nhóm tác giả nêu trên cho rằng, đối mặt với những thách thức trong một thập kỷ qua, các cơng ty kiểm tốn đã nỗ lực để cải thiện phương pháp kiểm toán truyền thống, chú trọng vào việc đánh giá rủi ro kinh doanh và rủi ro trong quá trình thực hiện cuộc kiểm toán. Nghiên cứu này tập trung về một số thay đổi cơ bản trong q trình kiểm tốn và xem xét tác động của các thay đổi đó khi thực hiện một hợp đồng cụ thể. Thay vì tập trung vào rủi ro từ bên trong, KTV đã quan tâm đến việc xem xét các rủi ro bên ngồi có khả năng ảnh hưởng đến một quy trình tổ chức của khách hàng, từ đó thực hiện theo kỹ thuật kiểm tốn dựa trên việc phân tích kinh doanh và rủi ro chiến lược.
Nhóm tác giả kỳ vọng rằng họ sẽ được đáp ứng mục tiêu kiểm tốn dựa trên mơ hình rủi ro kinh doanh thơng qua nghiên cứu thực nghiệm. Các kỳ vọng mà họ đưa ra là KTV sẽ thực hiện thủ tục đánh giá rủi ro kinh doanh và rủi ro chiến lược khi thực hiện một hợp đồng kiểm toán; sử dụng nhiều bằng chứng từ các hiểu biết về môi trường kinh doanh hoặc từ thủ tục phân tích.
Kết quả nghiên cứu thực nghiệm cho thấy việc sử dụng thủ tục đánh giá rủi ro đã đáp ứng kỳ vọng của nhóm tác giả. Từ đó nhóm tác giả đưa ra sự so sánh giữa phương pháp tiếp cận “mới” và phương pháp tiếp cận “truyền thống” đồng thời kết luận phương pháp tiếp cận theo rủi ro kinh doanh sẽ giúp các cơng ty kiểm tốn cung cấp một sự bảo đảm tốt hơn và giảm rủi ro của các bên có lợi ích liên quan.
1.3.3 Tính hữu hiệu của việc thay đổi phương pháp kiểm toán: từ phương pháp kiểm toán truyền thống sang phương pháp dựa trên rủi ro kinh doanh (Keith kiểm toán truyền thống sang phương pháp dựa trên rủi ro kinh doanh (Keith Robson, Christopher Humphrey, Rihab Khalifa, Julian Jones 2006)
Nghiên cứu này đánh giá về tính hữu hiệu của phương pháp kiểm tốn mới và dựa vào đó xây dựng cơ sở lý thuyết, phương pháp luận cho sự chuyển đổi phương pháp kiểm tốn. Kết quả này được tóm tắt như sau:
Từ năm 1990 các cơng ty kiểm tốn lớn (mà bắt đầu là từ KPMG) đã phát triển phương pháp kiểm toán dựa trên rủi ro kinh doanh. Phương pháp kiểm toán dựa trên rủi ro kinh doanh tập trung vào việc mơ hình hóa các q trình tạo ra rủi ro kinh doanh của công ty khách hàng, và sử dụng kiến thức này làm cơ sở cho việc đánh giá rủi ro của BCTC, và là trọng tâm chính của các thử nghiệm kiểm tốn sau này. Chiến lược tiếp cận kiểm toán dựa trên rủi ro kinh doanh giúp phân tích về khả năng gây ra rủi ro kiểm toán và là cơ sở để xác định các khu vực trọng yếu có chứa đựng rủi ro kiểm toán.
Ngồi các cam kết thực hiện nhiệm vụ kiểm tốn theo luật định, phương pháp kiểm tốn dựa trên rủi ro kinh doanh cịn có tác động ngược lại, tức là dựa trên hiểu biết, KTV sẽ cung cấp thơng tin phản hồi có giá trị cho khách hàng. Chiến lược kinh doanh của khách hàng được phân tích bởi các cơng ty kiểm tốn và họ sẽ thông báo về các rủi ro trong các lĩnh vực chủ chốt cho khách hàng, phục vụ như một kiến thức "lan toả" từ q trình kiểm tốn.
Nói cách khác, phương pháp kiểm toán dựa trên rủi ro kinh doanh ngoài việc mang lại hiệu quả cho kiểm tốn cịn tạo ra giá trị gia tăng cho dịch vụ khách hàng
thông qua tư vấn cho khách hàng, cả về rủi ro kinh doanh và sự liên hệ của kế toán đến những rủi ro này. Trong khi kiểm toán truyền thống được cho là hướng tới tuân thủ, cách tiếp cận theo phương pháp rủi ro kinh doanh được cho là tạo ra giá trị, hoặc trong khi phương pháp truyền thống là dựa trên các nghiệp vụ thì theo phương pháp rủi ro kinh doanh dựa trên rủi ro. Phương pháp kiểm toán dựa trên rủi ro kinh doanh giúp giảm chi phí kiểm tốn, yếu tố được coi là quan trọng trong việc thiết kế của chương trình phương pháp luận của phương pháp tiếp cận dựa trên rủi ro kinh doanh. Phương pháp này áp dụng quy trình "Top - Down" để kiểm toán, bắt đầu với quy trình kinh doanh và chuyển xuống các BCTC, giúp gia tăng hiệu quả cho cuộc kiểm toán, dịch vụ khách hàng, quản trị doanh nghiệp tốt hơn và nhất quán hơn.
Tiếp theo, nhóm tác giả đưa ra các phân tích thực nghiệm về sự phát triển của phương pháp kiểm toán dựa trên rủi ro kinh doanh, xem xét về thị trường cho việc cung cấp dịch vụ chuyên nghiệp và tiềm năng về mở rộng ranh giới pháp lý chuyên nghiệp của nghề kiểm toán khi áp dụng phương pháp kiểm toán dựa trên rủi ro kinh doanh.
Phần thứ ba của nghiên cứu này là xem xét biện pháp mà các tổ chức nghề nghiệp thực hiện để hợp pháp hoá phương pháp kiểm toán dựa trên rủi ro kinh doanh và tạo điều kiện cho việc phổ biến các kỹ thuật này. Nghiên cứu đã cung cấp một nền tảng kiến thức cho việc thiết lập chuẩn mực kiểm toán mới, áp dụng phương pháp kiểm tốn dựa trên rủi ro kinh doanh. Ngồi ra, nghiên cứu này còn nhắm đến giáo dục và đào tạo về các nội dung liên quan đến rủi ro kinh doanh.
1.3.4 Phương pháp kiểm toán dựa trên rủi ro kinh doanh: nguồn gốc, trở ngại và cơ hội (W. Robert Knechel 2007) cơ hội (W. Robert Knechel 2007)
Trong những năm cuối của thế kỷ 20, hầu hết các công ty lớn đã áp dụng phương pháp kiểm toán dựa trên rủi ro kinh doanh. Thuật ngữ "phương pháp kiểm toán dựa trên rủi ro kinh doanh" đại diện cho một cách tiếp cận kiểm toán sử dụng rủi ro kinh doanh của khách hàng kiểm tốn để hỗ trợ các cơng ty kiểm toán trong giai đoạn
lập kế hoạch kiểm toán. Knechel cho thấy rằng thực tế phương pháp tiếp cận kiểm toán rủi ro kinh doanh đã được phát triển song song tại các cơng ty kiểm tốn lớn dù chưa có các quy định chung trong các chuẩn mực hay trong hướng dẫn. Do đó, mức độ, tính chất và phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên rủi ro kinh doanh tại các cơng ty khác nhau cũng có nhiều khác biệt.
Knechel cho rằng nguồn gốc của phương pháp tiếp cận kiểm toán rủi ro kinh doanh xuất phát từ quản trị rủi ro. Sự xuất hiện của quản trị rủi ro là công cụ quan trọng nhất trong chiến lược quản lý, trong khi đó khái niệm về quản trị rủi ro lại có liên quan rất chặt chẽ với khái niệm rủi ro kiểm toán, sẽ đi vào q trình kiểm tốn. Tác giả cho rằng do sự tăng trưởng nhanh chóng của hoạt động kiểm tốn trong những năm 1980, việc mở rộng của các tổ chức nghề nghiệp quốc tế, sự cải tiến công nghệ và yêu cầu nhận thức để giảm chi phí trong q trình kiểm tốn, KTV buộc phát triển một cách tiếp cận kiểm tốn mới. Chính những áp lực và động cơ này đã dẫn đến sự phát triển của phương pháp tiếp cận dựa trên rủi ro kinh doanh, dựa trên khái niệm trong quản trị rủi ro.
Ngoài ra trong nghiên cứu của mình, Knechel đã xác định các thách thức của phương pháp tiếp cận kiểm toán rủi ro kinh doanh. Các thách thức này bao gồm thách thức từ đơn vị được kiểm tốn, từ nhóm kiểm tốn và từ xã hội. Theo đó, các thách thức chính phát sinh từ đơn vị được kiểm toán là quan niệm cho rằng phương pháp tiếp cận kiểm toán rủi ro kinh doanh là việc các cơng ty kiểm tốn cung cấp các dịch vụ tư vấn quản lý dưới danh nghĩa một cuộc kiểm toán, “giá trị gia tăng” được hiểu là tạo ra cho cơng ty kiểm tốn chứ khơng phải cho đơn vị được kiểm toán; các thách thức cũng đến từ bộ phận kế tốn, khi họ khơng chấp nhận hỗ trợ cho KTV vì cho rằng các yêu cầu của KTV vượt ra ngồi chức năng kế tốn (do họ chỉ quen cung cấp cho các KTV thông tin liên quan đến việc lập BCTC và khơng có trách nhiệm phải cung cấp các thơng tin khác). Các thách thức chính từ nhóm kiểm tốn bao gồm sự khơng rõ ràng về quy trình kiểm tốn và bằng chứng thu thập, đây là các khó khăn của KTV trong nỗ lực
thực hiện các thủ tục kiểm tốn cần thiết để tìm hiểu rủi ro kinh doanh của đơn vị và phải sử dụng những hiểu biết này làm các bằng chứng thuyết phục; khó khăn trong việc huấn luyện và sắp xếp nhân sự vì phương pháp này địi hỏi các kỹ thuật mới và địi hỏi một hiểu biết nhất định về mơi trường kinh doanh của các doanh nghiệp vốn phức tạp và thay đổi thường xuyên. Về phía xã hội, thách thức chính của phương pháp tiếp cận dựa trên rủi ro kinh doanh chính là phải đáp ứng được sự mong đợi của công chúng và xây dựng các quy định thuyết phục về mặt học thuật.
1.3.5 Quá trình phát triển các phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên rủi ro (Effrina Prinsloo 2008) (Effrina Prinsloo 2008)
Nghiên cứu này đã thống kê và xem xét quá trình phát triển của các phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên rủi ro. Nghiên cứu này bao gồm hai phần, trước hết, mơ tả các phương pháp kiểm tốn dựa trên rủi ro trong bối cảnh phức tạp gồm hồn cảnh ra đời, các cơng trình nghiên cứu của các học giả đối với từng phương pháp tiếp cận rủi ro, các yêu cầu và kỹ thuật chủ yếu, các thành cơng và các chỉ trích đối với từng phương pháp tiếp cận. Các lý thuyết mà Prinsloo đã thống kê giúp cho người đọc có được các kiến thức cần thiết về lịch sử phát triển và nội dung của phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên rủi ro qua các thời kỳ. Tiếp theo, Prinsloo đưa ra những nhận định tổng quát và các so sánh giữa các phương pháp tiếp cận dựa trên rủi ro, đồng thời đưa ra các kiến nghị cho các nghiên cứu trong tương lai nhằm đóng góp vào q trình hồn thiện phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên rủi ro.
Theo Prinsloo, thay đổi cách tiếp cận kiểm toán dựa trên rủi ro là một hệ quả bình thường trong hoạt động kiểm tốn nhằm cải thiện và phát triển của các dịch vụ mà các ngành nghề kiểm toán cung cấp. Theo trình tự phát triển, các phương pháp tiếp cận kiểm toán mà Prinsloo đã đưa ra trong nghiên cứu của mình bao gồm: Phương pháp tiếp cận kiểm tốn dựa trên rủi ro từ góc độ thống kê (mơ hình được đề xuất bởi Robert K. Elliott and John R. Roger vào năm 1972), phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên
rủi ro tiềm tàng, phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên rủi ro kinh doanh và cuối cùng là phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên quy trình rủi ro.
Như vậy, nhìn chung các nghiên cứu trên đã chứng minh bằng thực nghiệm các ưu điểm của mơ hình tiếp cận kiểm tốn dựa trên rủi ro kinh doanh so với mơ hình rủi ro tài chính
1.4 Yêu cầu của chuẩn mực kiểm toán quốc tế hiện hành liên quan đến thủ tục đánh giá rủi ro trong kiểm tốn báo cáo tài chính đánh giá rủi ro trong kiểm tốn báo cáo tài chính
1.4.1 Chuẩn mực kiểm tốn quốc tế ISA 200 - Mục tiêu và nguyên tắc cơ bản chi phối kiểm tốn báo cáo tài chính phối kiểm tốn báo cáo tài chính
Chuẩn mực kiểm tốn quốc tế ISA 200 quy định và hướng dẫn trách nhiệm của KTV và doanh nghiệp kiểm toán khi thực hiện kiểm toán BCTC theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế, quy định mục tiêu tổng thể của KTV và doanh nghiệp kiểm toán và hướng dẫn nội dung, phạm vi của một cuộc kiểm toán được thiết kế để KTV đạt được các mục tiêu đó.
Đối với rủi ro kiểm tốn và trách nhiệm của KTV đối với thủ tục đánh giá rủi ro, chuẩn mực kiểm tốn ISA 200 có các quy định như sau: