4. Kết cấu của luận văn
1.5. Các yếu tố ảnh hƣởng đến chất lƣợng kiểm toán chƣơng trình mục tiêu quốc
quốc gia
1.5.1. Đặc điểm kiểm toán chương trình mục tiêu quốc gia
Do CTMTQG là một lĩnh vực đặc thù, thời gian thực hiện dài, triển khai trên địa bàn rộng và đầu tƣ bằng nhiều nguồn vốn khác nhau... Chính vì vậy, kiểm toán CTMTQG có những đặc điểm riêng biệt sau:
Thứ nhất, kiểm toán báo cáo quyết toán CTMTQG là một trƣờng hợp đặc thù
của kiểm toán tài chính, KTV phải xác nhận số liệu quyết toán của chƣơng trình bên cạnh đó, tùy thuộc vào từng chƣơng trình và mục tiêu của từng cuộc kiểm toán mà bổ sung các nội dung cần đánh giá khác nhau;
Thứ hai, kiểm toán CTMTQG là sự kết hợp chặt chẽ giữa ba loại hình kiểm
toán là kiểm toán tài chính, kiểm toán tuân thủ và kiểm toán hoạt động song do đặc điểm, tính chất của các chƣơng trình nên tính tuân thủ và hoạt động đƣợc đề cao trong quá trình kiểm toán, có thể nói nếu thiếu nội dung đánh giá về kiểm toán hoạt động thì giá trị tăng thêm của BCKT sẽ không có nhiều;
Thứ ba, hệ thống kiểm soát nội bộ liên quan đến CTMTQG đa dạng và phong
phú hơn so với một doanh nghiệp, một tổ chức, ví dụ: nếu kiểm toán tài chính của một doanh nghiệp thì KTV chỉ phải nghiên cứu hệ thống KSNB của doanh nghiệp đó, nhƣng khi kiểm toán CTMTQG thì KTV phải nghiên cứu, tìm hiểu hệ thống KSNB của chƣơng trình tại Trung ƣơng, địa phƣơng; Sở, ban, ngành thực hiện; các đơn vị cấp
huyện, xã... do vậy nghiên cứu về hệ thống KSNB khi kiểm toán CTMTQG cũng khác so với khi kiểm toán các đối tƣợng khác.
Thứ tư, ngoài việc kiểm tra việc chấp hành chính sách chế độ tài chính, chính
sách pháp luật, công tác quản lý điều hành, tình hình thực hiện nội dung mục tiêu chƣơng trình; kiểm toán CTMTQG yêu cầu KTV am hiểu về kỹ thuật đặc thù (tiêu chuẩn nƣớc sinh hoạt, tiêu chuẩn môi trƣờng, máy móc thiết bị...).
Thứ năm, CTMTQG thƣờng có nhiều hoạt động thành phần, nội dung đa dạng
phong phú cả chi thƣờng xuyên và chi đầu tƣ XDCB do vậy việc xác định rủi ro, trọng yếu trong kiểm toán CTMTQG cũng đa dạng và phong phú hơn so với kiểm toán các đối tƣợng khác.
Thứ sáu, bằng chứng kiểm toán CTMTQG mang tính đa dạng hơn, có thể là các
tài liệu, cũng có thể là các ảnh chụp minh họa hay kết quả phỏng vấn, kiểm tra thực tế tại hiện trƣờng...
1.5.2. Các yếu tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán
Căn cứ vào những đặc điểm riêng của hoạt động kiểm toán các CTMTQG, ta có thấy những yếu tố chính ảnh hƣởng đến chất lƣợng kiểm toán các CTMTQG cụ thể nhƣ sau:
-Một là, tính độc lập
Một nguyên tắc cơ bản của kiểm toán là phải bày tỏ ý kiến độc lập về BCTC, về hoạt động và sự tuân thủ pháp luật, quy chế, quy định của các đơn vị đƣợc kiểm toán. Tính độc lập của cơ quan KTNN và KTV là tiền đề cơ bản bảo đảm cho hoạt động kiểm toán khách quan, trung thực; là điều kiện tiên quyết bảo đảm cho hoạt động kiểm toán có hiệu lực, hiệu quả. Kết quả kiểm toán có thể bị sai lệch nếu kiểm toán mất tính độc lập trong hoạt động, nhất là kiểm toán đối tƣợng cơ quan quản lý nhà nƣớc, cơ quan hành chính, nơi dễ bị ảnh hƣởng bởi những quyết định chính trị.
Tính độc lập là yếu tố quan trọng hàng đầu, tác động trực tiếp đến chất lƣợng kiểm toán, bởi vì trong hoạt động kiểm toán mọi ý kiến nhận xét, đánh giá, kết luận cũng nhƣ kiến nghị của KTV đều phải dựa trên những bằng chứng kiểm toán và quy định của pháp luật. Tuyên bố Lima của INTOSAI về các nguyên tắc kiểm toán đã
nhấn mạnh: các Cơ quan Kiểm toán tối cao chỉ có thể hoàn thành nhiệm vụ một cách khách quan và hiệu quả khi độc lập với đơn vị đƣợc kiểm toán và đƣợc bảo vệ trƣớc các ảnh hƣởng từ bên ngoài.
Để bảo đảm tính độc lập cho hoạt động kiểm toán thì cơ quan KTNN phải đƣợc độc lập về các vấn đề cơ bản, nhƣ: địa vị pháp lý, ngân sách hoạt động và nhân sự.
Địa vị pháp lý của một đơn vị là những quy định về cơ cấu tổ chức, chức
năng, nhiệm vụ, quyền hạn và phạm vi hoạt động…trong các văn bản quy phạm pháp luật. Nghĩa là địa vị pháp lý của một cơ quan, đơn vị luôn phụ thuộc vào hình thức văn bản pháp luật. Mặc dù các cơ quan nhà nƣớc không thể hoàn toàn độc lập bởi chúng là một bộ phận trong tổ chức của nhà nƣớc, nhƣng KTNN cần có sự độc lập cả về chức năng và tổ chức để hoàn thành nhiệm vụ đƣợc giao; và KTNN có quyền tự xác định cơ cấu tổ chức bộ máy và các quy trình hoạt động mà không bị sự can thiệp từ bên ngoài.
Để bảo đảm tính độc lập cho hoạt động kiểm tra tài chính nhà nƣớc, cần phải quy định rõ tính độc lập của cơ quan Kiểm toán tối cao trong đạo luật cao nhất của mỗi quốc gia (Hiến pháp) và cụ thể hoá về tổ chức và hoạt động của cơ quan KTNN bằng Luật KTNN. Tại hầu hết các nƣớc trên thế giới, tính độc lập của hoạt động KTNN và cơ quan KTNN đều đƣợc quy định cụ thể trong Luật KTNN hoặc đƣợc xác định trong Hiến pháp. Chẳng hạn, ở Cộng hoà Liên bang Đức, tại Khoản 2, Điều 114 của Hiến pháp ghi rõ: “Kiểm toán Nhà nước liên bang, mà các uỷ viên độc lập như thẩm phán, kiểm tra hoạt động kế toán cũng như tính kinh tế và tính tuân
thủ của việc quản lý ngân sách và kinh tế”. Hiến pháp nƣớc Cộng hoà Séc, tại Điều
97 đã ghi: “Cục kiểm toán tối cao là một cơ quan độc lập, Cục có nhiệm vụ kiểm
toán điều hành kinh tế với tài sản nhà nước và chấp hành NSNN”.
Độc lập về ngân sách hoạt động là điều kiện cơ bản bảo đảm tính tự chủ cho
KTNN trong thực thi nhiệm vụ. KTNN cần phải đƣợc cung cấp đầy đủ ngân sách để có thể hoàn thành nhiệm vụ. Nếu bị hạn chế về mặt tài chính, cơ quan KTNN sẽ khó khăn trong hoạt động, phạm vi kiểm toán có thể bị thu hẹp, một số thủ tục và
phƣơng pháp kiểm toán có thể bị bỏ qua vì vấn đề kinh phí. Đặc biệt, nếu ngân sách hoạt động bị phụ thuộc vào đơn vị đƣợc kiểm toán thì sẽ tạo ra sự ràng buộc, tác động tiêu cực đến kết quả kiểm toán, tính khách quan và chất lƣợng kiểm toán.
Trên thế giới, hầu hết các nƣớc đều quy định việc cấp phát ngân sách cho cơ quan KTNN đƣợc thể chế hoá trong Luật KTNN, nhƣ KTNN Vƣơng quốc Anh “do
Uỷ ban Kiểm toán riêng biệt trước khi ngân sách này được trình lên Hạ nghị viện”.
Về nhân sự: Sự độc lập của KTNN gắn liền với sự độc lập của ngƣời đứng
đầu và KTV. Cơ chế bổ nhiệm lãnh đạo cơ quan KTNN, nhất là ngƣời đứng đầu (Tổng KTNN, Chủ tịch) có tác động rất lớn đến các quyết định của họ, đặc biệt là về kế hoạch kiểm toán, nội dung của báo cáo kết quả kiểm toán, nội dung công khai trên các phƣơng tiện thông tin đại chúng. Do đó, cần phải có quy định pháp luật rõ ràng, cụ thể về cơ chế bổ nhiệm, miễn nhiệm Tổng KTNN; cơ chế đó phải bảo đảm cho Tổng KTNN không bị những ràng buộc có thể tác động đến tính khách quan của những quyết định đƣa ra. Tại nhiều nƣớc, để tránh khả năng cơ quan lập pháp (nếu KTNN trực thuộc Quốc hội) hoặc hành pháp (nếu KTNN trực thuộc Chính phủ) có quyền miễn nhiệm ngƣời đứng đầu cơ quan KTNN, đã quy định cụ thể về thẩm quyền, quy trình bổ nhiệm, miễn nhiệm ngƣời đứng đầu cơ quan KTNN trong Hiến pháp hoặc Luật KTNN (Tổng KTNN đƣợc quyền miễn trừ, bất khả xâm phạm, không tham gia đảng phái chính trị).
Đối với KTV, những ngƣời trực tiếp thực hiện kiểm toán, cũng cần phải quy định rõ cơ chế tuyển dụng, sa thải để tránh bị sa thải vì những lý do không khách quan, bảo đảm cho KTV độc lập trong hoạt động. KTV khi tác nghiệp không chịu sự tác động và không phụ thuộc vào đơn vị đƣợc kiểm toán; không có xung đột lợi ích hoặc những yếu tố khác làm ảnh hƣởng đến tính độc lập của KTV, nhất là các nguy cơ: do tƣ lợi, tự kiểm tra, sự bào chữa, sự quen thuộc, bị đe doạ.
- Hai là, cơ cấu tổ chức và phân cấp, phân nhiệm của KTNN
Cơ cấu tổ chức và phân cấp, phân nhiệm, xét về bản chất, là sự phân chia trách nhiệm và quyền hạn trong một tổ chức, do đó có ảnh hƣởng quan trọng đến việc thực hiện chức năng, nhiệm vụ, đến chất lƣợng công việc của tổ chức đó.
Thông thƣờng, một cơ cấu tổ chức và phân cấp, phân nhiệm hợp lý, hiệu quả phải xác định rõ ràng, tách bạch trách nhiệm, quyền hạn và mối quan hệ phối hợp, kiểm soát lẫn nhau giữa các bộ phận.
Đối với cơ quan KTNN, đối tƣợng kiểm toán rất rộng, liên quan đến tất cả các lĩnh vực thu, chi NSNN, sử dụng tiền và tài sản nhà nƣớc tại các bộ, ngành, địa phƣơng, đơn vị dự toán, doanh nghiệp nhà nƣớc…; mặt khác hoạt động kiểm toán đƣợc thực hiện theo đoàn, tổ kiểm toán, vì thế việc phân công, phân cấp nhiệm vụ lại càng có ý nghĩa quan trọng hơn. Nếu việc thiết lập cơ cấu tổ chức và phân cấp, phân nhiệm không hợp lý sẽ dễ tạo ra sự chồng chéo, thiếu chuyên sâu về từng lĩnh vực, dẫn tới chất lƣợng công việc không cao. Do đó, cơ cấu tổ chức của KTNN nên theo hƣớng chuyên môn hoá kiểm toán theo lĩnh vực, chuyên ngành hẹp, tạo điều kiện cho các đơn vị, KTV tăng cƣờng trách nhiệm và chuyên sâu, từ đó phát huy sở trƣờng và khả năng mỗi KTV để nâng cao chất lƣợng, hiệu quả kiểm toán. Đồng thời, cần phải phân cấp cụ thể, quy định rõ trách nhiệm và quyền hạn của từng đơn vị, bộ phận, nhất là trách nhiệm của đoàn kiểm toán và Trƣởng đoàn, tổ kiểm toán và Tổ trƣởng; trong đó cần đặc biệt chú trọng xác định rõ trách nhiệm của từng cấp, từng khâu trong việc kiểm soát chất lƣợng kiểm toán.
- Ba là, các quy định về chuyên môn, nghiệp vụ
Kiểm toán là hoạt động chuyên môn có tính độc lập cao, KTV phải chịu trách nhiệm trƣớc pháp luật về những ý kiến kết luận và đánh giá, nhận xét. Kiểm toán là một nghề, giống nhƣ các ngành nghề khác, kiểm toán cũng có những quy tắc, chuẩn mực nhằm điều chỉnh hành vi của các thành viên trong nghề theo những tiêu chuẩn nhất định, để đảm bảo uy tín nghề nghiệp nói chung và kiểm soát chất lƣợng công việc của mỗi thành viên nói riêng. Để tránh rủi ro cho KTV trong quá trình kiểm toán, đồng thời có cơ sở để kiểm soát và bảo đảm chất lƣợng kiểm toán, hoạt động kiểm toán nói chung và KTNN riêng phải tuân theo những chuẩn mực, quy trình và phƣơng pháp kiểm toán nhất định; ngoài ra còn phải chịu sự điều chỉnh của quy chế hoạt động của tổ chức kiểm toán.
những vấn đề phát sinh trong hoạt động kiểm toán. Chuẩn mực kiểm toán còn bao hàm những hƣớng dẫn, giải thích về những nguyên tắc cơ bản để KTV vận dụng trong quá trình thực hiện nghiệp vụ, đo lƣờng và đánh giá chất lƣợng công việc chuyên môn. Quy trình kiểm toán là trình tự thực hiện và nội dung của các bƣớc công việc trong cuộc kiểm toán. Quy trình kiểm toán tạo sự thống nhất trong tiến hành kiểm toán, đồng thời hƣớng dẫn về phƣơng pháp nghiệp vụ để kiểm toán các nội dung đã định nhằm đạt mục tiêu kiểm toán. Đó cũng là căn cứ để bố trí, sắp đặt công việc và phối hợp giữa các KTV trong việc thực hiện kiểm toán đảm bảo tiến độ và chất lƣợng, đảm bảo tính kinh tế, hiệu lực, hiệu quả của cuộc kiểm toán. Thực tế khi một cuộc kiểm toán đƣợc thực hiện tuân theo những chuẩn mực, quy định chuyên môn nhất định sẽ làm yên tâm những ngƣời sử dụng số liệu, kết quả kiểm toán. Nhƣ vậy, các quy định về chuyên môn, nghiệp vụ có ảnh hƣởng lớn đến chất lƣợng kiểm toán. Hệ thống chuẩn mực, quy trình và phƣơng pháp kiểm toán, quy chế tổ chức và hoạt động kiểm toán là cơ sở để thực hiện và quản lý hoạt động kiểm toán, cũng nhƣ kiểm soát hoạt động kiểm toán. Hệ thống đó phải đƣợc xây dựng dựa trên các nguyên tắc, chuẩn mực kiểm toán của INTOSAI và thông lệ quốc tế tốt nhất sao cho phù hợp với điều kiện thực tiễn của mỗi quốc gia, đảm bảo hữu ích và sử dụng nhất quán.
- Bốn là, trình độ chuyên môn, nghiệp vụ và đạo đức nghề nghiệp của kiểm toán viên
KTV là ngƣời trực tiếp thực hiện kiểm toán, đƣa ra kết quả kiểm toán, do đó chất lƣợng kiểm toán chịu ảnh hƣởng trực tiếp bởi trình độ chuyên môn, nghiệp vụ và đạo đức nghề nghiệp. Việc tìm tòi, phát hiện kiểm toán phụ thuộc vào khả năng chuyên môn, nghiệp vụ của KTV, nhƣng việc đƣa ra kết quả kiểm toán đến đâu, nhƣ thế nào lại phụ thuộc vào đạo đức của KTV. KTV có thể có nhiều phát hiện kiểm toán quan trọng, nhƣng do lợi ích của cá nhân, tổ chức kiểm toán nên không đƣa ra kết quả kiểm toán đầy đủ, trung thực. Vì vậy, năng lực chuyên môn, nghiệp vụ và đạo đức nghề nghiệp là những yếu tố song hành cần phải có ở KTV. Đặc biệt, KTV nhà nƣớc phải có trình độ, năng lực nghiệp vụ cao, phẩm chất đạo đức tốt;
trong đó yếu tố đạo đức đƣợc đặc biệt chú trọng. Luật Đạo đức nghề nghiệp của INTOSAI đòi hỏi cao về mặt đạo đức đối với cơ quan KTNN và KTV. Đạo đức của cơ quan KTNN thể hiện ở sự tín nhiệm và tin cậy đối với cơ quan KTNN và hoạt động kiểm toán. Tất cả các công việc do cơ quan KTNN thực hiện phải có quy định về đạo đức nghề nghiệp và phải chịu sự kiểm tra, giám sát của Quốc hội, đơn vị đƣợc kiểm toán và công chúng đối với tính đúng đắn trong hoạt động và sự tuân thủ pháp luật.
KTNN cần phải duy trì và nâng cao trình độ nghiệp vụ, đạo đức nghề nghiệp của KTV, bảo đảm các yêu cầu chủ yếu sau:
+ Trình độ chuyên môn, nghiệp vụ: KTV phải có trình độ và khả năng phù hợp, đáp ứng cao nhất yêu cầu nhiệm vụ đƣợc giao và hoàn thành nhiệm vụ tốt nhất; đồng thời đƣợc đào tạo và bồi dƣỡng, cập nhật thƣờng xuyên cả lý luận và thực tế về quản lý nhà nƣớc, nghiệp vụ kiểm toán và các kiến thức bổ trợ khác.
+ Chính trực: là phẩm chất cơ bản, tiên quyết của luật về đạo đức nghề nghiệp. KTV cần phải đạt đến một chuẩn mực cao về hành vi, thẳng thắn, trung thực và có lƣơng tâm nghề nghiệp.
+ Độc lập, khách quan: KTV cần phải công minh, vô tƣ, chỉ tuân thủ pháp luật và các chuẩn mực, quy trình kiểm toán; không bị các lợi ích vật chất và quyền lợi cá nhân hay định kiến chi phối khi thực hiện kiểm toán và đƣa ra kết luận, kiến nghị kiểm toán.
+ Thận trọng và bảo mật: KTV phải luôn thận trọng với tinh thần trách nhiệm nghề nghiệp cao trong suốt quá trình kiểm toán, trong thực hiện các phƣơng pháp chuyên môn, nghiệp vụ, đặc biệt cần phải thận trọng khi đƣa ra các ý kiến kết luận, đánh giá, nhận xét, dựa trên sự hiểu biết đầy đủ về sự việc cũng nhƣ các bằng chứng thích hợp, xác thực, tin cậy. Yêu cầu của công việc kiểm toán đòi hỏi KTV phải thận trọng, tỉ mỉ; giữ bí mật về những thông tin đã thu thập đƣợc trong quá trình kiểm toán, không đƣợc để lộ bất cứ thông tin kiểm toán nào cho ngƣời thứ ba khi không có sự uỷ quyền hoặc trách nhiệm nghề nghiệp theo quy định của pháp luật.