Chương trình kiểm toán mẫu (2013) c a VACPA ngh mủ đề ị ức t l tỷ ệ ối đa cho ngưỡng sai sót có th bể ỏ qua là 4% trên mức trọng yếu th c hi n. Các công ty ki m toán có th lự ệ ể ể ựa chọn các mức tỷ lệkhác nhau nhưng không đượ ớn hơn 4%. Như vậc l y, bộ tài li u AAM cệ ủa
A&C tuân th ủ theo Chương trình Kiểm toán mẫu c a VACPA, lủ ựa ch n mọ ứ ỷc t l là 4% cho ệ ngưỡng sai sót có th bể ỏqua. Dưới đây là công thức:
“Ngưỡng sai sót có th b qua [Threshold] = [K] x 4%ể ỏ ”
3.2.4. “Các ảnh hưởng và vấn đề ầ c n xem xét bao g m c gian l n khi thi t l p mồ ả ậ ế ậ ức trọng yếu”
AAM đã đưa ra một số vấn đề cần cân nhắc cũng như ảnh hưởng có thể có của các vấn đề
này khi thi t l p m c tr ng yế ậ ứ ọ ếu. Vì theo tinh th n cầ ủa “Chuẩn m c Ki m toán Viự ể ệt Nam”, việc tính mức tr ng yọ ếu không ph i là mả ột phép tính s hố ọc thông thường mà v n dậ ụng nhiều
xét đoán chuyên môn của kiểm toán viên.
3.2.4.1. “Các ảnh hưởng chung ”
Các nhân t chung ố ảnh hưởng đến c m c tr ng yả ứ ọ ếu tổng th và mể ức trọng yếu th c hiự ện là:
Đối tượng s dử ụng báo cáo tài chính: đối với những đối tượng s d ng khác nhau s có mử ụ ẽ ục
đích khác nhau, ví dụnhà đầu tư đọc báo cáo tài chính để cân nhắc có nên đầu tư vào đơn vị
hay không thì ch tiêu xác l p m c tr ng yỉ ậ ứ ọ ếu có th là l i nhu n, doanh thu thuể ợ ậ ần. Đố ới v i chủ nợđọc báo cáo tài chính để cân nhắc việc cho đơn vị vay, thì h sọ ẽ muốn biết về khả năng thanh toán cũng như nguồn tài s n hi n t i cả ệ ạ ủa đơn vị như thế nào, vì v y ch tiêu phù ậ ỉ
hợp hơn để thiết lập mức trọng yếu là tài s n thu n. ả ầ
Bản ch t c a báo cáo tài chính dấ ủ ựa vào đặc điểm doanh nghiệp: đố ới v i doanh nghi p hoệ ạt
động t t t o ra lố ạ ợi nhuận cao nhưng đầu tư tài sản ít thì chỉ tiêu l i nhu n thích hợ ậ ợp hơn để làm cơ sở thiết lập m c tr ng yứ ọ ếu, ngược lại nh ng doanh nghiữ ệp đầu tư tài sản nhi u và lề ợi nhuận ít thì ch tiêu tài s n t ra thích hỉ ả ỏ ợp hơn.
Lỗ và n ph i tr thu n: khi doanh nghiợ ả ả ầ ệp kinh doanh lỗnhưng tài sản thuần cao thì có th ể
không nghi m trệ ọng hơn khi doanh nghiệp có nợ phải tr thu n cao, gả ầ ần điểm hòa vốn. Lúc này khi xác l p m c tr ng yậ ứ ọ ếu, kiểm toán viên không nên s d ng công th c mà nên xét ử ụ ứ đoán chuyên môn dựa trên đánh giá hoạt động kinh doanh của đơn vị, ngu n tài tr , mồ ợ ức nợ
phải trả,…
3.2.4.2. “Các nhân tốảnh hưởng m c trứ ọng y u th c hi n ế ự ệ
Giao dịch v i các bên liên quan, giao dớ ịch không h p pháp và bợ ất thường được xem là các vấn đề“nhạy cảm” và cần lưu ý khi lập mức trọng yếu.
Xảy ra các sự kiện bất thường: doanh nghiệp thay đổi chính sách k toán, ví dế ụthay đổi
phương pháp tính giá xuất kho từ nhập trước xuất trước sang bình quân gia quyền. Xảy ra trường hợp đặc bi t: khi doanh nghi p trong tình tr ng giệ ệ ạ ải th , sáp nh p ể ậ hoặc đang
trong khảnăng bị mua lại bởi m t doanh nghiộ ệp khác; trường h p giợ ảđịnh hoạt động liên tục không còn phù hợp; phát sinh nhiều kho n thanh toán bả ất hợp pháp dẫn đến sai sót tr ng ọ
yếu, …
Ngoài ra, khi xác định m c tr ng yứ ọ ếu cho công ty con, các đơn vị có nhiều bộ phận hay thiết lập mức trọng yếu cho tập đoàn, bộ tài li u AAM ệ cũng đã đưa ra mộ ốt s vấn đề”cần quan tâm.
3.3. “Vận d ng m c tr ng y u trong quy trình ki m toán báo cáo tài chính c a Công ụ ứ ọ ế ể ủ
ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn A&C”
3.3.1. Giai đoạn lập kế hoạch
Bắt đầu cuộc kiểm toán, trưởng nhóm ki m toán s dể ử ụng xét đoán chuyên môn dựa vào sự
hiểu“biết v ề đơn vịđược kiểm toán, cũng như môi trường hoạt động, đặc điểm kinh doanh,… để xác l p m c trậ ứ ọng yếu. Trong quá trình th c hi n, mự ệ ức trọng y u có th thay i theo s ế ể đổ ự xét đoán của Giám đốc chủ nhiệm cu c kiộ ểm toán.
3.3.1.1. “Mức tr ng y u t ng th báo cáo tài chính ọ ế ổ ể
Trưởng nhóm ki m toán s s d ng thông tin tài chính cùng mể ẽ ử ụ ức trọng yếu của hai năm liền
trước, đồng thời phân tích biến động c a các chủ ỉtiêu qua các năm và tìm hi u nguyên nhân, ể
kết h p vợ ới tìm hi u v tình hình hoể ề ạt động hiện t i cạ ủa đơn vị, các s kiự ện bất thường, mục
đích của người s d ng thông tin trên báo cáo tài chính và ý ki n cử ụ ế ủa Giám đốc chủ nhiệm
đểlàm cơ sở lựa chọn tiêu chí cũng như tỷ lệ phần trăm thích hợp cho việc lập m c trứ ọng yếu.
Đối với thông tin tài chính được dùng để thiết lập mức trọng y u,ế ”vào thời điểm kết thúc
năm tài chính, trưởng nhóm ki m toán s d a vào dể ẽ ự ữ liệu tài chính của 2 năm gần nhất cùng với dữ liệu của 9 tháng đầu năm c a kủ ỳ hi n tệ ại để dựđoán, ước tính số liệu lên cho toàn b ộ năm tài chính.
3.3.1.2. “Mức trọng yếu thực hiện và ngưỡng sai sót không đáng kể”
Sau khi thi t lế ập m c trứ ọng yếu, trưởng nhóm kiểm toán sẽxác định mức tr ng yọ ếu th c ự
hiện [K] cũng như ngưỡng sai sót không đáng kể. Như đã nói ở trên về bộ tài liệu AAM, mức tr ng yọ ếu th c hiự ện được tính theo t lỷ ệ 75% ho c 50% cặ ủa mức tr ng yọ ếu tổng th tùy ể vào đặc điểm hoạt động, k t quế ảđánh giá hệ thống kiểm soát n i b cộ ộ ủa đơn vịđược kiểm toán. Trên thực tế, hầu hết mọi trường hợp ki m toán ể ởA&C đều sử dụng mức trọng yếu thực hiện d a trên tự ỷ l là 75%. ệ
Đối với ngưỡng sai sót không đáng kể, trưởng nhóm l a ch n tự ọ ỷ lệ 4% nhân v i m c tr ng ớ ứ ọ
yếu th c hi n [K].ự ệ ”
3.3.2. “Giai đoạn thực hiện cuộc kiểm toán
Trong giai đoạn này, mức trọng yếu được vận dụng để xác định c m u tỡ ẫ ừđó kiểm tra chi tiết, bên cạnh đó mức tr ng yọ ếu còn được sử dụng để đánh giá ảnh hưởng của các sai sót phát hiện được.
Thứ nhất, v viề ệc xác định c mỡ ẫu, đố ới v i nh ng nghiữ ệp v lụ ớn hơn mức trọng yếu th c ự
hiện [K], ki m toán viên ki m tra chi tiể ể ết 100% các nghiệp v , nhụ đó ững nghi p v nhệ ụ ỏhơn
mức tr ng yọ ếu th c hiự ện, kiểm toán viên tiến hành ch n mọ ẫu kiểm tra chi tiết”theo phương
pháp th ng kê, c ố ụthể ố s mẫu cần kiểm tra chi tiết tính được sẽ bằng giá trị c n kiầ ểm tra còn lại (sau khi trừđi những nghiệp vụđã kiểm tra toàn bộ, nh ng nghi p v có thữ ệ ụ ểước tính
được) chia cho kho ng cách mả ẫu. Kho ng cách mả ẫu được tính b ng m c tr ng yằ ứ ọ ếu th c hi n ự ệ
[K] chia cho h s rệ ố ủi ro. Trong trường h p s mợ ố ẫu tính được là thấp, tuy nhiên ki m toán ể viên đảm b o nguyên t c th n trả ắ ậ ọng, cũng như cân nhắc vấn đề r i ro kiủ ểm toán, để giảm rủi ro l y mấ ẫu th p nhấ ất có th , ki m toán viên có th mể ể ể ở r ng c mộ ỡ ẫu để kiểm tra chi tiết.
Dưới dây là b ng khái quát v cách tính c mả ề ỡ ẫu để kiểm tra chi tiết:
“ ứM c trọng yếu th c hiự ện” K
“Hệ s rố ủi ro ” A
“Khoảng cách mẫ ”u B = K/A
“Giá trị t ng thổ ể” C
“Giá trị phát sinh trên mức trọng yếu th c ự
hiện”
D
“Tổng giá trị còn lạ ầi c n ki m tra ể ” E = C-D
“Số m u c n ki m tra ẫ ầ ể ” F = E/B
Trong đó “hệ số rủi ro” được hướng dẫn trong “Bảng xác định hệ s rố ủi ro” (Phụ lục 2). Khi lựa ch n h s r i ro, kiọ ệ ố ủ ểm toán viên c n cân nhầ ắc đến r i ro tiủ ềm tàng, r i ro ki m soát và ủ ể
rủi ro phát hiện c a t ng kho n mủ ừ ả ục.
Quy trình đánh giá rủi ro cũng như xác định “hệ số rủi ro” và tính toán “khoảng cách mẫu” được th hiể ện chi tiết trong bi u 5.10 ể –“Đánh giá rủi ro và các phương pháp đối v i r i ro ớ ủ được đánh giá”.
Thứ hai, v vi c v n d ng m c tr ng yề ệ ậ ụ ứ ọ ếu đểđánh giá ảnh hưởng của các sai sót phát hiện
được trong quá trình kiểm toán. Lúc này, đối v i các sai sót phát hiớ ện được (kể cả sai sót phát hi n t ệ ừthủ ụ t c kiểm tra chi tiết) lớn hơn ngưỡng sai sót không đáng kể, kiểm toán viên tập hợp lại và đề nghịbút toán điều chỉnh. Ngược l i, sai sót phát hiạ ện được nh ỏ hơn ngưỡng sai sót có th b qua thì kiể ỏ ểm toán viên không c n yêu cầ ầu đơn vịđiều ch nh. Tuy nhiên, có ỉ
một số trường h p, mợ ặc dù sai sót phát hiện được nhỏhơn ngưỡng sai sót có thể bỏ qua
nhưng có tính chấ ảnh hưởt ng lan tỏa đến các khoản mục khác c a báo cáo tài chính. Lúc ủ
này ki m toán viên v n phể ẫ ải đưa ra bút toán đề nghịđiều ch nh. ỉ
Trong“quá trình th c hiự ện, kiểm toán viên s liên t c xem các sẽ ụ ố liệu đã ước tính trong giai
đoạn l p kậ ế hoạch để làm tiêu chí xác định mức trọng yếu và số li u cệ ủa đơn vị có chênh lệch hay không, và n u có chênh l ch thì nó có ế ệ ảnh hưởng đáng kể đến tiêu chí đã xác định hay không. N u có chênh lế ệch đáng kể thì ki m toán viên phể ải điều ch nh m c tr ng yỉ ứ ọ ếu theo số u cliệ ủa đơn vị. Tuy nhiên n u viế ệc điều ch nh làm gi m mỉ ả ột cách đáng kể mức tr ng ọ
yếu thì ki m toán viên s c n ph i mể ẽ ầ ả ở r ng các th nghi m ki m toán.ộ ử ệ ể ”
3.3.3. Giai đoạn hoàn thành kiểm toán
Trong“giai đoạn này, kiểm toán viên s s d ng m c tr ng yẽ ử ụ ứ ọ ếu tổng th báo cáo tài chính ể đểxác định xem liệu các sai sót phát hiện được trong quá trình kiểm toán tổng hợp lại có
vượt quá mức trọng yếu tổng th hay không. Nể ếu có, ki m toán viên yêu cể ầu đơn vị thực hiện bút toán điều chỉnh. Nếu đơn vịkhông đồng ý điều chỉnh ho c chặ ỉđiều ch nh mỉ ột ph n, ầ
chỉnh, kiểm toán viên sẽcăn cứ vào mức độ sai sót và khảnăng lan tỏa để phát hành ý ki n ế
kiểm toán phù h p: ợ
Trường h p tợ ổng hợp các sai sót không được điều chỉnh lại là không tr ng yọ ếu, kiểm toán viên đưa ra ý kiến chấp nhận toàn ph n, tuy nhiên ph i thu th p thêm gi i trình ầ ả ậ ả
của Ban giám đốc vềảnh hưởng của các sai sót không được điều chỉnh đối với báo cáo tài chính.
Trường hợp các sai sót chưa được điều chỉnh tổng h p l i là tr ng yợ ạ ọ ếu, kiểm toán viên sẽ thực hiện th t c kiủ ụ ểm toán bổsung để giảm b t r i ro kiớ ủ ểm toán. Sau khi th c hi n ự ệ
các th t c kiủ ụ ểm toán b sung, kiổ ểm toán viên ti p tế ục đánh giá lại các sai sót chưa được điều chỉnh. N u sai sót này xét riêng l hay t ng h p l i là tr ng y u, kiế ẻ ổ ợ ạ ọ ế ểm toán viên sẽđưa ra ý
kiến kiểm toán không ph i là ý ki n ch p nh n toàn phả ế ấ ậ ần theo hướng d n t i VSA 705.ẫ ạ ”
3.4. “Minh h a vi c thi t l p và v n d ng m c tr ng y u trong quy trình ki m toán ọ ệ ế ậ ậ ụ ứ ọ ế ể
báo cáo tài chính c a khách hàng A ủ
Phần trên đã trình bày cách xác lập mức trọng yếu theo tài liệu hướng d n ki m toán cẫ ể ủa
công ty cũng như việc vận d ng m c tr ng yụ ứ ọ ếu trong quy trình ki m toán th c tể ự ế. Để làm rõ cho nh ng vữ ấn đềđã trình bày, phần tiếp theo sẽđưa ra minh họa trong một cuộc kiểm toán cụ thể ạ t i công ty A&C. Tuy nhiên, đểđảm b o nguyên t c b o mả ắ ả ật thông tin khách hàng, phần trình bày sau sẽđổi tên khách hàng thành”“Công ty A”.
3.4.1. Giới thiệu sơ lược về công ty A
Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn A&C th c hi n kiự ệ ểm toán báo cáo tài chính cho năm
tài chính k t thúc ngày 31/12/2018 c a công ty A. ế ủ
Loại hình doanh nghi p: Công Ty Trách nhi m h u hệ ệ ữ ạn M t thành viên. ộ
Vốn điều lệ: 20.000.000.000 đồng, được thành lập năm 2014.
Lĩnh vực kinh doanh chính: tư vấn qu n lý d ch v , tả ị ụ ổ chức giới thi u và xúc tiệ ến thương
mại, đại lý vé máy bay, kinh doanh siêu thị, bán lẻhàng hóa…
Công ty A có năm tài chính bắt đầu từ ngày 1 tháng 1 và k ế thúc năm vào ngày 31 tháng 12. Đa số các nghiệp v cụ ủa công ty được thực hiện bằng đồng Việt Nam nên công ty ghi s k ổ ế toán theo đơn vị tiền vệ là Việt Nam Đồng (VND).
Công ty áp d ng các ụ “Chuẩn m c k toán ự ế Việt Nam , ” “Thông tư số 200/2014/TT-BTC và ” các thông tư khác hướng dẫn thực hiện “Chuẩn mực kế toán của Bộ Tài chính trong vi” ệc lập và trình bày báo cáo tài chính.
Dưới đây là bảng tổng hợp tình hình tài chính, k t qu kinh doanh c a công ty A trong hai ế ả ủ năm 2016 và 2017:
Năm tài
chính Tổng tài sản Tài sản thuần
Doanh thu
thuần
Lợi nhuận trước thuế 2016 26.219.192.366 8.742.736.422 73.387.470.783 9.100.357.911
2017 31.851.317.815 10.218.944.317 83.325.975.340 9.863.395.255
Bảng 3.3: Tình hình tài chính và k t qu kinh doanh cế ả ủa công ty A trong hai năm 2016 –
2017
(Nguồn: Hồsơ kiểm toán khách hàng của công ty A&C)
Đơn vị mặc dù mới hoạt động kinh doanh chưa lâu nhưng đạt lợi nhuận rất cao và tăng qua các năm, đồng th i t ng tài sờ ổ ản chi m giá trế ị lớn và cũng tăng so với năm trước. Nhìn chung có thểđơn vị kinh doanh r t tấ ốt, nhưng kiểm toán viên cũng nên lưu ý vấn đề khai kh ng ố
doanh thu, khai thi u chi phí ế ởđơn vị.
3.4.2. Giai đoạn lập kế hoạch ki m toán ể
Tại thời điểm l p kậ ế hoạch kiểm toán, công ty A đã cung cấp cho nhóm ki m toán b n d ể ả ự
thảo báo cáo tài chính năm 2018. Dựa vào số liệu này cùng với báo cáo tài chính đã kiểm toán hai năm“trước, trưởng nhóm ki m toán th c hi n vi c thiể ự ệ ệ ế ật l p mức trọng yếu theo biểu 5.05 M c tr ng y– ứ ọ ếu như sau:
BCTC năm nay Current year financial statements Dự kiến năm nay (Ghi chú 3) / Current year budget (Note 3) BCTC năm trước /
Prior year's financial statements
2018 2018 2017 2016
Tổng tài sản / Total assets
44.348.354.371 44.348.354.371 31.851.317.815 26.219.192.366 1% [A] 443.483.544 443.483.544 318.513.178 262.191.924 2% [B] 886.967.087 886.967.087 637.026.356 524.383.847
Tài sản thuần / Net assets
11.563.759.271 11.563.759.271 10.218.944.317 8.742.736.422 1% [C] 115.637.593 115.637.593 102.189.443 87.427.364 5% [D] 578.187.964 578.187.964 510.947.216 437.136.821 Doanh thu thuần / Net