định.
a. Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ.
Đây là khách hàng cũ của Công ty kiểm toán VDAC, trong những lần kiểm toán trước cũng như trong lúc trao đổi để chấp nhận khách hàng, KTV đã tìm hiểu về hệ thống kiểm
37
soát nội bộ, đồng thời do đây là công ty với quy mô không lớn, do đó ít có sự thay đổi trong hệ thống kiểm soát nội bộ, các quy trình nghiệp vụ tại doanh nghiệp. KTV chủ yếu trao đổi với kế toán trưởng và giám đốc đơn vị về những đổi mới trong hệ thống kiểm soát nội bộ. Xem xét các vấn đề còn tồn tại của năm trước doanh nghiệp đã giải quyết được trong năm nay chưa. Chẳng hạn như:
- Đơn vị có thực hiện việc ghi nhận và trích khấu hao TSCĐ theo Thông tư 45/2013/TT-BTC chưa?: Có
- Đơn vị có thay đổi chính sách và phương pháp khấu hao trong năm không?: Không.
- Đơn vị có chính sách bất kiêm nhiệm giữa người xét duyệt, mua, và thanh toán không?: Có.
- Đơn vị đã phân biệt cụ thể chi phí được tính vào nguyên giá TSCĐ (vốn hóa) và chi phí được tính vào chi phí kinh doanh trong kỳ?
- TSCĐ được mua mới là do nhu cầu mở rộng sản xuất kinh doanh hay do TSCĐ cũ bị hư hỏng không sử dụng nữa.
b. Thử nghiệm kiểm soát.
Đối với tài sản cố định và chi phí khấu hao của công ty TNHH ABC, kiểm toán viên thực hiện các thủ tục kiểm soát sau:
- Quan sát TSCĐ tại đơn vị và xem xét sự tách biệt giữa chức năng quản lý và ghi sổ với bộ phận bảo quản tài sản.
- Kiểm tra chứng từ, sự luân chuyển chứng từ để xem xét sự tồn tại của phiếu đề nghị mua TSCĐ, hợp đồng mua, biên bản bàn giao TSCĐ.
- Kết hợp việc kiểm kê tài sản với việc kiểm tra chứng từ, hồ sơ pháp lý về quyền sở hữu của tài sản để xem TSCĐ thuộc sở hữu đơn vị có được ghi chép vào khoản mục TSCĐ hay không.
- Đối với TSCĐ mua trong kỳ, cần xem xét việc thực hiện đầy đủ các thủ tục xin duyệt mua, phỏng vấn các nhà lãnh đạo về việc phê chuẩn giá trị TSCĐ được mua trong kỳ.
- Chọn mẫu một số tài sản, kiểm tra xem cách xác định nguyên giá, thời gian sử dụng và phương pháp khấu hao mà đơn vị áp dụng có phù hợp và nhất quán hay không.
Các thử nghiệm kiểm soát trên sẽ được kiểm toán viên lần lượt thực hiện trong quá trình kiêm toán
38
c. Thử nghiệm cơ bản.
● Tổng hợp số liệu ban đầu.
Do công ty TNHH Công NghiệpThông Thật có số lượng TSCĐ tương đối thấp, KTV sẽ tiến hành kiểm tra toàn bộ 100% các TSCĐ cũ cũng như tăng giảm trong kỳ.
Khi bắt đầu kiểm toán, KTV tổng hợp và đối chiếu số liệu; công việc này diễn ra như sau:
- Đối chiếu số dư đầu kỳ: Do đây là khách hàng cũ nên KTV sẽ thực hiện việc đối chiếu số dư đầu kỳ trên bảng cân đối kế toán, bảng cân đối số phát sinh và sổ cái với Báo cáo kiểm toán năm trước. Thực hiện việc đối chiếu sổ chi tiết và sổ cái.
- Đối chiếu số dư cuối kỳ: KTV thực hiện đối chiếu giữa sổ cái với bảng cân đối số phát sinh và bảng cân đối kế toán.
- Đối chiếu số phát sinh: KTV kiểm tra, đối chiếu giữa sổ chi tiết với bảng cân đối số phát sinh để kiểm tra việc tính toán, tổng cộng, trình bày số liệu.
- Sau khi đối chiếu và xác nhận số liệu trùng khớp, KTV sẽ trình bày vào giấy tờ làm việc – Bảng tổng hợp số liệu về TSCĐ (D710) phần số đầu kỳ và sổ cuối kỳ ( chưa kiểm toán).
Hình 2.3: Bảng tổng hợp số liệu D710 trình bày số liệu sau khi đối chiếu
39
Lúc này, KTV bắt đầu thực hiện các thủ tục kiểm toán. ● Thủ tục phân tích.
Thủ tục phân tích được sử dụng để nắm một cách khái quát về xu hướng, sự thay đổi tỷ trọng cũng như những biến động bất thường về TSCĐ nhằm tập trung kiểm tra những khía cạnh trọng yếu.
Trong năm TSCĐVH không có biến động về nguyên giá lẫn chi phí khấu hao, do đó đối với phần TSCĐVH, KTV ước tính khấu hao và so sánh với số liệu của Công ty TNHH ABC thì thấy chính xác. Ngoài ra, chi phí khấu hao cũng đưa vào tài khoản 627 để tính giá thành sản phẩm như năm trước (nhất quán). Vì lý do đó nên KTV chủ yếu tập trung vào TSCĐHH.
Thử nghiệm 1: KTV tính tỷ trọng của từng TSCĐ trong tổng tài sản, tỷ trọng
của từng loại TSCĐ HH (VH) trong tổng TSCĐHH để xác định tính trọng yếu của từng khoản mục.
Mục tiêu: Đánh giá mức trọng yếu của khoản mục TSCĐ
Công việc thực hiện: KTV tính toán các tỷ số sau
- Tỷ trọng của TSCĐ/TS= 10.345.151.488/ 29.077.591.337 = 35,58% - Tỷ trọng của TSCĐHH/TSCĐ= 6.878.217.956/ 10.345.151.488 = 66.48% - Tỷ trọng của TSCĐVH/TSCĐ= 3.466.933.532/ 10.345.151.488 = 33.52%
Bảng 2.1: Tỷ trọng của từng loại TSCĐHH trên tổng TSCĐHH
Loại TSCĐHH Số dư cuối năm 2016 Tỷ trọng
Nhả cửa, vật kiến trúc 5.997.068.030 66,15% Máy móc, thiết bị 2.576.791.542 28,42% Phương tiện vận tải 461.842.540 5,09% Thiết bị quản lý 30.521.727 0,34%
Tổng TSCĐHH 9.066.223.839 100,00%
(Nguồn: Công ty TNHH ABC, 31/12/2016)
Kết luận: Khoản mục “Nhà cửa, vật kiến trúc” (2111) có tỷ trọng lớn nhất, nên KTV cần tập trung kiểm tra.
Thử nghiệm 2: So sánh tỷ lệ khấu hao năm nay so với năm trước.
Mục đích: Xác định biến động của tỷ lệ giữa chi phí khấu hao và nguyên giá TSCĐHH.
40
Hình 2.4: Bảng tính khấu hao của năm nay so với năm trước.
(Nguồn: Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn Rồng Việt)
Kết luận: Tỷ lệ khấu hao năm nay biến động đáng kể so với năm trước. Cần thực
hiện các thủ tục kiểm toán để tìm hiểu nguyên nhân.
Thử nghiệm 3: KTV lập bảng tổng hợp phân tích biến động của TSCĐ và đối
chiếu với sổ cái.
Mục đích: KTV xem xét tình hình biến động của TSCĐ và xác định những biến
động bất thường (nếu có).
Công việc thực hiện: KTV lập bảng phân tích biến động của tài sản. Bảng phân tích biến động bao gồm các chỉ tiêu: số dư đầu năm, số dư cuối năm, giá trị biến động và tỉ lệ biến động. Nếu có biến động bất thường, KTV cần tìm hiểu nguyên nhân của những biến động này.
41
(Nguồn: Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn Rồng Việt)
Kết luận: Từ số liệu và kết hợp với tính toán biến động thì KTV cần kiểm tra 100% mẫu tăng, giảm TSCĐ.
● Thử nghiệm chi tiết.
Thử nghiệm 1: KTV chứng kiến kiểm kê TSCĐ.
Mục đích: KTV xác định sự hiện hữu của TSCĐ trên sổ sách.
Công việc thực hiện: Vào ngày 05/01/2017, KTV tiến hành chứng kiến kiểm kê những TSCĐ tăng lên trong kỳ theo hướng đi từ sổ sách đến thực tế, KTV tiến hành kiểm kê xin bảng danh mục TSCĐ của doanh nghiệp sau đó KTV tiến hành xem xét các tài sản trên sổ sách có hiện hữu trong thực tế không.
42
(Nguồn: Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn Rồng Việt)
Kết quả: Các TSCĐ của doanh nghiệp hiện hữu trong thực tế.
Thử nghiệm 2: KTV kiểm tra các nghiệp vụ tăng TSCĐ và quyền sở hữu
hợp pháp của TSCĐ.
Mục đích: KTV kiểm tra quyền sở hữu hợp pháp và tính chính xác của TSCĐ được
mua trong kỳ.
43
- Thông thường, KTV sẽ sử dụng Nhật ký chung để tìm những bút toán được hạch toán Nợ 211 – Có… Sau khi tìm kiếm, KTV tiến hành kiểm tra toàn bộ chứng từ của những TSCĐ này. Chú ý đến các tài khoản chi phí để đưa tài sản vào trạng thái sẵn sàng sử dụng có được ghi nhận không.
- Đồng thời với việc kiểm tra chứng từ, KTV tiến hành kiểm tra điều kiện ghi nhận của những TSCĐ theo VVÀ TƯ VẤN RỒNG VIỆT 03, VVÀ TƯ VẤN RỒNG VIỆT 04 và Thông tư 45/2013/TT-BTC. Tại đây, KTV phát hiện ra tài sản “Hồ nước” được hạch toán nhầm từ “Nhà cửa, vật kiến trúc” sang “Máy móc, thiết bị”.
- Sau đó, KTV tập trung kiểm tra xem các nghiệp vụ có được hạch toán đúng kỳ (cut-off). KTV lựa chọn những nghiệp vụ xảy ra xung quanh ngày kết thúc niên độ kế toán để xác định các TSCĐ này có được ghi nhận đúng niên độ hay không.
Hình 2.7: Bảng liệt kê các nghiệp vụ tăng TSCĐ trong kỳ (trước kiểm toán)
(Nguồn: Sổ chi tiết của công ty TNHH ABC)
Kết luận: Việc ghi nhận TSCĐ tăng trong kỳ chỉ có sai sót ở hai vấn đề đã nêu trên và những sai sót này chưa làm BCTC có sai lệch trọng yếu. KTV trao đổi lại với kế toán và đề nghị thực hiện những bút toán điều chỉnh như sau:
➢ Đối với sai sót do phân loại:
Nợ TK 2111 40.000.000 VND Có TK 2112 40.000.000 VND Nợ TK 2142 3.750.000 VND
Có TK 2141 3.750.000 VND
➢ Đối với việc ghi nhận TSCĐ tăng trong kỳ không thỏa mãn điều kiện về nguyên giá, cần điều chỉnh giảm nguyên giá lẫn khấu hao đã trích trong kỳ:
Nợ TK 242 21.600.000 VND Nợ TK 2143 2.400.000 VND
44
Thử nghiệm 3: Kiểm tra các nghiệp vụ giảm TSCĐ trong kỳ.
Mục đích: KTV kiểm tra các nghiệp vụ giảm TSCĐ trong kỳ.
Công việc thực hiện:
- Tương tự với tăng TSCĐ, KTV lọc trên Nhật ký chung các bút toán có dạng Có 211 – Nợ… và kiểm tra chứng từ gốc. Chứng từ của việc thanh lý TSCĐ bao gồm hợp đồng, biên bản thanh lý, nhượng bán, hóa đơn, phiếu thu và các chứng từ liên quan khác.
- KTV đối chiếu với nguyên giá, hao mòn lũy kế và giá trị chênh lệch giữa Nhật ký chung và bảng khấu hao để kiểm tra việc hạch toán giá trị còn lại vào Chi phí khác (Tài khoản 811) có hợp lý không.
- KTV cũng kiểm tra việc xóa nguyên giá, hao mòn lũy kế của các TSCĐ đã thanh lý, nhượng bán.
Hình 2.8: Bảng liệt kê các nghiệp vụ giảm TSCĐ trong kỳ.
(Nguồn: Sổ chi tiết của công ty TNHH ABC)
Kết luận: Các nghiệp vụ giảm TSCĐ chủ yếu do TSCĐ không đủ tiêu chuẩn về
mặt nguyên giá theo quy định của Thông tư 45/2013/TT-BTC. Các tài sản này đều đã được khấu hao hết và có giá trị còn lại bằng 0. Không có nghiệp vụ thanh lý hay nhượng bán phát sinh trong năm. Nguyên giá, hao mòn lũy kế, và giá trị chênh lệch khớp với bảng khấu hao.
45
Thử nghiệm 4: Kiểm tra việc ghi nhận đầy đủ TSCĐ bằng cách KTV chọn mẫu
các chi phí sửa chữa, bảo trì máy móc thiết bị trong kỳ, kiểm tra xem các chi phí này có đủ điều kiện ghi tăng nguyên giá hay chỉ được hạch toán vào chi phí trong kỳ.
Mục đích: Kiểm tra sự đầy đủ của khoản mục TSCĐ.
Công việc thực hiện: KTV tiến hành lọc một số nghiệp vụ phát sinh bên nợ của các tài khoản 142, 242, 627, 641, 642 để tìm kiếm các nghiệp vụ có nội dung diễn giải là bảo trì, sửa chữa máy móc thiết bị. Đồng thời, KTV cũng trao đổi, phỏng vấn kế toán về chức năng, công dụng, lý do của việc phát sinh các chi phí này. Cuối cùng, KTV dựa vào giải trình của kế toán và kinh nghiệm của mình để đưa ra kết luận rằng các chi phí sửa chữa, bảo trì TSCĐ có đủ điều kiện để ghi tăng nguyên giá TSCĐ hay không.
Hình 2.9: Bảng kê mẫu các chi phí cần kiểm tra.
(Nguồn: Sổ chi tiết của Công ty TNHH ABC)
Qua trao đổi và quan sát, KTV nhận thấy các chi phí trên chỉ nhằm mục đích sửa chữa sự cố để tiếp tục duy trì hoạt động của TSCĐ và không làm gián đoạn hoạt động sản xuất kinh doanh chứ không nâng cao hiệu suất cũng như kéo dài thời gian hoạt động của TSCĐ nên không đủ điều kiện để ghi tăng nguyên giá TSCĐ.
Kết luận: Qua kiểm tra chứng từ và phỏng vấn kế toán với thủ trưởng đơn vị, KTV kết luận TSCĐ trong năm đã được ghi nhận đầy đủ và không có ghi nhận tăng hay giảm nguyên giá TSCĐ đối với bất kỳ TSCĐ nào trong năm.
Thử nghiệm 5: Kiểm tra các nghiệp vụ được hạch toán bất thường.
Công việc thực hiện: KTV lập bảng tổng hợp đối ứng tài khoản Nợ - Có hoặc sơ
đồ chữ T của tài khoản TSCĐ (211) và khấu hao lũy kế (214) để tìm ra các bút toán lạ để kiểm tra.
46
Kết luận:
✓ Nghiệp vụ hạch toán Nợ 211 – Có 411 là nghiệp vụ góp vốn bằng TSCĐ. Mặc dù việc hạch toán là không lạ nhưng do nghiệp vụ này hiếm xảy ra nên KTV tiến hành thu thập, kiểm tra biên bản góp vốn.
✓ Đối với nghiệp vụ giảm TSCĐ, việc ghi giảm nguyên giá đều đối ứng với giảm hao mòn lũy kế.
✓ Trong năm không có nghiệp vụ bất thường liên quan đến tăng giảm TSCĐ.
Thử nghiệm 6: Tính toán lại bảng khấu hao của đơn vị
Mục tiêu: Đảm bảo sự đầy đủ, chính xác, hợp lý của số liệu liên quan đến khoản mục khấu hao
Công việc thực hiện: Đầu tiên, KTV xem xét nguyên tắc trích khấu hao TSCĐ của
doanh nghiệp: phương pháp khấu hao đường thẳng, TSCĐ ghi nhận tháng nào thì bắt đầu trích khấu hao từ tháng đó, thời gian trích khấu hao phải phù hợp với khung thời gian trong phụ lục của Thông tư 45/2013/TT-BTC.
Sau đó, KTV tính lại chi phí khấu hao trong kỳ, xem xét lại các tài khoản chi phí được phân bổ vào rồi so sánh lại với số liệu công ty Thông Thật.
Để có được số liệu khấu hao chính xác, KTV so sánh giữa số lượng TSCĐ được đưa vào bảng tính khấu hao, nguyên giá, hao mòn lũy kế của TSCĐ đầu năm ở bảng cân đối số phát sinh và bảng khấu hao để tránh trường hợp kế toán tính khấu hao thiếu. KTV lưu ý về các tài sản đã khấu hao hết giá trị nhưng vẫn còn sử dụng và các tài sản đã thanh lý, nhượng bán trong kỳ.
Kết luận: Chênh lệch phát sinh ở khoản mục TSCĐHH (24.000.000 VND) và khấu
hao TSCĐHH (2.400.000 VND) nguyên nhân là do hạch toán sai tài sản Xe Wave RSX không đủ điều kiện về nguyên giá (Từ 30.000.000 VND trở lên). Kiểm toán viên yêu cầu kế toán điều chỉnh vào BCTC
Riêng TSCĐVH trong năm không thay đổi chỉ có hai tài sản đó là “Quyền sử dụng đất” và “Phần mềm kế toán”.
Thử nghiệm 7: Xem xét việc trình bày và công bố.
Mục tiêu: Đảm bảo việc trình bày và công bố chính xác.
Công việc thực hiện: Xem xét trên bảng CĐKT, số dư của TSCĐHH và giá trị hao
mòn lũy kế được trình bày riêng theo từng loại là TSCĐHH, TSCĐVH chưa? Ngoài ra xem đơn vị đã công bố trong Bản thuyết minh BCTC về:
47
➢ Chính sách kế toán đối với TSCĐHH (bao gồm nguyên tắc xác định nguyên giá, phương pháp khấu hao, thời gian sử dụng hữu ích hoặc tỷ lệ khấu hao)
➢ Tình hình tăng giảm TSCĐHH theo từng loại và từng nhóm TSCĐHH về: Nguyên giá, giá trị hao mòn lũy kế và Giá trị còn lại.
➢ Các tài sản cố định đem đi cầm cố, thế chấp hoặc tạm thời không sử dụng.
Kết luận: Công ty Thông Thật đã thực hiện việc công bố thông tin theo đúng quy
định của Chuẩn mực và Chế độ kế toán. Những sai sót trong số liệu sẽ được KTV lưu ý điều chỉnh.
d. Giai đoạn kết thúc kiểm toán.
● Hoàn thành kiểm toán.
Đây là giai đoạn cuối cùng của cuộc kiểm toán khi mà kiểm toán tổng hợp và kiểm toán chi tiết đã hoàn thành. Trong giai đoạn này, KTV thực hiện các bước công việc chính sau:
➢ Soát xét giấy tờ làm việc: công việc của trưởng nhóm là tiến hành tập hợp và kiểm tra soát xét các giấy tờ làm việc nhằm đảm bảo các mục tiêu
- Quá trình kiểm toán có được thực hiện phù hợp với Chuẩn mực, quy định của chuẩn mực Kiểm toán.
- Đảm bảo các bằng chứng đã thu thập đầy đủ, trung thực, khách quan với những thông tin về hoạt động kinh doanh của khách hàng.