5. Tổng quan tài liệu nghiên cứu
3.1.BỔ SUNG MỘT SỐ THỦ TỤC PHÂN TÍCH CẦN THIẾT
Như đã phân tích ở Chương 2, việc sử dụng các thủ tục phân tích trong kiểm toán BCTC tại AFA còn đơn giản, kiểm toán viên rất ít khi tiến hành đầy đủ bởi tính chất phức tạp của việc phân tích và thời gian kiểm toán hạn chế. Phương pháp phân tích chủ yếu được tiến hành là phân tích xu hướng, kiểm toán viên chỉ xem xét các biến động lớn so với năm trước, tiến hành các thủ tục kiểm toán bổ sung để giải thích cho các biến động này chứ chưa đi vào phân tích bản chất của các biến động cũng như mối liên hệ với các khoản mục khác. Các phương pháp phân tích như phân tích tỷ suất, xây dựng mô hình dự đoán, thu thập và nghiên cứu mối quan hệ giữa các thông tin tài chính và phi tài chính ít được áp dụng . Do đó, KTV cần bổ sung một số thủ tục phân tích quan trọng hơn.
3.1.1. G đoạn lập kế hoạch kiểm toán
Ở giai đoạn lập KHKT, KTV cần áp dụng linh hoạt các kỹ thuật phân tích như kỹ thuật phân tích xu hướng và kỹ thuật phân tích tỷ suất đồng thời bổ sung thêm các chỉ tiêu phân tích. Sự kết hợp khéo léo giữa hai kỹ thuật này sẽ giúp KTV nâng cao hiệu quả của thủ tục phân tích.
Có rất nhiều tỷ số để sử dụng cho việc phân tích tài chính và hoạt động kinh doanh của khách hàng và có thể được sử dụng. Để sử dụng các tỷ số này một cách hiệu quả, sau khi lựa chọn và tính toán các tỷ số phù hợp với mục tiêu phân tích, kiểm toán viên sẽ so sánh các tỷ số này trong mối quan hệ với năm trước để xem xét những biến động bất thường và các tỷ số này đều có thể sử dụng để so sánh với số liệu trung bình ngành. Một số nhóm tỷ số có thể được sử dụng hiệu quả trong phân tích như:
- Nhóm tỷ số về khả năng thanh toán: Cho biết khả năng thanh toán nợ ngắn hạn của đơn vị. Các tỷ số có thể được sử dụng bao gồm:
Bảng 3.1. Nhóm các tỷ số về khả năng t n toán
C ỉ t êu Công t ứ
Tỷ số thanh toán hiện hành = Tổng tài sản/Nợ ngắn hạn Tỷ số thanh toán ngắn hạn = Tài sản ngắn hạn/Nợ ngắn hạn
Tỷ số thanh toán nhanh = (Tài sản ngắn hạn – Hàng tồn kho)/Nợ ngắn hạn Tỷ số thanh toán bằng tiến = Vốn bằng tiền và các khoản đầu tư ngắn hạn/Nợ ngắn hạn
- Nhóm tỷ số về cơ cấu tài chính: Cho biết cơ cấu nợ và vốn chủ sở hữu trong tổng nguồn vốn của đơn vị. Trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, tỷ số này giúp kiểm toán viên đánh giá ban đầu về tiềm lực tài chính của đơn vị. - Nhóm tỷ số về hoạt động: Phản ánh hiệu quả sử dụng các nguồn lực phục vụ cho hoạt động sản xuất, kinh doanh của đơn vị. Việc so sánh tỷ số tính toán được với số bình quân ngành hay số năm trước sẽ giúp KTV ghi nhận những biến động bất thường, đó có thể là dấu hiệu của các sai lệch trọng yếu hoặc một tình trạng cần lưu ý. Sau đây là các tỷ số có thể sử dụng:
Bảng 3.2. Nhóm các tỷ số về hoạt động
C ỉ t êu Công t ứ
Vòng quay hàng tồn kho = Gía vốn hàng bán/Hàng tồn kho bình quân Vòng quay nợ phải thu KH = Doanh thu thuần/Số dư nợ bình quân nợ phải thu KH Số ngày thu tiền bình quân = 360/Số vòng quay nợ phải thu trong năm Hiệu suất sử dụng tài sản cố
định = Doanh thu thuần/Tài sản cố định
Vòng quay tài sản = Doanh thu thuần/Tổng tài sản
- Nhóm tỷ số về lợi nhuận: Phản ánh hiệu quả sử dụng vốn và khả năng tạo ra lợi nhuận của đơn vị. Việc phân tích các tỷ số trong giai đoạn lập kế hoạch giúp KTV nhận diện những vùng rủi ro tiềm ẩn và định hướng cho việc xác định thời gian, nội dung và phạm vi các thủ tục kiểm toán cho các khoản
một số tỷ số thông dụng:
Bảng 3.3. Nhóm các tỷ số về lợi nhuận
C ỉ t êu Công t ứ
Tỷ lệ lãi gộp = (Doanh thu thuần – Giá vốn hàng bán)/Doanh thu thuần
Lợi nhuận trên tài sản = Lợi nhuận sau Thuế/Tổng tài sản Lợi nhuận trên vốn chủ sở
hữu = Lợi nhuận sau Thuế/Vốn chủ sở hữu
Cần lưu ý là khi áp dụng phương pháp này, KTV phải hiểu rõ mối quan hệ của các yếu tố cấu thành nên tỷ số và phải lựa chọn các tỷ số phù hợp với từng mục tiêu kiểm toán cần đạt được. Thí dụ các tỷ số về doanh lợi thường giúp phát hiện các khu vực có rủi ro sai lệch xuất phát từ mối quan hệ chặt chẽ giữa các khoản mục chi phí và doanh thu. Trong khi đó, các tỷ số về cơ cấu tài chính thường chỉ giúp hiểu biết và đánh giá về tình hình tài chính hơn là phát hiện khả năng sai lệch của số liệu, nguyên nhân là do chúng có quan hệ với quá nhiều khoản mục trên Báo cáo tài chính.
Ngoài ra cần chắc chắn rằng các thông tin tài chinh, phi tài chính thu thập được và sự tính toán của KTV là chính xác và nhất quán. Phân tích tỷ suất còn chịu sự ảnh hưởng của ngành nghề hoạt động kinh doanh, bởi lẽ mức độ sinh lãi của các ngành khác nhau, tỷ số phân tích cũng khác nhau.
Ví dụ minh họa tại công ty ABC: - Xét về khả năng thanh toán
Bảng 3.4. Bảng phân tích khả năng t n toán qu 2 năm
C ỉ t êu Năm 2016 Năm 2015 Chênh lệ
Khả năng thanh toán hiện hành (lần) 0,88 1,08 (0,2) Khả năng thanh toán nhanh (lần) 0,75 0,88 (0,13) So với năm ngoái thì các hệ số thanh toán của đơn vị có giảm hơn, do đó khả năng thanh toán năm trước tốt hơn năm nay. Trong năm nay, tất cả các
hệ số thanh toán đều < 1 nên dẫn đến khả năng thanh toán của đơn vị không tốt lắm.
- Xét về khả năng trả nợ
Bảng 3.5. Bảng phân tích khả năng trả nợ qu 2 năm (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
C ỉ t êu Năm 2016 Năm 2015 Chênh
lệ
Nợ dài hạn trên vốn chủ sở hữu 0,04 0,02 0,02
Tổng nợ trên vốn chủ sở hữu 1,46 1,01 0,45
Nợ dài hạn trên tổng tài sản 0,01 0,01 0
Tổng nợ trên tổng tài sản 0,59 0,5 0,09
Qua các chỉ tiêu trên ta thấy tỷ lệ nợ dài hạn của đơn vị trên vốn chủ sở hữu hay tổng tài sản trong 2 năm 2015, 2016 là tương đối nhỏ. Điều này chứng tỏ đơn vị có tính tự chủ về tài chính, nguồn hình thành tài sản chủ yếu là từ nguồn vốn chủ sở hữu. Tuy tỷ lệ nợ trên vốn chủ sở hữu không lớn nhưng nợ ngắn hạn chiếm tỷ trọng rất lớn so với nợ dài hạn (tỷ lệ nợ dài hạn trên vốn sở hữu hay tổng tài sản rất nhỏ). Vì vậy, đơn vị sẽ chịu áp lực về thanh toán.
- Xét về hiệu quả hoạt động
Bảng 3.6. Bảng phân tích về hiệu quả hoạt động qu 2 năm
C ỉ t êu Năm 2016 Năm 2015 Chênh lệ
Vòng quay hàng tồn kho 36,20 42,75 (6,36)
Vòng quay nợ phải thu KH 7,84 11,79 (3,94)
Số ngày thu tiền bình quân 45,92 30,53 15,39
Hiệu suất sử dụng tài sản cố định 23,20 21,51 1,69
Vòng quay tài sản 2,89 4,40 (1,51)
Số vòng quay các khoản phải thu năm nay nhỏ hơn năm trước chứng tỏ khả năng thu hồi tiền từ khách hàng của đơn vị là không tốt. KTV cần quan tâm đến việc phân loại tuổi nợ và trích lập dự phòng nợ phải thu khó đòi của đơn vị. Số vòng quay HTK của năm nay chậm hơn so với năm trước, chứng tỏ khả năng luân
hàng hóa kém phẩm chất. KTV cần xem xét kiểm kê HTK thực tế và cách bảo quản HTK của đơn vị
- Nhóm tỷ số hoạt động
Bảng 3.7. Bảng phân tích hoạt động qu 2 năm
C ỉ t êu Năm 2016 Năm 2015 Chênh
lệ
Tỷ lệ lãi gộp 0,04 0,06 (0,02)
Lợi nhuận trên tài sản 0,07 0,10 0,03
Lợi nhuận trên vốn chủ sở hữu 0,19 0,21 (0,02) Các chỉ tiêu phản ánh khả năng sinh lời giảm đáng kể qua 2 năm, chứng tỏ đây là một dấu không tốt. KTV cần phải lưu ý lợi nhuận giảm do những nguyên nhân chủ yếu nào. KTV cần phải tiến hành thu thập thông tin từ bên trong hay bên ngoài đơn vị khách hàng để giới hạn phạm vi sai phạm rơi vào khoản mục nào hay có sự nhìn nhận tổng quát về sự tăng trưởng của đơn vị.
3.1.2. G đoạn thực hiện kiểm toán
- Sử dụng đồ thị p ân tí xu ƣớng các khoản mục
Khi phân tích xu hướng, KTV có thể sử dụng đồ thị để phân tích kèm theo phân tích bảng biểu ngang thông thường. Qua đồ thị, KTV sẽ có cái nhìn toàn diện hơn về xu hướng biến động của đối tượng phân tích, từ đó KTV có thể đưa ra được dự đoán và kết luận chính xác hơn cho đối tượng phân tích. Thủ tục này rất hữu ích trong việc phân tích xu hướng của các khoản mục trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Hiện nay với sự hỗ trợ của Excel, KTV có thể dễ dàng vẽ được đồ thị một cách chính xác. Khi phân tích sự biến động của một khoản mục qua các tháng, KTV có thể vẽ đồ thị biểu diễn sự biến động đó trên đồ thị và thông qua đồ thị có thể thấy được rõ nét các tháng có biến động bất thường.
Ví dụ minh họa đối với khách hàng ABC:
Bảng 3.8. Bảng Số liệu doanh thu tại ABC qu 2 năm 2015 và 2016
Năm T1 T2 T3 T4 T5 T6 T7 T8 T9 T10 T11 T12 (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
2015 316 310 235 245 287 301 315 316 308 308 335 345 2016 326 320 241 260 260 470 405 320 315 312 345 350
Ta tiến hành vẽ đồ thị biểu diễn sự biến động doanh thu qua 2 năm như sau:
Biểu đồ 3.1. Biểu đồ biểu diễn sự biến động o n t u qu 2 năm 2015 và 2016
Như vậy, qua biểu đồ trên ta thấy rằng doanh thu tháng 6 và tháng 7 của năm 2016 tăng cao bất thường so với doanh thu cùng kỳ của năm 2015. KTV cần tập trung điều tra sự tăng cao bất thường của doanh thu là do sự thay đổi trong hoạt động kinh doanh hay do sai sót, gian lận gây ra.
Ngoài ra, sử dụng đồ thị trong phân tích xu hướng còn có hiệu quả khi KTV phân tích biến động của các khoản mục có mối liên hệ mật thiết với
trong mối liên hệ với sản lượng tiêu thụ; phân tích biến động của giá vốn hàng bán trong mối liên hệ với chi phí nguyên vật liệu trực tiếp; phân tích biến động chi phí khấu hao trong mối liên hệ với nguyên giá TSCĐ. KTV có thể biểu diễn trên cùng một đồ thị sự biến động của các khoản mục có mối liên hệ mật thiết với nhau của các tháng trong cùng một kỳ kế toán. Nếu xu hướng biến động của các khoản mục này có dạng tương tự nhau, KTV có thể kết luận sự biến động đó là hợp lý, nếu sự biến động được thể hiện trên đồ thị của các khoản mục có sự khác biệt, các KTV cần phài lưu ý nhằm tìm hiểu nguyên nhân của vấn đề.
- Xây ựng t êm á ƣớ tín đố vớ một số oản mụ trên BCTC
Xây dựng ước tính của KTV đối với khoản mục chi phí khấu hao
Do trong quá trình tiếp xúc với thực tế, đa số các công ty khách hàng đều sử dụng phương pháp khấu hao theo đường thẳng, vì vậy giải pháp của người viết đối với khoản mục chi phí khấu hao áp dụng cho đơn vị sử dụng phương pháp khấu hao theo đường thẳng. Người viết xin đề xuất phương pháp ước tính chi phí khấu hiện hành dựa vào chi phí khấu hao năm trước, mức khấu hao tăng (dựa trên giá trị tài sản tăng) và mức khấu hao giảm (dựa trên giá trị tài sản giảm) trong kỳ. Phương pháp ước tính được thực hiện theo công thức sau:
Chi phí khấu hao ước tính năm hiện hành = Chi phí khấu hao năm trước + Chi phí khấu hao tăng trong năm – Chi phí khấu hao giảm trong năm
Như vậy, khi nhận được bảng tính toán chi phí khấu hao trích trong năm từ phía đơn vị khách hàng, ta tiến hành ước tính chi phí khấu hao năm hiện hành rồi so sánh với số liệu của đơn vị xem có biến động bất thường xảy ra hay không. Công việc được tiến hành như sau:
+ Bước 1: Xác định chi phí khấu hao năm trước mà đơn vị đã trích hay số liệu sau kiểm toán mà KTV đã đề nghị đơn vị tiến hành trích lập của năm trước nhằm đảm bảo độ tin cậy của số liệu.
+ Bước 2: Xác định chi phí khấu hao tăng trong năm hiện hành đối với từng nhóm TSCĐ của đơn vị. Khoản CPKH này sẽ được ước tính như sau: Chi phí khấu hao tăng trong năm = Nguyên giá/(Số năm khấu hao x 360)/ Số
ngày sử dụng
Trong đó: Số ngày sử dụng là ngày tính từ thời điểm ghi tăng TSCĐ cho đến ngày kết thúc niên độ kế toán vào 31/12/2016.
+ Bước 3: Xác định chi phí khấu hao giảm trong năm hiện hành đối với từng nhóm TSCĐ của đơn vị. Khoản CPKH này sẽ được ước tính như sau:
Chi phí khấu hao giảm trong năm hiện hành = Chi phí khấu hao ước tính cho cả năm hiện hành (nếu TS đó không bị ghi giảm) – Chi phí khấu hao tính từ
đầu năm đến thời điểm ghi giảm
Ví dụ minh họ đối với Công ty XYZ:
Sau khi thực hiện việc ước tính chi phí khấu hao đối với Công ty XYZ, ta có bảng số liệu ước tính cụ thể như sau:
Bảng 3.9. Bảng ƣớc tính chi phí khấu o TSCĐ đối với Công ty XYZ Loạ tà sản K ấu o 2015 KH tăng g ảm KH Cp KH ƣớ tính 2016 KH 2016 (sổ ế toán) CL Tà sản ố địn 685.607.239 - 821.409.468 794.836.524 26.572.944 A. Tà sản ố địn ữu ìn 669.661.243 135.820.229 - 805.463.472 778.890.528 26.572.944 - Máy móc, thiết bị 30.004.564 9.127.632 - 39.132.196 39.184.857 (52.661)
- Phương tiện vận tải
Loạ tà sản K ấu o 2015 KH tăng g ảm KH Cp KH ƣớ tính 2016 KH 2016 (sổ ế toán) CL - Tài sản cố định khác 45.528.342 6.098.745 - 51.627.087 51.627.087 - B. Tà sản ố địn vô 15.945.996 15.945.996 Hình - Phần mềm kế toán 15.945.996 - - - 15.945.996 -
Qua bảng phân tích trên, ta nhận thấy kết quả chênh lệch giữa CPKH ước tính của năm 2016 với CPKH theo sổ kế toán là khá lớn (26.572.944 VND). Vì vậy, các KTV đòi hỏi phải tập trung vào thử nghiệm chi tiết nhằm xem xét và trích lập CPKH một cách chính xác đối với từng TSCĐ của đơn vị, đảm bảo phù hợp với khung khấu hao mà đơn vị đang sử dụng.
Như vậy, phương pháp ước tính này đã giúp cho KTV có quyết định đúng đắn trong việc mở rộng phạm vi các thử nghiệm chi tiết đối với khoản mục này. Tuy nhiên, phương pháp này chỉ được ưu tiên sử dụng đối với các DN đã được kiểm toán hoặc trích đúng chi phí khấu hao của kỳ trước và được áp dụng đối với nhóm TSCĐ có cùng thời gian khấu hao qua 2 niên độ kế toán.
Xây dựng và quy định việc thực hiện thủ tục phân tích đối với khoản mục nợ phải trả
Nợ phải trả là các khoản mục quan trọng trên Báo cáo tài chính do đơn vị sử dụng nguồn tài trợ ngoài vốn chủ sở hữu. Những sai lệch về nợ phải trả có thể gây ảnh hưởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính về các mặt như sau:
* Tình hình tài chính: Các tỷ số quan trọng trong việc đánh giá tình hình tài chính thường liên quan đến nợ phải trả như hệ số nợ và hệ số thanh toán hiện hành.
* Kết quả hoạt động kinh doanh: Nợ phải trả có mối quan hệ mật thiết với chi phí sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Ví dụ như việc ghi
thiếu một khoản chi phí chưa thanh toán sẽ ảnh hưởng đồng thời đến chi phí (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});