II. MỘT SỐ KIẾN NGHỊ NHẰM HOÀN THIỆN KIỂM TOÁN CHU TRÌNH MH – TT
1.Sự cần thiết phải hoàn thiện, đổi mới các thủ tục, phương pháp kiểm toán
Nền kinh tế Việt Nam hiện nay đang có những chuyển biến mạnh mẽ, tích cực được bạn bè quốc tế thừa nhận và đánh giá cao. Để mở rộng hợp tác với thị trường quốc tế cũng như thu hút vốn đầu tư của các nhà đầu tư nước ngoài, một yêu cầu đặt ra là quốc tế hóa các thông tin tài chính nói chung và thông tin kế toán, kiểm toán nói riêng. Để đáp ứng yêu cầu này, chúng ta cần đổi mới chính sách, chế độ kế toán, kiểm toán phù hợp với các chuẩn mực kế toán, kiểm toán quốc tế áp dụng cụ thể cho điều kiện Việt Nam.
Trong hơn 10 năm qua, kiểm toán đã và đang trở thành một nghề có tiềm năng phát triển rất cao và yêu cầu cho sự phát triển ngày càng lớn nhằm đáp ứng sự phát triển nhanh chóng của nền kinh tế Việt Nam. Số lượng và quy mô của các doanh nghiệp kiểm toán không ngừng được mở rộng, chất lượng dịch vụ cung cấp được nâng lên, đội ngũ KTV ngày càng đông đảo và có những tiến bộ rõ rệt về trình độ chuyên môn. Yếu tố cạnh tranh trong lĩnh vực kiểm toán vì thế mà ngày càng cao, đòi hỏi các công ty kiểm toán dù lớn hay nhỏ phải hoàn thiện, nâng cao chất lượng dịch vụ cung cấp, xây dựng các chiến lược phát triển lâu dài.
Bên cạnh đó, ACCA cũng gặp phải không ít khó khăn trong quá trình hoạt động.So với hệ thống chuẩn mực kiểm toán quốc tế, hệ thống Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam còn thiếu cả về số và chất lượng.Dịch vụ kiểm toán tại Việt Nam còn là ngành nghề mới mẻ. Vì vậy, nhận thức của nhiều doanh nghiệp Việt Nam về hoạt động tư vấn tài chính, kế toán và kiểm toán còn chưa đầy đủ. Điều này sẽ gây khó khăn cho KTV trong quá trình thực hiện công việc kiểm toán.
ACCA không nằm ngoài sự vận động chung của thị trường kiểm toán. Công ty đã và đang xây dựng cho mình những kế hoạch cụ thể nhằm nâng cao hơn nữa vị thế của mình trên lĩnh vực kiểm toán.
Là một phần trong toàn bộ cuộc kiểm toán, kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán đóng vai trò trong việc kiểm toán quá trình cung cấp đầu vào cho một doanh nghiệp và đảm bảo việc thực hiện nghĩa vụ của doanh nghiệp đối với các khoản công nợ phải trả. Chính vì vậy, kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán góp phần nâng cao hiệu quả hoạt động của doanh nghiệp. Cùng với yêu cầu ngày càng cao về việc lành mạnh hóa các thông tin tài chính nói chung, thông tin kế toán nói riêng và sự phát triển mạnh mẽ của lĩnh vực kiểm toán, kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán do ACCA thực hiện phải được hoàn thiện nhằm đáp ứng yêu cầu hiện nay.
2. Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán trong kiểm toán tài chính tại ACCA.
2.1. Vấn đề đánh giá hệ thống KSNB
Để đánh giá chất lượng của hệ thống KSNB, các thông tin thu thập trong giai đoạn khảo sát chỉ đơn thuần là các thông tin tài chính và một vài quy chế tài chính của đối tượng kiểm toán, và các thông tin về cơ cấu tổ chức, bộ máy kế toán...Các thông tin này chưa đủ để phản ánh hệ thống KSNB, do đó chưa thể giúp KTV đánh giá chính xác chất lượng hệ thống KSNB của khách hàng hoạt động tốt hay xấu.
Trong khi đó, các Công ty kiểm toán quốc tế đặc biệt rất chú trọng công tác đánh giá hệ thống KSNB, do đây là công việc cần thiết đầu tiên phải làm trước khi tiến hành các thủ tục kiểm toán nhằm giảm bớt thời gian, chi phí cho cuộc kiểm toán. Còn ở ACCA, công việc tìm hiểu hệ thống KSNB và đánh giá rủi ro kiểm soát chủ yếu được tiến hành dựa vào trình độ và kinh nghiệm của KTV. Vì thế, công việc này được tiến hành với chi phí khá lớn.
Việc thiết lập bảng câu hỏi KSNB cho chu trình mua hàng và thanh toán là cần thiết. Tuy nhiên, ACCA chưa có bảng tổng hợp câu hỏi này mà việc đánh giá hệ thống KSNB thực tế được tiến hành dựa trên sự hiểu biết của KTV.
Bảng 26: Bảng câu hỏi về hệ thống KSNB có thể được thiết kế
Bước công việc Có Không Khôngáp
dụng
Ghi chú
1. Có thực hiện kiểm kê hàng tồn kho theo đúng quy định không?
2. Có thực hiện mang hàng tồn kho đi thế chấp để vay vốn không?
3. Bảo vệ cơ quan có ký xác nhận trên những phiếu nhập hàng và hóa đơn giao hàng không ? 4. Địa điểm bố trí kho có an toàn không? 5.Hệ thống thẻ kho có được duy trì không? 6. Thủ kho có được đào tạo chính quy không? 7. Có phiếu nhập, xuất kho có được ghi sổ kế toán kịp thời không?
8. Việc xác định giá trị HTK có nhất quán với năm trước không?
9.Định kỳ hay thường xuyên kế toán HTK có đối chiếu nhập xuất tồn về số lượng và chủng loại với thủ kho
2.2.Về công tác hoàn thiện GTLV của KTV và cập nhật vào hồ sơ kiểm toán
Tuy công ty đã có những quy định về việc trình bày GTLV của KTV và việc cập nhật các giấy tờ đó vào hồ sơ kiểm toán nhưng công việc này vẫn còn chủ yếu được thực hiện thủ công nên khá mất nhiều thời gian, đôi khi còn thiếu sự đồng bộ và gây khó khăn cho người soát xét. Hơn nữa, khi thực hiện kiểm tra, rà soát hồ sơ, người kiểm tra phải rà soát, tham chiếu, đồng thời phải theo dõi việc liên kết số liệu của các phần hành theo sự trình bày trên GTLV nên sẽ khó khăn và mất nhiều thời gian hơn. Công ty nên phát triển và sử dụng một chương trình phần mềm cho phép KTV có thể thể hiện GTLV hoàn toàn trên máy và số liệu giữa các phần được liên kết với nhau. Khi đó, người kiểm tra có thể trực tiếp kiểm tra trên máy và khi tiến hành tham chiếu hoặc sử dụng số liệu của một phần hành khác sẽ được chương trình hỗ trợ giúp cho việc kiểm tra dễ dàng, nhanh chóng hơn như một số công ty kiểm toán khác đã làm.
Mọi GTLV của ACCA đã có khuôn mẫu sẵn về các thông tin như tên khách hàng, khoản mục kiểm toán, bước công việc,... Qua tìm hiểu hồ sơ kiểm toán của công ty cho thấy, các hồ sơ đã được tổ chức sắp xếp khoa học ở các phòng nghiệp
vụ khác nhau và các giấy tờ được ghi chép đầy đủ nhưng chưa dùng một số bảng kế để dùng trong công việc kiểm toán hay bảng theo dõi công nợ theo nhóm tuổi.
Với những sai sót mà KTV phát hiện được mà đây là những khoản chênh lệch thì KTV nên đưa vào bảng kê chênh lệch theo mẫu sau:
Bảng 27: Bảng kê chênh lệch
Chứng từ Diễn
giải Chênh lệch Ghi chú
SH NT sáchSổ Thực tế Chênh lệch
Với những sai sót chưa xác minh được chênh lệch hoặc sai phạm cụ thể, chưa có bằng chứng cụ thể về các sai phạm trong việc hạch toán kế toán của khách hàng có thể ghi vào bảng kê xác minh như sau:
Bảng 28: Bảng kê xác minh
Chứng từ Diễn giải Số tiền Đối tượng xác minh Mức độ sai phạm SH NT Trực tiếp Gián tiếp (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
Với việc sử dụng Bảng kê xác minh và Bảng kê chênh lệch sẽ giúp cho KTV ghi chép đầy đủ các nghiệp vụ sai phạm hoặc các nghiệp vụ có dấu hiệu các sai phạm trên GTLV một cách có hệ thống. Từ đó, giúp KTV thu thập bằng chứng phục vụ cho việc ra kết luận kiểm toán.
2.3. Về việc kiểm tra số dư đầu kỳ
Theo VSA số 510, Kiểm toán năm đầu tiên – số dư đầu năm tài chính, thì “Khi thực hiện kiểm toán BCTC năm đầu tiên, KTV phải thu thập đầy đủ các bằng chứng thích hợp nhằm đảm bảo:
- Số dư đầu năm không có sai sót làm ảnh hưởng trọng yếu tới BCTC năm nay;
- Số dư cuối năm tài chính trước hết được kết chuyển chính xác hoặc được phân loại một cách phù hợp trong trường hợp cần thiết.”
Để thủ tục kiểm tra chi tiết có được kết quả đáng tin cậy thì bước đầu tiên của kiểm tra chi tiết là phải xác định sự đúng đắn của số dư đầu kỳ. Nếu số dư đầu kỳ sai sẽ ảnh hưởng tới số dư cuối kỳ, số KTV dùng để kiểm tra chi tiết và sẽ ảnh hưởng tới toàn bộ quá trình kiểm tra chi tiết vì làm sai lệch các khoản mục đã chọn.
Trong quá trình thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết đối với chu trình MH – TT , KTV của ACCA có thực hiện kiểm tra lại tất cả các số dư đầu kỳ bằng cách đối chiếu với số liệu trên BCTC trong báo cáo kiểm toán năm trước mà công ty lưu lại, xem xét trên thực tế khách hàng có điều chỉnh theo ý kiến của KTV hay không, hoặc đối với các khách hàng mà năm trước chưa thực hiện kiểm toán bởi một công ty khác, KTV cũng sẽ dựa vào số liệu trên báo cáo kiểm toán của công ty đó. Tuy nhiên, vì công việc kiểm toán được tiến hành sau khi đơn vị đã khóa sổ kế toán nên rất nhiều công ty số liệu điều chỉnh được thực hiện vào năm tiếp theo. Mặt khác, đối với các khách hàng mới, KTV kiểm tra số dư đầu kỳ chủ yếu dựa vào sự tin tưởng đối với hệ thống KSNB, KTV chưa có cơ sở kiểm tra lại sự đúng đắn và chính xác của số dư đầu kỳ này.
Do vậy, để nâng cao hiệu quả của các thủ tục kiểm tra chi tiết chu trình MH – TT, ACCA nên quy định chi tiết hơn về việc kiểm tra số dư đầu kỳ của các khoản mục trong chu trình này đặc biệt là đối với khoản mục phải trả người bán, KTV cần thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán để làm rõ các vấn đề sau:
Các số dư đầu kỳ không có sai lệch nào lớn có thể ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC năm nay.
Số dư cuối kỳ trước được kết chuyển sang đầu kỳ này là chính xác. Các chế độ kế toán được áp dụng trong đơn vị là thống nhất.
KTV có thể tin tưởng vào số liệu do khách hàng cung cấp dựa trên hệ thống KSNB được thiết kế và hoạt động có hiệu quả.
Để kiểm tra số dư đầu kỳ của các khoản mục trong chu trình MH – TT, KTV có thể gửi thư xác nhận số dư đầu kỳ cùng với xác nhận số dư cuối kỳ cho các nhà cung cấp thường xuyên của công ty khách hàng đối với khoản mục phải trả người bán hoặc phải trả các đơn vị nội bộ. Đối với nghiệp vụ thanh toán, KTV có thể dựa trên số dư tiền gửi ngân hàng đầu năm đã được đối chiếu với ngân hàng, còn đối với nghiệp vụ mua hàng, KTV có thể kiểm tra số dư đầu kỳ thông qua kết quả kiểm kê kỳ này cùng với đánh giá hệ thống KSNB để xem xét tính trung thực của biên bản kiểm kê hàng tồn kho năm trước của khách hàng.
2.4.Về chương trình kiểm toán
Mua hàng là nghiệp vụ quan trọng trong quá trình sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Một mặt là bởi các nghiệp vụ mua hàng thường chiếm một tỷ trọng lớn trong tổng chi phí cho quá trình sản xuất kinh doanh đồng thời cung cấp những yếu tố đầu vào cho quá trình sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Mặt khác, kết quả của giai đoạn cung ứng có ảnh hưởng trực tiếp tới lợi nhuận của doanh nghiệp, ảnh hưởng đến việc phát sịnh chi phí cũng như ghi nhận chúng. Do đó, cần kiểm soát chặt chẽ nghiệp vụ này và không ngừng hoàn thiện chúng.
ACCA tiến hành kiểm toán theo các khoản mục cấu thành nên BCTC. Do đó, khi KTV tiến hành kiểm toán theo chu trình MH – TT, KTV cần kết hợp kiểm toán khoản mục Hàng tồn kho và kiểm toán Các khoản phải trả người bán.
Tại ACCA không xây dựng chương trình kiểm toán Mua hàng, chi phí mua hàng. Nghiệp vụ mua hàng, chi phí mua hàng được thực hiện ở chương trình kiểm toán Hàng tồn kho. Như vậy ta thấy rằng có sự không đồng nhất giữa chương trình kiểm toán và quy trình thực hiện kiểm toán. Hơn nữa, kiểm toán nghiệp vụ mua hàng không thực hiện riêng rẽ giữa giá mua và chi phí mua hàng nên có thể khó phát hiện sai sót xảy ra đối với nghiệp vụ mua hàng. Ta biết rằng, tài khoản “hàng hóa” bao gồm 2 tiểu khoản là “giá mua hàng
hóa” và “chi phí thu mua hàng hóa”. Do đó để kiểm toán nghiệp vụ mua hàng, KTV cần kiểm tra chi tiết từng yếu tố cấu thành. Để nâng cao hiệu quả, KTV nên thực hiện kiểm toán giá mua và chi phí mua hàng tách biệt đồng thời luôn đặt trong mối quan hệ với các khoản phải trả người bán.
2.5. Vấn đề áp dụng thủ tục phân tích
Việc áp dụng các thủ tục phân tích trong kiểm toán chu trình MH – TT không những giúp KTV hiểu rõ hơn về hoạt động kinh doanh của khách hàng, phán đoán những rủi ro có thể xảy ra với các tài khoản trong chu trình mà còn cho phép KTV nhận diện được những yếu kém trong hoạt động của đơn vị khách hàng, từ đó đưa ra những nhận xét và tư vấn hợp lý giúp khách hàng có thể cải tiến một cách hiệu quả hoạt động kinh doanh của mình. Theo VSA 520, Quy trình phân tích, “thủ tục phân tích có thể được áp dụng như là một thử nghiệm cơ bản khi việc thực hiện các thủ tục này có hiệu quả hơn so với kiểm tra chi tiết trong việc giảm bớt rủi ro chi tiết phát hiện liên quan đến cơ sở dẫn liệu của BCTC”. Điều này có nghĩa là thủ tục phân tích trong một số trường hợp có thể thay thế được thủ tục kiểm tra chi tiết nếu việc thực hiện các thủ tục này có hiệu quả hơn trong việc phát hiện các sai sót trên BCTC. Và kết quả các thủ tục phân tích sẽ được sử dụng làm bằng chứng kiểm toán chứng minh cho ý kiến của KTV.
Các thủ tục phân tích bao gồm 2 loại: phân tích dọc và phân tích ngang. Tại ACCA, thủ tục chủ yếu là phân tích ngang, phân tích dọc cũng đã được sử dụng nhưng không nhiều. Đối với chu trình MH – TT, KTV có thể tiến hành phân tích biến động hàng mua qua các tháng hoặc theo năm cho từng loại mặt hàng chính trong mối liên hệ vói thực tế sản xuất của khách hàng nhằm phát hiện ra những biến động bất thường qua các mặt hàng được mua. Ngoài ra, KTV có thể phân tích các dịch vụ mua ngoài và các chi phí khác so với niên độ trước. KTV cũng có thể phân tích tỷ lệ chiết khấu được hưởng bình quân trên tổng giá trị hàng mua giữa các kỳ kế toán. một thủ tục phân tích có hiệu quả nữa là KTV thực hiện so sánh các khoản phải trả lớn chưa thanh toán hoặc
đã quá hạn mà vẫn chưa thanh toán với năm trước, so sánh tỷ lệ phần trăm của các khoản phải trả theo bảng phân tích tuổi nợ trên tổng các khoản phải trả năm nay so với năm trước. Ngoài ra, KTV có thể thực hiện phân tích theo các số liệu thống kê của ngành nhằm so sánh tình hình sản xuất kinh doanh của khách hàng với các công ty cùng ngành.
Bên cạnh đó, để đảm bảo tính hợp lý chung của nợ phải trả đồng thời xem xét tác động của nó tới các chỉ tiêu tài chính của khách hàng, KTV có thể tính một số chỉ tiên như: Tỷ lệ nợ phải trả trên tổng số nợ ngắn hạn, tỷ lệ nợ phải trả quá hạn, các hệ số thanh toán...
Hiện nay, các bằng chứng thu được từ thủ tục phân tích chưa được các KTV của ACCA coi là bằng chứng có tính thuyết phục cao như bằng chứng thu được từ thủ tục kiểm tra chi tiết cho nên việc sử dụng thủ tục phân tích khi kiểm toán chu trình MH – TT phần nào bị hạn chế và chưa thực sự có hiệu