Trong cơ chế tự khai, tự nộp, chế tài xử lý vi phạm pháp luật thuế không phải là mục tiêu chính của quản lý thuế mà chỉ là một công cụ nhằm khuyến khích sự tuân thủ. Trên bình diện tổng thể của quản lý thuế, xử lý vi phạm pháp luật thuế mang nặng tính “răn đe” để hướng đối tượng nộp thuế thực hiện sự tuân thủ pháp luật thuế. Nếu mọi trường hợp không tuân thủ đúng pháp luật thuế đều được phát hiện, xử lý chính xác, nghiêm khắc, kịp thời thì có tác dụng phòng ngừa, thúc đẩy các đối tượng nộp thuế hướng đến sự tuân thủ pháp luật thuế. Ngược lại, nếu hệ thống thúc đẩy và xử phạt yếu sẽ là điều kiện làm lan nhanh sự không tuân thủ sang các đối tượng khác. Mặt khác, xử lý vi phạm pháp luật thuế nhằm bảo đảm sự công bằng trong việc đối xử giữa các đối tượng tuân thủ và không tuân thủ pháp luật thuế. Bởi vậy, việc quy định những nội dung xử lý vi phạm pháp luật thuế trong pháp luật quản lý thuế là cần thiết.
Pháp luật quản lý thuế hiện hành đã quy định khá rõ về nội dung như: Các đối tượng bị xử lý vi phạm; các hành vi vi phạm; các hình thức xử lý; thời hiệu xử phạt; mức phạt; thẩm quyền xử phạt; thủ tục xử lý vi phạm; thi hành quyết định xử phạt, hoãn chấp hành quyết định xử phạt; chuyển quyết định xử phạt vi phạm pháp luật về thuế…
Bên cạnh những ưu điểm, pháp luật xử lý vi phạm pháp luật thuế còn có những hạn chế cần xem xét, đánh giá để sửa đổi, bổ sung hoàn thiện, cụ thể:
Thứ nhất, về xử phạt đối với hành vi chậm nộp tiền thuế, pháp luật quản lý thuế quy định chưa bảo đảm tính công bằng, hợp lý, chưa sát với thực tế.
- Tại khoản 4, Điều 60 Luật Quản lý thuế quy định: “Quá thời hạn quy định, cơ quan quản lý thuế chậm ra quyết định hoàn thuế thì ngoài số tiền thuế phải hoàn, cơ quan thuế phải trả tiền lãi theo quy định của Chính phủ”. Trong khi đó, Điều 103 của Luật Quản lý thuế quy định, chậm nộp tiền thuế thuộc hành vi vi phạm pháp luật về thuế. Như vậy, cùng một bản chất sự việc (chậm nộp thuế hoặc chậm trả tiền hoàn thuế), nhưng pháp luật quản lý thuế đã xử sự không công bằng.
- Về mức phạt chậm nộp thuế, pháp luật hiện hành quy định mức phạt chậm nộp thuế là 0,05% tính trên số tiền thuế nộp chậm mỗi ngày. Như vậy, tính ra mức phạt chậm nộp là 1,5%/ tháng, mức phạt này còn thấp hơn cả lãi suất mà DN đi vay vốn ở các ngân hàng thương mại (thời điểm năm 2011). Vì vậy, quy định này không còn tính ngăn ngừa hay răn đe đối với người nợ tiền thuế mà thậm chí, còn khuyến khích người nộp thuế gia tăng số nợ thuế để hưởng lợi. Theo chúng tôi, đây là một trong những nguyên nhân làm gia tăng tình trạng nợ đọng thuế ở nước ta trong những tháng gần đây.
- Về bản chất của việc phạt chậm nộp tiền thuế, theo quan điểm của một số nhà quản lý, nhà luật học cho rằng: Về bản chất, mức xử phạt chậm nộp tiền thuế là khoản lãi chậm nộp tiền thuế, không nên coi là số tiền tiền phạt, vì nếu coi là tiền phạt thì DN không được
tính khoản tiền này là khoản chi phí được trừ khi tính thuế TNDN. Hơn nữa, theo kinh nghiệm các nước và Công ước Kyoto thì hành vi chậm nộp tiền thuế không phải là hành vi cố tình gian lận thuế, nên chỉ xử lý tính lãi nộp chậm mà không coi là biện pháp xử phạt. Ngoài ra, để tạo thuận lợi cho người nộp thuế, Ngành Thuế, Ngành Hải quan đang mở rộng việc nộp thuế qua ngân hàng. Trên thực tế đã xảy ra trường hợp, ngân hàng đã xác nhận người nộp thuế đã nộp số tiền thuế trên chứng từ nộp thuế của họ, nhưng nhiều ngày sau ngân hàng mới chuyển tiền vào NSNN. Như vậy, có việc làm phát sinh thời gian chậm nộp thuế, nhưng cơ quan thuế không xác định được đối tượng để xử lý vì, Luật Quản lý thuế chưa có quy định chế tài đối với các đối tượng thu hộ tiền thuế nhưng chậm chuyển vào NSNN.
Về vấn đề này, chúng tôi tán đồng ý kiến bình luận của TS.Nguyễn Ngọc Sơn, Đại học Kinh tế - Luật, Đại học Quốc gia TP Hồ Chí Minh, Ông cho rằng: Hành vi chậm nộp tiền thuế là một loại vi phạm pháp luật về quản lý thuế, tên gọi của Điều 106 Luật Quản lý thuế năm 2006 khẳng định điều này (xử phạt đối với hành vi chậm nộp tiền thuế). Quan hệ thu nộp thuế là quan hệ hành chính giữa cơ quan quản lý nhà nước về thuế và đối tượng nộp thuế. Tuy nhiên, việc chậm nộp thuế có thể xuất phát từ những toan tính về lợi ích kinh tế của đối tượng nộp thuế bằng việc chấp nhận các biện pháp xử lý của Nhà nước để thụ hưởng các giá trị kinh tế do việc chiếm dụng khoản nợ thuế trong một thời hạn nhất định. Vì vậy, việc áp dụng các biện pháp xử lý trực tiếp tác động đến lợi ích kinh tế của chủ thể có hành vi vi phạm là cần thiết nhằm vô hiệu các toan tính bất chính của họ [13].
Trong dự thảo sửa đổi, bổ sung Luật Quản lý thuế, Ban soạn thảo có nêu ra vấn đề là bỏ biện pháp “xử phạt chậm nộp thuế” mà thay thế bằng quy định “nộp tiền lãi do chậm nộp thuế”. Vậy trên phương diện lý luận, tiền lãi chậm nộp thuế nósẽ mang bản chất là gì? một biện pháp xử lý hành chính đối vi phạm pháp luật về quản lý thuế hay nó chỉ là việc hoàn trả các lợi ích được thụ hưởng không căn cứ trong các quan hệ tài sản của pháp luật dân sự, hay là khoản tiền bồi thường thiệt hại gián tiếp ngoài hợp đồng do hành vi chậm nộp thuế của người nộp thuế gây ra cho Nhà nước [41,tr 6]. Chúng tôi không băn khoăn về ý nghĩa kinh tế của biện pháp này mà chỉ cho rằng, cần chỉ rõ bản chất pháp lý của việc “nộp tiền lãi chậm nộp thuế” để có điều chỉnh thích hợp về tên gọi và nội dung của biện pháp này cho đúng bản chất của nó.
Thứ hai, về xử lý vi phạm đối với hành vi khai sai dẫn đến thiếu số thuế phải nộp, Điều 106 quy định: Người nộp thuế có hành vi khai sai số thuế phải nộp, tăng số thuế được hoàn, nếu tự phát hiện và khai bổ sung trong thời hạn quy định thì chỉ bị phạt chậm nộp, không bị xử phạt hành vi khai thiếu số thuế phải nộp. Tại Điều 107 Luật Quản lý thuế quy định: Hành vi khai sai dẫn đến thiếu số thuế phải nộp, người nộp thuế không tự phát hiện, không khai thuế bổ sung trong thời hạn quy định thì bị xử phạt 10% số tiền thuế khai thiếu
và phạt tiền thuế chậm nộp 0,05% /ngày trên số tiền thuế thiếu. Tuy nhiên, tại Điều 107, Điều 108 của Luật Quản lý thuế chưa có quy định về mức xử phạt khác nhau đối với trường hợp người nộp thuế tự khai bổ sung ngoài thời hạn nộp hồ sơ khai thuế bổ sung và trường hợp người nộp thuế không tự khai bổ sung để nhằm vừa răn đe, vừa thúc đẩy việc nâng cao ý thức tuân thủ pháp luật thuế của người nộp thuế.
Thứ ba, về xử phạt đối với hành vi trốn thuế, theo quy định tại khoản 1, Điều 108 Luật Quản lý thuế thì người nộp thuế nộp hồ sơ khai thuế sau 90 ngày kể từ ngày hết thời hạn nộp hồ sơ khai thuế hoặc hết thời hạn gia hạn nộp hồ sơ khai thuế thì bị phạt từ 1 đến 3 lần số thuế trốn. Việc quy định như vậy, chưa phù hợp với một số trường hợp do nguyên nhân khách quan mà người nộp thuế không thể kê khai, nộp hồ sơ khai thuế thuế đúng hạn. Chẳng hạn, việc nộp quyết toán đối với thuế thu nhập cá nhân, có trường hợp cá nhân làm việc, kiêm nhiệm nhiều chức vụ ở các công ty, tổng công ty, tập đoàn khác nhau và để tổng hợp tài liệu, số liệu quyết toán thuế thu nhập cá nhân cần thu nhập chứng từ, số liệu từ nhiều cơ quan, đơn vị dẫn đến chậm quá 90 ngày so với quy định, nếu coi trường hợp cá nhân này là đã có hành vi trốn thuế thì có lẽ không hợp lý.
Trường hợp người nộp thuế có nhập khẩu hàng hóa mà hàng hóa đó thuộc đối tượng không chịu thuế, xét miễn thuế hoặc hàng nhập khẩu theo hạn ngạch thuế quan, nhưng sau đó sử dụng không đúng mục đích hàng hoá khi nhập khẩu nhưng không khai báo việc thay đổi mục đích sử dụng và không kê khai và nộp thuế thì đối với trường hợp này về bản chất nó là hành trốn thuế, nhưng tại Điều 108 chưa quy định đây là hành vi trốn thuế.
Thứ tư, về thời hạn truy thu thuế, trong quy định về thời hiệu truy thu thuế tại các Luật hiện hành có khác nhau. Chẳng han, Luật thuế GTGT, Luật thuế TNDN quy định thời hiệu truy thu thuế là 5 năm trở về trước; Luật Kế toán quy định việc lưu trữ chứng từ kế toán trong giới hạn 10 năm, trong khi đó, Luật Quản lý thuế không quy định về thời hiệu truy thu thuế.
2.2.3.2. Thực trạng pháp luật về cưỡng chế nợ thuế
Cưỡng chế nợ thuế là các biện pháp mà cơ quan quản lý thuế áp dụng nhằm thu hồi tiền thuế, tiền phạt của các đơn vị, cá nhân nợ NSNN.
Cưỡng chế nợ thuế là một nội dung quan trọng trong quản lý thuế nhằm bảo đảm sự ổn định nguồn thu NSNN, bảo đảm sự bình đẳng, công bằng trong thực hiện nghĩa vụ nộp thuế của các tổ chức cá nhân trong xã hội. Bởi vậy, việc xây dựng cơ sở pháp lý cho việc áp dụng các biện pháp cưỡng chế nợ thuế là hết sức cần thiết. Luật Quản lý thuế năm 2006 đã dành hẳn chương IX, từ điều 92 đến điều 102 để quy định về nội dung cưỡng chế thi hành quyết định hành chính thuế. Trên cơ sở các quy định của Luật, Chính phủ đã ban hành Nghị định số 98/2007/NĐ-CP ngày 07/06/2007 quy định về xử lý vi phạm pháp luật về thuế và cưỡng
chế thi hành quyết định hành chính thuế; Bộ Tài chính ban hành Thông tư số 157/2007/TT- BTC ngày 24/12/2007 Hướng dẫn về cưỡng chế thi hành quyết định hành chính thuế. Với hệ thống các văn bản quy phạm pháp luật về cưỡng chế nợ thuế nêu trên, có thể khẳng định, pháp luật quản lý thuế hiện hành đã quy định khá đầy đủ, chi tiết về các đối tượng bị cưỡng chế thuế; Các biện pháp cưỡng chế và nguyên tắc áp dụng; Nội dung, điều kiện, trình tự và thủ tục áp dụng đối với từng biện pháp cưỡng chế nợ thuế… nhờ đó, thời gian qua, các cơ quan quản lý thuế địa phươngđã triển khai thực hiện khá tốt công tác cưỡng chế nợ thuế và bước đầu gặt hái một số kết quả: “Tỷ trọng nợ thuế trên tổng số thực thu NSNN có xu hướng giảm dần qua các năm: năm 2008 là 9,5%, năm 2009 là 7,7%, năm 2010 là 7,3%.” [13, tr2]
Tuy nhiên, xét về tổng thể, hiệu quả công tác cưỡng chế nợ thuế chưa cao, nguyên nhân chủ yếu là do pháp luật cưỡng chế nợ thuế còn có những hạn chế cần khắc phục, cụ thể:
Thứ nhất, pháp luật quản lý thuế còn có những quy định chưa phù hợp.
Trong Luật Quản lý thuế quy định 7 biện pháp cưỡng chế nợ thuế, nhưng nguyên tắc áp dụng các biện pháp cưỡng chế đó làphải thực hiện theo thứ tự quy định tại khoản 1, Điều 93 Luật Quản lý thuế. Việc áp dụng biện pháp cưỡng chế tiếp theo chỉ được thực hiện khi không áp dụng được các biện pháp cưỡng chế trước đó hoặc đã áp dụng các biện pháp cưỡng chế trước đó nhưng chưa thu đủ tiền thuế, tiền phạt theo quyết định hành chính thuế.
Với 7 biện pháp cưỡng chế nợ thuế mà Luật Quản lý thuế quy định, thực chất là các biện pháp cưỡng chế khác nhau, có tính độc lập tương đối, không phải các bước thực hiện việc cưỡng chế nợ thuế, nhưng pháp luật lại buộc cán bộ thuế phải thực hiện theo tuần tự. Vì vậy, trong thực hiện cưỡng chế nợ thuế bị vướng và bị bó nhiều. Đây là vấn đề cần xem xét, sửa đổi, bổ sung các quy định không nên bắt buộc cứng nhắc việc thực hiện tuần tự theo các biện pháp mà pháp luật đã quy định. Thứ trưởng Bộ Tài chính – Đỗ Hoàng Anh Tuấn cũng thừa nhận: Về vấn đề áp dụng tuần tự các biện pháp cưỡng chế của Luật Quản lý thuế quả thực đã gây khó khăn cho cán bộ trong quá trình thực thi. Do vậy, khi thực hiện cần phải có sự linh hoạt, giống như trước một đám cháy, không thể nguyên tắc đến mức lại phải qua đúng các bước: xếp hàng, nhìn vào gáy nhau, quay phải, quay trái…rồi mới đi dập lửa mà phải vào ngay vị trí để thực hiện nhiệm vụ1.
Pháp luật các nước như: Úc, Thụy Điển, không bắt buộc thực hiện các biện pháp cưỡng chế nợ thuế theo tuần tự mà cho phép cơ quan quản lý thuế thực hiện đồng thời các biện pháp cưỡng chế để đảm bảo khả năng thu hồi nợ thuế.
1
Để đảm bảo tính khả thi, tạo điều kiện thuận lợi cho việc thực thi trong thực tiễn các quy định về cưỡng chế cần phải sửa đổi pháp luật quản lý thuế theo hướng: Tạo cơ chế áp dụng linh hoạt các biện pháp cưỡng chế thi hành quyết định hành chính thuế. Theo đó, tùy vào từng trường hợp cụ thể, cơ quan thuế có thể chủ động trong việc áp dụng biện pháp cưỡng chế phù hợp.
Thứ hai, pháp luật quản lý thuế còn thiếu quy định chi tiết, cụ thể
- Tại Điều 92 Luật Quản lý thuế quy định về các trường hợp bị cưỡng chế nợ thuế trong đó có trường hợp “người nộp thuế còn nợ tiền thuế, tiền phạt có hành vi phát tán tài sản, bỏ trốn”. Tuy nhiên, trong Luật Quản lý thuế và các văn bản hướng dẫn thi hành không hề có quy định như thế nào là hành vi phát tán tài sản, bỏ trốn hoặc những dấu hiệu thể hiện hành vi này. Đây là lỗ hổng của pháp luật có thể gây ra tình trạng, cơ quan quản lý nợ thuế không dám cưỡng chế nợ thuế khi người nợ thuế có biểu hiện của hành vi này nhưng do không được giải thích rõ, nên họ sợ trách nhiệm mà không dám thực hiện hoặc trường hợp cơ quan quản lý nợ thuế, áp dụng cưỡng chế nợ thuế sai quy định (nợ thuế chưa quá 90 ngày) để bao biện cho việc làm sai, họ đưa ra căn cứ cưỡng chế là do người nợ tiền thuế, tiền phạt có hành vi phát tán tài sản, bỏ trốn.
Thứ ba, pháp luật quản lý thuế quy định cưỡng chế nợ thuế chưa bảo đảm tính khả thi.
Pháp luật về cưỡng chế nợ thuế hiện hành quy định 7 biện pháp cưỡng chế, chúng có thể sắp xếp thành hai nhóm chính sau:
- Nhóm các biện pháp cưỡng chế về tài chính, tài sản của đối tượng bị cưỡng chế bao gồm: Trích tiền từ tài khoản, phong tỏa tài khoản của đối tượng bị cưỡng chế mở tại Kho bạc Nhà nước, Ngân hàng thương mại hoặc tổ chức tín dụng khác; Khấu trừ một phần tiền lương hoặc thu nhập; Kê biên tài sản, bán đấu giá tài sản kê biên; Thu tiền, tài sản khác của đối tượng bị cưỡng chế do tổ chức, cá nhân khác đang nắm giữ
- Nhóm các biện pháp cưỡng chế liên quan đến các thủ tục hành chính: Dừng làm thủ tục hải quan; Thu hồi mã số thuế, đình chỉ việc sử dụng hóa đơn; Thu hồi giấy chứng nhận kinh doanh, giấy phép thành lập và hoạt động, giấy phép hành nghề.