II- Kiểmtoán chu trình hàng tồn kho trong kiểmtoán báo cáo tài chính
c.Thông tin về kế toán hàng tồn kho của công ty X
Công ty X có niên độ kế toán bắt đầu từ ngày 01 tháng 01 hàng năm và kết thúc vào ngày 31 tháng 12 hàng năm.
Hình thức sổ kế toán áp dụng tại công ty: Nhật ký chứng từ. Hàng tồn kho đợc ghi nhận theo giá gốc.
Phơng pháp hạch toán hàng tồn kho: kê khai thờng xuyên. Phơng pháp đánh giá hàng tồn kho: giá bình quân gia quyền.
- Hệ thống chứng từ sử dụng trong doanh nghiệp bao gồm: phiếu nhập kho, phiếu xuất kho, báo cáo sản phẩm hoàn thành, chứng từ mua hàng nhập, lệnh sản xuất...
- Thủ tục nhập xuất hàng hoá, vật t đợc đơn vị tiến hành theo quy định của chế độ kế toán hiện hành.
+ Thủ tục nhập kho hàng hoá, vật t: Khi hàng hoá, vật t về tới đơn vị, ban kiểm nhận hàng của đơn vị sẽ tiến hành kiểm tra hàng hoá, vật t xem đã đủ tiêu chuẩn kỹ thuật và số lợng hay cha và đối chiếu với lệnh mua hàng(đợc giám đốc ký duyệt); hàng hoá, vật t sau khi đã đợc bộ phận nhận hàng kiểm tra và chấp nhận thì cán bộ cung ứng sẽ lập phiếu nhập kho trình cán bộ phụ trách phòng cung ứng
ký phiếu nhập kho; hàng hoá, vật t sau đó sẽ đợc chuyển tới kho của đơn vị; tại kho, thủ kho sẽ tiến hành kiểm tra về chất lợng, số lợng và chủng loại hàng hoá, vật t nếu đảm bảo sẽ cho nhập kho và ký nhận vào phiếu nhập kho; sau đó giao chứng từ cho kế toán hàng tồn kho để kế toán hàng tồn kho ghi sổ.
+ Thủ tục xuất kho vật t, hàng hoá: Khi bộ phận có nhu cầu hàng hoá, vật t (phân xởng sản xuất, bộ phận bán hàng, bộ phận nghiên cứu, bảo hành) lập phiếu xin lĩnh hàng hoá, vật t sẽ trình kế toán trởng duyệt; phiếu xin lĩnh vật t sau khi đ- ợc duyệt sẽ đợc chuyển qua bộ phận cung ứng viết phiếu xuất kho sau đó sẽ đợc chuyển tới kho để nhận hàng hóa, vật t. Tại kho, thủ kho sẽ kiểm tra lại các chứng từ đó sau đó kiểm tra hàng hoá, vật t xuất kho và giao cho bộ phận cần hàng; thủ kho sẽ ký nhận vào phiếu xuất kho, sau đó ghi vào sổ kho và chuyển phiếu xuất kho về cho kế toán hàng tồn kho làm căn cứ ghi sổ.
Đối với thành phẩm hoàn thành nhập kho thì sử dụng các phiếu báo cáo sản phẩm hoàn thành đợc bộ phận kỹ thuật, quản đốc phân xởng ký duyệt, sau đó hàng hoá, vật t đợc chuyển tới kho và tại đây thủ kho sẽ kiểm tra chất lợng, số lợng, chủng loại thành phẩm và cho nhập kho, sau đó ký vào báo cáo sản phẩm hoàn thành và chuyển phiếu này cho kế toán hàng tồn kho làm căn cứ ghi sổ.
- Hàng tồn kho đợc tính theo giá gốc, bằng tiền Việt Nam đồng. Đơn vị không lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho.
d. Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho của công ty X
Công ty X là khách hàng thờng xuyên của đơn vị do vậy việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho của đơn vị dựa vào tìm hiểu của kiểm toán viên và dựa cả vào hồ sơ thờng trực kiểm toán vào các năm trớc. Qua đó, kiểm toán viên nhận xét:
- Hệ thống kiểm soát vật chất của đơn vị: Hàng tồn kho phân bố tại nhiều địa điểm, bao gồm nhiều loại khó kiểm soát. Đặc biệt nguyên vật liệu chính và sản phẩm dở dang là các loại màn hình, các bộ linh kiện lắp dở đợc lu ngay tại phân x- ởng sản xuất với số lợng lớn, khó kiểm soát. Thủ kho có sự thay đổi giữa các năm nên tình hình bảo quản tại các kho cũng khó kiểm soát.
- Việc kiểm soát phế liệu của đơn vị cũng cha tốt.
- Tại kho, thẻ kho không đợc lập mà chỉ dựa vào sổ kho đối với toàn bộ hàng tồn kho...
Với những thông tin thu thập đợc, kiểm toán viên kết luận hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho là không đáng tin cậy. Kiểm toán viên sẽ không tiến hành các thử nghiệm kiểm soát mà thực hiện nhiều hơn thủ tục kiểm tra chi tiết trong việc kiểm toán hàng tồn kho.
e. Tham gia vào quá trình kiểm kê hàng tồn kho của công ty X
* Chuẩn bị kiểm kê hàng tồn kho tại công ty X
Kiểm toán viên thảo luận với khách hàng để xác định ngày kiểm kê là 31/12/2002; thành phần tham dự kiểm kê; quan sát nơi cất trữ hàng tồn kho; lựa chọn nguyên vật liệu là hàng tồn kho để kiểm kê mẫu...
* Tiến hành kiểm kê cùng khách hàng
Vào ngày 31/12/2002, kiểm toán viên cùng với các thành viên của công ty X tiến hành kiểm kê hàng tồn kho của công ty. Thành viên tham dự kiểm kê của công ty X gồm có: Giám đốc công ty, trởng phòng kinh doanh, trởng phòng kế toán, quản đốc phân xởng, thủ kho và kế toán vật t cùng một số nhân viên kiểm kê đợc phân công.
- Thủ tục kiểm kê do công ty X xây dựng. Kiểm toán viên chỉ tiến hành quan sát, đánh giá các thủ tục kiểm kê đó và ghi các nhận định của kiểm toán viên trên giấy tờ làm việc.
- Việc kiểm kê đợc tiến hành tại các nơi bảo quản hàng tồn kho của đơn vị: nguyên vật liệu, hàng hoá tồn kho, công cụ dụng cụ, thành phẩm tồn kho, sản phẩm dở dang trên dây chuyền sản xuất.
- Kiểm toán viên đã tiến hành kiểm kê mẫu đối với một số mặt hàng có giá trị lớn trong kho (nguyên vật liệu), và trong kho hàng của doanh nghiệp: thành phẩm tồn kho và hàng hoá tồn kho
- Kiểm toán viên cũng tiến hành đối chiếu kết quả kiểm kê với sổ sách của thủ kho, kiểm tra đối với một số trờng hợp phát hiện chênh lệch kết quả kiểm kê thấy không đáng kể và đều nằm trong hao hụt định mức của sản phẩm.
- Kết thúc cuộc kiểm kê, kiểm toán viên cùng đại diện của công ty X ghi nhận kết quả kiểm kê hàng tồn kho vào ngày 31/12/2002. Sau đó cùng đại diện của công ty X ký trên biên bản kiểm kê. Kiểm toán viên tiến hành lu biên bản kiểm kê vào hồ sơ kiểm toán.
Tiến hành kiểm kê cùng đơn vị khách hàng là công việc chuẩn bị kiểm toán cuối cùng giúp cho kiểm toán viên có đợc những nhận định bớc đầu cho việc thực hiện các thủ tục kiểm toán chi tiết sẽ tiến hành trong giai đoạn thực hiện kiểm toán.
2.2. Thực hiện kiểm toán
a. Thủ tục phân tích
Thủ tục phân tích với hàng tồn kho của công ty X năm 2002
STT Chỉ tiêu Năm 2001 Năm 2002 Chênh lệch % 1 Giá trị hàng tồn kho 12.672.537.597 33.040.862.601 160.73 2 Hàng tồn kho Tài sản lu động 21.23 45.01 23.78 3 Hàng tồn kho Tổng tài sản 1.92 4.74 2.82 4 Vòng quay hàng tồn kho (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
Kiểm toán viên nhận xét: Giá trị hàng tồn kho tăng mạnh do kế hoạch sản xuất năm tới yêu cầu lớn hơn và kế hoạch bán hàng của công ty thay đổi nên biến động đó của hàng tồn kho đợc coi là bình thờng. Sau khi thực hiện thủ tục phân tích, kiểm toán viên tiến hành thủ tục kiểm tra chi tiết với hàng tồn kho.
b. Kiểm tra chi tiết với khoản mục hàng tồn kho
Khi kiểm tra chi tiết khoản mục hàng tồn kho, kiểm toán viên thực hiện theo chơng trình kiểm toán hàng tồn kho đã lập trớc của công ty.
Các công việc cụ thể đợc kiểm toán viên thực hiện và ghi lại trong giấy tờ làm việc lu tại hồ sơ kiểm toán.
1
Tìm hiểu phơng pháp kế toán hàng tồn kho, phơng pháp tính giá thành phẩm, lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho
Điều tra, phỏng vấn kế toán hàng tồn kho; xem xét báo cáo và thuyết minh báo cáo tài chính
2 Kiểm tra hệ thống kiểm soát nội bộ với hàng tồn kho:
- Chọn kiểm tra một số nghiệp vụ nhập kho thành phẩm, hàng hoá và nguyên vật liệu
- Tìm hiểu quy trình nhập- xuất kho - Tìm hiểu hệ thống kế toán doanh nghiệp.
Đối chiếu trực tiếp khi so sánh trị giá hàng tồn kho với trị giá các yếu tố cấu thành giá trị đó; Đối chiếu trực tiếp khi kiểm tra việc ghi sổ hàng tồn kho (so sánh số trên chứng từ với số liệu ghi trên sổ kế toán)
3 Đọc lại hồ sơ kiểm kê, tìm hiểu cách thức lu kho và quản lý kho hàng
Điều tra, phỏng vấn thủ kho, nhân viên phân xởng.
4 Thu thập danh mục hàng tồn kho cuối kỳ
Phỏng vấn kế toán công ty 5 Chọn một số mặt hàng kiểm tra ph-
ơng pháp tính giá xem có nhất quán với các năm trớc và đúng chế độ kế toán hay không
Sử dụng phơng pháp điều tra
6 Kiểm tra phơng pháp tính giá trị sản phẩm dở dang cuối kỳ
Sử dụng phơng pháp điều tra
7 Kiểm tra cut- off: kiểm tra 10 nghiệp vụ ngay sau ngày kết thúc niên độ
Đối chiếu trực tiếp: so sánh số liệu trên các chứng từ đã chọn với số liệu ghi trên sổ kho
8 Đối chiếu số liệu trên sổ cái các tài khoản 152, 153, 154, 155, 156 với số liệu đã kiểm toán năm trớc
Đối chiếu trực tiếp với hàng tồn kho
9 Đối chiếu số liệu trên bảng cân đối số phát sinh với sổ cái, báo cáo
Đối chiếu trực tiếp với hàng tồn kho
nhập xuất tồn kho
10 Đối chiếu số liệu trên sổ chi tiết với báo cáo nhập xuất tồn
Đối chiếu trực tiếp với hàng tồn kho
11 Xem xét việc trình bày và công bố hàng tồn kho trên báo cáo tài chính
Sử dụng cân đối cụ thể với hàng tồn kho: trị giá hàng tồn kho bằng tổng cộng dồn trị giá từng loại hàng tồn kho. (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
Kết quả cụ thể của việc thực hiện chơng trình kiểm toán trên đối với hàng tồn kho của công ty X nh sau:
* Với thủ tục 1, 2: Kiểm toán viên một lần nữa xem xét lại hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp. Sau đó đã tiến hành tìm hiểu một số nghiệp vụ nhập kho và xuất kho trong doanh nghiệp và có nhận xét: việc nhập kho và xuất kho đối với hàng tồn kho trong doanh nghiệp đợc kiểm soát bởi hệ thống nhân viên trong công ty và hệ thống bảo vệ của công ty. Thủ kho có trách nhiệm đối với công việc bảo quản hàng hoá, vật t tại kho. Công tác ghi chép sổ sách, chứng từ tuân thủ theo chế độ kế toán hiện hành và thờng xuyên đợc đối chiếu giữa thủ kho và kế toán vật t. Do vậy giá trị hàng tồn kho hầu nh không có sự sai lệch gì so với sổ sách kế toán trong đơn vị.
* Với thủ tục 3: Kết quả kiểm kê của đơn vị có sự chứng kiến của kiểm toán viên cho thấy không có sự sai lệch đáng kể so với sổ sách kế toán của đơn vị. Sự sai lệch chỉ xảy ra với một số loại vật liệu phụ có giá trị nhỏ và những sai lệch này nằm trong định mức hao hụt cho phép. Do vậy kết quả kiểm kê đợc coi là chính xác và phản ánh đúng lợng hàng tồn kho hiện hữu trong doanh nghiệp.
STT Tên thành phẩm Đơn vị Số lợng
13 DCT 2178S C 66 ... ... ... ... 25 HCQ- 1411 C 39 26 HFC- 2910 C 266 ... ... .... ... 38 Đầu SVD- 2100 C 515 39 WD900ESL25R- 2 C 244 Tổng cộng C 10162
* Với thủ tục 4: Việc đối chiếu danh mục hàng tồn kho cuối kỳ khi tiến hành kiểm kê đã đợc thực hiện đồng thời với quá trình kiểm kê hàng hoá, vật t. Trong quá trình này, kiểm toán viên soát xét lại danh mục hàng hoá, vật t với biên bản kiểm kê thấy có sự khớp đúng và đầy đủ những hàng hoá, vật t có trong danh mục đều đợc kiểm kê tại ngày 31/12/2002.
* Với thủ tục 5: kiểm toán viên đã xem xét phơng pháp tính giá xuất kho của nguyên vật liệu chính, nguyên vật liệu phụ là phơng pháp bình quân gia quyền thống nhất với việc hạch toán của năm tài chính trớc. Việc kiểm tra phơng pháp tính giá xuất kho đối với nguyên vật liệu đã đợc kiểm toán viên trực tiếp tính toán, cộng dồn trên sổ sách cho kết quả phù hợp với số d TK 1521, TK1522, TK1524, TK1525. Kết quả này do kiểm toán viên thực hiện việc tính giá xuất đối với các nghiệp vụ xuất kho xảy ra ở 6 tháng cuối năm, còn đối với 6 tháng đầu năm, kiểm toán viên sử dụng kết quả thực hiện kiểm toán 6 tháng đầu năm tại đơn vị.
Nguyên vật liệu tồn kho - TK 152 Số d 01/01/2002: 3.740.835.535 Số phát sinh: Nợ Có Quý 1+2 : 46.023.941.651 45.580.594.639 Quý 3+4 : 47.903.225.238 37924394412 Số d 31/12/2002: 3.351.013.375 Chi tiết số d 01/01/2002 30/06/2002 31/12/2002 TK1521 3.486.068.853 4.028.496.980 3.033.359.715 TK1522 71.148.499 71.887.693 60.780.780 TK1524 70.881.802 25.752.164 94.589.696 TK1525 47.851.203 47.851.203 152.088.675 TK1526 648.865.778 10.194.508 10.194.508 Tổng cộng 3.740.835.535 4.184.182.548 3.351.013.375
* Đối với thủ tục 6: Xem xét cách tính chi phí sản xuất kinh doanh dở dang, tính giá thành đơn vị sản phẩm. Đối với giá thành đơn vị sản phẩm, do đặc trng sản phẩm kỹ thuật có tiêu chuẩn riêng đối với từng chủng loại sản phẩm, do đó mà việc tính giá thành sản phẩm khá phức tạp, định mức chi phí đối với mỗi sản phẩm tuỳ thuộc vào đặc trng kỹ thuật riêng của từng loại sản phẩm. Do là sản phẩm kỹ thuật có tính chính xác cao nên nguyên vật liệu sản xuất cho mỗi sản phẩm là không đổi do vậy, chi phí nguyên vật liệu đối với mỗi sản phẩm hầu nh cũng không đổi chỉ trừ khi nguyên vật liệu đó đợc thay thế bằng nguyên vật liệu khác thì mới có biến
động về chi phí nguyên vật liệu đối với mỗi sản phẩm. Trờng hợp này đợc xem xét kỹ khi tiến hành kiểm toán nội địa hoá sản phẩm của doanh nghiệp trong kỳ. Do vậy, khi tiến hành kiểm toán hàng tồn kho chúng ta không đi sâu kiểm tra về chi phí nguyên vật liệu. Chúng ta chỉ tiến hành xem xét đối với chi phí nhân công và chi phí sản xuất chung đối với chi phí sản xuất sản phẩm.
- Kiểm tra chi tiết chi phí nhân công trực tiếp
Kiểm tra chi tiết chi phí nhân công trực tiếp đợc kiểm toán viên tiến hành trong kiểm toán chu trình tiền lơng và nhân viên. Do vậy, đối với khoản chi phí này, kiểm toán viên công ty A&C cũng sử dụng kết quả kiểm toán chu trình tiền l- ơng và nhân viên mà không thực hiện kiểm tra chi tiết.
- Kiểm tra chi tiết chi phí sản xuất chung
Khi kiểm tra chi tiết chi phí sản xuất chung, kiểm toán viên chia thành các loại chi phí: chi phí nguyên vật liệu phụ, chi phí nhân công phân xởng, chi phí khấu hao tài sản cố định, chi phí bằng tiền khác. Trong đó, chi phí nhân công phân xởng, chi phí khấu hao tài sản cố định đợc kiểm toán viên sử dụng kết quả kiểm toán chu trình tiền lơng và nhân viên và kết quả kiểm toán chu trình tài sản cố định. Do vậy, trong bớc này, kiểm toán viên chỉ đi kiểm tra chi phí nguyên vật liệu phụ và chi phí bằng tiền khác.
i) Với chi phí nguyên vật liệu phụ xuất dùng: kiểm toán viên đối chiếu phiếu xuất nguyên vật liệu phụ cho phân xởng(các phiếu này đợc chọn mẫu dựa trên sổ chi tiết chi phí sản xuất chung hoặc sổ cái TK 627) về sự hiện hữu, về số lợng, đơn giá, số thực xuất... với phiếu yêu cầu lĩnh vật t.
Kiểm toán viên cũng kiểm tra khoản phế liệu thu hồi và việc xử lý khoản phế liệu này.
TK 1522 1.686.519 13.625.548 15.312.067
TK1524 25.267.040 0 25.267.040
TK1525 643.110 0 643.110
Tổng cộng 27.596.669 13.625.548 41.222.217
ii) Với khoản chi phí bằng tiền khác: kiểm toán viên tiến hành chọn mẫu một số nghiệp vụ mua ngoài để kiểm tra chi tiết trên chứng từ gốc nh: hoá đơn giá trị gia tăng, hoá đơn bán hàng, hợp đồng thuê mua... Kiểm toán viên cũng đối