II. Một số nhận xét về việc lập kế hoạch kiểm toán BCTC và một số kiến nghị nhằm hoàn thiện giai đoạn
1. Những mặt tích cực trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán ở Công ty Kiểm toán Việt Nam
2.1. Vấn đề sử dụng số liệu thống kê/ phân tích của ngành hoặc doanh nghiệp liên quan cho việc
quan cho việc phân tích tổng quát BCTC của doanh nghiệp đợc kiểm toán.
Thực hiện tốt bớc phân tích tổng quát BCTC không những giúp KTV hiểu rõ hơn về hoạt động kinh doanh của khách hàng, phán đoán khả năng xảy ra rủi ro trên BCTC mà còn cho phép KTV nhận diện đợc những yếu kém trong hoạt động của đơn vị khách hàng và từ đó đa ra những lời nhận xét và t vấn hợp lý khi kết thúc cuộc kiểm toán để khách hàng có thể cải tiến một cách hiệu quả hoạt động kinh doanh của mình
Mặt khác, mỗi ngành nghề kinh doanh có những hệ thống kế toán riêng và áp dụng những nguyên tắc kế toán đặc thù nên ngoài những hiểu biết những khía cạnh đặc thù của một tổ chức, KTV phải có đủ hiểu biết chung về nền kinh tế, lĩnh vực hoạt động của đơn vị kiểm toán ngoài, để hiểu rõ các sự kiện, các nghiệp vụ và hoạt động có thể tác động đến BCTC và từ đó có thể sử dụng các số liệu thống kê/ phân tích vào việc
phân tích tổng quát BCTC của đơn vị khách hàng, cũng nh để so sánh khách hàng này với khách hàng khác trong ngành đó.
Tuy nhiên, thực tế cho thấy Công ty Kiểm toán Việt Nam ít sử dụng các số liệu thống kê/ phân tích của ngành hoặc các doanh nghiệp liên quan để phục vụ cho việc phân tích này. Do đó Công ty Kiểm toán Việt Nam cần phải khắc phục vấn đề này để nâng cao tính hiệu quả của bớc lập kế hoạch kiểm toán, cũng nh nâng cao hiệu quả của
cuộc kiểm toán.
2.2. Vấn đề lập kế hoạch kiểm tra hệ thống KSNB.
Phơng pháp kiểm toán AS/2 cũng nh bất kỳ một phơng pháp nào chênh lệch cũng đ- ợc xác định dựa trên cơ sở đánh giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát, rủi ro phát hiện và nhằm hạn chế rủi ro kiểm toán xuống mức thấp nhất. Theo phơng pháp kiểm toán AS/2, các thủ tục kiểm toán đợc thiết kế nhằm đạt độ tin cậy kiểm toán tối đa là 95% (tức là chỉ số độ tin cậy kiểm toán R=3), tức là rủi ro kiểm toán chỉ có 5%. Độ tin cậy kiểm toán này đợc xác định trên cơ sở độ tin cậy mặc định, độ tin cậy kiểm soát và độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết. Cả ba độ tin cậy này đều đợc xác định cho từng sai số tiềm tàng của mỗi SDTK để phục vụ cho việc lập kế hoạch phơng pháp kiểm toán. Theo mô hình độ tin cậy kiểm toán cũng nh trên thực tế đối với từng sai sót tiềm tàng, KTV đều đánh giá hiệu quả của hệ thống KSNB cho dù các rủi ro chi tiết liên quan đến sai sót tiềm tàng đó có đợc phát hiện đợc hay không và cân nhắc xem có dựa vào hệ thống KSNB để tiến hành kiểm toán không.
Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán cho Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành, nhóm KTV đã đánh giá hệ thống KSNB của khách hàng là đáng tin cậy và do đó có thể dựa vào hệ thống KSNB đó để tiến hành kiểm toán. Nhng ở bớc lập kế hoạch phơng pháp kiểm toán cho từng sai sót tiềm tàng, nhóm kiểm toán đã lựa chọn kiểm tra chi tiết ngay và bỏ qua hệ thống KSNB. Cụ thể là đối với các sai sót tiềm tàng có rủi ro chi tiết phát hiện đợc, nhóm kiểm tra đã lựa chọn độ tin cậy khi tiến hành kiểm tra chi tiết là R=3, theo công thức ớc tính độ tin cậy kiểm toán thì độ tin cậy kiểm soát là R=0. Còn đối với các sai sót tiềm tàng mà không có rủi ro chi tiết phát hiện đợc nhóm kiểm toán cũng quyết định không dựa vào hệ thống KSNB để tiến hành kiểm tra (độ tin cậy kiểm soát R=0), và độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết R=2. Vì vậy khi tiến hành kiểm toán nhóm kiểm toán đã không tiến hành việc kiểm tra hệ thống KSNB mà tiến hành kiểm tra chi tiết ở mức độ tập trung đối với các sai sót tiềm tàng có rủi ro chi tiết phát hiện đ -
ợc và kiểm tra chi tiết ở mức độ trung bình đối với các sai sót tiềm tàng có rủi ro chi tiết không phát hiện đợc.
Theo công thức tính mẫu chọn, nếu độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết càng lớn thì số lợng mẫu chọn càng nhiều và do đó kết luận về khoản mục đợc kiểm toán sẽ càng chính xác hơn. Do đó với cách lựa chọn độ tin cậy kiểm toán khi kiểm tra chi tiết nh nhóm kiểm toán đã tiến hành trong cuộc kiểm toán Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành, thì các kết luận kiểm toán đa ra sẽ có độ chính xác cao hơn.
Tuy vậy ở trờng hợp này, nhóm kiểm toán đã không áp dụng đúng quy trình kiểm toán theo phơng pháp AS/2 nên điều này có thể gây ra một sự lãng phí về thời gian và công sức của KTV do đó không thoả mãn đợc mục tiêu hiệu quả công việc - một trong những mục tiêu quan trọng của cuộc kiểm toán.
Đối với Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành, việc đặt niềm tin vào hệ thống kiểm soát là một điều hợp lý và nên làm. Chẳng hạn đối với các sai sót tiềm tàng mà không có rủi ro chi tiết đợc phát hiện của tài khoản, KTV mặc dù đã tin tởng vào hình thức KSNB nhng vẫn tiến hành lập kiểm tra chi tiết ở mức độ tập trung (Độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết R=3, độ tin cậy kiểm soát R=0 - theo bảng mô hình độ tin cậy kiểm soát). Nếu nhóm kiểm toán lập kế hoạch dựa vào hệ thống KSNB của khách hàng thì nhóm kiểm toán sẽ lựa chọn độ tin cậy kiểm soát là R=2,3 thay vì R= 0 nh trớc đây. Theo mô hình độ tin cậy kiểm toán, KTV sẽ kiểm tra các bớc kiểm soát nhằm giảm bớt rủi ro chi tiết phát hiện đợc và chỉ phải kiểm tra chi tiết ở mức độ cơ bản (Độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết R=0.
Với độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết R=3 nh trớc đây, thì số mẫu đợc lập kế hoạch để kiểm tra đơc tính nh sau:
MP 8029,12
Bớc chọn mẫu (J) = = = 2676,37. R 3 P 20720,154004
Số mẫu cần kiểm tra (N ) = = = 8 (mẫu) J 2676,37
Với độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết R=0,7 (vì theo công thức tính độ tin cậy kiểm toán ở phần trên R= 3-2,3 = 0,7) nh phần kiến nghị trên đây thì số mẫu đợc lập kế hoạch để kiểm tra đợc tính nh sau:
Bớc chọn mẫu (J) = = = 11470.171 R 0,7
20.720,154004
Số mẫu cần kiểm tra (N) = = 2 (mẫu) 11470,171
Nh vậy số mẫu đợc lập kế hoạch để kiểm tra chỉ là 2 mẫu thay vì 42 mẫu nh trớc đây, do đó khối lợng công việc kiểm tra chi tiết sẽ giảm đi rất nhiều, hiệu suất kiểm tra tăng lên. Thêm vào đó lập kế hoạch và kiểm tra hệ thống KSNB còn có tác dụng giúp KTV nhận diện những khuyếm khuyết của hệ thống KSNB của khách hàng và đa ra những lời gợi ý để ban giám đốc khách hàng hoàn thành hệ thống KSNB của mình.
2.3. Vấn đề về phơng pháp chọn mẫu.
Với số lợng mẫu đã tính đợc, KTV sẽ chọn các phần tử mẫu dự kiến sẽ đợc kiểm tra dựa theo sự phán xét của mình, những khoản mục nào mà theo sự xét đoán của KTV có nhiều khả năng xảy ra sai phạm liên quan đến rủi ro chi tiết đợc phát hiện thì sẽ đợc chọn trớc, cách làm này đợc tiếp tục cho đến khi chọn đợc mẫu. Cách chọn mẫu nh trên có u điểm là sẽ hớng trọng tâm của các thủ tục kiểm toán và BCKT những vùng có độ rủi ro cao để kiểm tra, đồng thời cũng tạo điều kiện rèn luyện khả năng phân tích và t duy xét đoán của KTV. Nên cách chọn mẫu này đòi hỏi KTV phải có trình độ, kinh nghiệm và khả năng xét đoán, điều này đòi hỏi KTV phải tự nghiên cứu, trao dồi kiến thức thực tế và nâng cao nghiệp vụ đó là điều rất tích cực. Nhng phơng pháp này đem lại khả năng rủi ro cao khi sự xét đoán của KTV không phù hợp đặc biệt là trong các cuộc kiểm toán phức tạp.
Cũng chính vì phụ thuộc vào sự xét đoán của KTV nên mẫu đợc chọn ra không khách quan và không mang tính đại diện, dẫn đến kết luận và KTV đa ra về tổng thể đang đợc kiểm toán dựa trên cơ sở khái quát kết quả kiểm tra mẫu có thể không chính xác. Thêm vào đó phơng pháp chọn mẫu theo sự xét đoán không diễn ra theo một quy trình cụ thể nào nên có thể gây khó khăn cho ngời chịu trách nhiệm soát xét lại công việc của KTV.
Do đó KTV nên chỉ áp dụng cách chọn mẫu dựa trên sự phán xét đối với những tài khoản có ít nghiệp vụ kinh tế phát sinh. Bởi vì đối với những tài khoản này, bằng cách chọn mẫu dựa trên sự phán xét của KTV có thể nhanh chóng có đợc mẫu chọn trong khi mẫu chọn vẫn mang tính đại diện khá cao vì vậy đã hạn chế đợc nhợc điểm của ph-
Đối với những tài khoản có nhiều nghiệp vụ kinh tế phát sinh, KTV nên chọn mẫu theo phơng pháp chọn mẫu ngẫu nhiên - một phơng pháp chọn mẫu khách quan, khoa học và đảm bảo cho mọi phần tử của tổng thể đều có khả năng đợc chọn mẫu nh nhau. Trong kiểm toán, chọn mẫu ngẫu nhiên đợc thực hiện ở ba loại hình cụ thể là bảng số ngẫu nhiên, chọn mẫu ngẫu nhiên qua máy vi tính và chọn hệ thống. ở đây ta có thể áp dụng phơng pháp bảng số ngẫu nhiên. Bảng này bao gồm 105.000 con số ngẫu nhiên thập phân do Hội đồng Thơng mại liên Quốc gia ban hành, các con số gồm 5 chữ số và đợc xếp vào dòng và cột theo kiểu bàn cờ.
Quy trình chọn mẫu theo bảng số ngẫu nhiên có thể gồm 4 bớc sau: B1: Định lợng đối tợng kiểm toán bằng con số duy nhất.
Đây là việc đánh số thứ tự cho các phần tử của tổng thể cần chọn mẫu. Trong trờng hợp các phần tử là các hoá đơn, chứng từ đã đợc đánh số thì có thể sử dụng ngay các con số này cho việc chọn mẫu.
B2: Thiết lập mối quan hệ giữa bảng số ngẫu nhiên với đối tợng kiểm toán đã đợc định lợng.
Có thể có ba tình huống xảy ra:
- Các con số định lợng (thứ tự) của đối tợng kiểm toán cũng gồm 5 chữ số nh các con số ngẫu nhiên trong bảng. Khi đó tơng quan 1-1 giữa định lợng đối tợng kiểm toán với các con số ngẫu nhiên tự nó đợc thiết lập.
- Các con số thứ tự của đối tợng kiểm toán gồm số lợng chữ số ít hơn, trờng hợp này đòi hỏi KTV phải xác định trớc cách lấy hoặc là lấy các chữ số đầu, hoặc là lấy chữ số giữa (nếu có) hoặc là lấy các chữ số cuối... trong các con số ngẫu nhiên.
- Các số thứ tự của đối tợng kiểm toán lớn hơn 5. Khi đó đòi hỏi KTV phải xác định lấy cột nào trong bảng làm chính và lựa chọn thêm những hàng số cột phụ của bảng. Chẳng hạn, với đối tợng có 6 chữ số cần ghép một cột chính với hai bảng chữ số của một cột phụ nào đó.
B3: Lập hành trình sử dụng bảng.
Đây là việc xác định hớng đi của việc chọn các số ngẫu nhiên, hớng đi đó có thể dọc theo xuôi (xuôi từ trên xuống hoặc ngợc từ dới lên), hay ngang theo hàng (xuôi từ phải qua trái hoặc ngợc từ trái qua phải). Việc xác định này có tính độc đoán, ngẫu nhiên nhng KTV cần đặt ra trớc và tuân thủ triệt để trong khi thực hiện.
Là việc xác định con số ngẫu nhiên đầu tiên trong hành trình đã định. Nguyên tắc cơ bản của việc lựa chọn là đảm bảo tính ngẫu nhiên, tránh lập lại theo thói quen cũ của KTV và tránh khả năng phỏng đoán của khách hàng về mẫu chọn. Do đó, có thể chọn điểm xuất phát bằng cách chấm ngẫu nhiên vào một điểm nào đó và dùng con số ngẫu nhiên gần điểm đó nhất làm điểm xuấtphát của hành trình.
Kết luận
Qua lý luận và thực trạng lập kế hoạch kiểm toán Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành của Công ty Kiểm toán Việt Nam, chúng ta có thể thấy rằng giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên của quy trình kiểm toán tài chính và là yếu quan trọng quyết định chất lợng và hiệu quả của mỗi cuộc kiểm toán. Vì vậy việc hoàn thiện giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán là một việc làm tất yếu đối với bất kỳ công ty kiểm toán nào.
ở Việt Nam, hoạt động kiểm toán nói chung còn cha phát triển, bên cạnh những thành tựu đạt đợc rất đáng ghi nhận, hoạt động kiểm toán ở Việt Nam vẫn còn phải từng bớc hoàn thiện để phát huy cao vai trò của mình. Mà một trong những yếu tố cần thiết để giúp cho sự hoàn thiện ấy là tạo ra một hành lang pháp lý đầy đủ cho hoạt động kiểm toán nói chung cũng nh việc lập kế hoạch kiểm toán nói riêng.
Công ty Kiểm toán Việt Nam, VACO, công ty tiên phong trong lĩnh vực kiểm toán ở nớc ta, với sự trợ giúp kỹ thuật kiểm toán của DTT, một trong những năm công ty kiểm toán hàng đầu thế giới, đã có bề dày kinh nghiệm trong phơng pháp kiểm toán trong đó có việc lập kế hoạch kiểm toán. Quy trình lập kế hoạch kiểm toán của công ty có rất nhiều u điểm mà các công ty khác cần phải học hỏi, song vẫn còn có một số hạn chế nhất định đòi hỏi công ty phải hoàn thiện để nâng cao và giữ vững uy tín cũng nh hình ảnh của mình trong thị trờng kiểm toán.
Do đề tài lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính là một đề tài tơng đối khó do tính chất phức tạp của nghiệp vụ song đợc sự giúp đỡ chỉ bảo tận tình của TS Nguyễn Đình Hựu - GĐ Trung tâm khoa học và bồi dỡng cán bộ kiểm toán Nhà nớc và anh Nguyễn Minh Hùng - Phòng Đào tạo, cùng với sự giúp đỡ về mọi mặt của Ban Giám đốc, của các anh chị thuộc phòng Đào tạo Công ty Kiểm toán Việt Nam cộng với sự nỗ lực của bản thân em đã hoàn thành bài chuyên đề này. Tuy nhiên, do những hạn chế về trình độ chuyên môn và kinh nghiệm nên chuyên đề này không tránh khỏi những thiếu sót nhất định. Vậy em kính mong nhận đợc sự chỉ bảo ân cần của các thầy cô và anh chị để em có những bớc tiến xa hơn trong học tập và nghiên cứu sau này.
Tài liệu tham khảo
1. Kiểm toán cơ bản của TS Nguyễn Đình Hựu ch. B - H : Chính trị Quốc gia, 19999. 2. Aditing, 5th. Ed_Dan.M. Guy_C.Wayre.Alderma_Alan Jwinter.
Dryden Prers, Harcount Brace College Pubblisher_1994. 3. AlvinA. Aren- James K. Lobbecke: Auditing_Anintergrated APP
Approach; Prentice_ Hall International,Inc,1984.
4. GS. PTS. Nguyễn Quang Quynh: Lý thuyết kiểm toán; NXB giáo dục, Hà nội 11/1996. 5. Hệ thống CMKTVN, quyển 1,2 Bộ Tài chính, Hà nội.
6. Hệ thống CMKTQT về kiểm toán (tài liệu dịch), Bộ TC-Vụ chế độ kế toán, Hà nội- 1998. 7. Các văn bản pháp quy hiện hành về kế toán và kiểm toán.
8. CMKT số 250, 310, 500, 520, 570, 580.
9. Công ty Kiểm toán Việt Nam: Những chuẩn mực và nguyên tắc kiểm toán quốc tế; Dịch giả Phan Ngọc Hữu, VACO xuất bản tháng 9/1992.
10. Công ty Kiểm toán Việt Nam: Hồ sơ kiểm toán mẫu. 11. Deloitte Touche Tohmatsu: Audit System/2.
12. Hồ sơ kiểm toán mẫu, các file kiểm toán (file_Văn phòng Công ty Bảo hiểm Tiến Thành) 13. PTS. Đoàn Xuân Tiến- PTS Vơng Đình Huệ: kiểm toán, NXBTC, Hà nội, 1996.
Mục lục
Lời mở đầu...1
Phần I. Cơ sở lý luận của việc lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính...1
Chơng I...1
Quy trình kiểm toán và vai trò của lập kế hoạch kiểm toán...1
I. Quy trình kiểm toán...1
II. Vai trò của lập kế hoạch kiểm toán...3
1. Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán...4