II. TỔ CHỨC THỰC HIỆN KIỂM TOÁN CHU TRÌNH HÀNG TỒN KHO CỦA CÔNG TY KIỂM TOÁN VÀ TƯ VẤN TÀI CHÍNH SÀI GÒN AFC CHI NHÁNH
P.Kế toán kỹ thuật và vật tư
Khu sấy Khu trộn gia vị Khu đóng gói Khu cắt Khu hấp Bộ phận xát
năm 2001 cho biết, bộ máy quản lý của công ty A là tương đối gọn nhẹ. Giám đốc là người chịu trách nhiệm hoàn toàn về hoạt động sản xuất kinh doanh. Là một người có trình độ chuyên môn trong sản xuất bánh kẹo và nhập khẩu, đồng thời có khả năng quản lý tài chính tốt. Kế toán trưởng là người có trình độ về kế toán, liêm khiết và tư vấn cho Giám đốc về tình hình tài chính của đơn vị, đồng thời cũng đưa ra các giải pháp hoạt động sản xuất kinh doanh. Là người được Giám đốc tin tưởng và phó thác công việc quản lý điều hành khi Giám đốc đi vắng.
Để đạt được sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ một cách đầy đủ kiểm toán viên tiến hành tìm hiểu về các thủ tục kiểm soát và hoạt động của bộ phận kế toán.
* Hệ thống kế toán
Là một công ty mới đi vào hoạt động, mô hình sản xuất của công ty chưa đi vào ổn định, do đó ảnh hưởng không nhỏ tới công tác kế toán. Phòng kế toán hiện tại có 1 Kế toán trưởng, 2 Kế toán viên và 1 thủ quỹ. Theo Hồ sơ kiểm toán năm 2001 kiểm toán viên ghi chú:
Những tồn tại
- Cơ cấu nhân sự kế toán chưa đi vào ổn định
- Tính độc lập trong kế toán chưa cao,có sự kiêm nhiệm trong kế toán chi tiết và kế toán tổng hợp
- Kế toán chi tiết chưa đạt được đến độ chuyên sâu cần thiết và độ nhuần nhuyễn trong hạch toán chưa cao.
Kiến nghị:
Ban giám đốc nên tổ chức một bộ máy kế toán đầy đủ và phù hợp với mô hình hoạt động của đơn vị trong hiện tại cũng như đáp ứng được yêu cầu quản lý của công ty trong tương lai.
Thông qua phỏng vấn kế toán trưởng về các nhân viên, về khối lượng công việc mà mỗi nhân viên phụ trách đồng thời kiểm toán viên quan sát hoạt động thường ngày của kế toán viên cho thấy năm 2002 công ty A đã có thay đổi trong công tác tổ chức bộ máy kế toán:
- Công việc kế toán được phân công cụ thể cho 2 kế toán viên, một kế toán tổng hợp và một kế toán chi tiết. Kế toán chi tiết phải thực hiện các công việc như: lập hóa đơn; phiếu nhập, xuất kho nguyên vật tư; phiếu thu, phiếu chi tiền… đồng thời phải ghi các nghiệp vụ kinh tế phát sinh lên các sổ chi tiết. Hiện tại công ty mới thực hiện chi tiết cho các nguyên vật liệu chính, chi tiết tiền mặt, tiền ngân hàng, chi tiết các khoản phải thu, chi tiết phải trả. Các nghiệp vụ phát sinh về chi phí sản xuất, chi tiết bán hàng… chưa được thực hiện. Kế toán tổng hợp hàng ngày ghi chép các nghiệp vụ kinh tế phát sinh vào các sổ tổng hợp như: Nhật ký chung, sổ các tài khoản và cuối kỳ tổng hợp để lập báo cáo tài chính. Đối với thủ quỹ phải ghi chép các nghiệp vụ phát sinh lên sổ Quỹ hàng ngày.
- Kế toán trưởng chịu trách nhiệm kiểm tra đối chiếu các hoạt động của nhân viên và cuối kỳ cùng với kế toán tổng hợp lập báo cáo tài chính.
Các kế toán viên vẫn phải đảm trách nhiều phần hành, song trong một công ty với quy mô vừa và số nghiệp vụ kinh tế phát sinh không quá lớn thì vấn đề này cũng chỉ là thực tế của các công ty vừa và nhỏ hiện nay.
Qua tìm hiểu các kiểm toán viên biết được công ty đang hạch toán theo chế độ kế toán hiện hành Quyết định số 1141/QĐ/CĐKT ngày 1/1/1995 của Bộ Tài chính. Hình thức kế toán áp dụng là hình thức Nhật ký chung, niên độ kế toán bắt đầu ngày 1/1/N và kết thúc ngày 31/12/N. Đồng tiền sử dụng để hạch toán là VNĐ, trong kỳ các nghiệp vụ kinh tế phát sinh bằng ngoại tệ được quy đổi theo tỷ giá hạch toán, chênh lệch tỷ giá được kết chuyển vào kết quả kinh doanh trong kỳ. Phương pháp hạch toán tổng hợp hàng tồn kho là phương pháp kê khai thường xuyên, phương pháp hạch toán chi tiết hàng tồn kho là phương pháp thẻ song song. Định kỳ 6 tháng công ty tiến hành kiểm kê vật tư, thành phẩm và sử dụng phương pháp nhập trước xuất trước
để tính giá trị xuất kho cho vật tư. Đối với giá xuất thành phẩm công ty sử dụng giá hạch toán. Để tính giá trị sản phẩm dở dang công ty sử dụng phương pháp quy đổi tương đương.
Các chứng từ, sổ sách về hàng tồn kho được sử dụng gồm có: Phiếu nhập, phiếu xuất kho vật tư (thành phẩm), thẻ kho, sổ Nhật ký chung, sổ cái các TK 151, TK 152, TK 154, TK 155, các sổ chi tiết vật liệu và Bảng kê tổng hợp chi tiết vật liệu.
Khi nhập (xuất) kho phải có đầy đủ chứng từ hợp lệ mới được nhập (xuất) kho, thủ kho dựa trên phiếu nhập, phiếu xuất kho để ghi vào Thẻ kho theo chỉ tiêu số lượng. Đối với kế toán chi tiết định kỳ 5 ngày xuống kho lấy phiếu nhập (xuất) kho để ghi vào sổ chi tiết vật liệu. Đồng thời kế toán tổng hợp cũng ghi các nghiệp vụ vào Nhật kỳ chung và sổ Cái. Định kỳ kế toán chi tiết phải đối chiếu với kế toán tổng hợp và thủ kho về số dư các nguyên vật liệu. Tuy nhiên, công việc đối chiếu này ít khi được thực hiện, trừ khi số dư hàng tồn kho trên sổ sách chênh lệch so với số dư hàng khi kiểm kê.
Sự hiểu biết của kiểm toán viên về hàng tồn kho của công ty A
- Hàng tồn trong kho chủ yếu là nguyên vật liệu chính (Gạo, đậu, bột mỳ, trứng, gia vị) nguyên vật liệu như (Phụ gia, phẩm màu…), thành phẩm (Bánh gạo, bánh bột mỳ) và sản phẩm dở dang (là các bán thành phẩm đã qua một số khâu chế biến).
- Nhà cung cấp chính của công ty A là bà con nông dân, công ty Hải Châu… phương pháp cung ứng chủ yếu dựa theo hợp đồng đặt hàng. Khi có đơn đặt hàng từ công ty Mẹ thì công ty dựa vào số dư nguyên vật liệu trong kho để đặt hàng mua hàng.
- Sản phẩm sản xuất chủ yếu được xuất khẩu theo đơn đặt hàng từ công ty mẹ hoặc từ các nước châu Âu và Nhật Bản do công ty Mẹ điều phiếu.
Nhằm quản lý tốt các hoạt động của công ty, Ban giám đốc công ty A xây dựng hệ thống quy chế kiểm soát, trong đó có các quy chế cụ thể quy định cho hàng tồn kho. Các quy chế này được xây dựng dựa trên 3 nguyên tắc. Bất kiêm nhiệm; phân công, phân nhiệm rõ ràng và nguyên tắc ủy quyền và phê chuẩn.
Cụ thể đối với hàng tồn kho, được quản lý trực tiếp bởi Giám đốc, phòng kỹ thuật và vật tư, phòng kế toán và người bảo vệ tài sản. Đối với mọi hợp đồng mua vật tư hoặc hợp đồng bán thành phẩm đều phải được sự phê chuẩn của Giám đốc. Hoặc phải được sự đồng ý hoặc cho phép nếu Giám đốc đi vắng. Các nghiệp vụ nhập kho đều phải được kiểm tra hàng trước khi nhập. Đối với nghiệp vụ xuất kho phải có đầy đủ các giấy tờ và đầy đủ các chữ ký thì thủ kho mới cho phép xuất.
Đối với công tác ghi chép theo dõi trên giấy tờ sổ sách thì phải được đối chiếu giữa các số dư do những người ghi chép khác nhau (như ở trên phần kế toán). Định kỳ Kế toán trưởng phải thực hiện đối chiếu các sổ sách với nhau và kiểm tra các chứng được ghi sổ có hợp lệ không. Riêng đối với chi phí sản xuất Kế toán trưởng phải thực hiện kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ và tính toán laị các phép tính. Trên đây kiểm toán viên sử dụng phương pháp phỏng vấn và quan sát để hiểu được các thủ tục kiểm soát được xây dựng. Tuy nhiên, để đạt được mức độ tin cậy vào hệ thống hay không còn tùy thuộc vào thủ tục kiểm soát này có hiệu lực hay không. Để đánh giá mức trọng yếu và mức rủi ro của các khoản mục trên Bảng cân đối kế toán thì kiểm toán viên sử dụng các thử nghiệm kiểm soát với mục đích kiểm tra tính hiệu lực của các quy chế kiểm soát nội bộ của công ty An. Trong chu trình kiểm toán hàng tồn kho, kiểm toán viên áp dụng các thử nghiệm sau:
- Kiểm tra các Phiếu nhập (xuất) kho vật tư (thành phẩm). Thực hiện công việc này cho thấy chứng từ nhập khẩu có đầy đủ các chữ ký cần thiết, trên một số phiếu có dấu tích thể hiện sự kiểm tra của Kế toán trưởng. Tuy nhiên, trên các chứng từ xuất kho thiếu cột đơn giá và thành tiền và các dấu tích xuất hiện một cách không thường xuyên.
- Kiểm tra các sổ sách như: Nhật ký chung, Sổ cái, Sổ chi tiết vật liệu thấy xuất hiện một cách đều đặn các dấu vết kiểm tra của Kế toán trưởng.
- Phỏng vấn thủ kho về vấn đề nhập kho hàng mua, kiểm toán viên được biết hàng được kiểm nghiệm trước khi nhập kho. Tuy nhiên, không thấy các biên bản kiểm nghiệm được lưu.
- Theo quy định của công ty thì định kỳ kế toán và thủ kho phải đối chiếu về các nghiệp vụ hàng tồn kho phát sinh tuy nhiên quy định này không được thực hiện nếu không có sự chênh lệch giữa sổ và số liệu kiểm kê.
- Qua nghiên cứu hệ thống kế toán cho ta thấy, việc cách ly trách nhiệm giữa người bảo quản tài sản (thủ kho), người ghi chép phản ánh tài sản trên sổ sách (hai nhân viên kế toán) và người phê chuẩn (Kế toán trưởng, trưởng phòng kỹ thuật và vật tư, Giám đốc) được cách ly một cách hợp lý.
3) Sử dụng các thủ tục phân tích sơ bộ trong kiểm toán chu trình Hàng tồn kho công ty A.
Tại Công ty Kiểm toán và Tư vấn Tài chính Sài Gòn AFC - Chi nhánh Hà Nội , các kiểm toán viên phải thực hiện các thủ tục phân tích sơ bộ (phân tích tổng quát) trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Qua công việc này cho phép kiểm toán viên nắm bắt được những biến động quan trọng xảy ra trong năm tài chính được thể hiện trên báo cáo tài chính. Từ đó có thể phát hiện được những vấn đề nghi vấn trong Báo cáo tài chính. Đối tượng để thực hiện các thủ tục phân tích là số dư khoảng mục trên bảng cân đối kế toán, báo cáo kết quả kinh doanh. Trong kiểm toán các chu trình hàng tồn kho, kiểm toán viên thường áp dụng các thủ tục phân tích:
- So sánh số dư các khoản mục hàng tồn kho năm nay so với năm trước
- Tính và so sánh tỷ trọng hàng tồn kho/tổng tài sản; Hàng tồn kho/doanh thu hoặc hàng tồn kho/giá vốn hàng bán so với những năm trước.
- Phân tích khoản mục spdd: xác định tỷ trọng spdd/tổng hàng tồn kho và đánh giá tính phù hợp của khoản mục này.
Khi kiểm toán tại công ty A, kiểm toán viên đã áp dụng các thủ tục phân tích trong quy trình kiểm toán chung vào thực tế:
Chỉ tiêu Năm 2001 (31/12/2000) Năm 2002 (31/12/200 1) Chênh lệch Chênh lệch (%)
Bảng cân đối kế toán
I- TSLĐ và ĐTNH 1.035.840.032 1.100.922.034 34 65.082.002 6,28 ….. 3)Hàng tồn kho 441.017.329 320.251.81 0 - 120.765.519 - 27,38 - Nguyên vật liệu 307.424.111 222.277.42 9 - 85.146.682 - 27,7 - Chi phí sản phẩm dở dang 102.225.383 35.744.625 - 66.480.758 - 65,03 - Thành phẩm 31.367.835 62.229.756 30.861921 98,39 ………… II.Tài sản cố định 2.976.797.857 3.332.405.0 98 Tổng tài sản. 4.012.637.890 4.433.327.1 32 420.689.242 10,48
Báo cáo kết quả kinh doanh
1)Doanh thu thuần 975.683.312 1.521.998.5 34 546.315.222 56 2)Giá vốn hàng bán 1.097.327.108 1.622.799.4 56 525.472.348 47,89 ………….
Chỉ tiêu Năm 2001 Năm 2002 Chênh lệch (%)
1. (Σ HTK/Σ TS). 100 10,99% 7,22% - 3,77
2. (Σ HTK/Σ DT). 100 45,2% 21,04% - 14,16
100
4. (Sdd/HTK) 23,18% 11,16% - 12,02
Báo cáo kết quả kinh doanh
Chỉ tiêu 2000 2001
Doanh thu 975. 683. 312 1. 521. 998. 534
Giá vốn hàng bán 1. 097. 327. 108 1. 622. 799. 456 Lợi nhuận gộp (121. 643. 796) (100800921) Chi phí bán hàng 147. 362. 154 160. 864. 969 Chi phí quản lý doanh nghiệp 409. 367. 912 325. 178. 337
2. 1. 2. Đánh giá trọng yếu và rủi ro
Công việc đánh giá trọng yếu và rủi ro trong lập kế hoạch kiểm toán, được kiểm toán viên thực hiện khi các khâu công việc: Tìm hiểu về thông tin cơ sở; tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và phân tích sơ bộ Báo cáo tài chính được thực hiện. Những phát hiện qua các khâu công việc được tổng hợp trên giấy làm việc của kiểm toán viên số A140. Từ những phát hiện đó kiểm toán viên xem xét mức độ ảnh hưởng tới việc lập Báo cáo tài chính trên các góc độ:
- Hệ thống kế toán đang áp dụng. - Đội ngũ nhân viên kế toán.
- Những thay đổi về việc áp dụng khoa học kỹ thuật hay kỹ thuật mới để sản xuất sản phẩm.
- Thay đổi nhà cung cấp.
- Mở rộng hình thức bán hàng (như các chi nhánh bán hàng được mở thêm, công ty áp dụng phương thức bán mới…)
Sau khi xem xét các vấn đề này kiểm toán viên dựa trên kinh nghiệm của mình để đánh giá khoản mục trọng yếu trên Báo cáo tài chính và mức độ
rủi ro cho từng khoản mục. Công việc này thường được chủ nhiệm kiểm toán thực hiện. Trong cuộc kiểm toán hàng tồn kho tại công ty A, kiểm toán viên đánh giá các khoản mục: Nguyên vật liệu, sản phẩm dở dang, thành phẩm đều là trọng yếu và khả năng các loại rủi ro có thể xảy ra được thể hiện trên bảng:
Rủi ro được đánh giá ở mức độ trung bình cao: <Trên cơ sở mục đích kiểm toán báo cáo tài chính năm 2002 là: nhằm đáp ứng yêu cầu của quy định của Bộ tài chính (các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài thi phải được kiểm toán Báo cáo tài chính hàng năm)>
Với mức rủi ro mà kiểm toán viên đã xác định ở bảng trên đối với hàng tồn kho, kiểm toán viên quyết định phương pháp kiểm toán. Đối với kiểm toán hàng tồn kho công ty A thì phương pháp kiểm toán chi tiết được áp dụng là:
- Kiểm tra hệ thống
- Kiểm tra chi tiết với số nghiệp vụ được chọn mấu số lớn.
- Đối chiếu Biên bản kiểm kê HTK tại ngày lầp bảng cân đối kế toán của khách hàng với số dư trên các sổ Cái.
- Tính giá xuất, kiểm tra giá nhập kho và kiểm tra nghiệp vụ từ đầu đến cuối (walk though test).
Những nội dung về đánh giá trọng yếu và rủi ro được thể hiện trên Kế hoạch kiểm toán tổng hợp (A180). Nội dung Kế hoạch kiểm toán được lập dựa trên những kết quả đạt được từ việc thực hiện các công việc:
- A110: Tìm hiểu về hoạt động kinh doanh của khách hàng - A140: Đánh giá rủi ro kiểm toán và môi trường kiểm soát. - A160: Phân tích soát xét Báo cáo tài chính của doanh nghiệp.
- A120: Hợp đồng kiểm toán được thỏa thuận với khách hàng (Các nội dung: Thời gian thực hiện kiểm toán, nhóm kiểm toán viên, chi phí kiểm toán).
Những nội dung về Kế hoạch kiểm toán công ty được thể hiện trên Biểu sau:
Kế hoạch và nội dung kiểm toán báo cáo tài chính trong năm tài chính kết thúc ngày 31/12/2001 của công ty A
I) Những thông tin chung về khách hàng và đánh giá rủi ro 1) Những thông tin chung của khách hàng
Khách hàng: thường xuyên Tên công ty: Công ty A
Loại hình doanh nghiệp: Công ty TNHH. Trụ sở chính:
2) Đánh giá rủi ro ban đầu
Rủi ro được đánh giá ở mức độ trung bình cao:
3). Phương pháp kiểm toán một số tài khoản chủ yếu. (thêm tài liệu sau)
Tài khoản Rủi ro có thể xảy ra
Phương pháp kiểm toán chủ yếu Tham chiếu Hàng tồn kho C. E. A. V. O. P Đối chiếu biên bản kiểm kê