a) Thủ tục kiểm toán
Thủ tục kiểm soát
Thu thập chính sách khấu hao TSCĐ của doanh nghiệp
Xem xét quá trình thực hiện của đơn vị có nhất quán không
Kiểm tra các văn bản có liên quan đến việc đăng ký thời gian khấu hao TSCĐ (bảng đăng ký trích khấu hao TSCĐ của doanh nghiệp trong đó có xét duyệt của các cấp có thẩm quyền)…
Giá trị hợp lý của TSCĐ
Thời gian
sử dụng
của TSCĐ
=
Giá bán của TSCĐ mới cùng loại (hoặc
của TSCĐ tương đương trên thị trường)
X
Thời gian sử dụng
của TSCĐ mới cùng loại theo quy định
Trong đó, giá trị hợp lý của TSCĐ là giá mua hoặc trao đổi thực tế (trong trường hợp mua bán, trao đổi), giá trị còn lại của TSCĐ (trong trường hợp được cấp, được điều chuyển), giá trị theo đánh giá của Hội đồng giao nhận (trong trường hợp được cho, biếu tặng, nhận vốn góp),…
Kiểm tra về TSCĐ có thực sự thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp hay không.
Thủ tục phân tích
Ước tính chi phí khấu hao bằng cách lấy tổng nguyên giá nhân (x) các tỷ lệ khấu hao hoặc dựa trên tỷ lệ chi phí khấu hao / nguyên giá tài sản cố định năm trước.
Tính tỷ lệ khấu hao bình quân cho từng loại TSCĐ (nhà xưởng, máy móc, thiết bị, …), so sánh với năm trước hoặc của một số ngành tương đương để phát hiện những biến động, chênh lệch lớn.
Thủ tục kiểm tra chi tiết
Đánh giá tính nhất quán trong việc xác định lãi lỗ của tài sản thanh lý của khách hàng.
Xem xét thời gian sử dụng hữu ích của tài sản có được xác định chính xác hay không.
o Nếu có quá nhiều tài sản cố định đã khấu hao hết nhưng vẫn còn sử dụng, thì có thể những tài sản đó được khấu hao quá nhanh so với mức cần thiết.
o Nếu có chính sách thay thế tài sản sau một thời gian nhất định, thì kiểm toán viên cần phải xem xét để xác định rằng tỷ lệ khấu hao liệu có nhất quán với chính sách này.
o Trong trường hợp nâng cấp tài sản đi thuê, liệu thời gian khấu hao có bằng thời gian đi thuê còn lại không.
o Đối với tài sản thuê tài chính thì liệu thời gian khấu hao được xác định bằng thời gian hữu ích của tài sản hay thời gian đi thuê. Nếu không chắc chắn là khách hàng sẽ có quyền sở hữu tài sản khi hết hạn hợp đồng thuê
thì tài sản sẽ được khấu hao theo thời gian ngắn hơn giữa thời hạn thuê hoặc thời gian sử dụng hữu ích.
o Đối với trường hợp tài sản được đánh giá tại ngày lập bảng cân đối kế toán thì tài sản đó vẫn được tính khấu hao trong kỳ đó.
b) Minh họa thực tế tại công ty ABC
TSCĐ của Công ty ABC là loại tài sản đủ điều kiện ghi nhận nguyên giá chính xác, tham gia hoạt động sản xuất kinh doanh trong kỳ và có giá trị còn lại và thời gian sử dụng thỏa mãn điều kiện TSCĐ.
KTV lập bảng tổng hợp TSCĐ và khấu hao TSCĐ của Công ty ABC
BẢNG 2.5: BẢNG TỔNG HỢP CÂN ĐỐI SỐ PHÁT SINH TK 211 – CÔNG TY ABC
Khách hàng: Công ty ABC Ngày khóa sổ: 31/12/10
Nội dung: Tổng Cân đối số phát sinh TK 211
Người thực hiện: Người soát xét1: Người soát xét2: Tên THT TVN Ngày 4/3/11 15/3/11 Nhà xưởng, vật kiến trúc Máy móc thiết bị Phương tiện vận tải Thiết bị quản lý Cộng TSCĐ Số dư 01/01/2010 14.279.767.949 25.581.128.375 12.848.671.743 216.170.190 52.925.738.257 Phát sinh nợ 53.770.078.101 90.770.928.714 39.506.121.209 593.623.546 184.640.751.570 Phát sinh có 11.102.951.367 - 10.487.908 11.092.463.459 Số dư 31/12/2010 68.049.846.050 116.352.057.089 41.251.841.585 820.281.644 226.474.026.368 <b> <b> : Số liệu khớp đúng BCTC 2010
BẢNG 2.6: BẢNG TỔNG HỢP KHẤU HAO TSCĐ – CÔNG TY ABC
Khách hàng: Công ty ABC Ngày khóa sổ: 31/12/10
Nội dung: Tổng hợp khấu hao TSCĐ
Người thực hiện: Người soát xét 1: Người soát xét 2: Tên THT TVN Ngày 4/3/11 15/3/11 Đơn vị: VND Hao mòn lũy kế Nhà cửa vật kiến
trúc Máy móc thiết bị Phương tiện vận tải Thiết bịquản lý Tổng
Tại ngày 01/01 4.196.834.786 3.947.767.009 1.609.853.500 58.009.240 9.812.464.535 Tăng trong kỳ 4.485.127.593 9.991.795.101 5.056.202.516 192.885.082 19.726.010.291 Trích khấu hao 4.485.127.593 9.991.795.101 5.056.202.516 192.885.082 19.726.010.291 Giảm trong kỳ - 198.690.123 1.046.238.243 - 1.244.928.366 Thanh lý - 198.690.123 693.318.424 - 892.008.547 Giảm vốn 352.919.819 352.919.819 Tại ngày 31/12 8.681.962.378 13.740.871.987 5.619.817.773 250.894.322 28.293.546.459
Ghi chú: Đã đối chiều khớp đúng số dư trên BCTC2010
Qua hai bảng trên ta thấy, TSCĐ của công ty rất lớn, mức tăng năm 2010 nhiều khiến cho số khấu hao cũng tăng nhiều. Do năm 2010 Công ty ABC có mở rộng thêm sản xuất, đi vào hoạt động một số xưởng đóng tàu mới. Để tìm hiểu chi tiết, KTV cần tiến hành thủ tục kiểm tra chi tiết.
KTV tiến hành đối chiếu số dư TK 214 trên sổ cái với bảng tổng hợp và bảng kê chi tiết trích khấu hao TSCĐ và nhận thấy không có sự chênh lệch trong việc ghi sổ.
KTV thu thập bảng tính khấu hao đối với từng loại tài sản, ước tính lại số năm KH theo QĐ 203, từ đó tính ra số khấu hao ước tính.
BẢNG 2.7: BẢNG TÍNH LẠI PHÂN BỔ KHẤU HAO TSCĐ – CÔNG TY ABC
Khách hàng: Công ty ABC Kỳ: 1/1/10-31/12/10
Nội dung: Bảng tính lại phân bổ KH
Người thực hiện: Người soát xét 1: Người soát xét 2: Tên THT TVN Ngày 4/3/11 15/3/11
Tên TS TG Nguyên giá
Năm khấu hao Khấu hao trong kỳ Năm khấu hao kiểm toán tính lại
Số kiểm toán Chênh lệch %
Nhà cửa vật kiến trúc Nhà văn phòng 2006 202,402,000 11 18,216,177 20 10,120,100 -8,096,077 180% Mặt bằng sản xuất 2006 750,000,000 17 45,000,006 30 25,000,000 -20,000,006 180% Đường triền 2.000DWT 2008 6,983,911,800 11 628,552,065 20 349,195,590 279,356,475 180% Nhà kho Nhật Việt 11/07 954,545,454 11 85,909,091 20 47,727,273 -38,181,819 180% … … … … … … … … … Máy móc thiết bị Máy cắt tôn 2005 60,000,000 7 8,141,143 7 8,571,429 430,285 95%
Bộ tời điện triền đà 1000DWT 2005 100,000,000 4 22,500,000 8 12,500,000 -10,000,000 180% Máy phun cát 2005 150,000,000 8 17,809,372 8 18,750,000 940,628 95% Xe rùa đường triền 1000DWT 2005 1,342,857,142 4 345,306,125 7 191,836,735 -153,469,391 180% … … … … … … … … …
Phương tiện Vận tải, truyền dẫn
Xe Ford 7
chỗ ngồi 11/08 456,849,727 5 97,369,094 7 65,264,247 -32,104,848 149%
… … … … … … … … …
Cộng
19,726,010,291 12,576,327,281 -7,149,683,010 157%
Công ty đã ghi tăng kháu hao trong kỳ: 7,149,683,011
Bút toán điều chỉnh:
Nợ TK 214 : 7,149,683,011 Có TK 421 : 7,149,683,011
Đơn vị: VND
Như vậy công ty ABC đã tính chi phí khấu hao tăng khoảng 7,149,683,011
tức là tăng xấp xỉ 157% so với số chi phí cần trích.
2.2.2.5. Kiểm toán chi phí trả trước
a) Thủ tục kiểm toán
Thủ tục kiểm soát
Phỏng vấn ban giám đốc hoặc kế toán trưởng về tiêu chuẩn và phương pháp trích lập chi phí trả trước.
Xem xét các chi phí trả trước được tập hợp có được tập hợp đúng không, có đúng tiêu chuẩn ghi nhận vào chi phí trả trước không (các doanh nghiệp thường hạch toán những tài sản đủ tiêu chuẩn là TSCĐ vào chi phí trả trước)
Thủ tục phân tích
So sánh số chi phí trả trước năm nay và năm trước, xem xét chi phí trả trước tăng trong năm.
KTV có thể so sánh khoản chi phí trả trước do kiểm toán ước tính và số của kế toán. Từ đó trao đổi với kế toán trưởng về những chênh lệch lớn (nếu có).
Thủ tục kiểm tra chi tiết
Tìm hiểu và đánh giá chính sách kế toán áp dụng với chi phí trả trước (chi phí trả trước ngắn hạn, chi phí trả trước dài hạn).
Yêu cầu hoặc lập bảng phân tích tài khoản này với nội dung: Số dư đầu kỳ, số phát sinh tăng trong kỳ, số kết chuyển vào chi phí hoặc số ghi giảm trong kỳ, số dư cuối kỳ.
Kiểm tra bảng phân tích tài khoản bằng cách so sánh số dư đầu kỳ với giấy làm việc năm trước, kiểm tra tính chính xác toán học của bảng phân tích, tính toán lại hoặc áp dụng các bước phân tích, kiểm tra việc tính toán để suy ra số dư cuối kỳ. Đồng thời so sánh với số liệu trên các báo cáo tài chính.
So sánh số kết chuyển vào chi phí với báo cáo lãi lỗ, thẩm tra lại những khác biệt quan trọng.
Kiểm tra chứng từ (hóa đơn, việc ký duyệt của những người có thẩm quyền, hợp đồng, bảng thỏa thuận) để chứng minh cho số phát sinh tăng
Xem xét chính sách phân bổ đối với lợi thế thương mại. Kiểm toán viên xác định thời gian sử dụng hữu ích của lợi thế thương mại dựa vào các nhân tố sau: những thay đổi dự tính về sản phẩm, thị trường và công nghệ; nhu cầu dự tính trong tương lai, sự cạnh tranh hoặc những yếu tố kinh tế có ảnh hưởng đến những lợi thế hiện tại này
Xem xét để xác nhận chi tiết số dư chi phí trả trước phát sinh phù hợp với xác nhận của bên thứ ba (ví dụ như xác nhận chi phí bảo hiểm trọn gói còn hiệu
lực và chi phí trả trước từ cơ quan bảo hiểm và cơ quan khác). Nếu có thể xác nhận nên được làm vào ngày lập Báo cáo tài chính
Xác định đã có được những thông tin thích hợp phục vụ cho yêu cầu công bố báo cáo tài chính hay chưa.
b) Minh họa thực tế tại công ty ABC
KTV xem xét một cách tổng hợp các khoản chi phí trả trước và đưa ra các đánh giá ban đầu của mình. Công ty ABC đã theo dõi chi phí trả trước trên hai TK 142, 242. Nhìn chung việc phân tách chi phí trả trước là hợp lý.
Đầu tiên KTV tiến hành lập bảng tổng hợp chi phí trả trước.
BẢNG 2.8: BẢNG TỔNG HỢP CHI PHÍ TRẢ TRƯỚC – CÔNG TY ABC
Khách hàng: Công ty ABC Ngày khóa sổ: 31/12/10
Nội dung: Tổng hợp chi phí trả trước
Người thực hiện: Người soát xét 1: Người soát xét 2: Tên THT TVN Ngày 4/3/11 15/3/11
KTV tiến hành tìm hiểu về chính sách và phương pháp trích phân bổ chi phí trả trước của Công ty ABC và đưa ra những ghi chú hệ thống như trên. Sau đó KTV đánh giá phương pháp và chính sách phân bổ của Công ty bằng cách đối chiếu với các quyết định của ban giám đốc, các văn bản có liên quan và thấy rằng các phương
Diễn giải Số dư 01/01/10 Phát sinh tăng Phát sinh giảm Số dư 31/12/10
Chi phí trả trước
ngắn hạn 12 173 506 22 101 901 989 22 114 075 495 0 Chi phí trả trước dài
hạn 97 869 730 1 813 740 566 1 911 610 296 0
Cộng 110 043 236 23 915 642 555 24 025 685 791 0
Ghi chú: Số dư đầu năm 2010 đã được kiểm toán năm trước
Các khoản chi phí trả trước chủ yếu là chi phí công cụ dụng cụ, chi phí lãi vay trả trước.
Công cụ dụng cụ có giá trị lớn được phân bổ hết khi xuất dùng, chi phí lãi vay phân bổ theo
pháp trích của Công ty là chưa hợp lý đối với chi phí lãi vay. Việc phân bổ chi phí lãi vay theo quý khiến cho nhiều khoản lãi vay sang năm sau mới trả nhưng doanh nghiệp đã trích hết chi phí lãi vay vào chi phí trong năm nay.
BẢNG 2.9: BẢNG CHI TIẾT CHI PHÍ TRẢ TRƯỚC – CÔNG TY ABC
Khách hàng: Công ty ABC Ngày khóa sổ: 31/12/10
Nội dung: Bảng chi tiết chi phí trả trước
Người thực hiện: Người soát xét 1: Người soát xét 2: Tên THT TVN Ngày 4/3/11 15/3/11 Đơn vị: VND Diễn giải Số dư 01/01/10 Phát sinh tăng Phát sinh giảm Số dư 31/12/10 Chi phí trả trước ngắn hạn 12 173 506 22 101 901 989 22 114 075 495 0
Chi phí lãi vay 12 173 506 18 490 660 815 18 502 834 321 0 Chi phí CCDC 0 3 611 241 165 3 611 241 165 0
Chi phí trả trước dài hạn
97 869 730 1 813 740 566 1 911 610 296 0
Chi phí lãi vay 97 869 730 1 813 740 566 1 911 610 296 0
Cộng 110 043 236 23 915 642 555 24 025 685 791 0
Chú ý: Chi phí lãi vay được hạch toán vào chi phí trả trước dài hạn nhưng lại phân bổ hết trong năm 2010
KTV phân tích các khoản chi phí lãi vay (xem xét hợp đồng vay, thời hạn vay, lãi suất vay) để điều chỉnh cho hợp lý.
BẢNG 2.10: BẢNG TÍNH LẠI CHI PHÍ LÃI VAY PHÂN BỔ - CÔNG TY ABC
Khách hàng: Công ty ABC Ngày khóa sổ: 31/12/10
Nội dung: Bảng tính lại chi phí lãi vay phân bổ (TK242)
Người thực hiện: Người soát xét 1: Người soát xét 2: Tên THT TVN Ngày 4/3/11 15/3/11 Đơn vị: VND
Chi phí trả trước phân bổ
trong năm 2010 Ngân hàng Gốc vay Tỷ lệ lãi vay (tháng) Thời hạn Ngày vay
Số Kế toán Số kiểm toán
Chênh lệch
Ngân hàng ĐT &
PT 500.000.000 0,75% 1 năm 3/10 45.000.000 37.500.000 7.500.000 Ngân hàng Đông Á 700.000.000 0,8% 1 năm 2/10 67.200.000 61.600.000 5.600.000
Ngân Hàng NĐ 450.000.000 0,8% 9 tháng 5/10 32.400.000 28.800.000 3.600.000
….. …. …. … … … …
Cộng 1.911.610.296 1.546.568.984 365.041.312 Bút toán điều chỉnh: Nợ TK 242 : 365 041 312
Có TK 421 : 365 041 312
KTV cũng tiến hành kiểm tra chi tiết một số nghiệp vụ phát sinh xuất công cụ dụng cụ, nghiệp vụ vay. KTV cần kiểm tra 12 mẫu đối với TK 142, và 1 mẫu đối với TK 242. Để kiểm tra KTV đã chọn các nghiệp vụ phát sinh lớn. Đối với công cụ dụng cụ, cần kiểm tra phiếu xuất kho, giấy yêu cầu,.. Còn đối với các nghiệp vụ vay vốn, cần kiểm tra Hợp đồng vay, lãi suất vay, phương thúc thanh toán, có thể đối chiếu sang phần hành Nợ dài hạn. Qua kiểm tra một số nghiệp vụ, KTV nhận thấy các chứng từ và việc hạch toán đã đầy đủ, hợp lý.
2.2.2.6. Kiểm toán chi phí trích trước
a) Thủ tục kiểm toán
Thủ tục kiểm soát
Xem xét các chính sách và thủ tục ghi nhận chi phí trích trước (chi phí phải trả) của đơn vị, bằng chứng liên quan đến việc dự tính chi phí phải trả: biên bản họp hội đồng quản trị, kế hoạch sản xuất, kế hoạch vay vốn, kế hoạch sửa chữa lớn TSCĐ, các hợp đồng vay vốn trả lãi sau, bảng thanh toán lương cuối cùng…
Xem xét cách hạch toán chi phí phải trả của đơn vị từ năm trước
Xem xét hồ sơ kiểm toán năm trước về các khoản chi phí phải trả (nếu có).
Đánh giá tính hợp lý và nhất quán trong việc hạch toán chi phí phải trả của đơn vị.
Thủ tục phân tích
So sánh các khoản chi phí phải trả doanh nghiệp đã trích lập với khoản phát sinh phải trả thực tế.
Số chênh lệch giữa số trích trước và chi phí thực tế phải xử lý theo chế độ tài chính hiện hành
Thủ tục kiểm tra chi tiết
Thu thập bảng chi tiết số dư của các khoản chi phí trích trước. Đối chiếu số dư chi tiết với sổ cái và Báo cáo tài chính (kiểm tra phép tính số học trên các tài liệu này);
Xem xét các số dư về tính chính xác hợp lý, các biến động đã được dự kiến hay không dự kiến giữa các năm và những bỏ sót
Tính toán lại hoặc áp dụng các thủ tục phân tích, kiểm tra việc tính toán ra số dư cuối kỳ, đồng thời kiểm tra các tài liệu có liên quan
Xác định tính đầy đủ của các khoản chi phí trích trước bằng cách xem xét thông qua việc tìm hiểu về vấn đề kinh doanh của khách hàng, kết quả kiểm toán năm trước, phân tích mối quan hệ của các số dư tài khoản với các tài khoản có liên quan (ví dụ như lương, thuế, bất động sản, hoa hồng, phí tư vấn, tài sản cố