Ngày 15/02/2006, B Tài Chính Trung Qu c chính th c công b b chu n m c k toán cho doanh nghi p (ASBEs) trong đó có chu n m c s 18 – Thu thu nh p (ASBE 18). ASBE 18 đ c yêu c u áp d ng cho t t c các công ty niêm y t vào 01/01/2007 và khuy n khích cho t t c các doanh nghi p Trung Qu c. B t đ u 01/01/2008 chu n m c này b t bu c đ c áp d ng cho t t c các doanh nghi p thu c s h u nhà n c đ c ki m soát b i Chính ph trung ng Trung Qu c và t ng b c áp d ng cho các doanh nghi p khác.
N i dung c a ASBE 18 g n nh bao quát t t c các v n đ đ c đ c p trong IAS 12 t khái ni m chênh l ch t m th i, giá tr ghi s c a tài s n và n ph i tr , ph ng pháp xác đ nh thu thu nh p hoãn l i, thu hoãn l i phát sinh trong các kho n đ u t vào công ty con, công ty liên doanh liên k t, h p nh t kinh doanh. S ra đ i c a chu n m c này đánh d u s thay đ i v ph ng pháp k toán thu thu nh p doanh nghi p c v lý lu n và th c ti n áp d ng trong doanh nghi p.
- Ph ng pháp ti p c n trong k toán thu thu nh p
Tr c h t, ASBE 18 yêu c u t b ph ng pháp thu hoãn l i (deferral method) và
ph ng pháp thu ph i tr (payable tax method) nh trong ch đ tr c khi ban
hành ASBE 18. Thay vào đó ph ng pháp k toánđ c yêu c u s d ng là ph ng
pháp n ph i tr (liability method) ti p c n b ng cân đ i k toán. ây là m t đi m khác c b n trong ph ng pháp k toán thu thu nh p vì trong ch đ kê toán 2001, cách ti p c n d a trên báo cáo thu nh p. T cách ti p c n khác nhau d n đ n n i dung c ng có đi m khác bi t, c th khi ti p c n báo cáo thu nh p, kho n chênh l ch t o nên thu thu nh p hoãn l i đ c ch đ k toán đ c p là chênh l ch th i gian thì theo cách ti p c n b ng cân đ i k toán chu n m c ASBE 18 đ c p đ n khái ni m chênh l ch t m th i.
Chênh l ch t m th i là chênh l ch gi a c s thu c a tài s n và n ph i tr v i giá tr ghi s c a nó trên b ng cân đ i k toán. Trong đó c s thu c a tài s n và n ph i tr là giá tr xác đ nh cho m c đích thu c a tài s n và n ph i tr đó.
Chênh l ch t m th i bao g m chênh l ch th i gian và các kho n chênh l ch t m th i khác. Các kho n chênh l ch t m th i khác (không ph i chênh l ch th i gian) nh :
+ Tài s n ho c n ph i tr phi ti n t đ c đo l ng b ng ti n t chính th c nh ng theo c s thu l i đ c đo l ng b ng m t lo i ti n t khác.
+ Tài s n ho c n ph i tr phi ti n t đ c xây d ng l i, báo cáo tài chính trong
n n kinh t siêu l m phát.
+ Giá tr tài s n ho c n ph i tr trong ghi nh n ban đ u khác v i c s thu .
- Cách tính chi phí thu thu nh p doanh nghi p
So sánh s d cu i k và s d đ u k c a tài kho n thu hoãn l i ph i tr và tài s n thu hoãn l i đ xác đ nh thu hoãn l i trong m t th i k c n ghi nh n thêm.
Thu thu nh p hoãn l i = S d cu i k c a thu hoãn l i ph i tr - S d đ u k c a thu hoãn l i ph i tr - S d cu i k c a tài s n thu hoãn l i + S d đ u k c a tài s n thu hoãn l i
Sau đó d a vào thu nh p ch u thu trong k hi n hành và thu su t đ xác đ nh, ghi
nh n thu thu nh p hi n hành ph i tr , cu i cùng là xác đ nh chi phí thu thu nh p
trên báo cáo thu nh p b ng thu thu nh p hi n hành c ng thu thu nh p hoãn l i.
- Thay đ i v thu su t thu thu nh p doanh nghi p
Trong tr ng h p thu su t thay đ i các doanh nghi p đ c s d ng m t trong hai cách sau đ xác đ nh thu thu nh p hoãn l i:
+ Cách th nh t: Ghi nh n l i tài s n và thu thu nh p hoãn l i ph i tr c a các k k toán tr c đó theo thu su t m i đ c đi u ch nh, sau đó áp d ng thu su t m i đ ghi nh n thu hoãn l i cho k hi n hành. Cách này d n đ n vi c x lý k toán r t ph c t p và d gây sai sót nên trong th c t các doanh nghi p không áp d ng.
+ Cách th hai: Chênh l ch t m th i ch u thu và chênh l ch t m th i đ c kh u
tr trong k hi n hành s d ng tr c ti p m c thu su t m i đ xác đ nh tài s n thu hoãn l i và thu hoãn l i ph i tr trong k hi n hành. Sau đó c ng ho c tr ph n t ng lên ho c gi m xu ng c a tài s n thu hoãn l i (thu hoãn l i ph i tr ) do thay đ i thu su t.
Ph n t ng ho c gi m c a tài s n ho c n ph i tr thu hoãn l i do thay đ i thu
su t = Chênh l ch th i gian ch u thu ho c kh u tr l y k x Thu su t hi n hành –thu su t đã ghi nh n tr c đây
So v i cách th nh t thì cách tính này đ n gi n h n nên th c t đ c các doanh
nghi p áp d ng.
1.6.2 K toán thu TNDNc a Hoa K (US GAAP) 1.6.2.1 M t s m c phát tri n c a h th ng k toán M 1.6.2.1 M t s m c phát tri n c a h th ng k toán M
N m 1939, Vi n k toán M (AIA) đ c thành l p l y tên g i là y ban v th t c
k toán (CAP). Thu t ng các nguyên t c k toán đ c ch p nh n r ng rãi GAAP
l n đ u tiên đ c s d ng. y ban ch ng khoán (SEC) y quy n phát hành đ thành l p các tiêu chu n k toán và CAP b t đ u nghiên c u k toán d i d ng b n in.
N m 1953, CAP ban hành đ c 51 b n tin nghiên c u k toán. Các khái ni m k
toán c b n d a trên khái ni m giá g c đã đ c phát tri n b i CAP và nhi u th t c
c b n c a k toán tài chính d a trên nh ng tuyên b c a CAP và nhi u th t c c b n c a k toán tài chính d a trên nh ng tuyên b c a CAP.
N m 1959, H i đ ng nguyên t c k toán (Accounting Princible Board – APB) đ c thành l p thay th CAP. Các APB thay th c ng có nhi u h n ch nh CAP nh ng đã ban hành đ c m t s ý ki n quan tr ng.
N m 1973, H i đ ng chu n m c k toán tài chính (Financial accounting Standard Board – FASB) đ c thành l p. FASB là m t t ch c t nhân đ c hình thành đ thi t l p các chu n m c v k toán tài chính và l p báo cáo tài chính. M c dù SEC có quy n l c và trách nhi m pháp lý đ đ m b o Lu t ch ng khoán và các chu n m c k toán có hi u l c trong th c t nh ng vi c so n th o và công b các chu n m c k toán đ c FASB ti n hành, SEC ch t v n và tham gia so n th o chu n m c k toán khi th c s c n thi t. Cho đ n nay, FASB ban hành đ c 168 chu n m c báo cáo tài chính (FAS).
K toán thu TNDN t i M có quá trình ra đ i và phát tri n t r t s m. Cùng v i s
phát tri n c a n n kinh t M thì k toán thu TNDN c ng có nh ng s a đ i đ đ t đ c m c tiêu cung c p thông tin v thu TNDN trên BCTC c a doanh nghi p m t cách hi u qu nh t.
1.6.2.2 Các giai đo nphát tri n k toánthu TNDN t i M
Tháng 12/1967 APB ban hành ý ki n s 11 (APB 11) –K toán thu thu nh p. APB
11 t p trung ch y u vào báo cáo thu nh p trong vi c xác đ nh thu TNDN. Ph ng
pháp hoãn l i trong APB 11 đ c áp d ng đ xác đ nh thu TNDN hoãn l i. S
khác bi t gi a s thu xác đ nh đ c và s thu th c t ph i n p trong n m hi n hành t o nên thu TNDN hoãn l i đ c APB 11 đ c p đ n là chênh l ch th i gian.
Tháng 12/1987 FASB ban hành báo cáo s 96 (FAS 96) – K toán thu thu nh p đ
thay th APB 11 v i nh ng thay đ i đáng k trong ph ng pháp xác đ nh chi phí
thu TNDN. FAS 96 đã đ c p đ n c chênh l ch v nh vi n và chênh l ch t m th i
nhi u tranh cãi vì tính ph c t p c a nó và vi c th c hi n b FASB trì hoãn nhi u l n.
Tháng 2/1992 FAS 96 đ c thay th b i FAS 109 – K toán thu thu nh p. FAS
109 đ c ban hành c b n d a trên FAS 96 đ c bi t là FAS 109 ti p t c v i ph ng pháp ti p c n b ng C KT và chênh l ch t m th i. Bên c nh đó FAS 109 có đ c p đ n m t s v n đ khác bi t v i FAS 96, ch ng h n FAS 109 cho phép xem xét thu nh p d ki n trong t ng lai và các chi phí trong vi c xác đ nh tài s n thu TNDN hoãn l i và thu TNDN hoãn l i ph i tr .
1.6.2.3 N i dung k toán thu thu nh p doanh nghi p t i M trong giai đo n hi n nay
Cho đ n nay M v n áp d ng FAS 109 đ th c hi n k toán thu TNDN. Trong d án h i t k toán gi a H i đ ng chu n m c k toán qu c t và M đ c ký k t trong hi n đ nh Norwalk vào 2002 nh m lo i b các đi m ch a th ng nh t thì vi c
s a đ i k toán thu TNDN c ng là m t n i dung đ c đ c p đ n và đ c ti n
hành b t đ u vào n m 2004. Tính đ n n m 2009 n i dung c a FAS 109 c b n th ng nh t v i IAS 12 s a đ i. C hai đ u áp d ng các nguyên t c gi ng nhau và đ u s d ng ph ng pháp ti p c n b ng C KT. C FAS 109 và IAS 12 đ u xác đ nh và ghi nh n thu TNDN hi n hành d a trên thu nh p ch u thu hi n hành, xác
đ nh và ghi nh n thu TNDN hoãn l i d a trên chênh l cht m th i.
1.6.3 BƠi h c kinh nghi m qu c t trong xơy d ng vƠ hoƠn thi n k toán thu thu nh p doanh nghi p Vi t Nam
T vi c nghiên c u m t cách khái quát v k toán thu TNDN theo chu n m c qu c t và các qu c gia trên, Lu n v n rút ra m t s bài h c kinh nghi m nên đ c v n d ng trong quá trình hoàn thi n k toán thu TNDN t i Vi t Nam nh sau:
Xác đ nh m c đ v n d ng chu n m c k toán qu c t khi xây d ng và hoàn
thi n chu n m c s 17
Khi xây d ng chu n m c k toán thu thu nh p doanh nghi p B Tài Chính đã v n
d ng có ch n l c các n i dung trong chu n m c k toán qu c t v thu thu nh p
(IAS 12) nh m phù h p v i đ c đi m riêng c a m t qu c gia có n n kinh t chuy n đ i. ây là m t s l a ch n h p lý và phù h p v i đi u ki n th c t c a Vi t Nam
khi xây d ng VAS 17. i u này đ c th hi n ch IAS 12 đ c đ u t xây d ng r t công phu b i s góp s c c a nhi u chuyên gia đ n t các n c phát tri n trên th gi i và IAS 12 đ c v n d ng thành công nhi u qu c gia. V i v trí là m t n c đang phát tri n thì vi c h c h i nh ng v n đ đã thành thông l là h t s c c n thi t giúp chúng ta ti t ki m đ c chi phí nghiên c u c ng nh rút ng n th i gian trong vi c xây d ng chu n m c k toán thu thu nh p doanh nghi p cho riêng
mình. Tuy nhiên, v n d ng m c đ nào là câu h i r t khó có câu tr l i m t cách
chính xác b i l các qu c gia khác nhau thì s v n d ng nh ng m c đ khác nhau.
T i Vi t Nam khi xây d ng VAS 17, các nhà xây d ng chu n m c đã b qua khá nhi u n i dung đ c đ c p đ n trong VAS 12 vì khi đó th c ti n ho t đ ng kinh doanh liên quan đ n nh ng v n đ này ch a nhi u và các chu n m c k toán có liên quan ch a đ c xây d ng. i u này d n đ n khi th c ti n ph i đ i m t v i các nghi p v đó thì không có c s lý lu n chính th ng đ th c hi n. Trong khi đó m c dù c ng v n d ng VAS 12 m t cách có ch n l c nh ng các n i dung này v n đ c chu n m c k toán thu thu nh p 18 t i Trung Qu c (ASBE 18) đ c p đ n khá đ y đ . Theo tác gi , trong giai đo n hi n nay khi b sung chu n m c k toán
c n ph i tính đ n kh n ng đáp ng yêu c u c a chu n m c đó trong dài h n h n
n a xu h ng toàn c u trong hi n t i và t ng lai là chuy n t hòa h p sang h i t v k toán. Tr c m t đ i v i VAS 17, s h i t không ch đ c p đ n s t ng đ ng v n i dung b i vì các n i dung trong chu n m c này c b n đ c d ch t IAS 12 nên g n nh không có s mâu thu n v n i dung mà còn bao hàm c các n i dung đ c đ c p đ n trong chu n m c. Sau đó là s phát tri n nhanh chóng c a các nghi p v kinh t trong th c ti n d n đ n c n ph i hoàn thi n c s pháp lý v k toán thu TNDN. Khi xây d ng VAS 17 thì chu n m c v h p nh t kinh doanh ch a ra đ i nên các v n đ liên quan đ n h p nh t kinh doanh, l i th th ng m i không đ c đ c p đ n. Vi t Nam hi n nay v n ch a ban hành chu n m c k toán giao d ch thanh toán b ng c phi u nên thu TNDN liên quan đ n nghi p v thanh toán b ng c phi u c ng ch a đ c đ c p đ n.
Theo tác gi , khi ban hành VAS 17 chúng ta đã ch a đ c p đ n nh ng v n đ này, do đó c n s m b sung vào VAS 17 nh m đ t đ c hai m c tiêu nêu trên, đó là
t ngb c h i t v i k toán qu c t và đáp ng yêu c u c a th c ti n.
T ng c ng c p nh t nh ng thay đ i trong k toán thu thu nh p doanh nghi p
Qua nghiên c u chu n m c k toán thu TNDN c a M , Trung Qu c cho th y các
qu c gia này đ u th òng xuyên c p nh t các n i dung m i và hi n nay các n i dung này đã đ c c p nh t trong chu n m c k toán thu TNDN c a h . Trong khi đó k t khi VAS 17 đ c ban hành đ n nay v n ch a có m t s c p nh t t ng ng nào. Vì v y, theo tác gi , Vi t Nam c n thi t t ng c ng c p nh t nh ng thay đ i trong
k toán thu TNDN nh m đ t đ c hai m c tiêu đó là h i t v i k toán qu c t và
đáp ng yêu c u c a th c ti n. c p nh t nh ng thay đ i trong k toán thu TNDN thì v i l i th c a các n c đi sau, Vi t Nam nên h c h i và nghiên c u
nh ng thay đ i đ cđ a ra t IASB và FASB trên các công b chính th c c a các
h i đ ng v n idung s ađ i c a chu n m c k toán thu TNDN. Bên c nh vi c b
sung n i dung trong VAS 17 thì m t s v n đ h t s c c n thi t là ban hành các