đoàn Sonadezi.
Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất của tập đoàn nên được lập theo phương pháp trực tiếp. Tuy nhiên để lập được báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất theo phương pháp trực tiếp thì các báo cáo lưu chuyển tiền tệ cá thể cũng phải được lập theo phương pháp thống nhất là phương pháp trực tiếp. Do chưa ban hành được chính sách kế toán thống nhất, các báo cáo lưu chuyển tiền tệ của các đơn vị thành viên vẫn chưa được lập theo một phương pháp thống nhất thì khi hợp nhất báo cáo lưu chuyển tiền tệ vẫn phải thực hiện theo phương pháp gián tiếp như đơn vị đã thực hiện trong năm tài chính 2012.
Sau khi ban hành chính sách kế toán và phương pháp lập báo cáo tài chính áp dụng thống nhất trong toàn tập đoàn, báo cáo lưu chuyển tiền tệ của công ty mẹ và các công ty con đã được lập theo phương pháp thống nhất là phương pháp trực tiếp, khi đó báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất sẽ được lập theo phương pháp trực tiếp. Trình tự thủ tục hợp nhất báo cáo lưu chuyển tiền tệ theo phương pháp trực tiếp tại tập đoàn Sonadezi có thể tiến hành theo các bước như sau :
Bƣớc 1: Hợp cộng các chỉ tiêu tƣơng ứng trên báo cáo lƣu chuyển tiền tệ cá thể của công ty mẹ và toàn bộ các công ty con cấp 1.
Căn cứ vào các báo cáo lưu chuyển tiền tệ riêng của công ty mẹ và các công ty con cấp 1, tiến hành cộng toàn bộ các chỉ tiêu tương đương trên các báo cáo này để được số liệu hợp cộng.
Cũng như khi hợp nhất báo cáo kết quả kinh doanh và bảng cân đối kế toán, trường hợp công ty con cấp 1 đồng thời là công ty mẹ của công ty con cấp 2 thì yêu cầu công ty con cấp 1 đó phải lập và gửi về báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất, khi đó số liệu dùng để hợp cộng sẽ là số liệu trên báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất của công ty con đó. Số liệu hợp cộng sẽ được đưa vào cột số liệu trước điều chỉnh trên bảng tổng hợp các chỉ tiêu hợp nhất.
Bƣớc 2: Điều chỉnh ảnh hƣởng của các giao dịch nội bộ đối với các chỉ tiêu đã đƣợc hợp cộng ở bƣớc 1:
Theo phương pháp trực tiếp, những giao dịch nội bộ chưa thanh toán tiền sẽ không ảnh hưởng đến báo cáo lưu chuyển tiền tệ cá thể và lưu chuyển tiền tệ hợp nhất toàn tập đoàn, do đó không phát sinh điều chỉnh đối với các giao dịch này.
Đối với các giao dịch nội bộ đã thanh toán tiền, luồng tiền ra đối với một bên chính là luồng tiền vô đối với bên còn lại, do đó cũng không ảnh hưởng đến lưu chuyển tiền của toàn tập đoàn nhưng sẽ ảnh hưởng đến từng chỉ tiêu cụ thể trên báo cáo lưu chuyển tiền tệ cá thể, do đó cần phải điều chỉnh khi lập báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất. Khi điều chỉnh, số điều chỉnh tăng ở một chỉ tiêu sẽ bằng số điều chỉnh giảm ở chỉ tiêu khác tương ứng.
Căn cứ các biểu cung cấp thông tin về các giao dịch nội bộ, kế toán tiến hành phân tích ảnh hưởng của các giao dịch đó đến các chỉ tiêu đã được hợp cộng ở bước 1 để có những bút toán điều chỉnh phù hợp.
Ví dụ nghiệp vụ mua bán tài sản cố định giữa công ty mẹ và công ty con nếu chưa thanh toán tiền sẽ không ảnh hưởng đến báo cáo lưu chuyển tiền của cả mẹ và con, đồng thời không ảnh hưởng đến lưu chuyển tiền toàn tập đoàn nên không phải điều chỉnh. Trường hợp đã thanh toán tiền sẽ ảnh hưởng đến hai chỉ tiêu 21 và 22 trên báo cáo lưu chuyển tiền của mẹ và con, nhưng cũng không ảnh hưởng đến lưu chuyển tiền toàn tập đoàn, do đó chỉ cần điều chỉnh hai chỉ tiêu 21 và 22 đồng thời số điều chỉnh tăng của chỉ tiêu này đúng bằng số điều chỉnh giảm của chỉ tiêu kia.
Bƣớc 3: Lập Bảng tổng hợp các chỉ tiêu hợp nhất.
Căn cứ số liệu hợp cộng ở bước 1 và các điều chỉnh ở bước 2, kế toán lập bảng tổng hợp các chỉ tiêu hợp nhất. Lược trích mẫu như sau:
Bảng 3.1: Lập bảng tổng hợp các chỉ tiêu hợp nhất Chỉ tiêu Mã số Số liệu hợp cộng Số điều chỉnh Số liệu hợp nhất Tăng Giảm
I. Lưu chuyển tiền từ hoạt động kinh doanh
- Tiền thu từ bán hàng, cung cấp dịch vụ và doanh thu khác.
- Tiền chi trả cho người cung cấp hàng hoá, dịch vụ
- …
II. Lưu chuyển tiền từ hoạt động đầu tư
01
02
…
- Tiền chi để mua sắm, xây dựng TSCĐ và các tài sản dài hạn khác
- Tiền thu từ thanh lý, nhượng bán TSCĐ và các tài sản dài hạn khác
- …
22
…
(Nguồn : Tổng hợp của Tác giả) Số liệu hợp nhất = số liệu hợp cộng + điều chỉnh tăng - điều chỉnh giảm.
Bƣớc 4: Lập báo cáo lƣu chuyển tiền tệ hợp nhất.
Căn cứ số liệu trên Bảng tổng hợp các chỉ tiêu hợp nhất, kế toán tiến hành lập báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất (mẫu B03 – DN/HN).
3.2.4 Hoàn thiện các bảng biểu lập BCTCHN tại tập đoàn Sonadezi
Biểu mẫu thiết kế còn trùng lắp, phức tạp, chưa có đủ thông tin phục vụ hợp nhất báo cáo tài chính hợp nhất. Do đó cần thiết phải thiết kế lại các biểu mẫu và lập biểu phải khoa học, đơn giản, không mất nhiều thời gian mà vẫn đảm bảo cung cấp đầy đủ các thông tin cần thiết cho việc lập các báo cáo tài chính hợp nhất.
Về các biểu mẫu cung cấp thông tin, vẫn sử dụng các biểu mẫu hiện tại nhưng để đơn giản ta gộp nội dung biểu số 02 - Bảng kê các giao dịch về dịch vụ nội bộ và biểu số 03 - Bảng kê các giao dịch về hàng hoá nội bộ thành một biểu là Bảng kê các giao dịch về hàng hoá và dịch vụ nội bộ, về cấu trúc như bảng kê số 3, nhưng bỏ cột không cần thiết chi tiết là cột số, ngày hoá đơn chứng từ. Chỉ cần lấy số tổng cộng các giao dịch về hàng hoá và dịch vụ có mức lãi khác nhau. Đồng thời thêm cột để ghi nhận giao dịch nội bộ đã trả tiền hay chưa trả tiền làm cơ sở điều chỉnh báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất theo phương pháp trực tiếp. Tương tự ở biểu số 07 - Bảng kê các giao dịch nội bộ khác, cần thêm cột để ghi nhận giao dịch nội bộ về lãi tiền vay, lãi bán hàng trả chậm, các khoản doanh thu hoạt động tài chính khác, các khoản thu nhập khác đã trả tiền hay chưa trả tiền làm cơ sở điều chỉnh báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất theo phương pháp trực tiếp.
Thông qua các mẫu biểu vừa nêu trên thì việc thu thập thông tin phục vụ cho công tác hợp nhất hàng tháng, hàng quý sẽ diễn ra thuận lợi hơn, tránh được các trường hợp sai sót hơn hoặc có phát hiện sai sót thì kế toán dễ dàng phát hiện, đối
chiếu và sửa chữa hơn. Khi báo cáo tài chính hợp nhất đã được lập dễ dàng và nhanh chóng với các thông tin hợp nhất đầy đủ thì báo cáo tài chính năm sẽ càng gặp thuận lợi hơn. Từ đó, công việc lập báo cáo tài chính hợp nhất không còn là vấn đề quá khó khăn.
3.2.5 Hoàn thiện cơ cấu tổ chức phục vụ cho việc lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất tại tập đoàn Sonadezi.
Tổng công ty hoạt động theo mô hình Công ty mẹ - Công ty con và bao gồm cả hình thức liên doanh liên kết. Do đó để có cơ sở hợp nhất BCTC cho toàn nhóm Công ty mẹ - Công ty con và các liên doanh liên kết, Tổng công ty nên thiết kế mô hình tổ chức kế toán phù hợp với quy mô hoạt động và đặc điểm của Tổng công ty, nhằm bảo đảm cung cấp thông tin đến từ đơn vị trong nhóm và chuyển tải kịp thời đầy đủ các thông tin cần thiết từ các đơn vị đến Tổng công ty phục vụ việc lập BCTCHN và phục vụ cho yêu cầu quản lý chung của Tổng công ty.
Muốn đạt được những yêu cầu trên, mô hình tổ chức phải đạt được những nội dung sau:
- Xây dựng các quy định tổ chức kế toán trong nhóm Công ty mẹ- Công ty con trên cơ sở đảm bảo tuân thủ tính đồng bộ, thống nhất và độc lập ở từng đơn vị trong nhóm nhằm phù hợp với yêu cầu chuyển tải thông tin và phù hợp với hoạt động thực tế ở từng đơn vị.
- Cơ cấu tổ chức bộ máy kế toán được thiết kế theo quan hệ từ công ty mẹ đến các công ty con và giữa các công ty con với nhau, trên cơ sở đó xây dựng những quy định về trao đổi và cung cấp thông tin qua lại giữa các thành viên với nhau và với công ty mẹ làm căn cứ cho việc điều chỉnh, xử lý kịp thời và hợp lý các khoản mục liên quan đến hoạt động cung cấp, trao đổi trong nội bộ nhóm công ty. Ngoài ra những quy định này còn làm cơ sở để các đơn vị thành viên trong nhóm chuyển tải những thông tin cần thiết cho công ty mẹ theo yêu cầu lập BCTC HN.
3.3 Một số kiến nghị về hoàn thiện công tác lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất tại tập đòan Sonadezi
3.3.1 Kiến nghị với Tập đoàn Sonadezi.
- Nên xử lý các khác biệt về chính sách kế toán, kỳ kế toán của công ty con, công ty liên kết, công ty liên doanh với công ty mẹ.
Hiện nay, khi hợp nhất BCTC của tất cả các công ty con, vẫn còn đa số các công ty con chưa đảm bảo cung cấp thông tin một cách trung thực về tình hình tài chính của một tập đoàn nếu như các báo cáo tài chính của công ty mẹ và các công ty con chưa được lập trên cơ sở các chính sách kế toán và phương pháp thống nhất. Do đó giải pháp đầu tiên cho việc hoàn thiện việc lập báo cáo tài chính hợp nhất tại tập đoàn Sonadezi là cần phải ban hành một chính sách kế toán và phương pháp lập báo cáo tài chính thống nhất áp dụng trong toàn tập đoàn. Như đã nêu tại điểm 2.1.3 phần thực trạng, điều thuận lợi là các đơn vị thành viên trong tập đoàn đã có nhiều điểm thống nhất trong việc áp dụng các chính sách kế toán, chỉ còn một số ít trường hợp còn khác biệt cần phải thực hiện thống nhất. Dưới đây là một số điểm chính có ảnh hưởng nhiều đến tiến độ và chất lượng báo cáo tài chính hợp nhất, cần quy định rõ ràng làm cơ sở cho các các đơn vị thành viên thực hiện nhất quán:
- Thống nhất về phương pháp hạch toán đối với hàng tồn kho. Hiện nay các đơn vị trong tập đoàn đang áp dụng hạch toán hàng tồn kho theo phương pháp kê khai thường xuyên với 3 phương pháp định giá hàng tồn kho là bình quân gia quyền, nhập trước xuất trước và thực tế đích danh. Do đó cần nghiên cứu lựa chọn phương pháp định giá hàng tồn kho thống nhất phù hợp với tình hình thực tế tại tập đoàn, đa số các đơn vị thành viên trong tập đoàn đang áp dụng phương pháp nhập trước - xuất trước để định giá hàng tồn kho. Tập đoàn có thể lựa chọn phương pháp định giá này để áp dụng thống nhất, vì phương pháp định giá này có ưu điểm dễ áp dụng đồng thời làm cho báo cáo tài chính quan trọng nhất đó là bảng cân đối kế toán cá thể của các đơn vị thành viên cũng như bảng cân đối kế toán hợp nhất của tập đoàn hợp lý hơn.
- Thống nhất về phương pháp ghi nhận doanh thu đối với trường hợp dịch vụ được thực hiện trong nhiều kỳ kế toán. Việc lựa chọn phương pháp ghi nhận doanh thu phù hợp sẽ là một trong những yếu tố làm cho báo cáo tài chính phản ánh trung thực, hợp lý tình hình tài chính của đơn vị, do đó cũng sẽ là yếu tố góp phần nâng cao chất lượng của báo cáo tài chính hợp nhất. Trong chính sách kế toán ban hành cần thiết yêu cầu các đơn vị thành viên thực hiện ghi nhận doanh thu theo phương pháp tỷ lệ hoàn thành đối với trường hợp dịch vụ được thực hiện trong nhiều kỳ kế toán, trừ khi không có cơ sở để xác định được phần công việc đã hoàn thành và chi phí tương ứng để hoàn thành công việc đó vào ngày lập báo cáo tài
chính, khi đó đơn vị được ghi nhận doanh thu khi dịch vụ hoàn thành và phát hành hoá đơn bán hàng. Việc lựa chọn phương pháp ghi nhận doanh thu theo tỷ lệ hoàn thành cũng hoàn toàn phù hợp với CMKT số 14 - doanh thu và thu nhập khác.
- Thống nhất về phương pháp lập báo cáo lưu chuyển tiền tệ. Để lập được báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất dù theo phương pháp trực tiếp hay gián tiếp, cần thiết phải dựa trên các báo cáo lưu chuyển tiền tệ riêng đã được lập theo một phương pháp thống nhất. Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất lập theo phương pháp gián tiếp nếu chỉ căn cứ vào bảng cân đối kế toán hợp nhất và báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất sẽ không thực hiện được do một số chỉ tiêu không thể tính toán hoặc lấy trực tiếp từ hai báo cáo này. Do đó các chỉ tiêu này vẫn phải thực hiện theo cách hợp cộng các chỉ tiêu tương đương trên báo cáo lưu chuyển tiền tệ riêng sau đó loại trừ theo quan điểm hợp nhất. Căn cứ thực tế tại tập đoàn nhiều công ty con, các giao dịch nội bộ thường xuyên xảy ra, nên quy định phương pháp lập báo cáo lưu chuyển tiền tệ trong toàn tập đoàn là phương pháp trực tiếp. Việc quy định lập báo cáo lưu chuyển tiền tệ theo phương pháp trực tiếp thống nhất trong tập đoàn có những ưu điểm sau:
+ Thứ nhất, hiện nay công ty mẹ và các công ty con trong tập đoàn đều đã có phần mềm kế toán, báo cáo lưu chuyển tiền tệ cá thể được thiết kế trong phần mềm theo phương pháp trực tiếp và được lập tự động. Sở dĩ các đơn vị còn nộp báo cáo lưu chuyển tiền theo phương pháp gián tiếp vì trong quá trình nhập liệu, kế toán tại các đơn vị này chưa tuân thủ đúng trình tự quy định nên chương trình không tự động đưa ra được báo cáo lưu chuyển tiền tệ mà các báo cáo này vẫn được lập theo phương pháp thủ công.
+ Thứ hai, việc điều chỉnh loại trừ đối với các giao dịch nội bộ trong trường
hợp lập báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất theo phương pháp trực tiếp cũng đơn giản hơn nhiều so với lập theo phương pháp gián tiếp. Theo phương pháp trực tiếp, khi xem xét để điều chỉnh đối với các giao dịch mua bán hàng nội bộ, cho vay, chia trả cổ tức nội bộ sẽ không ảnh hưởng đến lưu chuyển tiền toàn tập đoàn mà chỉ ảnh hưởng đến từng chỉ tiêu cụ thể trên báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất, còn đối với phương pháp gián tiếp các giao dịch nội bộ nêu trên có thể vừa ảnh hưởng đến lưu chuyển tiền toàn tập đoàn, vừa ảnh hưởng đến từng chỉ tiêu cụ thể trên báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất nên việc điều chỉnh sẽ phức tạp hơn.
Chẳng hạn ngày 01/01/2012, công ty mẹ Sonadezi Biên Hoà bán cho công ty con – Công ty CP Xây dựng Sonadezi thu tiền ngay một TSCĐ nguyên giá 200.000.000 đồng ; giá trị còn lại 160.000.000 đồng, giá bán chưa thuế 200.000.000 đồng, thuế GTGT 10%. Công ty mẹ Sonadezi Biên Hoà áp dụng phương pháp khấu hao theo đường thẳng trong thời gian 10 năm; Công ty CP Xây dựng Sonadezi cũng áp dụng phương pháp khấu hao theo đường thẳng đối với thiết bị trên trong thời gian 08 năm. Nghiệp vụ trên ảnh hưởng đến báo cáo lưu chuyển tiền tệ của công ty