Luận văn với nội dung: cơ sở lý luận về bằng chứng kiểm toán và kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong quá trình kiểm toán báo cáo tài chính. Thực tế vận dụng kỹ thuật thu thập bằng chứng trong quá trình kiểm toán báo cáo tài chính do công ty kiểm toán và kế toán AAC thực hiện. Biện pháp hoàn thiện kỹ thuật thu thập bằng chứng trong quá trình kiểm toán báo cáo tài chính do công ty kiểm toán và kế toán AAC thực hiện. Để nắm rõ các nội dung nghiên cứu mời các bạn cùng tham khảo luận án.
Luận văn tốt nghiệp GVHD: TS. Đồn Thị Ngọc Trai LỜI MỞ ĐẦU Việt Nam đang bước dài trên con đường hội nhập vào nền kinh tế thế giới. Những chuyển biến quan trọng trong vài năm gần đây đã đưa nước ta đến với nhiều cơ hội và thách thức mới. Trong xu thế tồn cầu hố đó, kiểm tốn đã khơng còn là một khái niệm mới mẻ. Dần dần, kiểm tốn, nhất là kiểm tốn báo cáo tài chính, đã trở thành một bộ phận khơng thể thiếu của bất kỳ một hoạt động kinh doanh nào. Sở dĩ như vậy là vì, với mục tiêu chính là : “ … giúp cho kiểm tốn viên đưa ra ý kiến xác nhận rằng báo báo tài chính có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế tốn hiện hành, có tn thủ pháp luật liên quan và có phản ánh trung thực hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu hay khơng” (Đoạn 11 – VSA 200), hoạt động kiểm tốn báo báo tài chính đã góp phần tăng cường quản lý tài chính doanh nghiệp; tài chính Nhà nước, làm cơng khai, minh bạch tình hình kinh tế – tài chính của đất nước, tiến đến sự cơng nhận, hồ nhập với khu vực và quốc tế Có thể nói rằng, mục tiêu cơ bản nhất của kiểm tốn báo cáo tài chính là đưa ra lời xác nhận của KTV về tính trung thực và hợp lý của nó. Vì vậy, xem xét đến những nhân tố ảnh hưởng đến tính trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính là cơng việc then chốt mà KTV thực hiện. Chính vì lý do đó, việc đưa ra các bằng chứng có đủ độ tin cậy và tính thuyết phục ảnh hưởng rất quan trọng đến các kết luận của kiểm tốn viên. Việc thu thập bằng chứng trong q trình kiểm tốn sẽ giúp kiểm tóan viên có được những cơ sở chính xác để nhận định về một vấn đề đang được kiểm tốn. Ngồi ra, trên phương diện của người sử dụng báo cáo kiểm tốn, bằng chứng kiểm tốn chính là dấu hiệu để xem xét tính hiệu quả của cơng việc kiểm tốn và mức độ tin cậy của báo cáo kiểm tốn Nhận thấy tầm quan trọng của khía cạnh này, em đã chọn nghiên cứu đề tài “Một số ý kiến về kỹ thuật thu thập bằng chứng trong q trình kiểm tốn báo cáo tài chính tại cơng ty kiểm tốn và kế tốn AAC” Luận văn gồm ba phần như sau: Phần 1: Cơ sở lý luận về bằng chứng kiểm tốn và kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm tốn trong q trình kiểm tốn báo cáo tài chính Phần 2: Thực tế vận dụng kỹ thuật thu thập bằng chứng trong q trình kiểm tốn báo cáo tài chính do cơng ty kiểm tốn và kế tốn AAC thực hiện Phần 3: Biện pháp hồn thiện kỹ thuật thu thập bằng chứng trong q trình kiểm tốn báo cáo tài chính do cơng ty kiểm tốn và kế tốn AAC thực hiện SVTH: Nguyễn Hồng Anh Thư Lớp: 31K6.3 Luận văn tốt nghiệp GVHD: TS. Đồn Thị Ngọc Trai PHẦN I CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ BẰNG CHỨNG KIỂM TỐN VÀ KỸ THUẬT THU THẬP BẰNG CHỨNG TRONG Q TRÌNH KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1. Bằng chứng kiểm tốn 1.1. Khái niệm và vai trò của bằng chứng kiểm tốn 1.1.1. Khái niệm Chức năng của kiểm tốn tài chính là “xác minh và bày tỏ ý kiến” về các bản khai tài chính, thể hiện qua q trình thu thập và đánh giá các bằng chứng về Báo cáo tài chính của một tổ chức kinh tế cụ thể nhằm mục đính xác nhận và báo cáo về mức độ phù hợp của các báo cáo này với các chuẩn mực đã được thiết lập thơng qua Báo cáo kiểm tốn. Báo cáo kiểm tốn ghi nhận các ý kiến của kiểm tốn viên, nó là sản phẩm quan trọng nhất của cuộc kiểm tốn, độ chính xác và hợp lý của nó phụ thuộc rất nhiều vào các bằng chứng mà kiểm tốn viên thu thập được trong q trình kiểm tốn Theo Chuẩn mực Kiểm tốn số 500: Bằng chứng kiểm tốn là tất cả các số liệu, thơng tin mà các kiểm tốn viên thu thập được liên quan đến cuộc kiểm tốn và dựa trên dựa trên thơng tin này kiểm tốn viên hình thành nên ý kiến của mình Theo khái niệm này bằng chứng kiểm tốn bao gồm cả thơng tin nhân chứng và vật chứng mà kiểm tốn viên thu thập làm cơ sở cho nhận xét của mình về Báo cáo tài chính của mình được kiểm tốn. Khái niệm này cũng chỉ rõ đặc tính cơ bản của bằng chứng và mối quan hệ của bằng chứng với kết luận kiểm tốn Cũng theo Chuẩn mực Kiểm tốn số 500: Bằng chứng kiểm tốn bao gồm tất cả các tài liệu, chứng từ, sổ sách kế tốn, báo cáo tài chính và các tài liệu, thơng tin từ những nguồn khác. Theo đó bằng chứng có thể là những thơng tin bằng văn bản, thơng tin bằn lời nói, các chứng từ sổ sách, các biên bản kiểm kê, giấy xác nhận của khách hàng… Đối với mỗi loại bằng chứng khác nhau sẽ có ảnh hưởng khác nhau đến việc hình thành ý kiến của kiểm tốn viên, do đó kiểm tốn viên cần nhận thức cụ thể về các loại bằng chứng để có thể đánh giá bằng chứng một cách hữu hiệu trong khi thực hành kiểm tốn 1.1.2. Vai trò Bằng chứng có ý nghĩa rất quan trọng trong việc đưa ra ý kiến, quyết định của kiểm tốn viên về hoạt động kiểm tốn, nó là cơ sở và là một trong những yếu tố quyết định độ chính xác và rủi do trong ý kiến của kiểm tốn viên. Từ đó có thể thấy sự thành cơng cuộc kiểm tốn phụ thuộc trước hết vào việc thu thập và sau đó đánh giá bằng chứng của kiểm tốn viên. Một khi SVTH: Nguyễn Hồng Anh Thư Lớp: 31K6.3 Luận văn tốt nghiệp GVHD: TS. Đồn Thị Ngọc Trai kiểm tốn viên khơng thu thập đầy đủ và đánh giá đúng các các bằng chứng thích hợp thì kiểm tốn viên khó có thể đưa ra một nhận định chính xác về đối tượng cần kiểm tốn. Chuẩn mực Kiểm tốn số 500 có quy định: Kiểm tốn viên và cơng ty kiểm tốn phải thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm tốn thích hợp để làm cơ sở đưa ra ý kiến của mình về Báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm tốn Thơng qua đó ta có thể thấy một ý nghĩa rất quan trọng đối với các tổ chức kiểm tốn độc lập, các cơ quan cơ quan kiểm tốn nhà nước hoặc cơ quan pháp lý, bằng chứng kiểm tốn còn là cơ sở để giám sát đánh giá chất lượng hoạt động của kiểm tốn viên trong q trình thực hiện kiểm tốn. Việc giám sát này có thể do nhà quản lý tiến hành đối với các kiểm tốn viên thực hiện kiểm tốn hoặc có thể do cơ quan tư pháp tiến hành đối với chủ thể kiểm tốn nói chung (Trong trường hợp xảy ra kiện tụng đối với kiểm tốn viên hay cơng ty kiểm tốn) 1.2. Phân loại bằng chứng kiểm tốn Mỗi loại bằng chứng có độ tin cây khác nhau, mức độ tin cậy của bằng chứng là yếu tố tin cậy để thu thập bằng chứng sử dụng chúng một cách tốt nhất và hợp lý nhất. Độ tin cậy có thể phụ thuộc vào nguồn gốc ( ở bên trong hay ngồi doanh nghiệp ); hình thức ( hình ảnh, tài liệu hoặc lời nói ) và từng trường hợp cụ thể. Để giúp kiểm tốn viên xác định độ tin cây một cách hợp lý nhằm thu thập sử dụng bằng chứng thuận lợi. Thì việc phân loại bằng chứng là hết sức quan trọng, nó giúp kiểm tốn viên có thể tìm được những bằng chứng có độ tin cậy cao nhằm giảm bớt những rủi ro kiểm tốn cũng như giảm bớt chi phí kiểm tốn. Việc phân loại có thể tiến hành theo các cách sau: 1.2.1. Phân loại bằng chứng theo nguồn gốc hình thành Phân loại dựa theo nguồn gốc của thơng tin, tài liệu có liên quan đến Báo cáo tài chính mà kiểm tốn viên thu thập được trong q trình kiểm tốn. Trong cách phân loại này bằng chứng được chia thành các loại: Bằng chứng do khách thể kiểm tốn phát hành và ln chuyển nội bộ như: bảng chấm cơng, sổ thanh tốn tiền lương, sổ tổng hợp, sổ số dư, sổ chi tiết, phiếu kiểm tra sản phẩm, vận đơn…Nguồn gốc bằng chứng này chiếm một số lượng lớn, khá phổ biến vì nó vì nó cung cấp với tốc độ nhanh chi phí thấp. Do bằng chứng này có nguồn gốc từ nội bộ doanh nghiệp, nên chúng chỉ thực sự có độ tin cậy khi hệ thống kiểm sốt nội bộ của doanh nghiệp có hiệu lực thực sự, do vậy tính thuyết phục của chúng khơng cao Bằng chứng do các đối tượng khác phát hành lưu trữ tại doanh nghiệp: hố đơn bán hàng, hố dơn mua hàng biên bản bàn giao tài sản cố định… Bằng chứng có độ thuyết phục cao bởi nó được tạo từ bên ngồi, tuy nhiên loại bằng chứng này vẫn có khả năng tẩy xố, thêm bớt ảnh hưởng đến độ tin cậy của kiểm tốn đối với với hoạt động kiểm sốt trong doanh nghiệp Bằng chứng do đơn vị phát hành nhưng lại lưu chuyển ở bên ngồi: như uỷ nhiệm chi, hố đơn bán hàng… Đây là dạng bằng chứng có tính thuyết SVTH: Nguyễn Hồng Anh Thư Lớp: 31K6.3 Luận văn tốt nghiệp GVHD: TS. Đồn Thị Ngọc Trai phục cao vì nó được cung cấp bởi bên thứ ba ( tuy nhiên nó cần phải đảm bảo đươc tính độc lập của người cung cấp với doanh nghiệp) Bằng chứng do đơn vị bên ngồi phát hành và lưu trữ: loại bằng chứng này thường thu thập bằng phương pháp gửi thư xác nhận, mang tính thuyết phục cao vì nó được thu thập trực tiếp bởi kiểm tốn viên ( tính thuyết phục sẽ khơng còn nếu kiểm tốn viên khơng kiểm sốt được q trình gửi thư xác nhận ). Nó bao gồm một số loại như: bảng xác nhận nợ, bảng xác nhận các khoản phải thu, xác nhận số dư tài khoản của ngân hàng… Bằng chứng do kiểm tồn viên trực tiếp khai thác và phát hiện như: tự kiểm kê kho, kiểm tra tài sản, quan sát về hoạt động của kiểm sốt nội bộ… đây là loại bằng chứng có độ tin cậy cao nhất vì nó được thực hiện trực tiếp bởi kiểm tốn viên. Song nhiều lúc nó còn mang tính thời điểm tại lúc kiểm tra ( như kiểm kê hàng tồn kho phụ thuộc vào tính chất vật lý của chúng theo từng thời điểm khác nhau mà có những kết quả khác nhau )… 1.2.2. Phân loại bằng chứng theo tính thuyết phục Do bằng chứng kiểm tốn được sử dụng để trực tiếp đưa ra ý kiến khác nhau về tính trung thực của Báo cáo tài chính đơn vị kiểm tốn phát hành Vì vậy kiểm tốn viên cần phải xem xét mức độ tin cây của chúng. Ý kiến của kiểm tốn viên trong Báo cáo kiểm tốn có mức độ tương ứng đối với tính thuyết phục của bằng chứng. Theo cách này bằng chứng được phân loại như sau: Bằng chứng có tính thuyết phục hồn tồn: Đây là loại bằng chứng do kiểm tốn viên thu thập bằng cánh tự kiểm kê, đánh giá và quan sát. Bằng chứng này thường được đánh giá là khách quan, chính xác và đầy đủ. Dựa vào ý kiến này kiểm tốn viên đưa ra ý kiến chấp nhận tồn phần Bằng chứng thuyết phục phần như: chứng thu từ phỏng vấn cần phải phân tích và kiểm tra lại, các loại bằng chứng thường được đảm bảo bởi hệ thống kiểm sốt nội bộ. Chúng chỉ thật sự có tính thuyết phục khi bộ máy kiểm sốt nội bộ của doanh nghiệp là thực sự tồn tại và có hiệu lực. Dựa vào loại bằng chứng này kiểm tốn viên chỉ có thể đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần Bằng chứng khơng có giá trị thuyết phục: là bằng chứng khơng có giá trị trong việc ra ý kiến, quyết định của kiểm tốn viên về việc kiểm tốn. Bằng chứng có thể do phỏng vấn người quản lý, ban quản trị 1.2.3. Phân loại bằng chứng theo loại hình bằng chứng Độ tin cậy còn được đánh giá qua hình thức của bằng chứng, với việc đánh giá độ tin cậy thơng qua ngun tắc: Bằng chứng dưới dạng văn bản, hình ảnh đáng tin cây hơn bằng chứng ghi lại từ lời nói. Việc phân loại bằng chứng theo loại hình bằng chứng bao gồm: Dạng bằng chứng vật chất: như bản kiểm kê hàng tồn kho, biên bản kiểm kê tài sản cố định, hiểu biết kiểm tốn… Đây là dạng bằng chứng có tính thuyết phục cao. Dạng bằng chứng tài liệu: bao gồm tài liệu kế tốn, sổ sách, chứng từ kế tốn, ghi chép bổ sung của kế tốn, tính tốn của kiểm tốn viên… Dạng SVTH: Nguyễn Hồng Anh Thư Lớp: 31K6.3 Luận văn tốt nghiệp GVHD: TS. Đồn Thị Ngọc Trai bằng chứng này có mức độ tin cây cao, tuy nhiên một số loại bằng chứng độ tin cậy của chúng phụ thuộc vào tính hiệu lực của bộ phận kiểm sốt nội bộ Dạng chứng thu từ lời nói: thường đươc thu thập qua phương pháp phỏng vấn nên mang tính thuyết phục khơng cao, song lại đòi hỏi lại đòi hỏi sự hiểu biết của người phỏng vấn khá cao về độ am hiểu vấn đề cần phỏng vấn 1.3. u cầu của bằng chứng kiểm tốn Chuẩn mực kiểm tốn Việt Nam số 500 Quy định: Kiểm tốn viên phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm tốn thích hợp cho mỗi loại ý kiến của mình. Sự đầy đủ và tính thích hợp ln đi liền với nhau và được áp dụng cho các bằng chứng kiểm tốn thu thập được từ các thủ tục kiểm sốt và thử nghịêm cơ bản. Thơng thường kiểm tốn viên dựa trên các bằng chứng mang tính xét đốn và thuyết phục hơn là tính khẳng định chắc chắn. Bằng chứng thu được từ nhiều nguồn, nhiều dang khác nhau để làm căn cứ cho cùng cơ sở dữ liệu 1.3.1. Tính hiệu lực Hiệu lực là khái niệm chỉ độ tin cậy hay chất lượng của bằng chứng kiểm tốn. Bằng chứng có hiệu lực hay có giá trị khi nó có độ tin cậy, nó thể hiên đúng mục tiêu kiểm tốn và phản ánh đúng tính chất của các hoạt động đang diễn ra. Chỉ vậy mới có thể giúp kiểm tốn viên chính xác hơn trong việc đưa ra Báo cáo kiểm tốn. Những yếu tố ảnh hưởng đến tính hiệu lực của bằng chứng bao gồm: * Dạng bằng chứng: Bằng chứng vật chất ( ví dụ như: Biên bản kiểm kê, có được sau khi thục hiện kiểm kê hay quan sát kiểm kê ) và sự hiểu biết của kiểm tốn viên về các lĩnh vực cần kiểm tốn được xem là đáng tin cậy hơn bằng chứng bằng lời (ví dụ như phỏng vấn ) * Hệ thống kiểm sốt nội bộ: Hệ thống kiểm sốt nội bộ của đơn vị là hệ thống gồm sách, thủ tục thiết lập doanh nghiệp nhằm bảo vệ tài sản doanh nghiệp, đảm bảo sự tuân thủ theo pháp luật, đảm bảo sự hoạt động hiệu quả và cung cấp thơng tin một cách chính xác cho các nhà quản lý để có kế hốch sản xuất kinh doanh phù hợp. Hệ thống nội bộ được thiết kế nhằm ngăn ngừa sai phạm trong hoạt động sản xuất kinh doanh của đơn vị với các mục tiêu sau: Các nghiệp vụ kinh tế ghi sổ phải có căn cứ hợp lý Các nghiệp vụ kinh tế ghi sổ phải được phê chuẩn đúng đắn Các nghiệp vụ kinh tế hiện có phải được ghi sổ Các nghiệp vụ kinh tế phải được đánh giá đúng đắn Các nghiệp vụ kinh tế phải được phân loại đúng đắn Các nghiệp vụ kinh tế phải được phản ánh đúng lúc Các nghiệp vụ kinh tế phải được ghi đúng đắn vào sổ phụ và được tổng hợp chính xác. Do vậy mà hệ thống kiểm sốt nội bộ được đánh giá là có hiệu lực thì bằng chứng thu thập được có độ tin cậy cao hơn bằng chứng thu được trong điều kiện hệ thống này hoạt động kém hiệu quả. Khi đó trong mơi trường SVTH: Nguyễn Hồng Anh Thư Lớp: 31K6.3 Luận văn tốt nghiệp GVHD: TS. Đồn Thị Ngọc Trai kiểm sốt nội bộ hoạt động tốt, thì khả năng tồn tại sai phạm mà hệ thống kiểm sốt nội bộ khơng phát hiện sẽ thấp. Để xác định được tính hiệu lực của hệ thống kiểm sốt nội bộ nhằm thu thập được bằng chứng có đơ tin cậy cao, trước khi kiểm tốn cơng ty kiểm tốn cân tiến hành tìm hiểu và đánh giá hệ thống kiểm sốt nội bộ đối với khách thể kiểm tốn, thường thì KTV sẽ sử dụng các bảng câu hỏi để điều tra, nghiên cứu. Nếu có kết luận khá thì hệ thống kiểm sốt của khách thể kiểm tốn có hiệu lực và bằng chứng thu thập được có nguồn gốc trong đơn vị cần kiểm tốn là đáng tin cậy. Với kết luận trung bình thì việc sử dụng bằng chứng có nguồn gốc bên trong đơn vị cần kiểm tốn có độ tin cậy khơng cao cần kết hợp với bằng chứng khác để kiểm tốn viên có thể đưa ra được kết luận kiểm tốn chính xác và khách quan hơn. Khi hệ thống kiểm sốt nội bộ dường như khơng có hiệu lực thì kiểm tốn viên phải thu thập bằng chứng từ bên ngồi nhiều hơn nhằm đưa ra ý kiến của mình về các bảng khai tài chính. * Nguồn gốc của việc thu thập bằng chứng : Bằng chứng có nguồn gốc càng độc lập với đối tượng kiểm tốn thì càng có hiệu lực. Việc đánh giá độ tin cậy của nguồn gốc có thể dựa vào các ngun tắc sau: Bằng chứng có nguồn gốc từ bên ngồi đơn vị đáng tin cậy hơn nguồn gốc bằng chứng từ bên trong; Bằng chứng có nguồn gốc từ bên trong đơn vị có độ tin cậy cao hơn khi hệ thống kiểm sốt nội bộ và hệ thống kế tốn hoạt động có hiệu quả Bằng chứng do kiểm tốn viên tự thu thập có độ tin cậy hơn bằng chứng do đơn vị cung cấp Ví dụ: Bằng chứng thu từ nguồn độc lập bên ngồi ( như bảng sao kê ngân hàng, Giấy báo số dư khách hàng do ngân hàng gửi đến, xác nhận của ngân hàng về số dư tài khoản và các khoản cơng nợ…) có độ tin cậy cao hơn bằng chứng kiểm tốn mà kiểm tốn viên có được nhờ đơn vị cung cấp ( như tài liệu kế tốn, tài liệu thống kê ban đầu liên quan đên cuộc kiểm tốn) * Sự kết hợp của các bằng chứng: Bằng chứng kiểm tốn có sức thuyết phục cao hơn khi có được thơng tin từ nhiều nguồn và nhiều loại khác nhau được xác nhận. Trường hợp này KTV có thể có được độ tin cậy cao hơn đối với bằng chứng kiểm tốn so với trường hợp thơng tin có được từ những bằng chứng riêng rẽ. Ví dụ : Nếu trên tài khoản tiền gửi Ngân hàng khớp với giấy báo số dư khách hàng do Ngân hàng cung cấp cho đơn vị được kiểm tốn tuỳ số liệu này đáng tin cậy hơn so với khi chi có có thơng tin duy nhất là số dư trên tài khoản… Trong trường hợp sự kết hợp bằng chứng mang lại mâu thuẫn giữa bằng chứng có từ nguồn gốc này với bằng chứng có từ nguồn gốc khác thì KTV phải xác định thủ tục kiểm tra bổ xung cần thiết để giả quyết mâu thuẫn 1.3.2 Tính đầy đủ Là khái niệm chỉ tiêu chuẩn số lượng hay quy mơ cần thiết để kiểm tốn viên đưa ra ý kiến kết luận cho cuộc kiểm tốn. Đây là một vấn đề khơng có thước đo chung, mà đòi hỏi rất lớn sự suy đốn nghề nghiệp của kiểm tốn viên. Theo chuẩn mực kiểm tốn Việt Nam số 500. Trong q trình hình SVTH: Nguyễn Hồng Anh Thư Lớp: 31K6.3 Luận văn tốt nghiệp GVHD: TS. Đồn Thị Ngọc Trai thành ý kiến của mình kiểm tốn viên khơng nhất thiết phải kiểm tra tất cả các thơng tin có sẵn. Kiểm tốn viên được phép đưa ra kết luận về số dư tài khoản, các nghiệp vụ kinh tế hoặc hệ thống kiểm sốt nội bộ theo xét đốn cá nhân. Và các chuẩn mực thường chấp nhận kiểm tốn viên thu thập bằng chứng kiểm tốn ở mức độ “có tính thuyết phục” hơn là “có tính chắc chắn” Có thể nói tính đầy đủ của bằng chứng kiểm tốn là nói tới số lượng và chủng loại thu thập bằng chứng kiểm tốn. Khơng có bất cứ chuẩn mưc nào quy định cụ thể bao nhiêu bằng chứng là đủ mà chuẩn mực số lượng của bằng chứng kiểm toán để đủ đưa ra ý kiến phụ thuộc vào sự phán xét chủ quan của kiểm tốn viên. Sự phán xét đó tuỳ thuộc vào tình huống cụ thể (như quy mơ mẫu, mức độ rủi do kiểm tốn lớn…) mà kiểm tốn viên cân nhắc tới số lượng quy mơ của bằng chứng sao cho thích hợp với một chi phí hợp lý * Tính hiệu lực của bằng chứng: Bằng chứng có độ tin cậy càng thấp thì thu thập càng nhiều. Một ( một số ít ) bằng chứng có độ tịn cậy thấp chưa đủ để có thể nhân định một cách chính xác về đối tượng kiểm tốn cụ thể * Tính trọng yếu và mức độ rủi ro với bằng chứng kiểm tốn: Trọng yếu là khái niệm tầm cỡ và bản chất của các sai phạm của các thơng tin tài chính hoặc là đơn lẻ, hoặc từng nhóm mà trong bối cảnh cụ thể nếu dựa vào các thơng tin này để xét đốn thì khơng thể chính xác hoặc sẽ rút ra sai lầm Đối tượng cụ thể được kiểm tốn càng nhiều yếu tố trọng yếu thì số lượng bằng chứng kiểm tốn cần thu thập càng nhiều: mục tiêu của kiểm tốn tài chính là khẳng định báo cáo tài chính được trình bày trung thực trên mọi khía cạnh trọng yếu . Kiểm tốn viên phải ước lượng sai phạm có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính. Sự phán xét này khơng cần phải định lượng nhưng thường phải làm. Đó là sự phán xét có tính nghiệp vụ có thể thay đổi q trình kiểm tốn khi các tình huống thay đổi Ước lượng về tính trọng yếu là lượng tối đa mà kiểm tốn viên tin rằng ở mức độ đó các Báo cáo tài chính có thể sai lệch nhưng vẩn chưa ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng thơng tin tài chính. Ước lượng này là một trong những quyết định quan trọng nhất mà kiểm tốn viên phải đối mặt. Sau khi ước tính trọng yếu cho tồn bộ báo cáo tài chính kiểm tốn viên phải phân bổ mức trọng yếu cho từng khoản mục trên báo cáo tài chính. Dựa vào mức trọng yếu cho từng khoản mục này kiểm tốn viên thu thập số lượng cũng như chất lượng bằng chứng kiểm tốn phù hợp. Khoản mục nào có mức độ trọng yếu càng nhỏ thì lượng bằng chứng thì lượng bằng chứng kiểm tốn ít hơn các khoản mục co mức độ sai sót cho phép nhỏ. Các yếu tố ảnh hưởng tới sự phán xét: Trọng yếu là một khái niệm tương đối hơn là một khái niệm tuyệt đối Nhu cầu đối với cơ sở đánh giá tính trọng yếu Các yếu tố chất lượng cũng ảnh hưởng tới trọng yếu Theo chuẩn mực kiểm tốn Việt Nam số 400: Rủi ro kiểm tốn là rủi ro do cơng ty kiểm tốn và kiểm tốn viên đưa ra ý kiến nhận xét khơng thích hợp SVTH: Nguyễn Hồng Anh Thư Lớp: 31K6.3 Luận văn tốt nghiệp GVHD: TS. Đồn Thị Ngọc Trai khi báo cáo tài chính đã được kiểm tốn còn có những sai sót trọng yếu. Những đối tượng cụ thể (khoản mục, bộ phận…) được đánh giá là khả năng rủi ro lớn thì lượng bằng chứng kiểm tốn viên phải thu thập càng nhiều và ngược lại. Khoản mục có độ rủi ro cao nhất khi hệ thống kiểm sốt nội bộ hoạt động kém hiệu quả là khoản mục vốn bằng tiền. Trong điều kiện hệ thống kiểm sốt hoạt động tốt, khoản mục có khả năng sai phạm là hàng tồn kho Để giảm thiểu rủi ro kiểm tốn viên cần tăng cường kiểm tra chi tiết, và do đó tăng cường lượng bằng chứng thu thập Như vậy rủi ro và trọng yếu có mối liên hệ ngược chiều nhau, nếu mức độ trọng yếu càng cao thì rủi ro kiểm tốn càng thấp và ngược lại. Kiểm tốn viên phải quan tâm tới mối quan hệ này nhằm xác định số lượng bằng chứng, các phương pháp kỹ thuật, thời gian và phạm vi thu thập bằng chứng 2. Các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm tốn 2.1. Kiểm tra 2.1.1. Kiểm tra vật chất Là q trình kiểm kê tại chỗ hay tham gia kiểm kê các loại tài sản của doanh nghiệp, Đối tượng kiểm tra vật chất thường là hàng tồn kho, tài sản cố định, tiền mặt, giấy tờ thanh tốn có giá trị. Theo chuẩn mực kiểm tốn quốc tế 501 quy định: “ Nếu chun gia kiểm tốn khơng có mặt tại thời điểm kiểm kê thực tế vì một lý do đột xuất, chun gia kiểm tốn phải thực hiện kiểm kê hoặc tham dự vào một buổi kiểm kê khác… Mức độ áp dụng : Với những tài sản dễ xảy ra mất mất hoặc thiếu thì việc kiểm kê vật chất phải thực hiện và được kiểm tra tồn diện. Còn đối với những loại tài sản khác thì tuỳ thuộc vào tầm quan trong, mức độ trọng yếu của từng loại mà tiến hành kiểm tra cho phù hợp Những yếu tố tác động đến bằng chứng thu được từ việc kiểm tra vật chất: Độ tin cậy của bằng chứng vật chất phụ thuộc vào kỹ năng và hiểu biết của kiểm tốn viên thực hiện kiểm kê. Nếu kiểm tốn viên thiếu sự am hiểu về đánh giá chủng loại các tài sản cần thiết hoặc kiểm kê khơng cẩn thận thì bằng chứng thu thập được có thể có sự sai lệch Ưu điểm của kiểm tra vật chất là một phương tiện trực tiếp của q trình xác minh sự hiện hữu của tài sản có tồn tại hay khơng mang tính khách quan nhất nên kỹ thuật kiểm kê cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao nhất Hơn nữa kỹ thuật thực hiện đơn giản, phù hợp với chức năng xác minh của kiểm tốn Tuy nhiên kỹ thuật kiểm kê bao giờ cũng có những hạn chế nhất định: * Đối với một số tài sản cố định như đất đai, nhà xưởng, máy móc thiết bị… kỹ thuật kiểm kê chỉ cho biết sự hiện hữu của tài sản đó, khơng cho biết quyền sở hữu của đơn vị đối với tài sản đó * Đối với hàng hố, ngun vật liệu tồn kho, kiểm tra vật chất chỉ cho biết sự tồn tại về số lượng, còn chất lượng, tình trạng kỹ thuật, phương pháp tính giá đúng hay sai chưa thể hiện Trong thực tế, nhiều cơng ty kiểm tốn được mời sau khi đơn vị kiểm tốn đã kiểm kê xong, tạo nên sự rủi ro kiểm tốn rất lớn và là một trong SVTH: Nguyễn Hồng Anh Thư Lớp: 31K6.3 Luận văn tốt nghiệp GVHD: TS. Đồn Thị Ngọc Trai những yếu tố tạo ra sự khác biệt về kỳ vọng giữa kiểm tốn viên và những người quan tâm. Một số mặt hàng khi về ta được coi là mới nhưng nó đã sử dụng bên nước ngồi nhiều năm song vẫn đuợc tính giá mới, nó còn rất mới đối với Việt Nam. Kiểm tốn viên lúc này thực hiện kỹ thuật kiểm kê chỉ đạt được mức chính xác tương đối mà thơi Để phát huy tác dụng và nâng cao hiệu quả kinh tế cơng tác kiểm kê cần thực hiện theo quy trình sau: Chuẩn bị kiểm kê phải căn cứ: + Vào mục tiêu quy mơ thời hạn kiểm kê dể bố trí lực lượng và cơ cấu nhân viên, thiết bị đo lường phù hợp và chính xác và cân nhắc khả năng cần đến các chun gia. Đây là yếu tố quyết định chất lượng của cuộc kiểm kê. + Xem xét hệ thống thơng tin và các thủ tục kiểm sốt áp dụng đối với các khoản mục + Địa điểm lưu giữ kho và tầm quan trọng của từng địa điểm + Rủi ro tiềm tàng liên quan tới việc kiểm kê + Xem xét các hoạt động kiểm sốt và các biện pháp do Ban giám đốc đưa ra nhằm giảm thiểu rủi ro Thực hành kiểm kê: + Phải theo đúng u cầu và ghi chép đầy đủ theo từng mã cân hoặc lơ hàng. Phiếu kiểm kê là chứng từ kế tốn + Xem xét tính đầy đủ và chính xác của hồ sơ kiểm kê bằng cách đối chiếu các khoản mục trên hồ sơ kiểm kê kho với danh mục thực tế kiểm kê kho. Lập một bản sao hồ sơ kiểm kê kho để so sánh sau này + Ghi chép những biến động trong suốt q trình kiểm kê để xem xét việc hạch tốn sau này đối với nghiệp vụ trước và sau kiểm kê + Tìm hiểu ngun nhân gây ra chênh lệch đáng kể giữa sổ kho và thực tế kiểm tra và những thủ tục điều chỉnh của khách hàng + Xem xét tính chính xác của doanh mục cuối cùng của các tài khoản Kết thúc kiểm kê cần có biên bản kiểm kê trong đó phải nêu rõ chênh lệch, các ngun nhân và xử lý cụ thể có đầy đủ chữ ký của những người tham gia cuộc kiểm kê. Biên bản cần phải được đính kèm phiếu kiểm kê và bản kê chênh lệch về kết quả kiểm kê Ngồi ra kiểm tra vật chất đối với vật tư cần đi kèm với các chứng từ khác để chứng minh quyền sở hữu và giá trị tài sản đó Đối với hàng hố được lưu giữ cho đơn vị thứ ba thì thơng thường lấy xác nhận của bên thứ ba về số lượng, chất lượng hàng tồn kho do khách hàng giữ hộ cho đơn vị thứ ba và cân nhắc. + Bên thứ ba khơng có tính độc lập với khách hàng kiểm tốn + Bên thứ ba cử người của họ tham gia vào q trình kiểm kê. Nếu bên thứ ba nhờ kiểm tốn viên khác thì có thể thơng qua kiểm tốn viên này để đánh giá hệ thống kiểm sốt nội bộ của bên thứ ba đối với kiểm kê kho và lưu trữ hàng hố SVTH: Nguyễn Hồng Anh Thư Lớp: 31K6.3 Luận văn tốt nghiệp GVHD: TS. Đồn Thị Ngọc Trai 2.1.2. Kiểm tra tài liệu Là q trình xem xét, xác minh tài liệu của kiểm tốn viên thơng qua việc kiểm tra đối chiếu các chứng từ, tài liệu, sổ sách kế tốn liên quan có sẵn trong đơn vị để chứng minh thơng tin trình bày trên Báo cáo tài chính là đầy đủ và trung thực.Có hai thủ tục để xác minh tài liệu thơng thường là: kiểm tra chứng từ và kiểm tra kết luận * Kiểm tra chứng từ: là so sánh giữa số dư hoặc số phát sinh của các nghiệp vụ với chứng từ. q trình này có thể tiến hành theo 2 cách với muc tiêu hướng tới khác nhau: Từ chứng từ gốc lên sổ sách: khi muốn chứng minh rằng nghiệp vụ phát sinh đã được ghi đầy đủ. Kiểm tốn viên kiểm tra về thời gian ghi chép về nghiệp vụ kinh tế nhằm thu thập bằng chứng cho thấy các nghiệp vụ phát sinh có được ghi chép, phản ánh đầy đủ trong các sổ kế tốn khơng có được ghi chép đúng kì hay khơng và kiểm tốn viên thường tập trung vào kiểm tra các chứng từ phát sinh vào thời điểm cuối năm của các tài khoản doanh thu, thu nhập, chi phí mua hàng, Đây là thời điểm “ nhạy cảm”, dễ có nguy cơ xảy ra sai sót nhất. Ví dụ, doanh nghiệp thường giữ lại hố đơn mua hàng, biên bản kiểm kê hàng hố, chứng từ vận chuyển,… Nếu kiểm tra từ chứng từ lên sổ thì kiểm tốn sẽ thu được bằng chứng về các nghiệp vụ mua hàng phát sinh đã được ghi sổ đầy đủ hay chưa. Từ sổ sách kiểm tra ngược về chứng từ gốc : khi muốn thu thập bằng chứng về tính có thật của mọi nghiệp vụ được ghi sổ, kiểm tốn viên sẽ tiến hành lựa chọn các các nghiệp vụ ghi trong sổ chi tiết các tài khoản rồi kiểm tra ngược lại chứng từ gốc của các nghiệp vụ đó. Các nghiệp vụ sẽ được lựa chọn dựa trên ngun tắc các khoản phát sinh lớn hoặc các khoản bất thường Khi thực hiện kiểm tra chứng từ gốc kiểm tốn viên cần xem xét tính hợp lý, hợp lệ của chúng: Các chữ kí phê duyệt có đầy đủ có hợp lệ hay khơng, có được áp dụng theo các biểu mẫu do bộ tài chính quy định hay khơng,… * Kiểm tra kết luận: từ một kết luận có trước, kiểm tốn viên thu thập tài liệu là cơ sở cho việc kết luận mà cần khẳng định.theo cách này kiểm tốn viên cần xác định phạm vi kiểm tra, để tìm được bằng chứng phù hợp với kết luận đã có trước. Ví dụ: kiểm tra các tài liệu, chế độ thuế riêng trong lĩnh vực hoạt động của khách hàng để xem xét nghĩa vụ của doanh nghiệp với nhà nước Phương pháp cho ta chứng tài liệu chứng minh tương đối thuận tiện vì nó thường có sẵn, chi phí thu thập bằng chứng cũng thấp hơn các phương pháp khác. Bằng chứng kiểm tốn thu thập từ kỹ thuật này được gọi là kiểu mẫu tài liệu chứng minh. Đơi khi các kiểu mẫu này là bằng chứng hợp lý duy nhất nếu kiểm tốn viên khơng tìm được các loại bằng chứng khác Tuy nhiên khi thu thập bằng chứng theo phương pháp xác minh tài liệu cũng có những hạn chế nhất định. Kiểm tốn viên khơng thể tiến hành kiểm tra, đối chiếu tất cả các sổ sách, chứng từ trong đơn vị được kiểm tốn vì số lượng chứng từ sổ sách là rất lớn. Hơn nữa việc kiểm tra tất cả các tài liệu sẽ làm mất thờì gian, tốn kém chi phí mà thật sự khơng cần thiết, ảnh hưởng tới SVTH: Nguyễn Hồng Anh Thư Lớp: 31K6.3 10 Luận văn tốt nghiệp GVHD: TS. Đồn Thị Ngọc Trai định ngay từ đầu khả năng và chiều hướng sai phạm của khoản mục thì việc kiểm tốn chi tiết chắc chắn sẽ trở nên dễ dàng, thuận tiện và ít tốn kém hơn Chính vì lý do đó, việc sử dụng hàm hồi qui để dự báo giá trị các khoản mục là rất hữu hiệu. Ngun tắc như sau: Bước 1: Thiết lập mơ hình hồi qui, trong đó khoản mục cần dự báo là biến số phụ thuộc Bước 2: Ước lượng các tham số của mơ hình Bước 3: Dự báo giá trị cá biệt dựa vào cơng thức Bước 4: So sánh với số liệu đơn vị cung cấp để xác định khả năng sai phạm Ví dụ đối với khoản mục doanh thu: Để chỉ ra tính khả thi và mức độ hiệu mà phương pháp này mang lại, em xin minh hoạ cho khoản mục doanh thu. Doanh thu là một khoản mục trọng yếu vì nó có ảnh hưởng rất lớn đến báo cáo tài chính. Thơng thường, khi đơn vị muốn khai khống hoặc khai thiếu lợi nhuận thì có khả năng sẽ khai khống hoặc khai thiếu doanh thu. Ở một mức độ nào đó, doanh thu có mối quan hệ chặt chẽ với khoản phải thu. Khi kiểm tốn khoản mục khoản phải thu, kiểm tốn viên đã có thể kiểm tra được doanh thu. Tuy nhiên, để đạt hiệu quả cao hơn, kiểm tốn viên nên có những đánh giá sơ bộ về khả năng sai phạm này. Ví dụ, nếu xét thấy doanh thu có khả năng bị ghi khống thì mục tiêu về sự tồn tại phải được đặt cao hơn mục tiêu về sự đầy đủ hay ngược lại. Để thực hiện được điều này, kiểm tốn viên có thể sử dụng ước lương OLS của hàm hồi qui tuyến tính để dự đốn giá trị cá biệt của doanh thu và so sánh với số liệu trên sổ sách Vì doanh thu phụ thuộc vào số lượng hàng bán ra nên có thể xây dựng hàm hồi qui tổng thể có dạng: E(Y/Xi)= β1 + β2Xi . Trong đó: Yi : doanh thu Xi : số lượng hàng bán ra β1, β2: các tham số cần được ước lượng Tương ứng với hàm hồi qui tổng thể thì hàm hồi qui mẫu có dạng: Yi= Ŷi + ei Trong đó: Ŷi là ươc lượng của E(Y/Xi) ei là ước lượng của ui Để ước lượng được các tham số cần tìm, ta dùng Excel. Các bước như sau: Bước1: Vào chương trình Excel, chọn Tools trong Menu và chọn Addins. Sau đó, chọn Analysis Tool Pack và OK. Sau khi hồn thành, trong Tools menu sẽ xuất hiện thêm mục Data Analysis Bước 2: Nhập số liệu. Sau đó chọn Data Analysis trong mục Tools. Tiếp đó chọn Analysis Tool Regression và bấm OK để xem hộp thoại Regression . Điền vào hộp thoại những dữ liệu cần thiết . Trong đó, Y là trị phụ thuộc còn X là giá trị độc lập. Sau khi xong, nhấn OK để máy tính chạy việc tính tốn hồi qui SVTH: Nguyễn Hồng Anh Thư Lớp: 31K6.3 62 Luận văn tốt nghiệp GVHD: TS. Đồn Thị Ngọc Trai Khi nhìn vào bảng tính mới trong file Excel, chúng ta sẽ thấy các kết quả hiện ra như sau: Hệ số tương quan Hệ số xác định Regression Statistics Multiple R R Square Adjusted R Square Standard Error Observations Sai số chuẩn Tham số cần tìm bậc tự do ANOVA df SS Minh hoạ ở cơng ty Regression ABC: Residual RSS Năm 2007 Năm 2006 Năm 2005 Total Số lượng hàng bán ra 16.584.662.142 10.467.754.464 9.684.031.021 Doanh thu 1.317.074.770.39 1.182.137.531.91 930.892.069.37 Coefficients Standard Error Intercept Sau khi sử dụng Excel X Variable 1 như trên, có được kết quả: Ước lượng của β1 = 2,8418 Ước lượng của β2 = 1,2494 Đển dự đốn khoảng doanh thu của năm kiểm tốn khi thu thập được số liệu về số lượng hàng bán ra là 18.468.015.450, ta tiến hành các bước tính tốn như sau: SVTH: Nguyễn Hồng Anh Thư Lớp: 31K6.3 63 Luận văn tốt nghiệp GVHD: TS. Đồn Thị Ngọc Trai RSS=Σei2 δ2 = Σei2 / (nk) = 2,973 Dự báo giá trị cá biệt với X0 = 18.468.015.450: Ŷ0 tn1α/2 Se(Y0) ≤ Y0 ≤ Ŷ0 + tn1α/2 Se(Y0) Và: Se(Y0) = δ2 [1+ 1/n + (X0 – X)2 / Σxi2 ] Thay số vào cơng thức ta tính được 1.016.345.820≤ Y0 ≤ 1.435.039.712 Trong khi đó, với số liệu sổ sách thu thập được , doanh thu của đơn vị trong năm kiểm tốn là 1.402.363.011đ. Như vậy, mức doanh thu của đơn vị nằm trong khoảng chấp nhận được, có nghĩa là khả năng khai khống hoặc giấu bớt doanh thu là thấp Cũng tương tự, ngồi ra kiểm tốn viên còn có thể kiểm định giả thuyết bằng mơ hình ước lượng OLS để xác minh lại độ tin cậy của các bằng chứng mà cơng ty cung cấp. Ví dụ như thay vì tính tốn ra khoảng ước lượng của doanh thu với một mức sản lượng hàng bán ra có sẵn, kiểm tốn viên có thể đi tiến hành kiểm định giả thuyết là “doanh thu năm kiểm tốn sẽ bằng mức X như đã báo cáo”. Thực ra thì bản chất của hai việc này là như nhau. Nhưng khi dùng kiểm định ta chỉ có thể đưa ra kết luận chấp nhận hoặc bác bỏ giả thuyết mà khơng thể có một con số cụ thể nào cả. Ngược lại, ưu điểm của nó lại là việc tính tốn đơn giản hơn so với ước lượng giá trị trung bình. Vì vậy, tuỳ vào khả năng của kiểm tốn viên và trong những trường hợp cụ thể mà có những cách thức phù hợp 2.2. Sử dụng kiểm định thống kê để đo lường độ tin cậy của bằng chứng kiểm tốn Trên thực tế, khơng phải khoản mục nào cũng có thể xây dựng nên hàm hồi quy tuyến tính, vì rất khó xác định biến độc lập và số liệu của biến đó. Đối với các khoản mục này kiểm tốn viên có thể sử dụng phương pháp ước lượng theo thống kê học. Cụ thể của phương pháp này như sau: Bước 1: chọn mẫu Bước 2: áp dụng cơng thức để ước lượng lại giá trị của khoản mục đang kiểm tốn Bước 3: So sánh với giá trị thực tế và rút ra kết luận Ví dụ đối với khoản mục khoản phải thu: Ước lượng về tỷ lệ số dư khoản phải thu khơng được xác nhận hoặc xác nhận khơng khớp. Phương pháp này có thể được áp dụng đối với các cơng ty có lượng khách hàng q lớn và khơng thể xác nhận hết được tất cả các số dư trên tài khoản phải thu khách hàng. Trong trường hợp này, khả năng xảy ra sai phạm là rất lớn vì bản thân doanh nghiệp cũng như kiểm tốn viên khơng thể kiểm tra một cách đầy đủ từng số dư chi tiết được. Bằng việc ước lượng lại tỷ lệ các số dư chưa được xác nhận hoặc xác nhận khơng đúng, kiểm tốn viên có thể đưa ra kết luận có thể chấp nhận hay khơng chấp nhận những bằng chứng mà đơn vị đưa ra, từ đó có những quyết định về các thử nghiệm chi tiết tiếp theo Trước tiên, kiểm tốn viên chọn mẫu ngẫu nhiên một số lượng khách hàng trong danh sách các khách hàng còn nợ đơn vị. Sau đó tính tỷ lệ các SVTH: Nguyễn Hồng Anh Thư Lớp: 31K6.3 64 Luận văn tốt nghiệp GVHD: TS. Đồn Thị Ngọc Trai số dư khơng có được xác nhận bởi bên thứ ba hoặc xác nhận khơng khớp với số liệu đơn vị trong tổng các số dư được chọn vào mẫu. Sau đó dùng cơng thức ước lượng để suy ra tỷ lệ các số dư khơng có được xác nhận bởi bên thứ ba hoặc xác nhận khơng khớp với số liệu đơn vị trong danh sách tất cả các khách hàng. So sánh với số liệu mà đơn vị cung cấp để rút ra kết luận về độ tin cậy của bằng chứng Gọi w là tỷ lệ các số dư khơng có được xác nhận bởi bên thứ ba hoặc xác nhận khơng khớp với số liệu đơn vị trong mẫu N là số lượng số dư trong mẫu α là mức ý nghĩa ( α = 1 độ tin cậy) Zα/2 là giá trị tra bảng phân vị chuẩn Lúc đó, khoảng tin cậy của ước lượng tỷ lệ là: w(1w) w(1w) w Zα/2 n1 ; w + Zα/2 n1 Minh hoạ tại cơng ty X: Kiểm tốn viên chọn mẫu gồm 150 số dư khoản phải thu khách hàng Kết quả kiểm tra cho thấy chỉ có 80 số dư là được xác nhận đúng, còn lại là chưa được xác nhận hoặc xác nhận khơng khớp với số liệu đơn vị. Với độ tin cậy là 95%, kiểm tốn viên tìm được khoảng tin cậy cho tỷ lệ các số dư khơng có được xác nhận bởi bên thứ ba hoặc xác nhận khơng khớp với số liệu đơn vị của cả tổng thể là: Tỷ lệ mẫu: w = 20/100 = 0,133 α = 1 – 0,95 = 0,05 Tra bảng phân vị chuẩn ta được: Zα/2 = 1,96 Phạm vi sai số chọn mẫu: w(1w) 0,133*0,867 Zα/2 n1 = 1,96 150 = 0,054 Khoảng tin cậy của ước lượng tỷ lệ: ( 0,133 – 0,054 ; 0,133 + 0,054 ) Chính là ( 0,079 ; 0,187 ) Trong khi đó, theo kết quả mà đơn vị cung cấp thì trong tổng số 300 số dư chi tiết khoản phải thu khách hàng thì chỉ có 20 khách hàng là chưa cung cấp xác nhận và khơng có xác nhận nào khơng khớp. Tức là tỷ lệ các số dư khơng có được xác nhận bởi bên thứ ba hoặc xác nhận khơng khớp với số liệu đơn vị của cả tổng thể là 20/300=0,067. Tỷ lệ này nằm ngồi khoảng tin cậy, vì vậy có thể kết luận là bằng chứng về xác nhận cơng nợ phải thu mà đơn vị cung cấp là chưa đáng tin cậy kiểm tốn viên cần xác minh thêm SVTH: Nguyễn Hồng Anh Thư Lớp: 31K6.3 65 Luận văn tốt nghiệp GVHD: TS. Đồn Thị Ngọc Trai 3. Sử dụng phần mềm Excel để hỗ trợ cho cơng việc thu thập bằng chứng Excel là phần mềm được thiết kế dành riêng cho cơng việc tính tốn. Đặc biệt là Excel 2007 còn có những chức năng rất riêng cho các hoạt động tài chính kế tốn và số học. Vì vậy, kiểm tốn viên nếu có thể khai thác hết các chức năng đó thì hiệu quả mang lại chắc chắn sẽ rất cao. Một số khả năng vận dung các chức năng tiện dụng đó vào phương pháp thu thập bằng chứng như sau: 3.1 Excel và thủ tục phân tích Như đã trình bày trên, phân tích là việc đánh giá một cách khái qt tình hình của doanh nghiệp thơng qua các tỷ suất. Thực tế cho thấy AAC chưa vận dụng phân tích nhiều trong q trình thu thập bằng chứng của mình. Có chăng chỉ là những phán đốn sơ bộ của kiểm tốn viên trưởng đồn trước khi đi vào thực tế kiểm tra chi tiết. Những đánh giá đó hồn tồn dựa vào kinh nghiệm và nhận định chủ quan của kiểm tốn viên, rất ít khi được dựa trên một qui trình hay một cơ sở nào cụ thể để đưa ra kết luận. Theo ý kiến của em, việc phân tích có thể được cải thiện tốt hơn nếu sử dụng phần mềm Excel, vừa tính tốn được các chỉ tiêu một cách nhanh chóng vừa rất chính xác Với sự hỗ trợ mang tính cơng nghệ này, các kiểm tốn viên có thể ngay lập tức có cái nhìn chung về tình hình doanh nghiệp và đưa ra những định hướng ban đầu cho cuộc kiểm tốn. Việc sử dụng phần mềm Excel được cụ thể hố như sau: 3.1.1. Cấu trúc của các sheet trong bảng tính Mỗi lần kiểm tốn tại một đơn vị, kiểm tốn viên sẽ tạo một file mới trong Excel để lưu các dữ liệu. Tập tin này sẽ bao gồm các sheet sau: Sheet 1: Bảng cân đối kế tốn Sheet 2: Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh Sheet 3: Các chỉ tiêu phân tích Trong đó, sheet 1 và sheet 2 được thiết kế theo đúng qui định về mẫu báo cáo tài chính cho các doanh nghiệp. Sheet 3 bao gồm các chỉ tiêu trong bảng trên và các kết quả tính của nó: Chỉ tiêu Năm nay Năm trước Số trung bình ngành Cột thứ 4 chứa các giá trị trung bình của các chỉ tiêu. Để có được con số này, em đã thu thập báo cáo tài chính năm 2007 của 30 doanh nghiệp sản xuất để làm ví dụ và áp dụng bảng tính ở sheet 1,2,3 Ngồi ra, các dữ liệu của 30 doanh nghiệp trên sẽ được lưu vào một file khác để tiện theo dõi. Cũng tương tự, mỗi doanh nghiệp sẽ có một file riêng cho các dữ liệu của mình. Kết quả tính tốn trên sheet 3 của các file này sẽ được lưu thêm qua một file tổng hợp khác để tính ra giá trị trung bình. Kết cấu sẽ như sau: Chỉ tiêu Cơng ty A Cơng ty B Cơng ty C Giá trị trung SVTH: Nguyễn Hoàng Anh Thư Lớp: 31K6.3 66 Luận văn tốt nghiệp GVHD: TS. Đoàn Thị Ngọc Trai bình 3.1.2. Sự liên hệ giữa các sheet Sheet 1 và sheet 2 chứa các số liệu gốc dùng làm cơ sở để thực hiện các cơng thức tham chiếu ở sheet 3. Hàm được dùng chủ yếu ở đây là VLOOKUP Ví dụ: Để tính được chỉ tiêu tỷ trọng hàng tồn kho trong tổng tài sản, sử dụng cơng thức chi tiết như sau: =VLOOKUP("Hàng tồn kho";x;5;0)/VLOOKUP("TỔNG CỘNG TÀI SẢN";x;5;0) Hay muốn tính chỉ tiêu số vòng quay của hàng tồn kho, cơng thức sẽ là: =VLOOKUP("Giá vốn hàng bán";Y;4;0)/((VLOOKUP("Hàng tồn kho";x;5;0)+VLOOKUP("Hàng tồn kho";x;4;0))/2) Ở sheet 3, sau khi tính tốn được các chỉ tiêu của đơn vị đang kiểm tốn, kiểm tốn viên sẽ tiếp tục dùng hàm Vlookup để tham chiếu, so sánh với giá trị trung bình. Cơ sở để tham chiếu chính là file “Giá trị trung bình” đã thiết lập được ở trên. Sơ đồ cấu trúc dữ liệu có thể thể hiện qua cây thư mục như sau: Cty Giá trị TB Cty File dữ liệu về báo cáo tài chính năm 2007 của 30 doanh nghiệp sản xuất thu thập được để tính giá trị trung bình File giá trị trung bình, chứa các kết quả tính tốn của các chỉ tiêu từ các file doanh nghiệp và giá trị trung bình File đơn vị khách hàng đang kiểm tốn dùng trong thủ tục phân tích Cty X Cty A Cty Y Cty B Sheet 3 Giá trị TB Cty C Cty Z SVTH: Nguyễn Hồng Anh Thư Lớp: 31K6.3 67 Cty Cty Luận văn tốt nghiệp GVHD: TS. Đồn Thị Ngọc Trai Với thiết kế như thế, mỗi lần kiểm tốn một đơn vị khách hàng, kiểm tốn viên sẽ dễ dàng tính tốn được các chỉ tiêu cần phân tích và nhanh chóng có sự so sánh giữa các năm cũng như số trung bình ngành. Qua đó, việc phân tích sẽ khơng những khơng tốn nhiều thời gian mà còn mang lại hiệu quả cao hơn hẳn. Tuy nhiên, trở ngại lớn mà AAC có thể gặp đó là trang thiết bị vẫn chưa đáp ứng được nhu cầu sử dụng phần mềm này. Nhưng dù sao thì kiểm tốn viên trưởng đồn vẫn có thể thực hiện, và hy vọng trong tương lai các thành viên khác của đồn kiểm tốn cũng có thể có điều kiện thực hiện thủ tục phân tích như trên 3.2. Sử dụng Excel trong kỹ thuật tính tốn Tính tốn là kỹ thuật dễ thực hiện vì có cơ sở và các cơng thức rõ ràng Tuy nhiên, nếu kiểm tốn viên gặp phải đơn vị khách hàng có lượng số liệu lớn thì đối với một khoản mục nhất định, việc tính tốn cũng trở nên khá phức tạp và rất dễ dẫn đến sai sót. Để giảm thiểu rủi ro này, kiểm tốn viên nên hạn chế việc thực hiện tính tốn một cách thủ cơng, thay vào đó, sử dụng Excel là một giải pháp tốt Ví dụ cho việc tính tốn lại khấu hao: Khấu hao tài sản cố định hầu như ln đòi hỏi kiểm tốn viên phải sử dụng kỹ thuật tính tốn. Đối với các đơn vị nhỏ thì việc tính tốn này khơng có gì phức tạp, nhưng nếu là cơng ty có qui mơ tài sản cố định rất lớn thì khả năng xảy ra sai sót là khá cao. Thơng thường, Excel cũng được sử dụng để tính tốn lại khấu hao của đơn vị khách hàng. Kiểm tốn viên sẽ nhập số liệu vào bảng tính và tự thiết lập cơng thức cho máy tính thực hiện. Tuy nhiên, với mức độ hiện đại của phần mềm mới, kiểm tốn viên hồn tồn có thể chọn hàm tính khấu hao sẵn có hoặc tự thiết kế và mặc định cho chương trình Excel của mình. Cách thực hiện như sau: Vào Insert Functions Gõ nội dung hàm cần tìm SVTH: Nguyễn Hồng Anh Thư Lớp: 31K6.3 68 Luận văn tốt nghiệp GVHD: TS. Đồn Thị Ngọc Trai 3.3. Sử dụng Excel trong việc chọn mẫu để kiểm tra đối chiếu Như đã trình bày trên, thơng thường việc kiểm tra đối chiếu khơng thể được thực hiện với tất cả các nghiệp vụ xảy ra trong một khoản mục. Vì vậy , kiểm tốn viên thường tiến hành chọn mẫu để giảm bớt thời gian và chi phí thực hiện. Chọn mẫu có thể dựa trên sổ sách mà khách hàng cung cấp Nhưng chọn mẫu như thế hồn tồn có khả năng chứa đựng sai sót vì kiểm tốn viên có thể bỏ qua một vài mẫu vì những lý do đơn giản như: mệt mỏi, SVTH: Nguyễn Hồng Anh Thư Lớp: 31K6.3 69 Luận văn tốt nghiệp GVHD: TS. Đồn Thị Ngọc Trai hay áp lực thời gian, hoặc do sự thiếu cẩn trọng. Để khắc phục rủi ro này, Excel có thể giúp kiểm tốn viên thực hiện việc chọn mẫu một cách nhanh chóng. Các bước tiến hành như sau: xuất số liệu của đơn vị khách hàng từ phần mềm kế tốn ra file Excel Dùng Filter trong Data Menu để bắt đầu chọn mẫu. Ngun tắc là trong Filter, kiểm tốn viên có thể thiết lập cơ sở chọn mẫu để máy tính thực hiện. Sau khi lựa chọn xong các nghiệp vụ đúng theo như kiểm tốn viên u cầu thì trên bảng tính của Excel chỉ còn thể hiện các nghiệp vụ đó. Các nghiệp vụ khơng thoả mãn u cầu sẽ bị ẩn đi. Dựa vào bảng số liệu mới này, kiểm tốn viên có thể bắt đầu tiến hành kiểm tra đối chiếu mà khơng sợ bỏ sót bất kỳ nghiệp vụ nào SVTH: Nguyễn Hồng Anh Thư Lớp: 31K6.3 70 Luận văn tốt nghiệp GVHD: TS. Đồn Thị Ngọc Trai LỜI KẾT Hoạt động kiểm tốn đang có những bước phát triển vượt bậc trong những năm gần đây, chứng tỏ vai trò quan trọng của ngành, nghề kiểm tốn đối với sự phát triển của nền kinh tế và theo u cầu quản lí. Kiểm tốn góp phần củng cố nền nếp kế tốn, lành mạnh hố các quan hệ tài chính, nâng cao năng lực và hiệu quả quản lí. Cùng với sự ra đời và phát triển của các cơng ty kiểm tốn trong và ngồi nước, cơng ty kiểm tốn và kế tốn AAC cũng đã ngày càng khẳng định được chỗ đứng của mình. Hiệu quả của các cuộc kiểm tốn đang được cải thiện thấy rõ và uy tín của cơng ty đã trải dài trên khắp cả nước Trên đây là những ghi nhận của em trong thời gian thực tập tại cơng ty kiểm tốn và kế tốn AAC. Với mục đích nghiên cứu đề tài về kỹ thuật thu thập bằng chứng trong q trình kiểm tốn báo cáo tài chính, em đã tập trung đi sâu vào các khía cạnh liên quan và tiếp thu được một số các kiến thức. Luận văn được thực hiện trên cơ sở những kiến thức thu thập được và một số giải pháp hồn thiện do người viết đề xuất. Để hồn thành luận văn, em đã thực hiện dưới sự hướng dẫn rất nhiệt tình của cơ giáo Đồn Thị Ngọc Trai và các anh chị tại cơng ty kiểm tốn và kế tốn AAC. Em xin chân thành cảm ơn cơ và tập thể cơng ty AAC đã tạo điều kiện thuận lợi để em có thời gian nghiên cứu và học hỏi. Tuy nhiên, với vốn kiến thức còn hạn chế của mình, bài viết chắc chắn sẽ khơng tránh khỏi những thiếu sót. Em rất mong nhận được những đóng góp từ q thầy cơ và anh chị để bài viết được hồn thiện hơn. Đà Nẵng, tháng 6, 2009 Sinh viên thực hiện: Nguyễn Hồng Anh Thư SVTH: Nguyễn Hồng Anh Thư Lớp: 31K6.3 Luận văn tốt nghiệp GVHD: TS. Đồn Thị Ngọc Trai TÀI LIỆU THAM KHẢO Hệ thống chuẩn mực kế tốn Việt Nam Hệ thống chuẩn mực kiểm tốn Việt Nam ThS. Phan Trung Kiên, Giáo trình kiểm tốn, Nhà xuất bản Giáo dục, Hà Nội, 2007 Alvin A.Arens, Auditing, Nhà xuất bản Thống Kê, Hà Nội, 2000 Gs. TS. Nguyễn Quang Quynh, Kiểm tốn tài chính, Nhà xuất bản Đại học Kinh tế Quốc Dân, 2006 PGS.TS. Vũ Thiếu, Kinh tế lượng, Nhà xuất bản Khoa học và Kỹ thuật, 1996 SVTH: Nguyễn Hoàng Anh Thư Lớp: 31K6.3 Luận văn tốt nghiệp GVHD: TS. Đoàn Thị Ngọc Trai MỤC LỤC PHẦN I 2 CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ BẰNG CHỨNG KIỂM TỐN VÀ KỸ THUẬT THU THẬP BẰNG CHỨNG TRONG Q TRÌNH KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 2 1. Bằng chứng kiểm toán 2 1.1. Khái niệm và vai trò của bằng chứng kiểm tốn 2 1.1.1. Khái niệm 2 1.1.2. Vai trò 2 1.2. Phân loại bằng chứng kiểm toán 3 1.2.1. Phân loại bằng chứng theo nguồn gốc hình thành 3 1.2.2. Phân loại bằng chứng theo tính thuyết phục 4 1.2.3. Phân loại bằng chứng theo loại hình bằng chứng 4 1.3. Yêu cầu của bằng chứng kiểm toán 5 1.3.1. Tính hiệu lực 5 1.3.2 Tính đầy đủ 6 2. Các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán 8 2.1. Kiểm tra 8 2.1.1. Kiểm tra vật chất 8 2.1.2. Kiểm tra tài liệu 10 2.2. Quan sát 11 2.3. Điều tra Phỏng vấn 11 2.3.1. Lập kế hoạch phỏng vấn 12 2.3.2. Thực hiện phỏng vấn 12 2.3.3. Kết thúc phỏng vấn 12 2.4. Xác nhận 13 2.5. Tính tốn 14 2.6. Kỹ thuật phân tích 14 PHẦN II 19 THỰC TẾ VẬN DỤNG KỸ THUẬT THU THẬP BẰNG CHỨNG TRONG Q TRÌNH KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO 19 CƠNG TY KIỂM TỐN VÀ KẾ TỐN AAC THỰC HIỆN 19 1. Giới thiệu chung về Cơng ty Kiểm tốn và Kế tốn AAC 19 1.1. Lịch sử hình thành và phát triển của cơng ty Kiểm tốn và kế tốn AAC 19 1.2. Mục tiêu và ngun tắc hoạt động của cơng ty Kiểm tốn và kế tốn AAC 20 1.2.1. Mục tiêu hoạt động 20 1.2.2. Nguyên tắc hoạt động 20 1.3. Những dịch vụ do cơng ty Kiểm tốn và kế tốn AAC cung cấp 21 Tư vấn việc lựa chọn trang bị các thiết bị tin học, cài đặt hệ thống thông tin quản lý. 22 1.4. Cơ cấu tổ chức của cơng ty Kiểm tốn và kế tốn AAC 22 1.4.1. Sơ đồ tổ chức của cơng ty Kiểm tốn và kế tốn AAC 22 1.4.2. Chức năng, nhiệm vụ, quyền hạn của các bộ phận, cá nhân 23 1.5. Khái qt về qui trình kiểm tốn do cơng ty Kiểm tốn và kế tốn AAC thực hiện 24 1.5.1. Chuẩn bị kiểm toán 25 1.5.2. Thực hiện kiểm toán 26 1.5.3. Hồn thành cuộc kiểm tốn 27 2. Thực tế vận dụng các kỹ thuật thu thập bằng chứng trong q trình kiểm tốn báo cáo tài chính do Cơng ty Kiểm tốn và Kế tốn AAC thực hiện 28 SVTH: Nguyễn Hoàng Anh Thư Lớp: 31K6.3 Luận văn tốt nghiệp GVHD: TS. Đoàn Thị Ngọc Trai 2.1. Kiểm tra 28 2.2. Quan sát 34 2.3. Điều tra Phỏng vấn 35 2.4. Xác nhận 41 2.5. Tính tốn 44 2.6. Kỹ thuật phân tích 51 PHẦN III 52 BIỆN PHÁP HỒN THIỆN KỸ THUẬT THU THẬP BẰNG CHỨNG TRONG Q TRÌNH KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO 52 CƠNG TY KIỂM TỐN VÀ KẾ TỐN AAC THỰC HIỆN 52 1. Hồn thiện thêm kỹ thuật phân tích bằng cách sử dụng các tỷ suất 54 1.1. Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán 54 1.2. Trong giai đoạn thực hiện kiểm toán 57 1.2.1. Kiểm tra sự biến động về tỷ trọng của từng khoản mục trước khi đi vào kiểm tra chi tiết 57 1.2.2. Sử dụng một số các tỷ suất để phân tích trong giai đoạn kiểm tốn chi tiết các khoản mục trọng yếu 59 2. Vận dụng thêm toán học vào việc thu thập bằng chứng 61 2.1. Dự báo giá trị các khoản mục thơng qua mơ hình hồi qui trong kinh tế lượng để làm cơ sở so sánh 61 2.2. Sử dụng kiểm định thống kê để đo lường độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán 64 3. Sử dụng phần mềm Excel để hỗ trợ cho công việc thu thập bằng chứng 66 3.1 Excel và thủ tục phân tích 66 3.1.1. Cấu trúc của các sheet trong bảng tính 66 3.1.2. Sự liên hệ giữa các sheet 67 3.2. Sử dụng Excel trong kỹ thuật tính tốn 68 3.3. Sử dụng Excel trong việc chọn mẫu để kiểm tra đối chiếu 69 LỜI KẾT 71 TÀI LIỆU THAM KHẢO 72 SVTH: Nguyễn Hoàng Anh Thư Lớp: 31K6.3 Luận văn tốt nghiệp GVHD: TS. Đoàn Thị Ngọc Trai NHẬN XÉT CỦA GIÁO VIÊN HƯỚNG DẪN SVTH: Nguyễn Hoàng Anh Thư Lớp: 31K6.3 Luận văn tốt nghiệp GVHD: TS. Đoàn Thị Ngọc Trai NHẬN XÉT CỦA GIÁO VIÊN PHẢN BIỆN SVTH: Nguyễn Hoàng Anh Thư Lớp: 31K6.3 ... Luận văn tốt nghiệp GVHD: TS. Đồn Thị Ngọc Trai PHẦN I CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ BẰNG CHỨNG KIỂM TỐN VÀ KỸ THU T THU THẬP BẰNG CHỨNG TRONG Q TRÌNH KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1. Bằng chứng kiểm tốn... nhận, từ đó làm cơ sở để kiểm tốn viên phát hành báo cáo kiểm tốn 2. Thực tế vận dụng các kỹ thu t thu thập bằng chứng trong q trình kiểm tốn báo cáo tài chính do Cơng ty Kiểm tốn và Kế tốn AAC thực 2.1. Kiểm tra Cơng ty AAC sử dụng kỹ thu t kiểm tra gần như là nhiều nhất so với... lượng bằng chứng, các phương pháp kỹ thu t, thời gian và phạm vi thu thập bằng chứng 2. Các kỹ thu t thu thập bằng chứng kiểm tốn 2.1. Kiểm tra 2.1.1. Kiểm tra vật chất Là q trình kiểm kê tại chỗ hay tham gia kiểm kê các loại tài sản của