1.1.Khái niệm và phân loại kiểm toán 1.1.1. Khái niệm “Kiểm toán là quá trình thu thập và đánh giá bằng chứng về những thông tin được kiểm tra nhằm xác định và báo cáo về mức độ phù hợp giữa những thông tin đó với các chuẩn mực đã được thiết lập. Quá trình kiểm toán phải được thực hiện bởi các kiểm toán viên có đủ năng lực và độc lập”.1 Các thuật ngữ trong định nghĩa trên có thể hiểu như sau: - Thông tin được kiểm tra có thể là báo cáo tài chính của các doanh nghiệp, tờ khai nộp thuế, quyết toán ngân sách của các cơ quan nhà nước,…Kết quả kiểm toán sẽ giúp cho người sử dụng đánh giá độ tin cậy của các thông tin này. - Các chuẩn mực được thiết lập là cơ sở để đánh giá các thông tin được kiểm tra, chúng thay đổi theo thông tin được kiểm tra. - Bằng chứng kiểm toán là những thông tin để chứng minh cho ý kiến nhận xét của kiểm toán viên. Đó có thể là tài liệu kế toán của đơn vị hoặc các chứng cứ riêng của kiểm toán viên như xác nhận nợ phải thu, biên bản chứng kiến kiểm kê hàng tồn kho,… Quá trình kiểm toán bao gồm việc thu thập các bằng chứng cần thiết và đánh giá xem chúng có đầy đủ và thích hợp cho việc đưa ra các báo cáo kiểm toán hay chưa. - Báo cáo kiểm toán là văn bản trình bày ý kiến của kiểm toán viên về sự phù hợp giữa thông tin được kiểm tra và chuẩn mực đã được thiết lập. Nội dung và hình thức của báo cáo kiểm toán phụ thuộc vào mục đích của từng loại kiểm toán. - Kiểm toán viên phải có đủ năng lực và độc lập để có thể thực hiện cuộc kiểm toán đảm bảo chất lượng. Năng lực của kiểm toán viên là trình độ nghiệp vụ được hình thành qua đào tạo và tích lũy kinh nghiệp giúp cho kiểm toán viên có khả năng xét đoán công việc trong từng trường hợp cụ thể. Độc lập với đơn vị được kiểm toán là yêu cầu cần thiết để duy trì sự khách quan của kiểm toán viên và tạo được sự tin cậy của người sử dụng kết quả kiểm toán.
Chương 1: NHỮNG VẤN ĐỀ CHUNG VỀ KIỂM TOÁN Chương NHỮNG VẤN ĐỀ CHUNG VỀ KIỂM TOÁN 1.1.Khái niệm phân loại kiểm toán 1.1.1 Khái niệm “Kiểm toán trình thu thập đánh giá chứng thông tin kiểm tra nhằm xác định báo cáo mức độ phù hợp thơng tin với chuẩn mực thiết lập Q trình kiểm tốn phải thực kiểm tốn viên có đủ lực độc lập”.1 Các thuật ngữ định nghĩa hiểu sau: - Thơng tin kiểm tra báo cáo tài doanh nghiệp, tờ khai nộp thuế, toán ngân sách quan nhà nước,…Kết kiểm toán giúp cho người sử dụng đánh giá độ tin cậy thông tin - Các chuẩn mực thiết lập sở để đánh giá thông tin kiểm tra, chúng thay đổi theo thông tin kiểm tra - Bằng chứng kiểm tốn thơng tin để chứng minh cho ý kiến nhận xét kiểm tốn viên Đó tài liệu kế tốn đơn vị chứng riêng kiểm toán viên xác nhận nợ phải thu, biên chứng kiến kiểm kê hàng tồn kho,… Quá trình kiểm toán bao gồm việc thu thập chứng cần thiết đánh giá xem chúng có đầy đủ thích hợp cho việc đưa báo cáo kiểm toán hay chưa - Báo cáo kiểm toán văn trình bày ý kiến kiểm tốn viên phù hợp thông tin kiểm tra chuẩn mực thiết lập Nội dung hình thức báo cáo kiểm toán phụ thuộc vào mục đích loại kiểm tốn - Kiểm tốn viên phải có đủ lực độc lập để thực kiểm toán đảm bảo chất lượng Năng lực kiểm tốn viên trình độ nghiệp vụ hình thành qua đào tạo tích lũy kinh nghiệp giúp cho kiểm tốn viên có khả xét đốn cơng việc trường hợp cụ thể Độc lập với đơn vị kiểm toán yêu cầu cần thiết để trì khách quan kiểm toán viên tạo tin cậy người sử dụng kết kiểm toán 1.1.2 Phân loại kiểm tốn 1.1.2.1 Phân loại theo mục đích a Kiểm toán hoạt động Kiểm toán hoạt động việc kiểm tra đánh giá hữu hiệu hiệu hoạt động phận hay tồn tổ chức, từ đề xuất biện pháp cải tiến Sự hữu hiệu mức độ hoàn thành nhiệm vụ hay mục tiêu đặt phận hay tổ chức; tính hiệu xác định cách so sánh kết đạt chi phí bỏ Đối tượng kiểm tốn hoạt động đa dạng, nên người ta khơng thể đưa chuẩn mực chung để đánh chuẩn mực xác lập tùy theo đối tượng cụ thể kiểm toán Theo A A Arens & J K Loebbecke, Auditing: An Integrated Approach, Prentice-Hall, 1997 Trang Chương 1: NHỮNG VẤN ĐỀ CHUNG VỀ KIỂM TỐN b Kiểm tốn tn thủ Kiểm tốn tuân thủ việc kiểm tra nhằm đánh giá mức độ chấp hành quy định ví dụ văn pháp luật, điều khoản hợp đồng hay quy định nội đơn vị,… Thuộc dạng kiểm tốn kiểm tốn quan thuế chấp hành luật thuế doanh nghiệp, kiểm tra quan Kiểm toán nhà nước đơn vị có sử dụng ngân sách nhà nước,… Chuẩn mực dùng để đánh giá văn có liên quan luật Thuế, văn pháp quy, hợp đồng,… c Kiểm toán báo cáo tài Kiểm tốn báo cáo tài kiểm tra đưa ý kiến trình bày trung thực hợp lý báo cáo tài đơn vị Báo cáo lập theo các chuẩn mực chế độ kế toán hành nên chuẩn mực chế độ kế toán sử dụng làm thước đo kiểm toán báo cáo tài Kết kiểm tốn báo cáo tài phục vụ cho đơn vị, Nhà nước bên thứ ba, chủ yếu phục vụ cho bên thứ ba cổ đông, nhà đầu tư, ngân hàng,…để họ đưa định kinh tế 1.1.2.2 Phân loại theo chủ thể kiểm tốn a Kiểm toán nội Kiểm toán nội nhân viên đơn vị thực Kiểm toán viên nội thực ba loại kiểm tốn nói mạnh kiểm tốn hoạt động Để hoạt động hữu hiệu, phận kiểm toán nội cần tổ chức độc lập với phận kiểm toán Kết kiểm toán nội có giá trị sử dụng đơn vị thường không đạt tin cậy người bên ngồi kiểm tốn viên nội nhân viên đơn vị b Kiểm toán Nhà nước Là hoạt động kiểm tốn cơng chức Nhà nước tiến hành chủ yếu thực kiểm toán tuân thủ xem xét việc chấp hành pháp luật đơn vị Trong hoạt động kiểm toán Nhà nước, lĩnh vực quan tâm hoạt động quan kiểm toán quốc gia để kiểm tra việc sử dụng ngân sách quan công quyền hay việc sử dụng nguồn lực dự án,… c Kiểm toán độc lập Kiểm toán độc lập tiến hành kiểm toán viên thuộc tổ chức kiểm toán độc lập Họ thường thực kiểm tốn báo cáo tài tùy theo yêu cầu khách hàng tổ chức kiểm tốn độc lập cung cấp dịch vụ khác như: kiểm toán hoạt động, kiểm toán tn thủ, tư vấn kế tốn, thuế, tài chính,… Trong kinh tế thị trường, báo cáo tài kiểm toán nhiều đối tượng sử dụng, người sử dụng chủ yếu bên thứ ba họ tin cậy kết kiểm toán báo cáo tài kiểm tốn độc lập độc lập kiểm tốn viên Vì vai trò kiểm tốn viên độc lập trở nên cần thiết khó thay 1.2 Lịch sử hình thành phát triển kiểm tốn Kiểm tốn hoạt động có từ lâu đời, từ thời Trung cổ, kiểm toán thực để thẩm tra tính xác thơng tin tài Sau với phát triển Trang Chương 1: NHỮNG VẤN ĐỀ CHUNG VỀ KIỂM TOÁN thị trường chứng khốn cơng ty cổ phần mở rộng quy mô doanh nghiệp nên dần diễn tách rời quyền sở hữu cổ đông chức điều hành nhà quản lý Từ xuất nhu cầu kiểm tra chủ sở hữu để chống lại gian lận nhà quản lý lẫn người làm cơng Vì kiểm tốn độc lập đời vào kỷ 18 để đáp ứng cho nhu cầu Đến đầu kỷ 20, kinh tế giới phát triển mạnh mẽ với xuất hàng triệu nhà đầu tư chứng khoán Vì thế, mục đích kiểm tốn Nhà nước kiểm tốn nội khơng thay đổi đáng kể kiểm tốn độc lập báo cáo tài từ mục đích phát sai phạm chuyển sang mục đích nhận xét mức độ trung thực hợp lý báo cáo tài Lúc kết kiểm toán chủ yếu phục vụ cho bên thứ ba để giúp họ đánh giá độ tin cậy báo cáo tài Để đạt mục đích trên, thơng qua q trình nghiên cứu hoạt động thực tiễn, tổ chức nghề nghiệp, tổ chức kiểm toán độc lập kiểm tốn viên hình thành nên phương thức kiểm tra Đó việc xây dựng phát triển kỹ thuật lấy mẫu, đánh giá hệ thống kiểm soát nội kỹ thuật kiểm tốn máy tính Ở Việt Nam, trước thập niên 90, hoạt động kiểm toán chủ yếu Nhà nước tiến hành thơng qua cơng tác kiểm tra kế tốn Đến năm 80 Việt Nam chuyển sang kinh tế thị trường đời luật đầu tư nước thu hút nhà đầu tư nước tạo nên nhu cầu loại hình kiểm tốn độc lập báo cáo tài Việt Nam bước thể chế hóa hoạt động kiểm toán, khởi đầu Nghị Định 07/CP ngày 19/01/1994 ban hành Quy chế kiểm toán độc lập, quan kiểm tốn Nhà nước trực thuộc Chính phủ thành lập hoạt động theo điều lệ tổ chức hoạt động kiểm toán nhà nước tháng 7/1994 Tháng 10/1997, Tài ban hành quy chế Kiểm tốn nội áp dụng doanh nghiệp Nhà nước theo định 832 TC/QĐ/CĐKT Bộ tài tổ chức soạn thảo ban hành chuẩn mực kiểm toán Việt Nam đến ban hành 37 chuẩn mực Ngoài ra, để tạo điều kiện cho phát triển nghề nghiệp, Hội kế toán Việt Nam (VAA) thành lập năm 1994 VAA kết nạp thành viên Liên đoàn Kế tốn ASEAN (AFA) Liên đồn kế tốn Quốc tế (IFAC) Tóm lại, năm qua với hội nhập phát triển kinh tế, hệ thống kiểm tốn Việt Nam hình thành phát triển chất lượng lẫn số lượng Quá trình đặt tảng ban đầu cho bước phát triển tương lai cho ngành nghề sau 1.3.Vai trò kiểm tốn kinh tế Báo cáo tài doanh nghiệp nhiều người sử dụng người sử dụng cần có thơng tin đáng tin cậy nhằm giúp họ đánh giá thực trạng tài doanh nghiệp để định kinh tế Thế kinh tế phát triển khả nhận thơng tin tài tin cậy gia tăng Rủi ro thông tin gia tăng xuất phát từ nguyên nhân khác như: - Sự khó khăn việc tiếp cận trực tiếp nguồn thơng tin Ví dụ nhà đầu tư, chủ nợ phải sử dụng thông tin doanh nghiệp cung cấp, điều làm tăng rủi ro có thơng tin sai lệch đến tay người sử dụng - Động người cung cấp thông tin, người cung cấp thơng tin có xu hướng trình bày thơng tin theo chiều hướng có lợi cho Trang Chương 1: NHỮNG VẤN ĐỀ CHUNG VỀ KIỂM TỐN - Lượng thơng tin phải xử lý độ phức tạp nghiệp vụ kinh tế gia tăng hoạt động kinh doanh ngày đa dạng quy mô tổ chức ngày lớn Những giải pháp làm giảm rủi ro như: - Người sử dụng trực tiếp kiểm tra thơng tin: cách áp dụng số trường hợp tra thuế xác minh số thuế doanh nghiệp Tuy nhiên đa số người sử dụng báo cáo tài cách tốn chi phí, gây trở ngại cho đơn vị đòi hỏi kiến thức kỹ người kiểm tra thông tin - Tăng cường trách nhiệm pháp lý người cung cấp thông tin (Hội đồng quản trị, Ban giám đốc): người đại diện doanh nghiệp trước cổ đông, pháp luật nên pháp luật thường bắt buộc họ phải chịu trách nhiệm độ tin cậy thơng tin tài mà họ cơng bố - Bắt buộc báo cáo tài phải kiểm tốn kiểm toán viên độc lập Kiểm toán viên độc lập có trách nhiệm kiểm tra cho nhận xét báo cáo tài phải chịu trách nhiệm pháp lý nhận xét không xác đáng báo cáo tài Trong giải pháp trên, giải pháp báo cáo tài phải kiểm tốn xem có hiệu với kỹ năng, kinh nghiệm nghề nghiệp độc lập kiểm toán viên độc lập mang lại độ tin cậy cho báo cáo tài Về mặt xã hội, kiểm tốn độc lập báo cáo tài pháp luật quy định trở thành công cụ bảo vệ ổn định kinh tế, đặc biệt quốc gia mà thị trường chứng khoán giữ vai trò quan trọng Pháp luật thường quy định cơng ty niêm yết thị trường chứng khốn cơng bố báo cáo tài tài năm phải đính kèm báo cáo kiểm tốn kiểm tốn viên độc lập Đối với nhà quản lý doanh nghiệp, kiểm toán độc lập tạo nên giá trị gia tăng cho báo cáo tài doanh nghiệp giúp doanh nghiệp hạn chế khả xảy sai phạm kế tốn, tài chính,… 1.4 Mơi trường kiểm tốn 1.4.1 Mơi trường kiểm toán 1.4.1.1 Đặc điểm nghề kiểm toán Trong kiểm tốn báo cáo tài chính, bên cạnh việc phục vụ khách hàng, kiểm tốn viên độc lập phải phục vụ cho lợi ích đơng đảo cơng chúng Đó nhà đầu tư, chủ nợ tất người muốn dựa vào ý kiến khách quan, trung thực kiểm toán viên để tiến hành giao dịch kinh tế Do đó, ngành nghề khác lấy khách hàng làm đối tượng phục vụ kiểm tốn viên độc lập thu phí khách hàng lại lấy người sử dụng báo cáo tài bên ngồi đơn vị làm đối tượng phục vụ Vì vậy, kiểm tốn nghề đặc biệt mang đặc điểm sau: - Lấy lợi ích đơng đảo người sử dụng làm mục tiêu mục đích hoạt động; - Phải có tiêu chuẩn riêng cho người muốn tham gia vào hoạt động phải đảm bảo chất lượng dịch vụ cung cấp; - Kiểm toán viên phải đào tạo có hệ thống, phải có kiến thức sâu rộng phải xem việc đáp ứng yêu cầu cụ thể xã hội mục tiêu hoạt động; Trang Chương 1: NHỮNG VẤN ĐỀ CHUNG VỀ KIỂM TỐN - Cơng khai thừa nhận trách nhiệm xã hội, việc bảo vệ lợi ích đông đảo người sử dụng lợi ích vật chất; - Có tổ chức nghề nghiệp riêng, tổ chức chuyên nghiên cứu để hoàn thiện thúc đẩy phát triển nghề nghiệp phát ngơn viên thức nghề nghiệo trước xã hội Những đặc điểm cho thấy nghề kiểm tốn phải ln đặt trách nhiệm nghĩa vụ kiểm tốn viên xã hội, cơng chúng lên hàng đầu Để thực trì phương châm này, họ phải nhận thức trách nhiệm nghề nghiệp lợi ích xã hội 1.4.1.2 Mơi trường kiểm tốn Xuất phát từ đặc điểm nghề nghiệp trên, môi trường hoạt động kiểm tốn hình thành tác động từ nhiều phía: - Từ yêu cầu xã hội: yêu cầu đòi hỏi hoạt động kiểm tốn phải ngày hoàn thiện để cung cấp mức độ đảm bảo cao cho thông tin kiểm toán - Từ yêu cầu Nhà nước: với từ cách người quản lý xã hội, Nhà nước thường đưa định chế để giám sát hoạt động kiểm tốn khn khổ pháp lý phù hợp với đặc điểm yêu cầu xã hội - Từ người hành nghề kiểm tốn: ý thức cao trách nhiệm xã hội thúc đẩy tổ chức nghề nghiệp không ngừng giám sát thành viên để nâng cao chất lượng cơng việc qua nâng cao uy tín nghề nghiệp xã hội Hai nhân tố yêu cầu Nhà nước vai trò tổ chức nghề nghiệp có mối quan hệ tác động lẫn Nếu tổ chức nghề nghiệp phát triển mạnh đưa chuẩn mực hay quy định chặt chẽ Nhà nước giới hạn vai trò việc đưa khuôn khổ pháp lý chung Ngược lại, tổ chức nghề nghiệp khơng đủ mạnh để đảm nhận vai trò này, Nhà nước phải can thiệp sâu việc đưa văn pháp luật quy định chuẩn mực kiểm toán 1.4.2 Kiểm toán viên 1.4.2.1 Tiêu chuẩn kiểm toán viên Hầu hết quốc gia đòi hỏi kiểm tốn viên phải có trình độ chun mơn phẩm chất đạo đức định Vì thế, muốn hành nghề kiểm toán độc lập ứng viên thường phải đạt tiêu chuẩn sau đây: - Được đào tạo kế tốn trình độ định; - Đã có kinh nghiệm thực tiễn kiểm toán; - Trúng tuyển kỳ thi quốc gia kiến thức kế toán, kiểm toán, luật kinh doanh Tuy có khác biệt thơng thường sau đạt tiêu chuẩn họ cấp chứng quốc gia đăng ký hành nghề tổ chức kiểm toán Tuy theo quốc gia mà danh xưng họ khác Tại Việt Nam, điều 13, 14 Nghị định 105 kiểm toán độc lập quy định tiêu chuẩn kiểm tốn viên sau: - Có phẩm chất đạo đức nghề nghiệp, trung thực, liêm khiết, có ý thức chấp hành pháp luật, người: bị cấm hành nghề kiểm toán theo án hay định Tòa án, người bị truy cứu trách nhiệm hình sự, người phải chấp hành hình phạt tù bị kết án tội kinh tế, chức vụ liên quan đến Trang Chương 1: NHỮNG VẤN ĐỀ CHUNG VỀ KIỂM TỐN tài chính- kế tốn mà chưa xóa án tích, bị quản chế hành chính, bị hạn chế lực hành vi dân sự, bị tiền án vi phạm tội nghiêm trọng đặc biệt nghiêm trọng kinh tế, cá nhân có hành vi vi phạm gây thiệt hại lớn hoạt động tài chính, kế tốn, kiểm tốn quản lý kinh tế bị thi hành kỷ luật từ mức cảnh cáo trở lên thời hạn năm - Có cử nhân chuyên ngành Kinh tế- Tài chính- Ngân hàng chun ngành Kế tốn- Kiểm tốn thời gian cơng tác thực tế tài chính, kế toán từ năm trở lên thời gian thực tế làm trợ lý kiểm toán doanh nghiệp kiểm tốn từ năm trở lên; - Có khả sử dụng tiếng nước ngồi thơng dụng sử dụng thành thạo máy vi tính; - Có Chứng kiểm tốn viên Bộ trưởng Bộ Tài cấp 1.4.2.2 Đạo đức nghề nghiệp Đạo đức nghề nghiệp quy tắc hướng dẫn cho thành viên ứng xử hoạt động cách trung thực, phục vụ cho lợi ích chung nghề nghiệp xã hội Trong nghề kế tốn nói chung kiểm tốn nói riêng, vấn đề đạo đức nghề nghiệp đặt vai thập niên gần chúng mau chóng chấp nhận rộng rãi Đạo đức nghề nghiệp yêu cầu kiểm toán viên phải người có đạo đức tổ chức kiểm tốn phải cộng đồng người có đạo đức Vì đạo đức nghề nghiệp phải xác định rõ ràng, công bố trở thành yêu cầu bắt buộc nghề kiểm toán Điều mặt giúp quản lý giám sát chặt chẽ kiểm toán viên tổ chức kiểm toán, mặt khác giúp cho công chúng hiểu biết chúng để qua đánh giá hành vi đạo đức kiểm tốn viên Do đó, bên cạnh luật pháp việc tuân thủ đạo đức nghề nghiệp giúp cho thành viên ln phải trì thái độ nghề nghiệp đắn, giúp bảo vệ nâng cao uy tín cho nghề nghiệp xã hội, điều tạo nên bảo đảm chất lượng dịch vụ cung cấp Thông thường, nội dung sau quy định đạo đức nghề nghiệp kiểm tốn viên độc lập: - Chính trực: kiểm tốn viên phải thực cơng việc với tinh thần trung thực, thẳng thắn bất vụ lợi - Khách quan: kiểm tốn viên phải cơng minh, nghĩa không phép phán cách vội vàng áp đặt hay gây áp lực người khác - Độc lập: kiểm toán viên phải thực độc lập tỏ độc lập - Bảo mật: kiểm tốn viên phải giữ bí mật thơng tin thu thập thời gian thực dịch vụ chuyên môn không sử dụng tiết lộ thơng tin trừ có nghĩa vụ pháp lý trách nhiệm nghề nghiệp yêu cầu phải công bố thông tin - Chấp hành chuẩn mực nghiệp vụ tiến hành công việc - Trình độ chun mơn nghiệp vụ: kiểm tốn viên có nghĩa vụ phải trì trình độ chun mơn suốt trình hành nghề kiểm tốn viên phép nhận làm cơng việc có đủ trình độ nghiệp vụ để hồn thành nhiệm vụ - Tư cách nghề nghiệp: kiểm toán viên phải tự điều chỉnh hành vi cho phù hợp với uy tín ngành nghề phải tự kiềm chế để khơng có hành vi gây tổn hại cho uy tín nghề nghiệp Trang Chương 1: NHỮNG VẤN ĐỀ CHUNG VỀ KIỂM TOÁN Do tầm quan vấn đề mà IFAC (Liên đồn kế tốn quốc tế) ban hành Quy tắc đạo đức nghề nghiệp đề nghị sử dụng để làm sở xây dựng yêu cầu đạo đức cho kiểm toán viên quốc gia Ở Việt Nam, ngày 1/12/2005 Bộ Tài Quyết định 87/2005/QĐ-BTC việc ban hành cơng bố Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp kế tốn, kiểm tốn Việt Nam với nội dung quy định nguyên tắc, nội dung hướng dẫn áp dụng tiêu chuẩn đạo đức nghề nghiệp người hành nghề kế toán, kiểm toán viên hành nghề người làm kế toán, kiểm toán doanh nghiệp tổ chức nhằm đảm bảo đạt tiêu chuẩn cao trình độ chun mơn, mức độ hoạt động đáp ứng quan tâm ngày cao công chúng 1.4.2.3 Trách nhiệm kiểm tốn viên Do tính chất đặc thù ngành nghề, kiểm tốn viên độc lập phải có trách nhiệm nghĩa vụ công chúng, khách hàng, đồng nghiệp,…Phần trình bày trách nhiệm kiểm toán viên sai phạm đơn vị trách nhiệm pháp lý kiểm tốn viên Trong q trình hoạt động đơn vị, nhiều sai phạm xảy dẫn đến khả báo cáo tài phản ánh khơng trung thực thực trạng tài doanh nghiệp Sai phạm diễn hình thức, mức độ, quy mơ mục đích khác như: định khoản sai, ghi thiếu, tính tốn sai,…để đánh cắp tài sản doanh nghiệp ngụy tạo tình hình tài tốt đẹp cho doanh nghiệp,… Để xem xét trách nhiệm kiểm toán viên sai phạm diễn đơn vị, chuẩn mực kiểm tốn thường đề cập đến nhóm hành vi sai phạm gồm sai sót, gian lận khơng tuân thủ a Trách nhiệm kiểm toán viên việc phát sai phạm đơn vị Người chịu trách nhiệm trước pháp luật tính trung thực báo cáo tài việc tuân thủ quy định pháp luật đơn vị người quản lý đơn vị Nói cách khác việc ngăn ngừa phát sai phạm đơn vị trách nhiệm người quản lý khơng thực điều hoạt động đơn vị khơng hữu hiệu hiệu quả, thơng tin tài khơng trung thực Đối với gian lận sai sót, giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị chịu trách nhiệm trực tiếp việc ngăn ngừa, phát xử lý gian lận sai sót đơn vị thơng qua việc xây dựng trì thực thường xuyên hệ thống kế toán hệ thống kiểm sốt nội thích hợp Đối với hành vi khơng tuân thủ, giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị có trách nhiệm đảm báo cho đơn vị tuân thủ pháp luật quy định hành Trách nhiệm kiểm toán viên sai phạm đơn vị xuất phát từ mục tiêu kiểm toán báo cáo tài Theo đoạn 11 VSA 200, mục tiêu kiểm tốn báo cáo tài xác định “…giúp cho kiểm tốn viên cơng ty kiểm toán đưa ý kiến xác nhận báo cáo tài có lập sở chuẩn mực chế độ kế toán hành (hoặc chấp nhận), có tuân thủ pháp luật liên quan có phản ánh trung thực hợp lý khía cạnh trọng yếu hay khơng?” Như vậy, kiểm tốn viên khơng chịu trách nhiệm việc phát ngăn chặn sai phạm đơn vị Trách nhiệm kiểm toán viên chủ yếu liên quan đến việc diễn đạt ý kiến báo cáo kiểm tốn để đưa ý kiến đó, kiểm tốn viên cần thiết kế thực kiểm toán để đảm bảo hợp lý báo cáo tài khơng Trang Chương 1: NHỮNG VẤN ĐỀ CHUNG VỀ KIỂM TỐN có sai lệch trọng yếu Trách nhiệm kiểm toán viên sai phạm đơn vị bị giới hạn phạm vi thủ tục kiểm toán cần thực để giúp họ đến ý kiến báo cáo tài Để xác định trách nhiệm kiểm toán viên sai phạm đơn vị cần tìm hiểu thống luận điểm hạn chế tiềm tàng, đảm bảo hợp lý hoài nghi nghề nghiệp - Hạn chế tiềm tàng: giới hạn vốn có kiểm tốn việc phát sai phạm đơn vị nguyên nhân sau: + Kiểm toán viên lấy mẫu kiểm tra khơng kiểm tra tồn + Bất kỳ hệ thống kiểm soát nội có hạn chế tiềm tàng, chẳng hạn ln có khả nhân viên thơng đồng để đánh cắp tài sản + Các chứng kiểm toán thu thập thường để thuyết phục khơng nhằm chứng minh tuyệt đối xác, lẽ việc chứng minh tuyệt đối xác khơng thực tế khía cạnh kỹ thuật mối quan hệ chi phí lợi ích + Quá trình kiểm tốn ln đòi hỏi xét đốn nghề nghiệp kiểm tốn viên ln có khả có sai phạm khơng phát - Đảm bảo hợp lý: liên quan đến việc thu thập chứng kiểm toán cần thiết giúp kiểm toán viên kết luận báo cáo tài khơng có sai lệch trọng yếu Đảm bảo hợp lý mức độ đảm bảo cao mà kiểm toán viên cung cấp cho người sử dụng báo cáo tài đảm bảo tuyệt đối - Hoài nghi nghề nghiệp: thái độ cần thiết kiểm tốn viên q trình kiểm tốn để tránh bỏ sót tình dẫn đến báo cáo tài bị sai lệch trọng yếu Các luận điểm tảng giúp thiết lập thủ tục kiểm toán mà kiểm toán viên cần phải tiến hành để hồn thành trách nhiệm liên quan đế sai phạm đơn vị Việc công nhận luận điểm giới hạn trách nhiệm kiểm toán viên đồng thời khẳng định nỗ lực cần phải có kiểm tốn viên việc phát sai phạm Sau quy định cụ thể trách nhiệm kiểm toán viên việc phát loại sai phạm trình kiểm tốn báo cáo tài - Đối với gian lận sai sót: trách nhiệm chủ yếu kiểm tốn viên xem xét rủi ro có sai lệch trọng yếu báo cáo tài gian lận sai sót gây thể qua thủ tục sau: + Kiểm toán viên phải đánh giá rủi ro có gian lận sai sót gây sai lệch trọng yếu báo cáo tài q trình lập kế hoạch kiểm tốn + Dựa việc đánh giá rủi ro, kiểm toán viên phải thiết kế thủ tục kiểm tốn để đảm bảo hợp lý phát sai lệch gian lận sai sót gây có ảnh hưởng trọng yếu đến toàn báo cáo tài + Khi thủ tục kiểm tốn cung cấp chứng cho thấy khả có gian lận sai sót, kiểm tốn viên phải đánh giá ảnh hưởng chúng đến báo cáo tài Nếu nhận thấy chúng ảnh hưởng trọng yếu, kiểm tốn viên phải thực thủ tục kiểm toán bổ sung điều chỉnh + Sau thực thủ tục kiểm toán bổ sung điều chỉnh, kiểm tốn viên nghi ngờ khả có gian lận sai sót, kiểm tốn viên phải: trao đổi với người quản lý, xem xét ảnh hưởng đến báo cáo kiểm toán,… Trang Chương 1: NHỮNG VẤN ĐỀ CHUNG VỀ KIỂM TỐN + Kiểm tốn viên phải thông báo cho người quản lý nghi ngờ gian lận có thực chưa ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài Kiểm tốn viên phải thơng báo sai sót quan trọng hành vi gian lận thực xảy + Kiểm tốn viên phải xem xét đến khả rút khỏi hợp đồng đơn vị khơng có giải pháp thích hợp hành vi gian lận - Đối với hành vi không tuân thủ: đoạn VSA 250 cho rằng:”Việc đánh giá xác định hành vi không tuân thủ pháp luật quy định nói chung khơng phải trách nhiệm nghề nghiệp kiểm tốn viên cơng ty kiểm toán…”, kiểm toán viên cần ghi nhận hành vi gây ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài Do kiểm tốn viên cần thực thủ tục sau trình kiểm tốn: + Kiểm tốn viên cần đạt hiểu biết tổng quát pháp luật quy định liên quan đến đơn vị ngành nghề đơn vị giai đoạn lập kế hoạch kiểm tốn Đồng thời phải tìm hiểu cách thức đơn vị thực để đảm bảo tuân thủ quy định + Kiểm tốn viên phải thực thủ tục nhận dạng hành vi không tuân thủ liên quan đến q trình lập báo cáo tài + Đối với quy định khác luật môi trường, luật lao động việc xem xét tính tn thủ vượt khỏi phạm vi kiểm toán báo cáo tài Do đó, kiểm tốn viên xem xét chúng thực tế phát sinh + Khi thủ tục kiểm tốn cho thấy có khả có hành vi khơng tn thủ, kiểm tốn viên cần đánh giá ảnh hưởng chúng đến báo cáo tài chính, trao đổi với người quản lý,…tương tự việc phát gian lận sai sót b Trách nhiệm pháp lý kiểm toán viên Nếu kiểm tốn viên khơng hồn thành nghĩa vụ mình, họ phải gánh chịu trách nhiệm pháp lý bên thứ ba có liên quan Việc xác định trách nhiệm pháp lý kiểm toán viên tùy thuộc pháp luật quốc gia Thông thường kiểm tốn viên chịu trách nhiệm dân hình hai - Trách nhiệm dân sự: nguyên nhân chủ yếu sai phạm dẫn đến trách nhiệm dân thường kiểm toán viên thiếu thận trọng mức, không tôn trọng chuẩn mực nghề nghiệp Lúc họ phải chịu trách nhiệm dân trước đối tượng sau: + Đối với khách hàng người th kiểm tốn báo cáo tài chính, thơng thường khơng hồn thành hợp đồng kiểm tốn gây thiệt hại cho khách hàng + Đối với bên thứ ba có liên quan: ví dụ kiểm toán viên mời kiểm toán báo cáo tài cho cơng ty A với mục đích để ngân hàng X cho A vay tiền Nếu kiểm toán viên khơng hồn thành trách nhiệm dẫn đến ngân hàng X bị thiệt hại, lúc kiểm toán viên phải chịu trách nhiệm pháp lý + Đối với người sở hữu chứng khoán cơng ty cổ phần có yết giá thị trường chứng khoán: tùy theo pháp luật quốc gia mà kiểm toán viên phải chịu trách nhiệm pháp lý số người hay toàn người sở hữu chứng khoán Trách nhiệm dân thuộc phạm vi điều chỉnh luật dân thường bao gồm trách nhiệm dân hợp đồng trách nhiệm dân hợp đồng - Trách nhiệm hình sự: ngồi trách nhiệm dân sự, gian lận, kiểm tốn viên phải chịu trách nhiệm hình sai phạm Theo VSA 200, kiểm Trang Chương 1: NHỮNG VẤN ĐỀ CHUNG VỀ KIỂM TỐN tốn viên phải tn thủ ngun tắc chi phối kiểm tốn báo cáo tài bao gồm: + Tuân thủ pháp luật Nhà nước; + Tuân thủ nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp; + Tuân thủ chuẩn mực kiểm toán; + Kiểm toán viên phải có thái độ hồi nghi nghề nghiệp 1.4.3 Chuẩn mực kiểm toán Chuẩn mực kiểm toán nguyên tắc nghiệp vụ việc xử lý mối quan hệ phát sinh trình kiểm tốn Đối với KTV: Chuẩn mực sở lý luận hoạt động kiểm toán sở để nâng cao chất lượng kiểm toán Đối với người sử dụng kết quả, xã hội: chuẩn mực là: - Cơ sở đạt tin tưởng xã hội vào ý kiến kiểm toán viên - Người sử dụng hiểu công việc kiểm toán viên - Xem xét trách nhiệm kiểm toán viên Chuẩn mực kiểm toán phân thành nhóm: - Nhóm 2: quy định vấn đề liên quan đến trách nhiệm kiểm tốn viên - Nhóm 3: quy định vấn đề lập kế hoạch kiểm tốn - Nhóm 4: quy định liên quan đến kiểm sốt nội - Nhóm 5: chuẩn mực liên quan đến chứng kiểm tốn - Nhóm 6: quy định việc sử dụng tư liệu bên liên quan - Nhóm 7: quy định vấn đề liên quan đến báo cáo kiểm toán - Nhóm 8: kiểm tốn lĩnh vực đặc biệt - Nhóm 9, 10: dịch vụ liên quan Hệ thống chuẩn mực kiểm tốn Việt Nam tính đến 12/2006: STT 10 11 12 13 14 15 VSA Tên chuẩn mực Năm 200 Mục tiêu & nguyên tắc chi phối kiểm toán BCTC 1999 210 Hợp đồng kiểm toán 1999 220 Kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán 2003 230 Hồ sơ kiểm toán 1999 240 Gian lận sai sót 2001 250 Xem xét tính tn thủ pháp luật & quy định kiểm toán 2000 BCTC 260 Trao đổi vấn đề quan trọng phát sinh kiểm toán với Ban lãnh 2005 đạo đơn vị kiểm toán 300 Lập kế hoạch kiểm toán 2001 310 Hiểu biết tình hình kinh doanh 2000 320 Tính trọng yếu kiểm tốn 2003 330 Thủ tục kiểm toán sở đánh giá rủi ro 2005 400 Đánh giá rủi ro kiểm toán & kiểm soát nội 2001 401 Thực kiểm tốn mơi trường tin học 2003 402 Các yếu tố cần xem xét kiểm tốn đơn vị có sử dụng dịch vụ 2005 bên ngồi 500 Bằng chứng kiểm tốn 2000 Trang 10 Chương 5: QUY TRÌNH KIỂM TỐN + Giấy phép hay định thành lập tài liệu pháp lý chứng minh tư cách pháp nhân đơn vị Việc nghiên cứu giúp kiểm toán viên hiểu mục tiêu hoạt động, lĩnh vực kinh doanh hợp pháp đơn vị + Báo cáo tài cung cấp kiện tình hình tài chính, kết kinh doanh luồng lưu chuyển tiền tệ đơn vị giúp kiểm toán viên nhận thức tổng quát, phân tích, đánh giá xu hướng phát triển đơn vị + Các báo cáo kiểm toán, kiểm tra, tra (nếu có),…giúp kiểm tốn viên hiểu rõ trạng dự kiến phương hướng kiểm toán + Các biên họp Đại hội cổ đông, Hội đồng quản trị (hay Hội đồng thành viên) Ban giám đốc: tài liệu tóm tắt vấn đề quan trọng thảo luận định họp Biên thường bao gồm nhiều thông tin quan trọng như: định cổ tức, xét duyệt mua bán tài sản quan trọng,…Nhờ nghiên cứu chúng, kiểm toán viên xác định kiện có ảnh hưởng đến việc hình thành thơng tin tài trình bày báo cáo tài + Các hợp đồng cam kết quan trọng: việc xem xét chúng giúp kiểm toán viên tiếp cận với hoạt động khách hàng, giúp phân tích đánh giá khoản mục, hình dung khía cạnh pháp lý ảnh hưởng đến tình hình tài kết hoạt động đơn vị + Các nội quy, sách khách hàng: với việc nghiên cứu sách kế tốn, kiểm tốn viên phải tìm hiểu nội quy, sách khác cơng ty chúng có ảnh hưởng đến báo cáo tài lại nằm ngồi phạm vi kiểm sốt hệ thống kế tốn Chẳng hạn sách nhân sự, tiếp thị, tín dụng,…Việc nghiên cứu cần thiết qua giúp kiểm toán viên xác định xem định nhà quản lý có phù hợp với luật pháp, với sách hành cơng ty hay khơng + Các tài liệu khác văn luật, chế độ, sách nhà nước có liên quan đến môi trường kinh doanh lĩnh vực hoạt động đơn vị, tạp chí chuyên ngành để cập nhật thông tin kinh tế, kỹ thuật ngành nghề hoạt động đơn vị,… Tham quan đơn vị Để tận mắt quan sát hoạt động khách hàng, kiểm toán viên cần tham quan nhà xưởng, kho tàng, cửa hàng, văn phòng làm việc,…của đơn vị Điều hữu ích tạo hội để kiểm tốn viên có thể: - Tiếp cận, quan sát thiết kế vận hành hệ thống kiểm soát nội - Quan sát thực tế phương tiện kinh doanh, cách bố trí sử dụng chúng, qua bước đầu hình dung hoạt động phân xưởng, cửa hàng, sản phẩm dở dang, thiết bị,…Qua kiểm tốn viên hiểu tình hình hoạt động thực tế khách hàng Các vấn đề ghi nhận quan sát hoạt động giúp kiểm toán viên hiểu khái quát phương thức sử dụng bảo vệ tài sản, sơ đánh giá kiểm soát nội giúp cho kiểm tốn viên phân tích xác định trọng tâm kiểm toán Phỏng vấn Kiểm tốn viên cần u cầu đơn vị cử người có thẩm quyền để trình bày tình hình đơn vị, hệ thống kiểm sốt nội bộ, sách kinh doanh, cấu tổ chức,…Ngồi ra, q trình tham quan, kiểm tốn viên trực tiếp trao đổi với cán chủ chốt phận vấn trưởng phòng kỹ thuật quy trình cơng Trang 51 Chương 5: QUY TRÌNH KIỂM TỐN nghệ, trao đổi với phòng vật tư số lượng kho hàng, tình hình bảo quản vật tư, hàng hóa,… Qua tiếp xúc, ngồi việc tìm hiểu phương diện chun mơn, kiểm tốn viên đánh giá sơ lực, phẩm chất nhân viên đơn vị Phân tích sơ Phân tích thủ tục quan trọng kiểm tốn, so sánh thông tin khác nhằm đánh giá mối quan hệ xu hướng phát triển Trong giai đoạn này, phân tích chủ yếu tiến hành báo cáo tài để giúp kiểm toán viên phát biến động bất thường qua giúp dự đốn khu vực có rủi ro cao 5.1.2.2 Tìm hiểu hệ thống kiểm sốt nội Kiểm tốn viên cần phải có hiểu biết đầy đủ phận hợp thành hệ thống kiểm soát nội để phục vụ cho việc lập kế hoạch kiểm toán Sự hiểu biết bao gồm hai phương diện, hệ thống kiểm sốt nội có thiết kế phù hợp khơng chúng có đơn vị thực thực tế hay không a Tìm hiểu phận hệ thống kiểm sốt nội Tìm hiểu mơi trường kiểm sốt Kiểm tốn viên cần có đầy đủ kiến thức để hiểu biết nhân tố môi trường kiểm sốt, quan trọng hiểu biết thái độ, nhận thức hành động có liên quan đến mơi trường kiểm sốt nhà quản lý Kiểm toán viên cần tập trung vào thực chất nội dung q trình kiểm sốt hình thức chúng Ví dụ quy định đạo đức chẳng có giá trị nhà quản lý cao lại có hành động trái đạo lý Tìm hiểu đánh giá rủi ro Kiểm tốn viên cần phải biết trình đánh giá rủi ro người quản lý bao gồm phương thức nhận dạng rủi ro, mức độ quan tâm đến việc đánh giá rủi ro vấn đề rủi ro Tìm hiểu thơng tin truyền thơng Để tìm hiểu kiểm tốn viên cần làm theo trình tự sau: - Tìm hiểu loại nghiệp vụ đơn vị - Xem xét việc xử lý nghiệp vụ: chúng ghi nhận nào? Những sổ sách kế toán có liên quan? Các phương pháp xử lý nghiệp vụ? - Tìm hiểu tiến trình lập báo cáo tài chính, bao gồm sách kế tốn phương pháp xác định ước tính kế tốn Tìm hiểu hoạt động kiểm soát Để hiểu biết hoạt động kiểm soát, kiểm toán viên cần cân nhắc kết đạt trình tìm hiểu phận khác kiểm soát nội (mơi trường kiểm sốt, đánh giá rủi ro, thơng tin truyền thơng) để xem liệu có cần phải tìm hiểu thêm hoạt động kiểm sốt hay khơng Bởi kiểm tốn viên có hiểu biết hoạt động kiểm sốt thơng qua tìm hiểu phận khác Tìm hiểu việc giám sát Cuối cùng, kiểm tốn viên cần phải tìm hiểu hoạt động giám sát có liên quan đến việc lập báo cáo tài chúng có ảnh hưởng đến hệ thống kiểm soát nội Trang 52 Chương 5: QUY TRÌNH KIỂM TỐN Việc trao đổi với nhà quản lý phương pháp thường sử dụng để tìm hiểu vấn đề b Phương pháp tìm hiểu hệ thống kiểm sốt nội Kiểm tốn viên tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội phương pháp: - Dựa vào kinh nghiệm kiểm toán trước đơn vị (nếu có) - Phỏng vấn nhà quản lý, nhân viên giám sát nhân viên khác - Kiểm tra loại tài liệu sổ sách - Quan sát hoạt động kiểm soát vận hành chúng thực tiễn Nếu kiểm toán viên kiểm tốn cho đơn vị hồ sơ kiểm tốn năm trước có nhiều thơng tin cần thiết cho kiểm toán năm hành Những tài liệu mà kiểm tốn viên cần thu thập gồm có sơ đồ tổ chức, sổ tay sách, sơ đồ hạch tốn, sổ nhật ký, sổ cái, báo cáo trình bày liệu thực tế kế hoạch Sau nghiên cứu, kiểm toán viên cần tiến hành vấn hoạt động kiểm soát đặc biệt thay đổi điều kiện kiểm soát Kiểm toán viên cần quan sát việc thực thủ tục kiểm sốt quan trọng để xem chúng có thực thi thực tế hay không 5.2 Thực kiểm toán Thực kiểm toán giai đoạn thu thập chứng kiểm tốn đầy đủ thích hợp nhằm làm sở cho ý kiến nhận xét kiểm toán viên Trong giai đoạn này, tùy theo mức độ rủi ro kiểm toán đánh giá giai đoạn chuẩn bị mà kiểm toán viên lựa chọn phương pháp tiếp cận kiểm toán khác Sau lựa chọn phương pháp tiếp cận kiểm toán, kiểm toán viên thực hai loại thử nghiệm thử nghiệm kiểm soát thử nghiệm 5.2.1 Các phương pháp tiếp cận kiểm toán Tiếp cận dựa bảng cân đối kế toán phương pháp tiếp cận khoản mục tài sản, nợ phải trả có đặc biệt ý đến tài khoản lãi lỗ Tiếp cận theo chu trình: nhấn mạnh quan điểm xem xét kiểm soát nội chu trình nghiệp vụ, từ đưa đến việc kiểm tra hạn chế khoản mục bảng cân đối kế toán Tiếp cận theo rủi ro tài chính: giai đoạn lập kế hoạch, kiểm tốn viên nghiên cứu rủi ro tài liên quan tính trọng yếu để tập trung vào vùng rủi ro cao , tức có sai sót trọng yếu Phương pháp tiếp cận dựa vào rủi ro kinh doanh: rủi ro tài chính, kiểm tốn viên nghiên cứu chiến lược kinh doanh với rủi ro kinh doanh, dự định ban giám đốc nhằm đáp ứng thay đổi môi trường kinh doanh Từ phương pháp tiếp cận, tùy vào đặc điểm tình hình kinh doanh dựa hiểu biết hệ thống kiểm soát nội mà kiểm toán viên lựa chọn chiến lược tiếp cận kiểm tốn cho phù hợp Thơng thường có hai chiến lược tiếp cận kiểm toán sau: Trang 53 Chương 5: QUY TRÌNH KIỂM TỐN Chiến lược tiếp cận kiểm tốn Hệ thống Chi tiết Tìm hiểu kiểm sốt nội rủi ro kiểm sốt Tìm hiểu kiểm soát nội rủi ro kiểm soát Thử nghiệm kiểm sốt Thủ tục phân tích Thủ tục phân tích Thử nghiệm chi tiết Thử nghiệm chi tiết Chiến lược tiếp cận hệ thống: thường áp dụng cho nghiệp vụ thường xuyên: doanh thu, tiền mặt, hàng tồn kho … Chiến lược tiếp cận chi tiết: thường áp dụng cho nghiệp vụ không thường xuyên, ước tính kế tốn dự phòng, khấu hao nghiệp vụ thường xuyên hệ thống kiểm soát nội khơng hữu hiệu 5.2.2 Thử nghiệm kiểm sốt Thử nghiệm kiểm soát (kiểm tra hệ thống kiểm soát) loại thử nghiệm để thu thập chứng tính hữu hiệu hệ thống kiểm soát nội Sau có hiểu biết hệ thống kiểm sốt nội đơn vị, kiểm toán viên đánh giá sơ rủi ro kiểm soát, sở thiết kế thử nghiệm kiểm sốt Khi đánh giá rủi ro kiểm soát, kiểm toán viên thường dự kiến mức cao có họ hiểu thấu đáo thiết kế vận hành thủ tục kiểm soát Những thử nghiệm kiểm soát sử dụng để kiểm tra hữu hiệu hệ thống kiểm soát nội bao gồm: - Phỏng vấn - Kiểm tra tài liệu - Quan sát việc áp dụng thủ tục kiểm soát - Thực lại thủ tục kiểm soát Khi thiết kế thử nghiệm kiểm soát cần thực hiện, kiểm toán viên cần cân nhắc loại chứng cần thu thập chi phí để thực thử nghiệm kiểm soát 5.2.3 Thử nghiệm Là thử nghiệm dùng để thu thập chứng sai lệch trọng yếu báo cáo tài Nó bao gồm hai thử nghiệm thủ tục phân tích thử nghiệm chi tiết 5.2.3.1 Thủ tục phân tích: việc so sánh thơng tin tài chính, số, tỷ lệ để phát nghiên cứu trường hợp bất thường, bao gồm: Trang 54 Chương 5: QUY TRÌNH KIỂM TỐN - So sánh thơng tin tài kỳ, niên độ so sánh thơng tin tài đơn vị với thông tin ngành - Nghiên cứu mối quan hệ yếu tố thông tin tài chính, thơng tin tài thơng tin phi tài Mục tiêu thủ tục phân tích giai đoạn thực kiểm toán so sánh nghiên cứu mối quan hệ để giúp kiểm tốn viên thu thập chứng tính hợp lý số liệu, thông tin cần kiểm tra, đồng thời phát khả tồn sai lệch trọng yếu 5.2.3.2 Thử nghiệm chi tiết: việc kiểm tra trực tiếp nghiệp vụ hay số dư, gồm có: Kiểm tra chi tiết số dư: kiểm tra để đánh giá mức độ trung thực số dư tài khoản có nhiều nghiệp vụ phát sinh Thử nghiệm thực sau: kiểm toán viên phân chia số dư thành phận hay theo đối tượng, sau chọn mẫu để kiểm tra phương pháp thích hợp Kiểm tra chi tiết nghiệp vụ: kiểm tra chi tiết số hay tồn nghiệp vụ phát sinh để xem xét mức độ trung thực khoản mục Loại kiểm tra sử dụng số phát sinh tài khoản ít, tài khoản khơng có số dư hay trường hợp bất thường Thử nghiệm thực sau: trước hết kiểm toán viên chọn nghiệp vụ cần kiểm tra, sau kiểm tra chi tiết tài liệu, chứng từ nghiệp vụ đó, xem xét trình ghi chép chúng qua tài khoản, cuối kiểm toán viên đánh giá xác định số phát sinh hay số dư cuối kỳ Trong trình thực thử nghiệm bản, kiểm toán viên thường phối hợp thử nghiệm chi tiết thủ tục phân tích Đối với khoản mục trọng yếu có rủi ro cao, kiểm tốn viên cần mở rộng thử nghiệm chi tiết để tăng cường khả phát sai lệch trọng yếu Trong số trường hợp kiểm tốn viên kết hợp thử nghiệm kiểm soát thử nghiệm lúc 5.3 Kết thúc cơng việc kiểm tốn 5.3.1 Chuẩn bị hồn thành kiểm tốn Sau hồn thành kiểm tốn phần hành riêng lẽ, kiểm toán viên chuẩn bị lập báo cáo kiểm tốn báo cáo tài Nhưng trước kiểm tốn viên cần tổng hợp kết thu thập thực số thử nghiệm bổ sung có tính chất tổng qt Đây cơng việc chuẩn vị hồn thành kiểm tốn, bao gồm công việc sau: 5.3.1.1 Xem xét khoản cơng nợ ngồi dự kiến Trong thực tế, có kiện phát sinh năm dẫn đến khoản công nợ hay thiệt hại mà thời điểm khóa sổ chưa thể kết luận có chắn xảy hay khơng số tiền dự kiến Thông thường loại cơng nợ ngồi dự kiến phát sinh nguyên nhân sau: - Các vụ kiện chưa xem xét đơn vị xâm phạm quyền sở hữu công nghiệp trách nhiệm pháp lý sản phẩm - Những tranh chấp thuế với quan thuế - Bảo lãnh công nợ người khác,… Ngồi cơng nợ ngồi dự kiến thường có mối quan hệ với cam kết đặc biệt mà đơn vị ký cam kết mua hàng hay bán hàng với giá cố định,…Các cam kết gây thiệt hại có xảy biến động bất lợi, cam kết bán hàng với giá cố định tạo nên khoản lỗ giá tăng Trang 55 Chương 5: QUY TRÌNH KIỂM TỐN Các cam kết đặc biệt khoản công nợ ngồi dự kiến phải cơng bố thuyết minh báo cáo tài Một số thủ tục kiểm tốn sử dụng để tìm kiếm khoản cơng nợ dự kiến đơn vị là: - Trao đổi với người quản lý khả có khoản cơng nợ ngồi dự kiến chưa cơng bố Thủ tục hữu ích người quản lý khơng có chủ định che giấu khoản Kiểm tốn viên cần trình bày rõ cho người quản lý biết việc khoản cơng nợ ngồi dự kiến cần phải cơng bố báo cáo tài Kiểm toán viên yêu cầu đơn vị cung cấp thư giải trình cam kết cơng bố đầy đủ khoản cơng nợ ngồi dự kiến mà đơn vị biết - Yêu cầu luật sư hay tư vấn pháp lý đơn vị cung cấp thư xác nhận, đó: mơ tả nội dung vụ kiện bất đồng thuế với quan thuế (nếu có), đánh giá hậu quả, đánh giá khả thiệt hại,… - Xem xét biên họp Hội đồng quản trị để biết hợp đồng, vụ kiện quan trọng Sau kiểm toán viên đánh giá tầm quan trọng khoản cơng nợ ngồi dự kiến nội dung cần thiết công bố báo cáo tài Nếu khả xảy khoản cơng nợ ngồi dự kiến rõ ràng ước tính hợp lý số tiền thiệt hại, lúc chúng cần ghi nhận vào sổ sách kế tốn khoản cơng nợ thật Nếu khả xảy khoản nợ khơng trọng yếu việc cơng bố thuyết minh báo cáo tài khơng cần thiết 5.3.1.2 Xem xét kiện xảy sau ngày khóa sổ kế tốn lập báo cáo tài Sau ngày kết thúc niên độ xảy kiện quan trọng ảnh hưởng đến báo cáo tài Đoạn VSA 560 định nghĩa kiện xảy sau ngày khóa sổ kế tốn lập báo cáo tài “những kiện có ảnh hưởng đến báo cáo tài phát sinh khoản thời gian từ sau ngày khóa sổ kế tốn lập báo cáo tài để kiểm tốn đến ngày ký báo cáo kiểm toán kiện phát sau ngày ký báo cáo kiểm toán.” Trong phần chủ yếu nghiên cứu kiện từ sau ngày kết thúc niên độ ngày ký báo cáo kiểm tốn Có hai loại kiện xảy sau ngày khóa sổ kế tốn cần quan tâm nhà quản lý đơn vị kiểm tốn viên, kiện có ảnh hưởng trực tiếp đến báo cáo tài đòi hỏi phải điều chỉnh báo cáo tài chính; kiện không ảnh hưởng trực tiếp đến báo cáo tài cần phải cơng bố thuyết minh báo cáo tài Vì kiểm tốn viên có trách nhiệm xem xét chúng cơng việc thường tiến hành vào cuối kiểm toán Đối với kiện có ảnh hưởng trực tiếp đến báo cáo tài đòi hỏi phải điều chỉnh báo cáo tài chính: kiện hay nghiệp vụ cung cấp chứng bổ sung việc xảy trước ngày kết thúc niên độ chúng ảnh hưởng đến đánh giá khoản mục có liên quan báo cáo tài Các chuẩn mực kế tốn thường u cầu điều chỉnh báo cáo tài đánh giá kiện phát sinh sau ngày khóa sổ có ảnh hưởng trực tiếp trọng yếu đến báo cáo tài Một số kiện thuộc loại là: - Trong thời gian ngắn sau ngày kết thúc niên độ, khách hàng đơn vị bị phá sản khách hàng có số dư lớn khoản phải thu đơn vị trước đơn vị đánh giá có tình hình tài lành mạnh, tức hồn tồn có khả thu hồi Trang 56 Chương 5: QUY TRÌNH KIỂM TOÁN nợ Việc phá sản khách hàng buộc kiểm toán viên phải đề nghị đơn vị tăng khoản dự phòng phải thu khó đòi vào ngày khóa sổ cho phù hợp - Kết xét xử vụ kiện sau ngày kết thúc niên độ cho thấy số tiền đơn vị phải bồi thường trọng yếu Vì có đủ chứng để xác định khoản thiệt hại cách đáng tin cậy, nên đơn vị cần phải điều chỉnh báo cáo tài chính, khơng thể cơng bố khoản cơng nợ ngồi dự kiến thuyết minh báo cáo tài Đối với kiện không ảnh hưởng trực tiếp đến báo cáo tài cần phải cơng bố thuyết minh báo cáo tài chính: kiện thực phát sinh sau ngày kết thúc niên độ nên điều chỉnh lại số liệu báo cáo tài Thế nhưng, tầm quan trọng vấn đề nên đơn vị cần công bố thuyết minh báo cáo tài để cung cấp kịp thời thơng tin cho người sử dụng Dưới số kiện sau ngày kết thúc niên độ cần công bố: - Sau ngày kết thúc niên độ đơn vị bị hỏa hoạn thiêu hủy phần lớn nhà xưởng - Phát hành trái phiếu hay cổ phiếu - Sự sụt giảm giá thị trường hàng hóa quy định Nhà nước,… Để phân biệt kiện thuộc loại nào, kiểm toán viên cần xem xét thời điểm hình thành điều kiện chủ yếu dẫn đến xảy kiện trước hay sau ngày kết thúc niên độ Nếu điều kiện chủ yếu hình thành trước ngày kết thúc niên độ, kiện ảnh hưởng trực tiếp đến báo cáo tài cần phải điều chỉnh lại khoản mục liên quan báo cáo Ngược lại, điều kiện chủ yếu hình thành sau ngày kết thúc niên độ khơng cần phải điều chỉnh báo cáo tài mà thay vào kiện cần cơng bố thuyết minh báo cáo tài Các thủ tục kiểm tốn áp dụng để xem xét kiện xảy sau ngày kết thúc niên độ: - Thủ tục kiểm tra quanh thời điểm khóa sổ: thử nghiệm việc cung cấp chứng chuẩn xác số liệu, cho thấy nhiều kiện xảy sau thời điểm khóa sổ - Xem xét lại thủ tục đơn vị quy định áp dụng nhằm đảm bảo kiện xảy sau ngày khóa sổ kế tốn lập báo cáo tài xác định - Xem xét biên Đại hội cố đông, họp Hội đồng quản trị, họp Ban kiểm soát, họp Ban giám đốc sau ngày khóa sổ kế tốn lập báo cáo tài - Yêu cầu đơn vị luật sư đơn vị cung cấp thêm thông tin vụ kiện tụng, tranh chấp cung cấp trước vụ kiện tụng, tranh chấp khác (nếu có) - Trao đổi với Giám dốc đơn vị để xác định kiện xảy sau ngày khóa sổ kế tốn lập báo cáo tài có khả ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài như: số liệu tạm tính chưa xác nhận, cam kết, khoản vay hay bảo lãnh ký kết, ban hay dự kiến bán tài sản, cổ phiếu hay trái phiếu phát hành, thỏa thuận sáp nhập hay giải thể, rủi ro hay kiện xảy ra,… Nếu xét thấy kiện có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính, kiểm tốn viên phải áp dụng biện pháp kiểm tra bổ sung để xác định xem chúng có ghi chép đắn, hay cơng bố đầy đủ báo cáo tài khơng Kiểm tốn viên u cầu đơn vị cung cấp thư giải trình cam kết cơng bố đầy đủ kiện trọng yếu Trang 57 Chương 5: QUY TRÌNH KIỂM TỐN Nếu kiểm tốn viên nhận thấy cần phải điều chỉnh báo cáo tài hay công bố kiện sau ngày kết thúc niên độ nhà quản lý doanh nghiệp không chịu thực hiện, kiểm toán viên cần ý trách nhiệm pháp lý cần tham khảo ý kiến luật sư Lúc kiểm toán viên phát hành báo cáo kiểm tốn chấp nhận phần không chấp nhận 5.3.1.3 Xem xét giả định hoạt động liên tục Đoạn VAS 01 “Chuẩn mực chung” định nghĩa giả định hoạt động liên tục sau: ”Báo cáo tài phải lập sở giả định doanh nghiệp hoạt động liên tục tiếp tục hoạt động kinh doanh tương lai gần, nghĩa doanh nghiệp ý định khơng buộc phải ngừng hoạt động thu hẹp đáng kể quy mô hoạt động Trường hợp thực tế khác với giả định hoạt động liên tục báo cáo tài phải lập sở khác phải giải thích sở sử dụng để lập báo cáo tài chính.” Để đánh giá giả định hoạt động liên tục thích hợp, người quản lý cần xem xét tất thơng tin có tương lai thấy được, 12 tháng kể từ ngày kết thúc niên độ,…Như vậy, hoạt động liên tục giả định lập báo cáo tài Nhiều phương pháp xử lý kế tốn trình bày báo cáo tài dựa giả định này, ví dụ TSCĐ phản ánh theo giá gốc thay giá trị thực Các yêu cầu chuẩn mực kế toán dẫn đến trách nhiệm kiểm toán viên vấn đề xem xét thích hợp giả định hoạt động liên tục Vì VSA 570- Hoạt động liên tục yêu cầu kiểm toán viên phải xem xét phù hợp giả định hoạt động liên tục việc lập trình bày báo cáo tài Kiểm tốn viên cần xem xét có tình khơng chắn có liên quan đến giả định cần phải cơng bố báo cáo tài hay khơng Để thực nhiệm vụ trên, kiểm tốn viên thường phải tiến hành thủ tục sau: - Trong giai đoạn lập kế hoạch, kiểm toán viên phải xem xét liệu có kiện hay điều kiện xuất nghi vấn giả định bị vi phạm không, chẳng hạn như: doanh nghiệp bị lỗ liên tục khơng có khả tốn, doanh nghiệp bị tai họa nghiêm trọng hỏa hoạn, thiên tai,…doanh nghiệp bị vướng vào vụ tranh tụng tòa thua bị thiệt hại nghiêm trọng, thay đổi luật pháp hay sách Chính Phủ tạo bất lợi nghiêm trọng cho hoạt động doanh nghiệp,… - Kiểm toán viên cần xem xét đánh giá người quản lý giả định hoạt động liên tục Nếu đánh giá khơng đủ 12 tháng tính từ ngày kết thúc niên độ, kiểm toán viên cần yêu cầu người quản lý mở rộng phạm vi đánh giá cho đủ 12 tháng - Khi xuất nghi vấn giả định hoạt động liên tục bị vi phạm, kiểm toán viên phải thực thủ tục kiểm toán bổ sung như: + Xem xét kế hoạch người quản lý để giải vấn đề, xem xét tác dụng tính khả thi biện pháp mà họ dự kiến thực + Thu thập chứng để khẳng định xua tan nghi vấn giả định hoạt động liên tục bị vi phạm + Yêu cầu người quản lý cung cấp thư giải trình giả định hoạt động liên tục Sau thực thủ tục trên, kiểm toán viên đánh giá xem liệu có tồn kiện khơng chắn trọng yếu có liên quan đến giả định hoạt động liên tục hay không để đưa ý kiến thích hợp báo cáo kiểm tốn: Trang 58 Chương 5: QUY TRÌNH KIỂM TỐN (1) Nếu giả định hoạt động liên tục thích hợp tồn tình khơng chắn trọng yếu liên quan đến giả định này, kiểm toán viên yêu cầu đơn vị công bố điều thuyết minh báo cáo tài Nếu xét thấy đơn vị có cơng bố đầy đủ, kiểm tốn viên đưa ý kiến chấp nhận tồn phần có thêm đoạn nhấn mạnh báo cáo kiểm toán để lưu ý người đọc Nếu đơn vị không công bố cơng bố khơng đầy đủ, kiểm tốn viên đưa ý kiến chấp nhận phần (dạng loại trừ) không chấp nhận (2) Nếu giả định hoạt động liên tục khơng thích hợp đơn vị lập báo cáo tài giả định này, kiểm tốn viên đưa ý kiến khơng chấp nhận (3) Nếu giả định hoạt động liên tục không thích hợp đơn vị lập báo cáo tài theo sở khác, kiểm tốn viên xem xét sở Nếu sở thích hợp, kiểm tốn viên đưa ý kiến chấp nhận toàn phần với điều kiện đơn vị công bố đầy đủ thuyết minh Đồng thời kiểm toán viên ghi đoạn nhấn mạnh vào báo cáo kiểm toán để lưu ý người đọc 5.3.1.4 Đánh giá kết Trước lập báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên phải đánh giá tổng quát kết thu thập Công việc nhằm xem xét lại tồn q trình kiểm tốn, kết thu cân nhắc sở để đưa ý kiến báo cáo tài Để đạt mục đích này, kiểm tốn viên thường tiến hành thủ tục sau: - Áp dụng thủ tục phân tích: việc nhằm đánh giá tính đồng xác thực thơng tin tài thu thập được, số liệu kiểm toán khoản mục báo cáo tài Mọi diễn biến bất thường của thông tin so với số liệu đơn vị, số liệu kế hoạch, số liệu năm trước, số liệu bình qn ngành, thơng tin tài khác thơng tin phi tài cần giải thích thấu đáo Thủ tục giúp kiểm toán viên xác định phận cần phải thu thập thêm chứng kiểm toán để làm vững thêm ý kiến Đồng thời hạn chế thiếu sót phiến diện thủ tục kiểm toán áp dụng cho phận riêng lẽ - Đánh giá đầy đủ chứng: việc nhằm đảm bảo khía cạnh quan trọng kiểm toán kiểm tra đánh giá đầy đủ Để thực mục tiêu này, cần kiểm tra lại chương trình kiểm tốn để đảm bảo cơng việc hồn thành đắn hồ sơ kiểm toán lập đầy đủ Nếu xét thấy chứng kiểm tốn thu thập khơng đủ để kết luận báo cáo tài đơn vị trình bày trung thực hợp lý theo chuẩn mực chế độ kế toán hành, kiểm toán viên tiến hành thủ tục kiểm toán bổ sung đưa ý kiến chấp nhận phần ý kiến từ chối - Đánh giá tổng hợp sai sót chưa điều chỉnh: đánh giá rủi ro kiểm toán hay khả xảy sai lệch trọng yếu báo cáo tài mức độ thấp, kiểm tốn viên đưa ý kiến chấp nhận tồn phần Do đó, kiểm tốn viên cần đánh giá tổng hợp sai sót chưa điều chỉnh trước đưa ý kiến báo cáo kiểm tốn Sai sót chưa điều chỉnh gồm: (a) Sai sót phát hiện: sai sót kiểm tốn viên phát q trình kiểm tốn chưa điều chỉnh nhiều lý do: Trang 59 Chương 5: QUY TRÌNH KIỂM TỐN + Sai sót phát khơng trọng yếu nên kiểm tốn viên khơng lập bút toán đề nghị điều chỉnh Tuy nhiên có khả xét riêng sai sót khơng trọng yếu tổng hợp lại chúng trở nên sai sót trọng yếu + Sai sót trọng yếu kiểm toán viên yêu cầu điều chỉnh đơn vị chưa đồng ý điều chỉnh (b) Các sai sót dự đốn ước tính từ kết kiểm tra mẫu Các sai sót khơng thể điều chỉnh số dự đốn từ mẫu (c) Các sai sót ước tính từ thủ tục phân tích từ thủ tục kiểm tốn khác Trong giai đoạn chuẩn bị hồn thành kiểm tốn, kiểm tốn viên tiến hành đánh giá tổng hợp ảnh hưởng sai sót chưa điều chỉnh báo cáo tài Nếu sai sót tổng hợp vượt mức trọng yếu xấp xỉ mức trọng yếu, kiểm toán viên yêu cầu đơn vị điều chỉnh sai sót chưa điều chỉnh tiến hành thủ tục kiểm toán bổ sung - Rà soát lại hồ sơ kiểm toán: thường tiến hành vào thời điểm vừa kết thúc giai đoạn thực kiểm toán Rà soát hồ sơ kiểm tốn cơng việc cần thiết vì: + Giúp đánh giá cơng việc kiểm tốn viên phụ họ phải đảm nhiệm khối lượng cơng việc lớn kinh nghiệm xét đoán nghề nghiệp hạn chế + Bảo đảm tuân thủ chuẩn mực kiểm toán + Khắc phục thiêng lệch xét đốn kiểm tốn viên, q trình kiểm tốn, kiểm tốn viên phải giải nhiều vấn đề nên dễ dẫn đến thiếu nhìn đắn toàn diện - Yêu cầu đơn vị cung cấp thư giải trình: phần trình bày phần chứng kiểm toán - Kiểm tra cơng bố thuyết minh: kiểm tốn viên có trách nhiệm kiểm tra việc cơng bố xem có đắn đầy đủ theo chuẩn mực chế độ kế tốn hay khơng Những cơng bố thông tin phải thể bảng thuyết minh báo cáo tài để tránh hiểu lầm sử dụng báo cáo tài chính; để bổ sung hay cập nhật thông tin cần thiết cho báo cáo tài - Xem xét thông tin báo cáo thường niên: báo cáo thường niên bao gồm thơng tin khác, thơng tin tài phi tài Chuẩn mực kiểm tốn thường u cầu kiểm tốn viên có trách nhiệm xem xét để đảm bảo thông tin khác thống với báo cáo tài 5.3.2 Phát hành báo cáo kiểm toán Sau thực cơng việc giai đoạn chuẩn bị hồn thành kiểm toán, tùy theo đánh giá mức độ trung thực hợp lý báo cáo tài mà kiểm toán viên phát hành loại báo cáo kiểm tốn thích hợp Chẳng hạn nhận thấy báo cáo tài trình bày trung thực hợp lý tình hình tài kết hoạt động kinh doanh đơn vị, kiểm toán viên phát hành báo cáo kiểm tốn chấp nhận tồn phần Còn kiểm tốn viên đơn vị có bất đồng ý kiến việc vận dụng chuẩn mực chế độ kế toán hay kiểm toán viên bị giới hạn phạm vi kiểm toán, lúc tùy theo mức độ mà kiểm toán viên phát hành báo cáo loại ý kiến chấp nhận phần hay ý kiến không chấp nhận ý kiến từ chối Trang 60 Chương 6: BÁO CÁO KIỂM TOÁN Chương BÁO CÁO KIỂM TOÁN 6.1 Khái niệm vai trò báo cáo kiểm tốn báo cáo tài Báo cáo kiểm tốn văn kiểm tốn viên lập cơng bố để trình bày ý kiến báo cáo tài kiểm toán Nhu vậy, báo cáo kiểm toán sản phẩm kiểm tốn có vai trò quan trọng Đối với kiểm toán viên, báo cáo kiểm tốn tài liệu trình bày kết luận sau báo cáo tài kiểm tốn nên phải đúc kết tồn cơng việc mà họ tiến hành Đồng thời, báo cáo kiểm toán sản phẩm mà kiểm toán viên cung cấp cho xã hội họ phải chịu trách nhiệm ý kiến Đối với người sử dụng báo cáo tài chính, báo cáo kiểm tốn để họ đánh giá thông tin đưa định kinh tế Để thực vai trò này, báo cáo kiểm tốn phải rõ ràng, dễ hiểu để không gây hiểu lầm Đối với đơn vị kiểm toán, báo cáo kiểm toán chấp nhận tồn phần góp phần làm tăng độ tin cậy thơng tin báo cáo tài Để đảm bảo thống nhất, kiểm toán độc lập, người ta đưa chuẩn mực báo cáo kiểm toán, kiểm toán báo cáo tài Các chuẩn mực xác định nội dung cần trình bày loại ý kiến mà kiểm tốn viên nêu báo cáo kiểm tốn nhằm hạn chế tối đa ngộ nhận xảy đọc báo cáo kiểm toán 6.2 Các yếu tố báo cáo kiểm toán báo cáo tài Theo VSA 700 báo cáo kiểm tốn báo cáo tài chính, báo cáo kiểm toán gồm yếu tố sau: Tiêu đề: giúp phân biệt với báo cáo người khác lập Thường ghi “Báo cáo kiểm toán” “Báo cáo kiểm tốn báo cáo tài chính”, “Báo cáo kiểm tốn báo cáo tài năm…của công ty…” Người nhận: phải ghi tên người nhận phù hợp với hợp đồng kiểm tốn Người nhận hội đồng quản trị, Giám đốc cổ đông đơn vị Đoạn mở đầu - Chỉ rõ đối tượng kiểm tốn báo cáo tài ngày lập niên độ mà báo cáo tài phản ánh Đây thơng tin mà kiểm toán viên chịu trách nhiệm kiểm tra đưa ý kiến - Khẳng định việc lập báo cáo tài trách nhiệm giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị kiểm tốn, trách nhiệm kiểm toán viên đưa ý kiến báo cáo tài dựa kết kiểm tốn Phạm vi kiểm tốn: báo cáo kiểm tốn phải nêu rõ: - Các chuẩn mực kiểm toán áp dụng nhằm đảm bảo với người sử dụng báo cáo tài kiểm tốn thực theo chuẩn mực hành Mặt khác cho biết phạm vi kiểm toán thủ tục kiểm toán cần thiết cần tiến hành để đạt mục tiêu kiểm toán, thủ tục quy định chủ yếu chuẩn mực kiểm toán - Cuộc kiểm toán lập kế hoạch thực để có đảm bảo hợp lý báo cáo tài khơng chứa đựng sai lệch trọng yếu Trang 61 Chương 6: BÁO CÁO KIỂM TỐN - Các cơng việc thực phương pháp kiểm toán để thu thập chứng, đánh giá việc tuân thủ chuẩn mực chế độ kế toán hành, đánh giá ước tính kế tốn,…Mục đích đoạn ngồi việc giải thích cho người đọc hiểu cơng việc kiểm tốn gián tiếp cho biết hạn chế tiềm tàng kiểm toán dựa việc lấy mẫu hay xét đoán nghề nghiệp kiểm toán viên… - Xác định kiểm toán cung cấp sở hợp lý để làm cho ý kiến kiểm toán viên Ý kiến kiểm toán viên: nêu rõ ý kiến báo cáo tài phương diện: (1) phản ánh trình bày trung thực hợp lý khía cạnh trọng yếu, (2) tuân thủ chuẩn mực chế độ kế toán hành (nêu rõ tên quốc gia), (3) tuân thủ quy định pháp lý có liên quan Địa điểm thời gian lập báo cáo kiểm toán: giúp người sử dụng biết kiểm toán viên xem xét kiện ảnh hưởng đến báo cáo tài báo cáo kiểm toán ngày ký báo cao kiểm toán Cần lưu ý ngày ký báo cáo kiểm tốn khơng trước ngày đơn vị ký báo cáo tài Chữ ký đóng dấu: báo cáo kiểm tốn phải ký tên kiểm toán viên giám đốc (hoặc người ủy quyền) cơng ty kiểm tốn Ngồi chữ ký phải ghi rõ số hiệu giấy đăng ký hành nghề kiểm tốn đóng dấu cơng ty kiểm tốn 6.3 Các loại báo cáo kiểm tốn báo cáo tài Căn kết kiểm tốn, kiểm tốn viên đưa loại ý kiến sau: Ý kiến chấp nhận toàn phần Ý kiến chấp nhận toàn phần đưa kiểm toán viên cho rằng: - Báo cáo tài phản ánh trung thực hợp lý khía cạnh trọng yếu tình hình tài phù hợp với chuẩn mực hay chế độ kế toán hành - Mọi thay đổi nguyên tắc kế toán tác động chúng xem xét, đánh giá đầy đủ công bố thuyết minh - Báo cáo tài có sai sót trọng yếu điều chỉnh theo ý kiến kiểm toán viên - Áp dụng cho trường hợp báo cáo có đoạn nhận xét để làm sáng tỏ số yếu tố ảnh hưởng không trọng yếu đến báo cáo tài khơng ảnh hưởng đến báo cáo kiểm toán Ý kiến chấp nhận phần Ý kiến trình bày kiểm tốn viên cho báo cáo tài phản ánh trung thực hợp lý không bị ảnh hưởng yếu tố ngoại trừ yếu tố tùy thuộc mà kiểm tốn viên nêu báo cáo • Yếu tố ngoại trừ liên quan đến trường hợp: - Kiểm toán viên bị giới hạn phạm vi kiểm tốn: kiểm tốn viên khơng thể thực thủ tục kiểm toán mà họ cho cần thiết - Bất đồng ý kiến với nhà quản lý phương pháp kế toán chưa ảnh hưởng đến tổng thể báo cáo tài • Yếu tố tùy thuộc: yếu tố trọng yếu không chắn xảy ra, tùy thc vào kiện xảy tương lai nằm khả kiểm soát nhà quản lý KTV Việc nêu lên yếu tố làm cho người đọc báo cáo tài phải lưu ý tiếp tục theo dõi kiện Trang 62 Chương 6: BÁO CÁO KIỂM TỐN Ý kiến khơng chấp nhận Đây trường hợp ngược lại ý kiến chấp nhận toàn phần Thơng thường kiểm tốn viên đưa ý kiến có bất đồng nghiêm trọng với giám đốc đơn vị việc lựa chọn áp dụng chuẩn mực chế độ kế tốn, khơng phù hợp thông tin ghi báo cáo tài thuyết minh làm cho tổng thể báo cáo tài bị sai lầm cách trọng yếu Khi đưa ý kiến không chấp nhận, kiểm toán viên phải thu thập đủ chứng để làm sở cho ý kiến Trong báo cáo này, kiểm tốn viên phải giải thích lý khơng chấp nhận nêu ảnh hưởng đến tình hình tài kết hoạt động đơn vị Báo cáo không chấp nhận phát hành thơng thường đơn vị điều chỉnh lại báo cáo tài theo yêu cầu kiểm toán viên để đảm bảo báo cáo tài trình bày trung thực hợp lý Ý kiến từ chối (không thể đưa ý kiến) Kiểm toán viên đưa ý kiến hậu việc bị giới hạn phạm vi kiểm toán quan trọng thiếu thông tin liên quan đến số lượng lớn khoản mục báo cáo tài đến mức mà kiểm tốn viên khơng thể thu thập chứng kiểm tốn đầy đủ thích hợp ý kiến báo cáo tài Ý kiến từ chối ý kiến khơng chấp nhận có điểm giống hai đưa có kiện nghiêm trọng, nghĩa báo cáo chấp nhận phần thích hợp mức trọng yếu vấn đề Tuy nhiên, ý kiến từ chối ý kiến không chấp nhận hai trường hợp khác nhau: - Ý kiến từ chối sử dụng kiểm tốn viên khơng có đủ thơng tin để kết luận báo cáo tài trình bày trung thực hợp lý hay khơng trung thực hợp lý - Còn ý kiến khơng chấp nhận đưa kiểm toán viên có chứng đầy đủ thích hợp để kết luận báo cáo tài trình bày khơng trung thực không hợp lý 6.4 Các kiện sau ngày ký báo cáo kiểm toán Sau ngày ký báo cáo kiểm tốn, phát sinh kiện có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài báo cáo kiểm tốn Tùy theo thời điểm xảy kiện mà trách nhiệm kiểm toán viên khác - Sự kiện xảy sau ngày ký báo cáo kiểm toán trước ngày cơng bố báo cáo tài chính: giai đoạn kiểm tốn viên hồn thành cơng việc nên khơng nhiệm vụ thực thủ tục kiểm toán liên quan đến báo cáo tài Vì thế, Giám đốc đơn vị người có trách nhiệm thơng báo cho kiểm tốn viên kiện xảy giai đoạn gây ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài ý kiến kiểm toán viên Khi biết kiến này, kiểm toán viên phải xem xét liệu có cần điều chỉnh báo cáo tài hay khơng thảo luận với Giám đốc: + Nếu báo cáo tài điều chỉnh, kiểm tốn viên phải thực thủ tục kiểm toán bổ sung phát hành báo cáo kiểm toán cho báo cáo tài điều chỉnh + Nếu báo cáo tài cần điều chỉnh Giám đốc đơn vị không đồng ý điều chỉnh, kiểm toán viên đưa ý kiến chấp nhận phần không chấp nhận tùy theo ảnh hưởng kiện đến báo cáo tài - Sau báo cáo tài cơng bố: kiểm tốn viên khơng có nghĩa vụ phải điều tra báo cáo tài Tuy nhiên biết có kiện xảy vào ngày ký báo cáo kiểm tốn dẫn đến phải điều chỉnh báo cáo kiểm toán, kiểm Trang 63 Chương 6: BÁO CÁO KIỂM TỐN tốn viên xem xét liệu báo cáo tài có cần phải phát hành lại hay không để thảo luận với Giám đốc đơn vị + Nếu báo cáo tài phát hành lại, kiểm toán viên phải thực thủ tục kiểm toán bổ sung phải phát hành lại báo cáo kiểm toán cho báo cáo tài điều chỉnh Cần ý ngày ký báo cáo kiểm tốn khơng trước ngày ký báo cáo tài phát hành lại đó, thủ tục kiểm tốn để xem xét kiện sau ngày kết thúc niên độ phải mở rộng phạm vi tận ngày + Nếu báo cáo tài cần phải phát hành lại Giám đốc đơn vị không đồng ý, kiểm tốn viên phải thơng báo đến người chịu trách nhiệm cao đơn vị hành động mà kiểm toán viên tiến hành theo luật định để ngăn chặn việc sử dụng báo cáo tài phát hành Trang 64 TÀI LIỆU THAM KHẢO Bộ môn Kiểm tốn, ĐH Kinh tế Tp.HCM, Giáo trình Kiểm tốn, NXB Thống kê, 2004 Bộ Tài chính, Hệ thống chuẩn mực kiểm tốn Việt Nam Bộ Tài chính, Hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam Bộ Tài chính, Quy chế kiểm tốn nội bộ, Ban hành kèm theo Quyết định 832 TC/QĐ/CĐKT ngày 28 tháng 10 năm 1997 Bộ Tài chính, Hướng dẫn thực Nghị định 105/2004/NĐ-CP Chính phủ Kiểm tốn độc lập, Ban hành kèm theo Thông tư số 64/2004/TT- BTC ngày 29 tháng 06 năm 2004 Chính phủ, Nghị định kiểm toán độc lập, Ban hành kèm theo Nghị định 105/2004/NĐ-CP ngày 30 tháng 03 năm 2004 Nguyễn Thu An, Đường vào nghề kiểm toán, NXB Trẻ, 2005 Vũ Hữu Đức (Chủ biên), Kiểm toán nội bộ- Khái niệm quy trình, NXB Thống kê, 1999 Phan Trung Kiên, Kiểm toán Lý thuyết thực hành, NXB Tài chính, 2006 10 Arens, A.A and Locbbecke, J.K, Auditing: An Integrated Approach, Prentice Hall, 1997 11 International Accounting Standard Board, International Accounting Standards, 2003 12 International Federation of Accountants, International Standards on Auditing 2006, http://www.ifac.org Trang 65