Các nhân tố ảnh hưởng đến sự hình thành và phát triển của kiểm toán liên tục tại việt nam

Thứ ba, KTLT giúp nâng cao tính hiệu lực và hiệu quả của các hoạt động kiểm toán trong điều kiện tiến bộ nhanh chóng về CNTT, chẳng hạn giúp tự động thu thập bằng chứng kiểm toán đối với

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP HỒ CHÍ MINH

Đặng Đình Tân

CÁC NHÂN TỐ ẢNH HƯỞNG ĐẾN SỰ HÌNH THÀNH

VÀ PHÁT TRIỂN CỦA KIỂM TOÁN LIÊN TỤC

TẠI VIỆT NAM

LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ

Tp Hồ Chí Minh – Năm 2017

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP HỒ CHÍ MINH

Đặng Đình Tân

CÁC NHÂN TỐ ẢNH HƯỞNG ĐẾN SỰ HÌNH THÀNH

VÀ PHÁT TRIỂN CỦA KIỂM TOÁN LIÊN TỤC

TẠI VIỆT NAM

Chuyên ngành: Kế toán

Mã số: 62.34.03.01

LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ

NGƯỜI HƯỚNG DẪN KHOA HỌC: PGS TS TRẦN THỊ GIANG TÂN

Tp Hồ Chí Minh – Năm 2017

LỜI CAM ĐOAN

Tôi cam đoan rằng luận án này là công trình nghiên cứu của riêng tôi, được thực hiện theo sự hướng dẫn của người hướng dẫn khoa học Theo sự hiểu biết và niềm tin của tôi, luận án không sao chép bất kỳ công trình nghiên cứu đã được công

bố hoặc đã được công nhận như điều kiện để tốt nghiệp ở bất cứ bậc đào tạo nào, ngoại trừ những trích dẫn đã được ghi rõ trong nội dung và danh mục tài liệu tham khảo của luận án

Đặng Đình Tân

LỜI CẢM ƠN

Trước hết, tôi xin được bày tỏ lòng biết ơn sâu sắc đến người hướng dẫn khoa học, PGS TS Trần Thị Giang Tân, về tất cả những sự kiên nhẫn, hỗ trợ và định hướng mà cô đã dành cho tôi trong quá trình thực hiện luận án này

Tôi cũng xin được bày tỏ lòng biết ơn chân thành đến quý thầy, cô lãnh đạo

và giảng viên Khoa Kế toán, Viện đào tạo Sau đại học - Trường Đại học Kinh tế Tp HCM; quý thầy, cô lãnh đạo và giảng viên Trường Đại học Ngân hàng Tp HCM; quý anh, chị lãnh đạo và kiểm toán viên tại các doanh nghiệp kiểm toán và các đơn

vị khác đã tham gia trong nghiên cứu này, về tất cả những sự quan tâm, động viên

và hỗ trợ mà thầy, cô và anh, chị đã dành cho tôi trong quá trình vừa qua

Cuối cùng, xin được bày tỏ lòng biết ơn và tình yêu sâu sắc đến mẹ và gia đình nhỏ của tôi, về tất cả những nâng đỡ, khích lệ và chia sẻ mà mẹ và gia đình đã, đang và sẽ dành cho tôi trong cuộc sống

Đặng Đình Tân

MỤC LỤC

DANH MỤC CÁC CHỮ VIẾT TẮT i

DANH MỤC CÁC BẢNG ii

DANH MỤC CÁC HÌNH VẼ, ĐỒ THỊ iv

PHẦN MỞ ĐẦU v

1) Lý do chọn đề tài v

2) Mục tiêu nghiên cứu và câu hỏi nghiên cứu ix

3) Đối tượng nghiên cứu x

4) Phạm vi nghiên cứu và thời gian nghiên cứu: x

5) Phương pháp nghiên cứu xi

6) Những đóng góp của nghiên cứu xii

7) Kết cấu của luận án xiii

Chương 1 TỔNG QUAN CÁC NGHIÊN CỨU TRƯỚC 1

1.1 Các nghiên cứu của nước ngoài 1

1.1.1 Các nghiên cứu về các nhân tố thúc đẩy thực hiện KTLT 2

1.1.1.1 Nhu cầu của NSD trong việc được cung cấp thông tin tin cậy bởi KTLT theo thời gian thực (real-time information) 2

1.1.1.2 Nhu cầu của doanh nghiệp và KTV về KTLT 5

a) Nhu cầu của doanh nghiệp về KTLT 5

b) Nhu cầu của KTV về KTLT 9

1.1.1.3 Điều kiện về HTTT của doanh nghiệp để thực hiện KTLT 13

a) Hệ thống xử lý trực tuyến – thời gian thực (online real-time systems) và hệ quản trị cơ sở dữ liệu 14

b) Hệ thống hoạch định nguồn lực doanh nghiệp (ERP) 15

c) Nguồn dữ liệu lớn (Big Data) và công nghệ phân tích dữ liệu (Data

Analytics) 16

d) Ngôn ngữ báo cáo kinh doanh mở rộng (eXtensible Business Reporting Language – XBRL) 17

1.1.2 Các nghiên cứu về trở ngại đối với thực hiện KTLT 18

1.1.2.1 Trở ngại về tổ chức và HTTT của doanh nghiệp 18

a) Những người quản lý cấp cao của doanh nghiệp cho rằng KTLT không cần thiết 18

b) Tình trạng quá tải thông tin (information overload) 19

c) Thiếu chuẩn hóa, tích hợp giữa các quy trình hoạt động của doanh nghiệp 20

1.1.2.2 Trở ngại về sự toàn vẹn của HTTT của doanh nghiệp 21

1.1.2.3 Trở ngại về nguồn lực tài chính của doanh nghiệp 22

1.1.2.4 Trở ngại về năng lực chuyên môn của KTV 24

1.1.2.5 Trở ngại về điều kiện pháp lý 26

1.2 Các nghiên cứu trong nước 28

1.2.1 Nhu cầu của nghề nghiệp kiểm toán về KTLT nhằm ứng phó với ảnh hưởng của tiến bộ về CNTT 29

1.2.2 Nhu cầu của một số doanh nghiệp về KTLT nhằm đáp ứng các yêu cầu tuân thủ và QTRR 31

1.3 Kết quả đạt được của các nghiên cứu trước và khoảng trống lý thuyết 32

1.3.1 Kết quả đạt được của các nghiên cứu trước 32

1.3.2 Khoảng trống nghiên cứu và mục tiêu nghiên cứu của luận án 34

Chương 2 CƠ SỞ LÝ THUYẾT 37

2.1 Một số khái niệm 37

2.1.1 Khái niệm về kiểm toán 37

2.1.2 Khái niệm về KTLT 38

2.2 Các lý thuyết nền tảng 41

2.2.1 Lý thuyết về cung và cầu (Theory of supply and demand) 41

2.2.2 Lý thuyết về sự khuếch tán đổi mới (Diffusion of innovation theory) 42 2.2.3 Lý thuyết phát tín hiệu (Signaling theory) 45

2.2.4 Lý thuyết ủy nhiệm (Agency theory) 47

2.3 Khung lý thuyết và các khái niệm nghiên cứu 48

2.3.1 Khung lý thuyết của nghiên cứu 48

2.3.2 Định nghĩa các khái niệm nghiên cứu 49

Chương 3 PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU 52

3.1 Phương pháp nghiên cứu và thiết kế nghiên cứu 52

3.1.1 Phương pháp tiếp cận nghiên cứu của luận án 52

3.1.2 Lựa chọn thiết kế nghiên cứu của luận án 52

3.2 Thiết kế nghiên cứu của luận án 53

3.2.1 Nghiên cứu định tính 54

3.2.1.1 Cách tiếp cận nghiên cứu định tính của luận án 54

3.2.1.2 Quy trình nghiên cứu định tính 55

3.2.1.3 Phương pháp thu thập và phân tích dữ liệu định tính 55

a) Phương pháp chọn mẫu 55

b) Thủ tục thu thập dữ liệu 56

c) Thủ tục phân tích dữ liệu 59

3.2.2 Nghiên cứu định lượng 61

3.2.2.1 Quy trình nghiên cứu định lượng 61

3.2.2.2 Phương pháp thu thập và phân tích dữ liệu định lượng 63

a) Phương pháp chọn mẫu 63

b) Thủ tục thu thập dữ liệu 64

c) Thủ tục phân tích dữ liệu 65

Chương 4 KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU VÀ THẢO LUẬN 70

4.1 Thực trạng về sự hình thành của KTLT tại Việt Nam 70

4.1.1 Nguồn tài liệu sử dụng để nghiên cứu 70

4.1.2 Sự hình thành của KTLT trong lĩnh vực KTNB tại Việt Nam 71

4.1.2.1 Đối với các CTNY không thuộc lĩnh vực tài chính 72

4.1.2.2 Đối với các ngân hàng và các CTNY thuộc lĩnh vực tài chính 73

4.1.3 Sự hình thành của KTLT trong lĩnh vực KTĐL tại Việt Nam 75

4.1.3.1 Kết quả phân tích từ các trang thông tin điện tử 75

4.1.3.2 Kết quả phân tích dựa trên các báo cáo tổng kết hoạt động của KTĐL của VACPA và Bộ Tài chính 77

4.1.4 Kết luận chung về sự hình thành của KTLT tại Việt Nam 79

4.2 Khám phá các nhân tố ảnh hưởng đến sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam 80

4.2.1 Quy trình thực hiện 81

4.2.2 Kết quả nghiên cứu định tính và thảo luận 85

4.3 Kết quả nghiên cứu định lượng 87

4.3.1 Quy trình thực hiện 87

4.3.2 Mô hình nghiên cứu và các giả thuyết nghiên cứu 88

4.3.2.1 Mô hình nghiên cứu 88

4.3.2.2 Các giả thuyết nghiên cứu 89

a) Các giả thuyết nghiên cứu về ảnh hưởng của các nhân tố thúc đẩy sự

hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam 89

b) Các giả thuyết nghiên cứu về ảnh hưởng của các nhân tố trở ngại đối với sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam 90

4.3.3 Xây dựng thang đo nghiên cứu 91

4.3.3.1 Cấu trúc của bảng câu hỏi khảo sát 92

4.3.3.2 Kiểm tra sơ bộ giá trị và độ tin cậy của thang đo 93

4.3.4 Thu thập dữ liệu (khảo sát chính thức) 95

4.3.5 Phân tích kết quả nghiên cứu 97

4.3.5.1 Mô tả đặc điểm mẫu nghiên cứu 97

4.3.5.2 Kiểm định độ tin cậy của thang đo 98

4.3.5.3 Đánh giá về sự phiến diện bởi phương pháp chung 100

4.3.5.4 Phân tích nhân tố khám phá (EFA) 101

a) Phân tích nhân tố khám phá khái niệm liên quan đến các yếu tố thúc đẩy và trở ngại đối với sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam 101

b) Phân tích nhân tố khám phá khái niệm liên quan đến sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam 104

c) Điều chỉnh giả thuyết nghiên cứu dựa trên kết quả phân tích nhân tố khám phá 106

4.3.5.5 Phân tích hồi quy tuyến tính đa biến (MLR) 108

4.3.6 Kết quả nghiên cứu định lượng và thảo luận 115

4.3.6.1 Về kết quả phân tích nhân tố khám phá 115

4.3.6.2 Về kết quả phân tích hồi quy đa biến 117

a) Thảo luận về các nhân tố ảnh hưởng thúc đẩy đối với sự hình thành

và phát triển của KTLT tại Việt Nam 117

b) Thảo luận về các nhân tố ảnh hưởng trở ngại đến sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam 120

Chương 5 KẾT LUẬN VÀ GỢI Ý VỀ GIẢI PHÁP 124

5.1 Kết luận 124

5.2 Những đóng góp mới của nghiên cứu 127

5.3 Một số giải pháp gợi ý 130

5.3.1 Đối với các doanh nghiệp 130

5.3.1.1 Cơ sở để xác định doanh nghiệp thích hợp với KTLT 130

5.3.1.2 Triển khai thí điểm KTLT trong hoạt động KTNB của các doanh nghiệp thích hợp 131

5.3.1.3 Triển khai mở rộng KTLT trong hoạt động KTNB của các doanh nghiệp thích hợp 132

5.3.2 Đối với các DNKiT 133

5.3.2.1 Chia sẻ thông tin về KTLT và cung ứng dịch vụ tư vấn triển khai thực hiện KTLT cho các doanh nghiệp thích hợp 134

5.3.2.2 Sử dụng hệ thống KTLT trong hoạt động KTNB của các doanh nghiệp cho các mục đích của KTĐL 134

5.3.3 Đối với các tổ chức nghề nghiệp, tổ chức đào tạo 135

5.3.4 Đối với các cơ quan quản lý nhà nước có liên quan 137

5.4 Hạn chế của nghiên cứu và hướng nghiên cứu tiếp theo 137

5.4.1 Hạn chế của nghiên cứu: 137

5.4.2 Hướng nghiên cứu tiếp theo: 138

KẾT LUẬN 139

CÁC NGHIÊN CỨU CÓ LIÊN QUAN xiii

TÀI LIỆU THAM KHẢO xiv

Tiếng Việt xiv

Tiếng Anh xvi PHỤ LỤC 1/PL Phụ lục 1 – Bảng tóm tắt các nghiên cứu trước 1/PL Phụ lục 2 – Danh sách các CTNY khảo sát BCTN 2013, 2014, 2015 20/PL Phụ lục 3 –Danh sách các ngân hàng/CTNY đã hoặc có kế hoạch thực hiện KTLT trong KTNB 22/PL Phụ lục 4 –Danh sách các DNKiT thuộc 10 công ty có doanh thu và/hoặc số lượng khách hàng lớn nhất năm 2015 24/PL Phụ lục 5 – Dàn bài thảo luận 25/PL Phụ lục 6 – Danh sách chuyên gia trả lời phỏng vấn 29/PL Phụ lục 7 – Bảng phân tích nội dung trả lời phỏng vấn theo các chủ đề về các nhân tố ảnh hưởng đến sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam 30/PL Phụ lục 8 – Tổng hợp các yếu tố theo chủ đề về các nhân tố ảnh hưởng đến sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam 51/PL Phụ lục 9 – Các khái niệm và các yếu tố đo lường (biến quan sát) của thang đo nghiên cứu định lượng 53/PL Phụ lục 10 – Thư mời trả lời khảo sát 56/PL Phụ lục 11 – Bảng xác định cỡ mẫu so với kích thước tổng thể 61/PL Phụ lục 12 – Danh sách KTV tham gia trả lời khảo sát 63/PL Phụ lục 13 – Kết quả kiểm định chính thức độ tin cậy thang đo 67/PL Phụ lục 14 – Kết quả phân tích đơn nhân tố của Harman 74/PL Phụ lục 15 – Kết quả phân tích nhân tố khám phá 78/PL

Phụ lục 16 – Kết quả phân tích hồi quy đa biến 99/PL

DANH MỤC CÁC CHỮ VIẾT TẮT

DANH MỤC CÁC BẢNG

Bảng 1.1 Các dòng nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng đến sự hình thành và phát

triển của KTLT 33

Bảng 2.1 Định nghĩa các khái niệm trong mô hình nghiên cứu 49

Bảng 3.1 Mục tiêu nghiên cứu, câu hỏi nghiên cứu và phương pháp thu thập dữ liệu 53

Bảng 4.1 Các loại tài liệu sử dụng để phân tích nhằm xác định sự hình thành của KTLT tại Việt Nam 71

Bảng 4.2 Vai trò của KTNB theo BCTC một số CTNY tại Việt Nam 72

Bảng 4.3 Danh sách chuyên gia đồng ý trả lời phỏng vấn 83

Bảng 4.4 Số lượng chủ đề (nhân tố) được ghi nhận dựa trên kết quả phỏng vấn định tính sử dụng phương pháp chọn mẫu lý thuyết 84

Bảng 4.5 Câu hỏi nghiên cứu, giả thuyết nghiên cứu và các câu hỏi khảo sát 93

Bảng 4.6 Kết quả kiểm tra sơ bộ độ tin cậy của thang đo 94

Bảng 4.7 Thống kê số lượng phản hồi khảo sát từ các KTV 96

Bảng 4.8 Hồ sơ về kinh nghiệm của các KTV tham gia trả lời khảo sát 98

Bảng 4.9 Hồ sơ về vị trí của KTV trong doanh nghiệp 98

Bảng 4.10 Kết quả phân tích Cronbach’s alpha 99

Bảng 4.11 Kết quả kiểm định Bartlett và KMO 101

Bảng 4.12 Tổng phương sai được giải thích (Total variance explained) 102

Bảng 4.13 Ma trận nhân tố xoay (Rotated Component Matrix) a 103

Bảng 4.14 Các nhân tố thúc đẩy và trở ngại đối với sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam 104

Bảng 4.15 Kết quả kiểm định Bartlett và KMO 105

Bảng 4.16 Communalities trong PCA 105

Bảng 4.17 Tổng phương sai được giải thích (Total variance explained) 105

Bảng 4.18 Ma trận nhân tố (Component Matrix) a 105

Bảng 4.19 Nhân tố về sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam 106

Bảng 4.20 Tổng hợp phân tích nhân tố khám phá về các nhân tố ảnh hưởng đối với

sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam 106

Bảng 4.21 Định nghĩa các biến trong mô hình các nhân tố thúc đẩy sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam 108

Bảng 4.22 Bảng tóm tắt mô hình hồi quy (Model Summaryb) 112

Bảng 4.23 Bảng ANOVAa cho kiểm định F 112

Bảng 4.24 Bảng trọng số hồi quy (Coefficientsa) 112

Bảng 4.25 Kết quả kiểm định các giả thuyết nghiên cứu liên quan đến các nhân tố ảnh hưởng đến sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam 113

Bảng 4.26 Vị trí quan trọng của các nhân tố ảnh hưởng đến sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam 114

Bảng 5.1 Xác định các điều kiện triển khai KTLT thí điểm và mở rộng trong hoạt động KTNB của các doanh nghiệp tại Việt Nam 132

Bảng 5.2 Lộ trình phối hợp của các bên có liên quan nhằm thúc đẩy sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam 136

DANH MỤC CÁC HÌNH VẼ, ĐỒ THỊ

Hình 2.1 Khung lý thuyết của luận án 49

Hình 4.1 Các ứng dụng của KTLT 77

Hình 4.2 Quy trình nghiên cứu định tính của luận án 82

Hình 4.3 Quy trình thực hiện nghiên cứu định lượng của luận án 88

Hình 4.4 Mô hình nghiên cứu định lượng các nhân tố ảnh hưởng đến sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam 89

Hình 4.5 Biểu đồ phân tán giữa phần dư và giá trị dự đoán chuẩn hóa 110

Hình 4.6 Biểu đồ phân phối của phần dư chuẩn hóa 111

Hình 4.7 Biểu đồ Q-Q Plot của phần dư chuẩn hóa 111

Hình 4.8 Mô hình các nhân tố ảnh hưởng đến sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam 117

PHẦN MỞ ĐẦU

1) Lý do chọn đề tài

Trong những năm cuối thế kỷ 20 và đầu thế kỷ 21, những tiến bộ nhanh chóng của CNTT đã thay đổi cách thức các doanh nghiệp tổ chức và thực hiện các hoạt động sản xuất, kinh doanh, trong đó, các quá trình xử lý giao dịch trong nội bộ doanh nghiệp cũng như giữa doanh nghiệp với các bên có liên quan khác bên ngoài (nhà đầu tư, nhà cung cấp, khách hàng, chính phủ, v.v…) ngày càng được tự động hóa dựa trên nền tảng trao đổi dữ liệu điện tử Sự “bùng nổ” về dữ liệu và thông tin liên quan đến các hoạt động của các doanh nghiệp một mặt đáp ứng nhu cầu ngày càng cao về tính kịp thời của thông tin trong việc ra quyết định của người sử dụng bên trong và bên ngoài doanh nghiệp, mặt khác lại đặt ra những vấn đề về tính tin cậy của dữ liệu và thông tin có thể được cung cấp theo thời gian thực (real-time information) Bối cảnh chung này đã đặt ra những thách thức to lớn cho tính hiệu lực và hiệu quả của các hoạt động kiểm toán, với tư cách là các hoạt động đảm bảo nhằm gia tăng mức độ tin cậy chẳng những đối với thông tin (tài chính, phi tài chính) về các hoạt động của doanh nghiệp mà còn đối với toàn bộ hệ thống KSNB

và QTRR nói chung của các doanh nghiệp Với đặc trưng cơ bản của cách tiếp cận kiểm toán truyền thống, trong đó các kế hoạch kiểm toán thường được lập theo chu

kỳ là hàng năm và việc thu thập bằng chứng kiểm toán dựa trên cơ sở chọn mẫu, các kết quả kiểm toán rõ ràng hướng về quá khứ hơn là hướng về tương lai, và do

đó, cung cấp ít giá trị hơn cho người sử dụng trong việc ra quyết định trong thời đại

“bùng nổ” về thông tin ngày nay Để ứng phó với thách thức này, giải pháp về KTLT (continuous auditing) đã được đề xuất và thực hiện xem như một cách tiếp cận mới nhằm giúp khắc phục những hạn chế của cách tiếp cận kiểm toán truyền thống, giúp duy trì và nâng cao chất lượng và hiệu quả và của các hoạt động kiểm toán trong điều kiện các quy trình xử lý giao dịch của các doanh nghiệp có mức độ

tự động hóa ngày càng cao dựa trên nền tảng CNTT

Khái niệm về KTLT đầu tiên được chính thức đưa ra trong báo cáo nghiên cứu có nhan đề “Continuous Auditing” do Hiệp hội Kế toán viên công chứng Hoa Kỳ

(American Institute of Certified Public Accountants – AICPA) và Hiệp hội Kế toán viên công chứng Ca-na-đa (Canadian Institute of Chartered Accountants – CICA) thực hiện vào năm 1999 Theo đó, KTLT được định nghĩa như là một phương pháp luận kiểm toán cho phép KTV phát hành các báo cáo kiểm toán bằng văn bản về vấn đề được kiểm toán đồng thời hoặc ngay sau khi giao dịch phát sinh (CICA/AICPA, 1999) Hiệp hội Kiểm toán viên nội bộ (The Institute of Internal Auditors – IIA) và Hiệp hội Kiểm soát và Kiểm toán Hệ thống thông tin (Information Systems Audit and Control Association – ISACA), trong các hướng dẫn đã ban hành, đề cập đến KTLT như là các phương pháp kiểm toán, chủ yếu dựa trên việc sử dụng các kỹ thuật kiểm toán được hỗ trợ bởi máy tính (Computer-Assisted Audit Techniques –CAATs), được KTV nội bộ hoặc KTV HTTT thực hiện nhằm đánh giá tính hiệu lực của các thủ tục kiểm soát (TTKS) và/hoặc đánh giá rủi ro (ĐGRR) một cách liên tục (ISACA, 2010; IIA, 2015) So với cách tiếp cận truyền thống, khác biệt đáng kể nhất của cách tiếp cận KTLT đó là, việc kiểm toán sẽ tiến hành cho toàn bộ giao dịch và theo một tần suất cao hơn (thường xuyên hơn) thay vì chỉ thực hiện định kỳ hàng năm trên cơ sở chọn mẫu Chính vì vậy, việc áp dụng KTLT sẽ mang đến những lợi ích to lớn cho tất cả các bên có liên quan của các doanh nghiệp do giúp nâng cao tính minh bạch thông tin, nâng cao hiệu quả quản trị rủi ro (QTRR) (kể cả gian lận và hành vi không tuân thủ) và giúp nâng cao hiệu quả hoạt động của doanh nghiệp nói chung Cụ thể, việc thực hiện KTLT sẽ đem đến nhiều lợi ích cho các bên có liên quan trực tiếp đến hoạt động kiểm toán tại các doanh nghiệp, bao gồm: (1) NSD thông tin được kiểm toán, (2) doanh nghiệp được kiểm toán, và (3) KTV (độc lập và nội bộ) (Hao & Zhang, 2010) Thứ nhất, lợi ích trong dài hạn và lớn nhất của KTLT đó là, trong điều kiện môi trường kinh doanh thay đổi nhanh chóng và tiến bộ nhanh chóng về CNTT, KTLT chính là giải pháp giúp đáp ứng nhu cầu cấp bách về thông tin tin cậy kịp thời (theo thời gian thực) của NSD thông tin bên trong cũng như bên ngoài (nhà đầu

tư, ngân hàng, đối tác, cơ quan quản lý nhà nước…) doanh nghiệp (AICPA, 1997a; Alles, et al., 2002; Elliott, 2002; Tyagi, 2012; ACCA, 2013) Thứ hai, thông qua

việc các thử nghiệm kiểm toán được thực hiện một cách tự động, gần như đồng thời hoặc chỉ thời gian ngắn kể từ khi các giao dịch được cập nhật vào HTTT của doanh nghiệp (Chan & Vasarhelyi, 2011), KTLT có thể giúp doanh nghiệp được kiểm toán nâng cao: (1) khả năng phát hiện kịp thời các giao dịch bất thường (gian lận, sai sót) (Krass & Leibs, 2002; Kuhn & Sutton, 2006; Best, et al., 2009; Antonio, 2014), (2) khả năng đáp ứng các yêu cầu ngày càng cao của các quy định pháp lý liên quan đến KSNB (Daigle & Lampe, 2003; Nelson & Ambrosini, 2007), và (3) hiệu quả hoạt động QTRR của doanh nghiệp (Marks, 2010; Vasarhelyi, et al., 2010a; IIA, 2015) Thứ ba, KTLT giúp nâng cao tính hiệu lực và hiệu quả của các hoạt động kiểm toán trong điều kiện tiến bộ nhanh chóng về CNTT, chẳng hạn giúp tự động thu thập bằng chứng kiểm toán đối với toàn bộ giao dịch ngay khi hoặc gần ngay sau khi các giao dịch phát sinh; các thủ tục kiểm toán được thực hiện nhanh chóng, chính xác, và đặc biệt là có thể thực hiện các thủ tục kiểm toán từ xa thay vì phải có mặt tại các cơ sở hoạt động của doanh nghiệp được kiểm toán (Rezaee, et al., 2001; Vasarhelyi, et al., 2004; Alles, et al., 2008; Chan & Vasarhelyi, 2011)

Trong nỗ lực thúc đẩy áp dụng KTLT vào thực tế, đã có nhiều nghiên cứu, chủ yếu tại Hoa Kỳ, được thực hiện nhằm tìm hiểu về các yếu tố liên quan đến sự hình thành và phát triển của KTLT Nhiều nghiên cứu đi theo hướng tìm hiểu nhân

tố thúc đẩy thực hiện KTLT, nhiều nghiên cứu khác, trái lại, được thực hiện nhằm tìm hiểu nhân tố gây trở ngại đối với sự đổi mới phương pháp luận kiểm toán truyền thống theo hướng tiếp cận KTLT Một số nghiên cứu tiêu biểu bao gồm các nghiên cứu về yếu tố nhu cầu về KTLT (AICPA, 1997a; The Panel on Audit Effectiveness, 2000; Rezaee, et al., 2001; Alles, et al., 2002; Elliott, 2002; Daigle & Lampe, 2003; Brown, et al., 2007; Omoteso, et al., 2008; Byrnes, et al., 2015a), các nghiên cứu về yếu tố điều kiện thực hiện KTLT (Groomer & Murthy, 1989; CICA/AICPA, 1999; Rezaee, et al., 2002; Debreceny, et al., 2003; Murthy & Groomer, 2004; Brown, et al., 2007; Kuhn & Sutton, 2010; Teeter, et al., 2010; Chan & Vasarhelyi, 2011; Kiesow, et al., 2014), và các nghiên cứu về trở ngại đối với KTLT (PwC, 2006; KPMG, 2010; KPMG, 2012) tại các doanh nghiệp lớn, chủ yếu là ở Hoa Kỳ, Ca-na-

đa, Có thể thấy rằng hầu hết các nghiên cứu về KTLT đều được thực hiện tại các quốc gia có nền kinh tế phát triển hàng đầu thế giới và CNTT được áp dụng sâu rộng, như Hoa Kỳ, Ca-na-đa, Anh, Úc Do đó, kết quả nghiên cứu tại các quốc gia này sẽ không phù hợp hoàn toàn với các quốc gia đang phát triển, CNTT chưa phát triển cao, hoạt động kiểm toán còn non trẻ (như Việt Nam)

Tại Việt Nam, trên cơ sở nhận thức “CNTT và truyền thông là động lực quan

trọng góp phần đảm bảo sự tăng trưởng và phát triển bền vững của đất nước, nâng cao tính minh bạch trong các hoạt động của cơ quan nhà nước, tiết kiệm thời gian, kinh phí cho các cơ quan, tổ chức, doanh nghiệp và người dân” - Thủ tướng Chính

phủ (TTCP) đã ký quyết định số 1755/QĐ-TTg ngày 22/9/2010 phê duyệt Đề án

“Đưa Việt Nam sớm trở thành nước mạnh về công nghệ thông tin và truyền thông” với mục tiêu tổng quát là nhằm đẩy mạnh “ứng dụng hiệu quả CNTT trong mọi lĩnh

vực kinh tế - xã hội, quốc phòng, an ninh” Riêng trong lĩnh vực kế toán – kiểm

toán, ngày 18/3/2013, TTCP cũng đã ký quyết định số 480/QĐ-TTg phê duyệt

“Chiến lược kế toán - kiểm toán đến năm 2020, tầm nhìn 2030” trong đó nêu nhiệm

vụ “Xây dựng hệ thống thông tin đáp ứng yêu cầu quản lý trên cơ sở công nghệ

hiện đại thông qua việc xây dựng hệ thống kết nối thông tin trực tuyến đủ mạnh tại các cơ quan quản lý Nhà nước trong lĩnh vực kế toán, kiểm toán; Xây dựng ngân hàng dữ liệu để quản lý và giám sát việc hành nghề kế toán, kiểm toán; kết nối thông tin giữa các đơn vị cấp trên, cấp dưới đảm bảo cho việc hợp nhất BCTC của toàn hệ thống” Để thực hiện những chủ trương trên, trong những năm qua các cơ

quan quản lý nhà nước đã ban hành hàng loạt các luật, nghị định và thông tư nhằm định hướng phát triển CNTT nói chung và đặc biệt là về giao dịch điện tử trong lĩnh vực ngân hàng, thuế, hải quan, bảo hiểm xã hội,… nói riêng Mục tiêu chính của chủ trương này là nhằm tạo ra một hạ tầng pháp lý thích hợp, thúc đẩy nhanh tiến trình đưa các tổ chức, cơ quan chính phủ và các doanh nghiệp Việt Nam sớm trở thành những tổ chức “số hóa” Chủ trương này rõ ràng đang tạo ra một nhu cầu tiềm tàng về KTLT trong các cơ quan quản lý nhà nước cũng như các doanh nghiệp tại Việt Nam bởi vì, như đã trình bày trên về những lợi ích của KTLT, cách tiếp cận

kiểm toán này rất cần thiết được xem xét như một định hướng phát triển cả trong ngắn hạn lẫn trong dài hạn nhằm giúp khắc phục một số hạn chế như thiếu thông tin tin cậy kịp thời cho NSD để ra quyết định và thiếu hụt về nguồn lực KTV độc lập

và nội bộ so với yêu cầu của các hoạt động kiểm toán Tuy vậy, cho đến nay, số lượng nghiên cứu liên quan đến KTLT tại Việt Nam còn khá khiêm tốn, các nghiên cứu này (Đặng Thị Hoàng Liên, 2011; Nguyễn Trí Tri, 2014; Đặng Đình Tân, 2015) dựa trên phân tích, tổng hợp, và chỉ đề cập một vài khía cạnh khác nhau về nhu cầu, điều kiện thực hiện KTLT nhìn từ quan điểm của KTĐL, nên không đủ bao quát để giải thích cho sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam

Từ phân tích sơ bộ trên, có thể nhận thấy các nghiên cứu trước ở nước ngoài

và Việt Nam về các nhân tố ảnh hưởng đến sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam còn có một số hạn chế cả về phương pháp nghiên cứu áp dụng (chủ yếu là định tính, phân tích, tổng hợp) và về kết quả nghiên cứu (chủ yếu quan tâm

về các nhân tố thúc đẩy hơn là trở ngại) Chính từ khoảng trống trong các nghiên

cứu trước như đã nêu trên, tác giả đã quyết định thực hiện nghiên cứu đề tài “Các nhân tố ảnh hưởng đến sự hình thành và phát triển của kiểm toán liên tục tại Việt Nam” nhằm nghiên cứu về những nhân tố thúc đẩy (nhu cầu, điều kiện) cũng

như những trở ngại đối với việc thực hiện KTLT tại một nền kinh tế đang phát triển như Việt Nam, qua đó góp phần nhận biết và đánh giá một cách toàn diện hơn về các nhân tố ảnh hưởng đến sự hình thành và phát triển của KTLT nói chung Bên cạnh đó, căn cứ vào kết quả của nghiên cứu, tác giả kỳ vọng sẽ nêu được những gợi

ý về giải pháp và chính sách nhằm thúc đẩy áp dụng KTLT trong hoạt động KTĐL cũng như KTNB, góp phần nâng cao hơn tính minh bạch trong hoạt động của doanh nghiệp tại Việt Nam

2) Mục tiêu nghiên cứu và câu hỏi nghiên cứu

Mục tiêu nghiên cứu chung của đề tài là khám phá và đo lường mức độ ảnh hưởng của các nhân tố đến sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam trong lĩnh vực kiểm toán nội bộ (KTNB) và kiểm toán độc lập (KTĐL) Trong đó,

có ba nhóm nhân tố chính ảnh hưởng là: nhân tố nhu cầu, nhân tố điều kiện thực

hiện và nhân tố gây trở ngại đối với thực hiện KTLT Dựa trên mục tiêu nghiên cứu chung, các mục tiêu cụ thể tương ứng với câu hỏi nghiên cứu được xác lập như sau:

 Mục tiêu nghiên cứu 1: Xem xét sự xuất hiện của KTLT tại Việt Nam Câu

hỏi nghiên cứu cho mục tiêu nghiên cứu này là:

o Câu hỏi nghiên cứu 1 (RQ1): KTLT đã hình thành tại Việt Nam

chưa?

 Mục tiêu nghiên cứu 2: Khám phá các nhân tố ảnh hưởng đến sự hình

thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam Các câu hỏi nghiên cứu cho mục tiêu nghiên cứu này là:

o Câu hỏi nghiên cứu 2 (RQ2): Các nhân tố thúc đẩy sự hình thành và

phát triển của KTLT tại Việt Nam là gì?

o Câu hỏi nghiên cứu 3 (RQ3): Các nhân tố trở ngại đối với sự hình

thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam là gì?

 Mục tiêu nghiên cứu 3: Đo lường mức độ ảnh hưởng của các nhân tố đối

với sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam Các câu hỏi nghiên cứu cho mục tiêu nghiên cứu này là:

o Câu hỏi nghiên cứu 4 (RQ4): Mức độ ảnh hưởng của các nhân tố

thúc đẩy sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam như thế nào?

o Câu hỏi nghiên cứu 5 (RQ5): Mức độ ảnh hưởng của các nhân tố

gây trở ngại đến sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam như thế nào?

3) Đối tượng nghiên cứu

Đối tượng của nghiên cứu này là các nhân tố ảnh hưởng đến sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam liên quan đến hoạt động KTĐL và KTNB, không nghiên cứu hoạt động kiểm toán nhà nước

4) Phạm vi nghiên cứu và thời gian nghiên cứu:

Phạm vi nghiên cứu chỉ giới hạn ở KTĐL và KTNB, không nghiên cứu trong lĩnh vực kiểm toán nhà nước Nghiên cứu này nhằm khảo sát quan điểm của các

KTV độc lập, KTV nội bộ (bao gồm cả KTV hệ thống thông tin) làm việc tại các DNKiT và các doanh nghiệp, tổ chức tín dụng (TCTD) tại Việt Nam hiện nay Tuy nhiên, căn cứ vào các nghiên cứu trước về điều kiện thực hiện KTLT, phạm vi nghiên cứu chỉ giới hạn đến các KTV làm việc trong các DNKiT lớn 1, các ngân hàng và các doanh nghiệp phải tổ chức và thực hiện KTNB theo yêu cầu của pháp luật hiện hành tại Việt Nam

Thời gian nghiên cứu của luận án cụ thể bao gồm: (1) nghiên cứu tài liệu: từ

2013 đến 2015, (2) phỏng vấn chuyên gia: từ tháng 05/2016 đến tháng 06/2016, và (3) thu thập dữ liệu khảo sát: từ tháng 11/2016 đến tháng 2/2017

5) Phương pháp nghiên cứu

Do nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng đến sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam là một chủ đề mới, với mục tiêu nghiên cứu của luận án là khám phá các nhân tố và đo lường (giải thích) mức độ ảnh hưởng của các nhân tố

đó đối với sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam, tác giả đã sử dụng phương pháp nghiên cứu hỗn hợp theo kiểu “tuần tự khám phá”, bao gồm hai giai đoạn:

 Giai đoạn 1: Thực hiện nghiên cứu định tính nhằm khám phá thêm các nhân

tố mới ảnh hưởng đến sự hình thành và phát trển của KTLT tại Việt Nam bên cạnh các nhân tố đã phát hiện trong các nghiên cứu trước Cách thức thực hiện là dựa trên nghiên cứu các tài liệu có liên quan và thực hiện phỏng vấn sâu đối với các chuyên gia Giai đoạn nghiên cứu này sử dụng kết hợp dữ liệu thứ cấp (các báo cáo thường niên (BCTN), báo cáo của BKS của các CTNY, các ngân hàng, các trang thông tin điện tử của các DNKiT) và dữ liệu sơ cấp (trả lời phỏng vấn của các chuyên gia)

 Giai đoạn 2: Sử dụng kết quả của Giai đoạn 1 để xây dựng, kiểm định thang

đo và thực hiện thu thập dữ liệu định lượng (dựa trên bảng câu hỏi khảo sát)

1 DNKiT lớn được hiểu là DNKiT tại Việt Nam có doanh thu và/hoặc số lượng khách hàng lớn nhất theo Báo cáo tổng kết hoạt động năm 2015 và phương hướng hoạt động năm 2016 của kiểm toán độc lập (Bộ Tài chính) Danh sách các DNKiT lớn được trình bày trong Phụ lục 4 của luận án

nhằm mục đích đo lường mức độ ảnh hưởng của các nhân tố đối với sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam Giai đoạn nghiên cứu này dựa trên dữ liệu sơ cấp thu thập từ các bảng câu hỏi trả lời khảo sát của các KTV

6) Những đóng góp của nghiên cứu

Với mục đích nghiên cứu “kép” là khám phá và đo lường mức độ ảnh hưởng

của các nhân tố thúc đẩy cũng như trở ngại đối với sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam, kết quả nghiên cứu của luận án này có những đóng góp cả về mặt lý luận và thực tiễn như sau:

 Về mặt lý luận, học thuật:

Thứ nhất, kết quả nghiên cứu giúp xây dựng thang đo bao gồm các biến quan sát đo lường tác động của các nhân tố thúc đẩy và nhân tố gây trở ngại đến sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam Thang đo này, với điểm mới là tích hợp các biến đo lường tác động kép của các nhân tố ảnh hưởng đến sự hình thành và phát triển của KTLT, có thể tiếp tục được phát triển theo hướng cụ thể hóa hơn tương ứng với các ngành kinh doanh hoặc loại hình doanh nghiệp cụ thể nhằm đo lường mức độ sẵn sàng của các doanh nghiệp trong việc thực hiện KTLT nhằm nâng cao chất lượng của các hoạt động kiểm toán nói riêng và hoạt động QTRR, KSNB của doanh nghiệp nói chung

Thứ hai, đóng góp nổi bật nhất của nghiên cứu này vào các nghiên cứu về sự hình thành và phát triển của KTLT đó là khẳng định, trong điều kiện hiện nay (tại Việt Nam), sự thúc đẩy hoặc trở ngại đến sự hình thành và phát triển của KTLT không phải chủ yếu từ các yếu tố “công nghệ” mà chủ yếu là các yếu “phi công nghệ” Kết quả nghiên cứu này cũng gợi ý rằng để thúc đẩy sự hình thành và phát triển của KTLT, cần có sự chia sẻ thông tin về KTLT giữa các bên có liên quan (doanh nghiệp, cơ quan chức năng, tổ chức nghề nghiệp, DNKiT, KTV) cũng như đẩy mạnh việc trang bị kiến thức, kỹ năng cần thiết để thực hiện KTLT cho các KTV trong tương lai

Thứ ba, trong khi vẫn còn những tranh luận về chủ thể thực hiện KTLT (KTLT nên được thực hiện bởi KTV độc lập, KTV nội bộ hay cả hai?) kết quả

nghiên cứu này cung cấp thêm bằng chứng thực nghiệm khẳng định rằng KTLT được thực hiện bởi KTV nội bộ là thích hợp nhất nhằm đáp ứng nhu cầu trước hết của NSD thông tin bên trong doanh nghiệp

Thứ tư, kết quả nghiên cứu khẳng định rằng, trong điều kiện như Việt Nam, KTLT có khuynh hướng được hiểu như loại hoạt động đảm bảo (assurance) có tính chất bắt buộc (statutory) hơn là có tính chất không bắt buộc (non-statutory) Điều này gợi ý về vai trò của các cơ quan chức năng, tổ chức nghề nghiệp trong việc thúc đẩy sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam

Thứ năm, kết quả nghiên cứu cho thấy sự cần thiết của những kiến thức, kỹ năng mới của KTV trong bối cảnh tiến bộ công nghệ, và do đó, góp phần khẳng định quan điểm cho rằng các KTV trong tương lai nên có xu hướng trở thành những KTV “lai ghép” (hybrid auditor) giữa KTV thực hiện kiểm toán đối với các thông tin tài chính và KTV kiểm toán HTTT (Kotb & Roberts, 2011; Kotb, et al., 2012)

Xu hướng này sẽ gợi ý định hướng về đổi mới các chương trình đào tạo về kiểm toán trong các trường đại học cũng như của các tổ chức nghề nghiệp tại Việt Nam

 Về mặt thực tiễn:

Trước hết, thông qua quá trình phỏng vấn và khảo sát, nghiên cứu này giúp cho các khái niệm về KTLT được nhận biết rộng rãi hơn trong cộng đồng các KTV độc lập và KTV nội bộ tại Việt Nam và do vậy, góp phần thúc đẩy nhận thức của các doanh nghiệp và KTV về sự cần thiết của KTLT

Bên cạnh đó, kết quả nghiên cứu của luận án này giúp gợi ý một lộ trình thích hợp để phát triển KTLT tại Việt Nam nói chung và tại các doanh nghiệp nói riêng trong ngắn hạn và dài hạn sao cho vừa phù hợp với các điều kiện (tài chính, công nghệ, quy trình xử lý giao dịch) của các doanh nghiệp đồng thời vừa phù hợp với vai trò và năng lực chuyên môn của KTV

7) Kết cấu của luận án

Ngoài phần mở đầu, luận án bao gồm 5 chương, với các nội dung chính như sau:

 Phần mở đầu trình bày lý do thực hiện nghiên cứu, các mục tiêu và câu hỏi nghiên cứu, phương pháp và thời gian nghiên cứu, đối tượng, phạm vi nghiên cứu, tóm tắt những đóng góp mới về lý luận và thực tiễn của nghiên cứu

 Chương 1: Tổng quan các nghiên cứu trước, trình bày các dòng nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng đến sự hình thành và phát triển của KTLT bao gồm các nghiên cứu trên thế giới và các nghiên cứu tại Việt Nam Từ

đó chỉ ra khoảng trống trong nghiên cứu sẽ được giải quyết trong đề tài

 Chương 2: Cơ sở lý thuyết, trình bày các lý thuyết nền tảng làm cơ sở cho việc xác định và phân loại các nhân tố ảnh hưởng đến sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam Dựa trên cơ sở này, luận án xây dựng khung nghiên cứu của luận án

 Chương 3: Phương pháp nghiên cứu, chương này nhằm giải thích chi tiết

về phương pháp nghiên cứu của luận án, theo đó luận án được thực hiện thành hai giai đoạn là giai đoạn nghiên cứu định tính nhằm khám phá thêm các nhân tố mới và giai đoạn nghiên cứu định lượng nhằm giải thích mức độ tác động của các nhân tố đó đối với sự hình thành và phát triển của KTLT tại Việt Nam

 Chương 4: Trình bày kết quả nghiên cứu, trong đó kết quả của phương pháp định tính dựa trên nghiên cứu tài liệu và phỏng vấn sâu chuyên gia nhằm hoàn chỉnh mô hình Phương pháp định lượng nhằm kiểm định các giả thuyết nghiên cứu và đưa ra kết quả trong đó bao gồm việc đánh giá

độ tin cậy của thang đo, phân tích nhân tố khám phá và phân tích hồi quy

để đánh giá mức độ ảnh hưởng của các nhân tố

 Chương 5: Kết luận của nghiên cứu và những giải pháp gợi ý nhằm thực hiện KTLT tại Việt Nam Phần cuối của chương này đề cập những hạn chế của nghiên cứu và những gợi ý về hướng nghiên cứu tiếp theo

Chương 1 TỔNG QUAN CÁC NGHIÊN CỨU TRƯỚC

1.1 Các nghiên cứu của nước ngoài

Như đã đề cập trong phần mở đầu, cho đến nay, đã có khá nhiều nghiên cứu trước liên quan đến các nhân tố ảnh hưởng đến sự hình thành và phát triển của KTLT Căn cứ để tác giả tổng quan các nghiên cứu trước là dựa trên mục tiêu nghiên cứu đã được xác lập Theo đó, các nghiên cứu trước về các nhân tố ảnh hưởng đến sự hình thành và phát triển của KTLT được phân loại thành hai dòng nghiên cứu chính là: (1) dòng nghiên cứu về các nhân tố thúc đẩy (drivers) bên trong và bên ngoài doanh nghiệp, và (2) dòng nghiên cứu về các nhân tố trở ngại (barriers) bên trong và bên ngoài doanh nghiệp đối với sự hình thành và phát triển của KTLT Cơ sở cho sự phân loại này dựa trên hai quan điểm như sau:

Thứ nhất, KTLT là sự đổi mới (innovation) về phương pháp luận (cách tiếp cận) kiểm toán so với phương pháp luận kiểm toán truyền thống (Chan & Vasarhelyi, 2011; Kuenkaikaew & Vasarhelyi, 2013) Như vậy, theo quan điểm này, các nhân tố ảnh hưởng đối với sự hình thành và phát triển của KTLT cũng có thể được xác định như là các nhân tố ảnh hưởng đối với sự hình thành và phát triển của một sự đổi mới nói chung trong tổ chức, bao gồm hai loại: (1) các nhân tố thúc đẩy và (2) các nhân tố trở ngại đối với việc áp dụng sự đổi mới đó (Hadjimanolis, 2003; Marinova & Phillimore, 2003) Các nhân tố có ảnh hưởng thúc đẩy được phân loại dựa theo quan điểm được thừa nhận rộng rãi là mọi sự áp dụng đổi mới đều là kết quả của hai “động lực” bao gồm sự thúc đẩy của tiến bộ công nghệ (technology-push) và sự “lôi kéo” của nhu cầu và/hoặc tác động của các cơ quan chức năng (demand/regulations-pull) (Chidamber & Kon, 1994; Marinova & Phillimore, 2003)

Thứ hai, các doanh nghiệp ngày nay được xem như là một “thực thể” trong

“hệ sinh thái doanh nghiệp” (business ecosystem), trong đó các doanh nghiệp phải luôn đổi mới nhằm thích nghi (tồn tại và phát triển) với sự thay đổi liên tục của chính bản thân doanh nghiệp và của “hệ sinh thái doanh nghiệp” đó (Moore, 2006; Deloitte, 2016) Theo quan điểm này, các nhân tố ảnh hưởng đến sự hình thành và

phát triển của KTLT với tư cách là sự đổi mới gắn liền với các quá trình hoạt động của các doanh nghiệp có thể được phân loại thành hai loại, bao gồm: (1) các nhân tố bên trong (internal factors), và (2) các nhân tố bên ngoài (external factors) doanh nghiệp

1.1.1 Các nghiên cứu về các nhân tố thúc đẩy thực hiện KTLT

1.1.1.1 Nhu cầu của NSD trong việc được cung cấp thông tin tin cậy bởi KTLT

theo thời gian thực (real-time information)

Khá nhiều nghiên cứu đã chứng minh rằng sự ra đời của KTLT là do nhu cầu của NSD về thông tin liên tục (thông tin được cung cấp hàng tháng, tuần, ngày hoặc theo thời gian thực) Các nghiên cứu này dựa trên lý thuyết về kinh tế học thông tin cho rằng thông tin đáng tin cậy, đầy đủ, kịp thời sẽ giúp giảm tình trạng bất cân xứng thông tin và do đó sẽ giúp ra quyết định kinh tế phù hợp, giảm thiểu rủi ro (Akerlof, 1970) Năm 1994, AICPA đã thành lập Ủy ban đặc biệt về Các dịch vụ đảm bảo (Special Committee on Assurance Services – Ủy ban Elliott) nhằm nhận diện những nhu cầu của NSD đối với thông tin được cung cấp trong bối cảnh có những thay đổi rất nhanh do ảnh hưởng của cạnh tranh và tiến bộ công nghệ Ủy ban Elliott đã thực hiện nghiên cứu kéo dài trong hai năm dựa trên phương pháp định tính, thông qua phỏng vấn 44 người giữ vai trò là người ra quyết định – những NSD thông tin – cả bên trong và bên ngoài của các công ty, bao gồm chủ tịch hội đồng quản trị, tổng giám đốc điều hành, giám đốc tài chính, giám đốc CNTT, nhà đầu tư tổ chức, cá nhân, cán bộ tín dụng ngân hàng và nhà hoạch định chính sách Kết quả nghiên cứu của Ủy ban Elliott đã xác nhận những kết luận của AICPA (1994), theo đó, bên cạnh thông tin tài chính, NSD thông tin ngày càng quan tâm nhiều hơn vào thông tin phi tài chính để ra quyết định, đồng thời những thông tin đó cần được cung cấp theo thời gian thực (real-time information) thông qua kênh truy cập trực tuyến thay vì dưới hình thức phát hành báo cáo (giấy) định kỳ như kiểm toán truyền thống (AICPA, 1997a) AICPA (1997a) dự báo rằng trong dài hạn, nhu cầu về thông tin theo thời gian thực sẽ dẫn đến thay đổi căn bản trong nhu cầu về các dịch vụ đảm bảo được cung cấp bởi các DNKiT, đó là hoạt động kiểm toán

BCTC truyền thống có thể sẽ được thay đổi thành hoạt động KTLT (continuous auditing) nhằm cung cấp thông tin tin cậy theo thời gian thực cho NSD bên ngoài công ty Năm 2008, AICPA tiếp tục công bố một báo cáo nghiên cứu có nhan đề

“The Shifting Paradigm in Business Reporting and Assurance” nhằm nhận diện xu hướng phát triển mô hình báo cáo kinh doanh của các công ty Luận điểm then chốt của báo cáo nghiên cứu này là, trong tương lai, các thông tin mà công ty cung cấp cho NSD bên ngoài sẽ giảm dần sự khác biệt đáng kể với thông tin được cung cấp cho mục đích quản lý, điều hành trên cả hai phương diện: chủng loại thông tin được cung cấp (tài chính và phi tài chính) và tần suất cung cấp thông tin (định kỳ và theo thời gian thực) (AICPA, 2008) Dựa trên sự phát triển của các công ty áp dụng ngôn ngữ XBRL trong việc công bố thông tin tài chính nói riêng và thông tin về hoạt động kinh doanh nói chung, AICPA (2008) dự đoán rằng chỉ trong trung hạn (khoảng 2 đến 5 năm) hoặc dài hạn (trên 5 năm), nghề nghiệp kiểm toán cần phải có khả năng chuyển sang cung cấp các dịch vụ đảm bảo mới đó là ĐBLT ở mức độ dữ liệu (data level assurance) đối với các nguồn dữ liệu được tạo lập trong các công ty nhằm mục đích báo cáo

Elliott (2002) phân tích những ảnh hưởng của tiến bộ về CNTT đối với các thành phần của HTTT của các doanh nghiệp và tiên đoán rằng một khi các doanh nghiệp có khả năng cung cấp các thông tin liên tục (theo thời gian thực) cho NSD (thông qua Internet) thì dịch vụ kiểm toán BCTC truyền thống sẽ có thể được thay thế bằng các dịch vụ KTLT, trong đó KTV sẽ đóng vai trò như bên cung cấp dịch

vụ bảo hiểm còn NSD sẽ phải trả phí kiểm toán và có thể truy cập vào trang thông tin điện tử của DNKiT để lấy thông tin bất cứ khi nào có yêu cầu (audit on-demand)

Hunton, et al (2007) thực hiện một nghiên cứu thí nghiệm 2 (định kỳ cung cấp thông tin hàng tháng và hàng ngày) x 2 (không đảm bảo và có đảm bảo) trên hai trăm mười lăm học viên cao học quản trị kinh doanh tham gia với tư cách là các kiểm toán viên, kiểm soát viên, nhà đầu tư và nhà phân tích tài chính Mục tiêu nghiên cứu là nhằm đánh giá ảnh hưởng của tần suất cung cấp thông tin đến hiệu

quả của việc ra quyết định khi tăng tần suất (từ hàng quý chuyển thành hàng tháng, hàng ngày) cung cấp thông tin (có và không có đảm bảo) cho NSD Kết quả thí nghiệm cho thấy, khi các công ty tăng tần suất cung cấp thông tin kể cả được đảm bảo (bởi KTNB) hay không cho NSD thì NSD đều cảm nhận tính thích hợp của thông tin cao hơn Tuy vậy, NSD không có cảm nhận khác biệt rõ rệt về sự thay đổi của tính hữu ích khi tăng tần suất cung cấp thông tin được đảm bảo độc lập so với thông tin được đảm bảo (kiểm toán) nội bộ

El-Masry & Reck (2008) đã thực hiện nghiên cứu thí nghiệm 2 (TMĐT và không có TMĐT) x 2 (Rủi ro tài chính cao và rủi ro tài chính thấp) x 2 (kiểm toán định kỳ và KTLT) x 2 (năm 2002, trước SOX có hiệu lực và năm 2005, sau khi SOX có hiệu lực) nhằm đánh giá ảnh hưởng KTLT đến nhận thức của nhà đầu tư về rủi ro (công nghệ và tài chính) của công ty trong điều kiện tuân thủ SOX Thí nghiệm được thực hiện tại hai thời điểm: năm 2002 với 56 người tham gia và năm

2005 với 82 người, đối tượng tham gia là những học viên thuộc các lớp cao học quản trị kinh doanh có kinh nghiệm thực tiễn nói chung và trong lĩnh vực đầu tư nói riêng theo yêu cầu của thí nghiệm Kết quả của thí nghiệm cho thấy các nhà đầu tư

có xu hướng đánh giá rủi ro của công ty thấp hơn trong điều kiện công ty áp dụng KTLT sau SOX, và do đó niềm tin của nhà đầu tư cũng gia tăng đáng kể thể hiện trong việc gia tăng quyết định đầu tư mới (mua cổ phiếu) vào công ty

Tương tự, Farkas & Murthy (2014) thực hiện một thí nghiệm 2 (KTLT hoặc GSLT) × 2 (KTV nội bộ hoặc KTV độc lập) theo hai giai đoạn, giai đoạn thứ nhất

có 120 người tham gia và giai đoạn thứ hai có 184 người tham gia là những nhà đầu

tư cá nhân (nonprofessional investors) về nhận thức của họ đối với giá trị gia tăng của các hoạt động ĐBLT được thực hiện bởi KTV (nội bộ và độc lập) và hoạt động GSLT được thực hiện bởi BGĐ công ty Các kết quả từ cả hai thí nghiệm chỉ ra rằng mặc dù các nhà đầu tư cá nhân tin rằng KTLT có thể làm giảm khả năng sai sót trọng yếu và phát hiện sớm gian lận, và những người tham gia thí nghiệm có khuynh hướng tăng đầu tư vào công ty nào mà có áp dụng KTLT, tuy nhiên mức gia tăng là không đáng kể so với trường hợp chỉ kiểm toán BCTC định kỳ hàng

năm Kết quả nghiên cứu của Farkas & Murthy (2014) cũng cung cấp một nội dung đáng chú ý là các nhà đầu tư cá nhân cho rằng KTLT nếu được thực hiện, thì chỉ nên bởi KTV nội bộ hơn là bởi KTV độc lập

1.1.1.2 Nhu cầu của doanh nghiệp và KTV về KTLT

a) Nhu cầu của doanh nghiệp về KTLT

(i) Nhằm đáp ứng các yêu cầu tuân thủ

Một dòng nghiên cứu khác đã chỉ ra rằng KTLT xuất hiện là do yêu cầu của các doanh nghiệp trong việc giảm nhẹ “gánh nặng” về giám sát việc tuân thủ luật và các quy định Daigle & Lampe (2003) đã phân tích các yêu cầu của đạo luật SOX đối với các CTNY tại Hoa Kỳ và chỉ ra rằng, các yêu cầu (được đề cập chủ yếu trong các đoạn 302 và 404) sẽ thúc đẩy nhu cầu của các CTNY đối với hoạt động KTLT Cũng với quan điểm như vậy, Means & Warren (2005) nhận định rằng do trách nhiệm dân sự và hình sự khá nặng đối những người quản lý, điều hành các CTNY trong trường hợp họ không tuân thủ SOX Từ đó đã thúc đẩy các công ty ưu tiên cải thiện các quá trình xử lý trong nội bộ, chuẩn hóa các TTKS và hướng đến

sử dụng công nghệ để có thể giám sát kịp thời hơn các hoạt động của công ty Means & Warren (2005) kết luận rằng áp dụng công nghệ để chuyển đổi các quá trình xử lý giao dịch và kiểm toán (kể cả độc lập và nội bộ) theo hướng KTLT, trong đó các thử nghiệm có thể được thực hiện tự động trên toàn bộ giao dịch phát sinh là giải pháp triệt để, duy nhất tuân thủ đầy đủ SOX đối với các CTNY

Có khá nhiều các khảo sát của các tổ chức nghiên cứu hoặc các DNKiT lớn cũng cung cấp bằng chứng về mối quan hệ giữa yêu cầu tuân thủ với KTLT CFO Research Services, Virsa Systems & PwC (2005) thực hiện nghiên cứu thông qua khảo sát trực tuyến 180 giám đốc tài chính của các CTNY tại Hoa Kỳ và sau đó thực hiện phỏng vấn sâu các tổng giám đốc của 10 CTNY nhằm khám phá ảnh hưởng của tự động hóa (automation) đối với việc tuân thủ SOX Kết quả nghiên cứu này cho thấy phần lớn (75%) người quản lý cấp cao nhất của các công ty đều cho rằng để đảm bảo khả năng tuân thủ SOX từ năm thứ hai trở đi mà không làm gia

tăng chi phí tuân thủ, các công ty cần ưu tiên tự động hóa các quá trình xử lý giao dịch, các TTKS liên quan đến việc lập và trình bày BCTC và cùng với đó là tự động hóa việc thực hiện các TNKS nhằm đánh giá liên tục về tính hiệu lực của các TTKS Kết luận quan trọng được đưa ra bởi CFO Research Services, Virsa Systems

& PwC (2005) là tự động hóa là giải pháp duy nhất giúp tuân thủ SOX một cách bền vững (tiết kiệm chi phí, nguồn nhân lực và thời gian) Một nghiên cứu khác dựa trên khảo sát ý kiến của 225 giám đốc tài chính các CTNY lớn tại Hoa Kỳ của CFO Research Services & Cognos (2005) cho thấy các CTNY có định hướng triển khai giải pháp KTLT (tự động hóa các TNKS cũng như các thử nghiệm nhằm phát hiện các giao dịch bất thường) bởi vì KTLT giúp KTV nội bộ giảm thiểu công sức cho việc kiểm tra đối với các TTKS do các giao dịch thông thường phát sinh lặp đi lặp lại (repeatable), giảm chi phí tuân thủ SOX, đồng thời KTLT còn nhằm cung cấp cho công ty một sản phẩm phụ (by-product) là dữ liệu được đảm bảo tin cậy hơn, nhờ đó nâng cao tính cậy của các thông tin phục vụ cho mục đích ra quyết định của những người quản lý, điều hành công ty

PwC (2006) trong khảo sát thường niên về hoạt động KTNB của các CTNY tại Hoa Kỳ năm 2006 đã báo cáo rằng 81% trong tổng số 392 công ty trả lời rằng họ

đã triển khai KTLT hoặc có kế hoạch triển khai KTLT, nâng tỷ lệ các công ty đã triển khai các hình thức khác nhau của KTLT trong bộ phận KTNB gia tăng từ 35% (khảo sát năm 2005) lên đến 50% (khảo sát năm 2006) Về mục đích sử dụng, phần lớn (63%) các công ty đều cho rằng, việc sử dụng KTLT nhằm đáp ứng mục tiêu tuân thủ SOX như theo dõi tính hiệu lực của các TTKS, giám sát các giao dịch bất thường Tuy vậy, về mức độ sử dụng công nghệ trong KTLT, theo PwC (2006) là rất ít Chỉ có khoảng 3% trong số 392 công ty nói trên đã triển khai quá trình KTLT

tự động hóa hoàn toàn, 56% sử dụng kết hợp các quá trình tự động và thủ công KPMG (2012) khảo sát đối với 718 người gồm KTV nội bộ, thành viên HĐQT, tổng giám đốc (CEO), giám đốc tài chính (CFO), giám đốc QTRR (CRO) các CTNY thuộc nhiều lĩnh vực kinh doanh và có quy mô khác nhau tại một số quốc gia châu Âu, Trung đông và châu Phi Kết quả nghiên cứu cho thấy 78% người trả lời

khảo sát cho rằng yêu cầu tuân thủ các quy định pháp lý là động lực chính thúc đẩy các công ty thực hiện KTLT, trong khi đó 69% người trả lời khảo sát cho rằng giảm chi phí tuân thủ là động lực chính thúc đẩy các công ty thực hiện KTLT

(ii) Nâng cao hiệu quả ĐGRR

Sự quan tâm đến QTRR xuất phát từ sự thay đổi nhanh chóng trong môi trường hoạt động (cả bên trong lẫn bên ngoài) (Wallman, 1995) Để nâng cao hiệu quả hoạt động, doanh nghiệp cần giải pháp QTRR tổng thể (COSO, 2004) Trước cuộc khủng hoảng tài chính bắt nguồn từ Hoa Kỳ vào những năm 2007 – 2008, hoạt động QTRR của các doanh nghiệp và tổ chức về cơ bản vẫn dựa vào cách làm truyền thống, đó là việc ĐGRR (để dự báo rủi ro cho tương lai) dựa trên những dữ liệu quá khứ và thường được thực hiện định kỳ (thường là hàng năm) (Buehler, et al., 2008) Cách làm này không giúp cho các doanh nghiệp và tổ chức thay đổi kịp với những biến động nhanh của môi trường hoạt động, và đó chính là một trong những nguyên nhân dẫn đến sự sụp đổ của hàng loạt các tổ chức tài chính hàng đầu thế giới (INTOSAI, 2010) Trong kiểm toán, dù các CMKiT yêu cầu KTV thực hiện chiến lược kiểm toán dựa trên đánh giá rủi ro (risk-based auditing) (IIA, 2012; IFAC, 2015), nhưng với cách thức ĐGRR này, KTV (độc lập và nội bộ) thường khó phát hiện được những sai sót trọng yếu xảy ra (đôi khi quá lâu) trong quá khứ (Hill, 2005) Do vậy, từ 2005 đến nay, khá nhiều nghiên cứu tìm hiểu liệu doanh nghiệp

có nhu cầu về KTLT nhằm nâng cao hiệu quả ĐGRR nói riêng và hoạt động QTRR nói chung hay không

Coderre (2005) thông qua nghiên cứu đã đề xuất mô hình trong đó KTLT có thể được sử dụng trong việc hỗ trợ doanh nghiệp đáp ứng các yêu cầu tuân thủ (thông qua hoạt động đánh giá liên tục các TTKS – Continuous Controls Assessment), đồng thời là công cụ hữu hiệu hỗ trợ doanh nghiệp thay đổi cách thức ĐGRR từ đối phó (reactive) sang chủ động (proactive) (thông qua hoạt động đánh giá liên tục rủi ro – Continuous Risk Assessment) ĐGRR liên tục sẽ cung cấp cho KTV nội bộ và BGĐ những dấu hiệu “cảnh báo sớm” đối với những quy trình, hệ thống có rủi ro cao hơn mức có thể chấp nhận được, hoặc những xu hướng mới xuất

hiện có thể làm gia tăng rủi ro cho doanh nghiệp, từ đó BGĐ doanh nghiệp có căn

cứ thích hợp để ứng phó Nelson & Ambrosini (2007) phân tích mối liên hệ giữa các yêu cầu tuân thủ đạo luật SOX với yêu cầu QTRR tổng thể theo (COSO, 2004)

và kết luận rằng các doanh nghiệp chỉ có thể xây dựng và tối ưu hóa hoạt động QTRR khi hoạt động này hợp với hoạt động tuân thủ thông qua sử dụng KTLT (thực hiện tự động, theo thời gian thực các thủ tục kiểm tra, phân tích dữ liệu dựa trên nền tảng của các quá trình xử lý tự động hóa) Marks (2010) đề xuất mô hình được cho là hiệu quả hơn với tên gọi là mô hình Đảm bảo rủi ro và các TTKS liên tục (Continuous Risk and Control Assurance – CRCA), trong đó tích hợp các chức năng đánh giá rủi ro với giám sát các TTKS nhằm theo dõi, phân tích liên tục các chỉ số đo lường hiệu quả hoạt động chính (Key Performance Indicators – KPIs) gắn liền với các mục tiêu hoạt động của doanh nghiệp cả ở cấp độ chiến lược cũng như tác nghiệp

Nghiên cứu của CFO Research Services & Cognos (2005) dựa trên khảo sát trực tuyến 225 giám đốc tài chính của các CTNY lớn tại Hoa Kỳ cũng ủng hộ cho quan điểm này Những người tham gia khảo sát đều cho rằng trong dài hạn, các CTNY chỉ có thể giảm chi phí tuân thủ SOX không phải trên cơ sở giảm đầu tư cho việc tự động hóa các TTKS và tự động hóa hoạt động kiểm tra tính hiệu lực của các TTKS, mà chính là mở rộng phạm vi ứng dụng của việc tự động hóa đó theo hướng

hỗ trợ công ty cải thiện hoạt động QTRR Báo cáo nghiên cứu khảo sát thường niên

về KTNB được thực hiện bởi PwC (2007) đối với 717 giám đốc kiểm toán (audit manager) của các công ty lớn (khoảng 60% từ các công ty có doanh thu từ 1 tỷ USD trở lên) cung cấp bằng chứng cho thấy nhu cầu lớn của các công ty đối với KTLT trong việc nâng cao hiệu quả hoạt động QTRR Mặc dù hơn 80% KTV nội bộ trả lời hoạt động ĐGRR trên phạm vi tổng thể được thực hiện định kỳ hàng năm, nhưng chỉ có 7% KTV được khảo sát trả lời có cập nhật ĐGRR nhiều lần trong tháng (ĐGRR liên tục), 2% cập nhật hàng tháng, 16% cập nhật hàng quý và 11% cập nhật

6 tháng/1 lần), và có đến 64% còn lại cho biết việc cập nhật về ĐGRR trong năm chỉ được thực hiện khi có yêu cầu hoặc thậm chí không được dự kiến thực hiện

b) Nhu cầu của KTV về KTLT

(i) Nhu cầu về KTLT đối với KTĐL

Nhiều nghiên cứu trước đã chứng minh rằng việc xuất hiện KTLT là do nhu cầu của KTV độc lập trong việc đổi mới phương pháp luận kiểm toán nhằm duy trì tính hữu hiệu của hoạt động kiểm toán (audit effectiveness) trong điều kiện ảnh hưởng của tiến bộ công nghệ (AICPA, 1997a; AICPA, 1997b; Rezaee, et al., 2001; Elliott, 2002; Higson, 2003; Lombardi, et al., 2014; Byrnes, et al., 2015b)

Yu, et al (2000), Rezaee, et al (2001) và Rezaee, et al (2002) tiếp cận từ góc độ công nghệ giải thích rằng với việc ứng dụng mạng truyền thông dữ liệu (Internet) cũng như các thiết bị đầu cuối hiện đại (thiết bị đọc mã vạch, RFID,…), HTTT của các doanh nghiệp có thể thu thập, xử lý, lưu trữ giao dịch và báo cáo một cách tự động, trực tuyến, theo thời gian thực về các giao dịch đó (Real-time Accounting Systems) Điều này đòi hỏi KTV cần phải áp dụng cách tiếp cận KTLT khi thực hiện kiểm toán BCTC đối với các doanh nghiệp mà các quá trình hoạt động dựa trên HTTT như vậy mới có thể đảm bảo đáp ứng được các yêu cầu của chuẩn mực kiểm toán (CMKiT) về “bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp” (IFAC, 2015) Các nghiên cứu của Krass & Leibs (2002), Varsarhelyi, et al (2002) và Kuhn & Sutton (2006) đề cập đến một khía cạnh khác đó là cách tiếp cận KTLT có thể giúp KTV độc lập nâng cao khả năng phát hiện sai sót trọng yếu do gian lận gây

ra ảnh hưởng đến tính trung thực, hợp lý của BCTC của các công ty niêm yết (CTNY) Do đó, có thể hạn chế những trường hợp gian lận về kế toán kiểu như Enron (thổi phồng doanh thu thông qua các giao dịch ảo với các công ty con…) và Worldcom (che giấu các khoản lỗ bằng cách xử lý các khoản chi phí hoạt động như các khoản chi phí vốn…) Nghiên cứu trường hợp của (Kuhn & Sutton, 2006) đã đề xuất một mô hình KTLT trong đó KTV độc lập (DNKiT) thiết lập và vận hành một

hệ thống KTLT kết nối với và trích xuất dữ liệu liên tục từ các hệ thống phần mềm SAP ERP của một công ty Hệ thống KTLT này sẽ tự động gửi các thông điệp đến KTV độc lập khi phát hiện các trường hợp bất thường trong các tỷ số tài chính của công ty ngay sau khi các giao dịch gian lận được nhập vào hệ thống

Omoteso, et al (2008) thực hiện nghiên cứu hỗn hợp gồm khảo sát và phỏng vấn sâu với các câu hỏi được xây dựng dựa vào lý thuyết các hệ thống xã hội – công nghệ (social-technical systems theory) đối với 96 chủ phần hùn các DNKiT lớn và các trưởng bộ phận KTNB các CTNY tại Anh về lợi ích và hạn chế của KTLT đối với hoạt động KTĐL và KTNB Kết quả của nghiên cứu cho thấy các KTV nhận thức rằng lợi ích lớn nhất là cho phép thực hiện kiểm toán cùng với tốc độ xử lý của các quá trình kinh doanh và kiểm tra trên toàn bộ giao dịch KTLT chính là một phương pháp luận kiểm toán mới có thể giúp các KTV độc lập cũng như nội bộ trong việc ứng phó với những thách thức từ sự tiến bộ của công nghệ mà cách tiếp cận kiểm toán truyền thống không đáp ứng được

Lombardi, et al (2014) thực hiện nghiên cứu thông qua sử dụng phương pháp chuyên gia (Delphi method) nhằm dự đoán xu hướng phát triển của KTĐL trong tương lai và những ảnh hưởng của xu hướng đó đối với nghề nghiệp kiểm toán Nghiên cứu này được thực hiện theo hai giai đoạn: (1) giai đoạn xác định hiện trạng của KTĐL và (2) giai đoạn lấy ý kiến chuyên gia về tương lai của KTĐL Những người tham gia là các chuyên gia cấp cao trong các tổ chức nghề nghiệp kiểm toán, các chủ phần hùn trong các DNKiT, các giáo sư tại các trường đại học Kết quả của nghiên cứu cho thấy các KTV đánh giá xu hướng tự động hóa quá trình kiểm toán đang diễn ra mạnh mẽ, với hình thức cao nhất là KTLT, nhờ đó cho phép KTV được giải phóng khỏi những công việc thủ công thường tốn nhiều công sức, thời gian trong quá trình kiểm toán, nhờ vậy KTV có thể tập trung vào những hoạt động đòi hỏi sự xét đoán cao (như ĐGRR) nhờ vậy mang lại cho kết quả kiểm toán một giá trị cao hơn

(ii) Nhu cầu về KTLT đối với KTNB

Dòng nghiên cứu khác tập trung về nhu cầu KTLT đối với KTNB Kết quả nghiên cứu cho thấy nhu cầu KTLT là nhằm đổi mới phương pháp luận kiểm toán hướng đến nâng cao hiệu quả của hoạt động KTNB dựa trên việc tự động hóa quá trình kiểm toán (audit automation) Cụ thể, các nghiên cứu trường hợp của Groomer

& Murthy (1989), Vasarhelyi & Halper (1991) và Alles, et al (2006) cho thấy, tại

các công ty có các hệ thống xử lý giao dịch trực tuyến, số lượng giao dịch phát sinh trong kỳ kiểm toán lớn, có nhiều chi nhánh phân tán trên một phạm vi địa lý rộng lớn (thậm chí ở nhiều quốc gia khác nhau), KTLT giúp tự động hóa các thủ tục kiểm tra liên tục tính hiệu lực của các TTKS liên quan đến các quá trình xử lý giao dịch Alles, et al (2006) ước tính rằng KTLT có thể giúp tiết kiệm cho Siemens khoảng 100 triệu đô la Mỹ trong thời gian 5 năm Teeter, et al (2010) dựa trên cách tiếp cận thiết kế hệ thống đề xuất mô hình “Kiểm toán từ xa” (remote audit) dựa trên nền tảng của KTLT, trong đó, quy trình kiểm toán của KTNB được “tái cấu trúc” (reengineering) dựa trên sử dụng CNTT và các kỹ thuật phân tích dữ liệu (data analysis) để thu thập bằng chứng kiểm toán về tính chính xác của các dữ liệu tài chính và tính hiệu lực của các TTKS Mô hình “kiểm toán từ xa” do đó có thể giúp giảm đáng kể chi phí (cả về khía cạnh tài chính và thời gian) liên quan đến cuộc kiểm toán Khảo sát trực tuyến của KPMG (2010) đối với 112 chuyên gia bao gồm các KTV nội bộ, chuyên viên QTRR, kiểm soát tuân thủ và quản lý CNTT thuộc các công ty tại Anh quốc (46% công ty có người trả lời khảo sát có doanh thu năm

2009 hơn một tỷ bảng Anh) cung cấp một cái nhìn toàn diện hơn về hiệu quả mà KTLT mang lại cho KTNB cũng như doanh nghiệp Theo KPMG (2010), 61% người trả lời khảo sát cho rằng hiệu quả do KTLT mang lại không chỉ là giảm chi phí kiểm toán hay tuân thủ mà chính là giúp môi trường kiểm soát của công ty được cải thiện Điều này là do việc gia tăng tần suất kiểm toán tiệm cận đến thời gian thực kết hợp với mở rộng phạm vi kiểm toán đến toàn bộ giao dịch phát sinh, cho phép phát hiện sớm và đầy đủ hơn các rủi ro, yếu kém về kiểm soát nội bộ (KSNB) cũng như các dấu hiệu gian lận Nhờ vậy, sẽ giúp ngăn chặn hoặc phát hiện kịp thời gian lận và hạn chế được đáng kể chi phí để khắc phục hậu quả trong tương lai

Vasarhelyi, et al (2010a), Chan & Vasarhelyi (2011) và Kuenkaikaew & Vasarhelyi (2013) đề cập đến ý nghĩa quan trọng nhất của việc áp dụng KTLT đó là với cách tiếp cận mới của KTLT, các hoạt động kiểm toán dần trở nên có tính chất chủ động (proactive), dự báo (predictive), ngăn chặn (preventive) và hướng về tương lai (forward-looking) hơn là chỉ có tính phản ứng (reactive), giải thích

(explanatory), phát hiện (detective) và hướng về quá khứ (backward-looking) như trong cách tiếp cận kiểm toán truyền thống Kuenkaikaew & Vasarhelyi (2013) nhấn mạnh KTLT cho phép thực hiện các thủ tục phân tích dữ liệu (data analytics) theo thời gian thực dựa trên dữ liệu chi tiết (disaggregated data) của toàn bộ giao dịch, nhờ đó KTV sẽ dự báo kết quả kỳ vọng của các quá trình xử lý giao dịch với

độ tin cậy cao hơn làm cơ sở để ĐGRR lập kế hoạch kiểm toán

(iii) Khác biệt trong áp dụng KTLT giữa KTNB và KTĐL

Nhiều nghiên cứu đã tìm hiểu sự khác biệt về vận dụng KTLT trong KTNB

và KTĐL Chen (2004) cho rằng, KTNB có ưu thế hơn KTĐL trong việc thực hiện KTLT bởi vì: (1) KTV nội bộ có hiểu biết toàn diện về các quá trình kinh doanh, cơ cấu tổ chức và môi trường hoạt động của doanh nghiệp; (2) KTV nội bộ nắm được những thông tin về chiến lược, mục tiêu, lợi thế, rủi ro, do vậy có thể nhận biết những quy trình chủ yếu và đo lường hiệu quả của các quy trình đó một cách thường xuyên; (3) KTV nội bộ có lợi thế hơn KTV độc lập do có vai trò quan trọng trong quá trình thiết kế và triển khai các HTTT trong doanh nghiệp, do đó có thể tích hợp các chương trình KTLT vào HTTT của doanh nghiệp hiệu quả hơn; (4) KTV nội bộ có thể đánh giá tính hữu hiệu của các TTKS cũng như đưa ra những kiến nghị thường xuyên hơn nhằm giúp doanh nghiệp đạt được mục tiêu Alles, et

al (2008) nhận định rằng chính những yêu cầu của SOX đã khiến cho KTNB trở nên có vai trò chủ yếu trong việc sử dụng KTLT Sở dĩ như vậy là vì: thứ nhất, KTLT giúp tự động hóa các TNKS, làm giảm khối lượng công việc cho KTNB và thứ hai là do triển khai KTLT đòi hỏi KTV phải tham gia vào quá trình thiết kế hệ thống nên nếu được thực hiện bởi KTV độc lập thì sẽ vi phạm yêu cầu về tính độc lập trong khi đối với KTNB thì không bị hạn chế về công việc này Chan & Vasarhelyi (2011) nhận định rằng việc áp dụng KTLT là công việc của KTNB, bởi

vì nếu cả KTNB và KTĐL cùng thực hiện KTLT thì sẽ làm tăng chi phí cho mục đích kiểm toán bởi vì phải thực hiện các thủ tục kiểm toán trùng lặp Lombardi, et

al (2014) đã sử dụng phương pháp Delphi để thực hiện một nghiên cứu khám phá nhằm dự báo tương lai của hoạt động kiểm toán với sự tham gia của các chuyên gia

hàng đầu trong lĩnh vực kiểm toán đến từ các tổ chức nghề nghiệp (AICPA, CICA), Big 4 và các nhà nghiên cứu của các trường đại học Kết quả nghiên cứu này cho thấy, mặc dù KTLT được coi là “tương lai của hoạt động kiểm toán” (Rezaee, et al., 2001) nhưng nhu cầu về áp dụng phương pháp luận kiểm toán này đối với KTV nội

bộ và độc lập là khác nhau trong ngắn hạn và dài hạn: KTV nội bộ chính là bên chịu trách nhiệm chính triển khai KTLT trong các doanh nghiệp được kiểm toán, còn KTĐL sẽ dựa nhiều hơn vào kết quả kiểm toán từ hệ thống KTLT của KTV nội bộ

để giảm chi phí kiểm toán

1.1.1.3 Điều kiện về HTTT của doanh nghiệp để thực hiện KTLT

Nếu chỉ xét riêng trên phương diện là cách tiếp cận kiểm toán, KTLT có thể được thực hiện mà không nhất thiết phải có yêu cầu đặc biệt gì về HTTT của doanh nghiệp Tuy nhiên, nếu được thực hiện bởi công nghệ thích hợp thì KTLT mới có thể phát huy tối đa những ưu điểm của cách tiếp cận kiểm toán mới này so với cách truyền thống (Mainardi, 2011) Trong nghiên cứu tổng quan đầu tiên về KTLT, Brown, et al (2007) nhận xét rằng sở dĩ KTLT có sự phát triển mạnh mẽ từ sau SOX không phải chỉ do ảnh hưởng của việc phải đáp ứng các yêu cầu về tuân thủ,

mà còn do công nghệ đã đạt được nhiều tiến bộ làm cho KTLT trở nên khả thi hơn

so với trước đó Brown, et al (2007) đã tổng kết những điều kiện công nghệ điển hình cần thiết để triển khai KTLT bao gồm: kỹ thuật khai phá dữ liệu (data mining) dựa trên các hàm kỳ vọng (belief functions), mạng lưới thần kinh (neural network)

và máy học tập (learning machine), phần mềm tác tử thông minh (intelligent agents), các hệ chuyên gia (expert systems), cơ sở dữ liệu và kho dữ liệu (database, data warehouse), hệ thống kế toán thời gian thực (real-time accounting systems), ngôn ngữ báo cáo kinh doanh mở rộng (XBRL) Như vậy, những loại công nghệ cần thiết cho KTLT được đề cập bởi các nghiên cứu trước rất phong phú và đa dạng

dù rằng không phải tất cả các loại công nghệ như vậy đều cần thiết cho một hệ thống KTLT cụ thể, mà tùy thuộc vào mục tiêu kiểm toán, mỗi hệ thống KTLT chỉ yêu cầu đối một số loại công nghệ nhất định Nhìn từ góc độ mục tiêu kiểm toán (phạm vi ứng dụng) của hệ thống KTLT, theo các nghiên cứu trước, các điều kiện