Toàn cầu hóa là xu thế tất yếu của các quốc gia trong thời đại ngày nay. Quá trình toàn cầu hóa khu vực và thế giới đã dẫn đến hội nhập kinh tế trên phạm vi quốc tế. Trong xu thế đó, Đảng và Nhà nước ta đã nhận thức đúng đắn tầm quan trọng của vấn đề mang tính thời đại nên đã chủ động thực hiện đường lối mở cửa, hội nhập với khu vực và quốc tế.
1 MỞ ĐẦU Tính cấp thiết đề tài nghiên cứu Tồn cầu hóa xu tất yếu quốc gia thời đại ngày Quá trình tồn cầu hóa khu vực giới dẫn đến hội nhập kinh tế phạm vi quốc tế Trong xu đó, Đảng Nhà nước ta nhận thức đắn tầm quan trọng vấn đề mang tính thời đại nên chủ động thực đường lối mở cửa, hội nhập với khu vực quốc tế Quá trình hội nhập diễn nhiều lĩnh vực Quá trình hội nhập kinh tế làm cho hoạt động kinh doanh doanh nghiệp nói chung doanh nghiệp xuất nhập nói riêng trở nên sơi động, đa dạng ngày đạt thành tựu to lớn Quá trình tạo điều kiện cho doanh nghiệp Việt Nam tiếp cận với phương thức giao dịch mua bán thị trường giới Bên cạnh phương thức giao dịch mua bán thông thường, thị trường giới cịn diễn giao dịch đặc biệt, giao dịch mua bán hàng hóa thị trường giá tương lai; mặt khác, phát triển mạnh mẽ công nghệ thông tin với ứng dụng đa dạng Internet xuất loại hình thương mại điện tử bên cạnh hình thức thương mại truyền thống Bên cạnh đó, cơng cụ tài Hợp đồng kỳ hạn, Hợp đồng hoán đổi, Hợp đồng quyền chọn v.v bước đầu áp dụng Việt Nam, cho phép doanh nghiệp áp dụng để dự phịng rủi ro hối đối, đảm bảo an toàn cho doanh nghiệp trước biến động tỷ giá ngoại tệ Hệ trình dẫn đến số vấn đề cần thay đổi bổ sung kế toán nghiệp vụ nói chung doanh thu bán hàng nói riêng Quá trình hội nhập kinh tế dẫn đến hội nhập lĩnh vực kế toán tất yếu khách quan, xem sở tảng tiền đề thành cơng q trình hội nhập Q trình tạo hội cho Việt Nam tiếp cận với chuẩn mực kế tốn quốc tế nước có kinh tế thị trường phát triển Chuẩn mực kế toán "Doanh thu thu nhập khác" Việt Nam ban hành, với hệ thống chế độ kế tốn doanh nghiệp khơng ngừng sửa đổi, bổ sung để đáp ứng yêu cầu quản lý kinh tế Tuy nhiên, biện chứng trình hội nhập phát triển, có nhiều vấn đề phức tạp nảy sinh từ thực tế hoạt động kinh doanh doanh nghiệp nói chung doanh nghiệp xuất nhập nói riêng chưa qui định chuẩn mực kế toán chế độ kế toán doanh thu bán hàng Xuất phát từ vấn đề nêu trên, tơi chọn đề tài "Hồn thiện kế tốn doanh thu bán hàng doanh nghiệp xuất nhập Việt Nam điều kiện hội nhập kinh tế quốc tế" làm đề tài nghiên cứu luận án tiến sĩ Mục đích nghiên cứu đề tài - Về lý luận: + Nghiên cứu, hệ thống hóa lý luận doanh thu bán hàng đặc điểm nghiệp vụ bán hàng điều kiện hội nhập kinh tế quốc tế + Làm sáng tỏ phương pháp kế toán doanh thu bán hàng theo chuẩn mực kế tốn quốc tế xu hướng hịa hợp với chuẩn mực kế toán quốc tế số quốc gia giới để định hướng cho việc hoàn thiện kế toán doanh thu bán hàng Việt Nam - Về thực tiễn: + Thông qua nghiên cứu thực tế chế độ kế toán qua thời kỳ thực trạng kế toán doanh thu bán hàng doanh nghiệp xuất nhập Việt Nam nói riêng, doanh nghiệp thương mại nói chung để đánh giá ưu điểm tồn cần hoàn thiện + Tìm hiểu mơ hình kế tốn doanh thu bán hàng số nước giới rút học kinh nghiệm cho Việt Nam + Đề xuất giải pháp hồn thiện kế tốn doanh thu bán hàng điều kiện hội nhập Đối tượng phạm vi nghiên cứu - Luận án tập trung nghiên cứu vấn đề lý luận kế tốn doanh thu bán hàng hóa kế tốn Việt Nam, kế toán quốc tế số nước điển hình giới - Luận án nghiên cứu thực tiễn kế toán doanh thu bán hàng doanh nghiệp xuất nhập Việt Nam nói riêng doanh nghiệp thương mại Việt Nam nói chung, trọng đến doanh nghiệp Nhà nước Những nội dung hồn thiện luận án, góc độ kế tốn tài hồn thiện chung cho loại hình doanh nghiệp thương mại doanh nghiệp thương mại có chức xuất nhập khẩu; góc độ kế tốn quản trị, luận án tập trung hồn thiện mơ hình tổ chức kế toán quản trị doanh thu xây dựng dự toán doanh thu bán hàng doanh nghiệp, xem nội dung quan trọng có tính đặc thù kế tốn quản trị doanh thu Cịn nội dung khác kế tốn quản trị doanh thu không thuộc phạm vi nghiên cứu luận án đề cập nhiều đề tài nghiên cứu khoa học công bố - Các nghiệp vụ xuất đề cập luận án giới hạn trường hợp bên tham gia xuất nhập chủ thể thức hợp đồng mua bán ngoại thương Luận án không đề cập đến trường hợp giao dịch tái xuất xuất nhập Luận án không đề cập đến kế toán doanh thu cung cấp dịch vụ khoản thu nhập khác Phương pháp nghiên cứu - Dựa vào phương pháp luận chủ nghĩa vật biện chứng, vật lịch sử để nghiên cứu vấn đề vừa toàn diện, vừa hệ thống, đảm bảo tính logic tính thực tiễn giải pháp - Vận dụng phương pháp cụ thể nghiên cứu khoa học kinh tế như: Hệ thống hóa, diễn giải, quy nạp, so sánh, điều tra thực tế, phân tích, đánh giá để rút kết luận hợp lý Ý nghĩa khoa học thực tiễn luận án - Luận án trình bày cách khái quát hệ thống hóa đặc điểm nghiệp vụ bán hàng điều kiện hội nhập kinh tế quốc tế - Luận án phân tích, hệ thống hóa đưa nhận thức mới, vấn đề lý luận doanh thu, thời điểm ghi nhận doanh thu kế toán doanh thu theo chuẩn mực kế toán quốc tế số nước giới, từ làm sở lý luận cho giải pháp hồn thiện kế tốn doanh thu bán hàng Việt Nam - Luận án trình bày có hệ thống phương pháp kế tốn doanh thu bán hàng chế độ kế toán Việt Nam qua thời kỳ phát triển, đặc biệt sâu vào chuẩn mực chế độ kế toán doanh thu hành Trên sở thấy ưu điểm tồn cần hoàn thiện Mặt khác, luận án khảo sát thực tế kế toán doanh thu bán hàng số doanh nghiệp xuất nhập doanh nghiệp thương mại, từ có đánh giá khách quan làm sở thực tiễn cho giải pháp hoàn thiện - Luận án khái qt hóa mơ hình kế tốn doanh thu bán hàng số quốc gia phát triển giới để rút học kinh nghiệm cho Việt Nam - Luận án đề xuất giải pháp hồn thiện kế tốn doanh thu bán hàng hai góc độ lý luận thực tiễn kế toán doanh thu bán hàng doanh nghiệp xuất nhập nói riêng doanh nghiệp thương mại nói chung Vì vậy, kết nghiên cứu luận án áp dụng chung cho loại hình doanh nghiệp thương mại Kết cấu luận án Ngoài phần mở đầu, kết luận, danh mục tài liệu tham khảo phụ lục, Nội dung luận án gồm chương, 11 tiết Chương LÝ LUẬN CƠ BẢN VỀ KẾ TOÁN DOANH THU BÁN HÀNG TRONG ĐIỀU KIỆN HỘI NHẬP KINH TẾ QUỐC TẾ 1.1 DOANH THU VÀ VAI TRỊ CỦA KẾ TỐN DOANH THU TRONG CÁC DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT KINH DOANH 1.1.1 Doanh thu phân loại doanh thu doanh nghiệp sản xuất kinh doanh 1.1.1.1 Khái niệm doanh thu Trong trình sản xuất kinh doanh, tài sản doanh nghiệp vận động qua giai đoạn khác trình tái sản xuất Tài sản vận động qua giai đoạn tùy thuộc vào loại hình doanh nghiệp, nhìn chung tài sản doanh nghiệp chuyển từ hình thái hàng hóa sang hình thái tiền tệ (H - T) lúc mà doanh nghiệp thực việc bán hàng doanh thu tạo Vậy doanh thu gì? Theo Học viện đào tạo kế tốn viên cơng cộng Mỹ (AICPA) "Doanh thu tổng số gia tăng tài sản giảm gộp khoản nợ công nhận định lượng theo nguyên tắc kế toán chấp thuận, kết loại hoạt động có lợi nhuận doanh nghiệp làm thay đổi vốn chủ sở hữu" [29, tr 133] Trong phần giải thích tiếp theo, AICPA rõ doanh thu cấu thành từ ba hoạt động, bán sản phẩm, thực dịch vụ bán nguồn tài sản khác sản phẩm Theo tác giả: Anderson, Needles, Caldwell Principles of Accounting (những nguyên tắc kế tốn Mỹ) đưa khái niệm: Doanh thu dòng vào, hay tăng lên loại vốn đơn vị, hay giải khoản nợ (hoặc kết hợp hai) từ việc giao hàng, sản xuất hàng hóa, cung cấp dịch vụ hoạt động khác, hình thành nên hoạt động chủ yếu đơn vị, trường hợp đơn giản nhất, chúng tương đương với giá hàng hóa bán hay dịch vụ cung ứng thời kỳ định [55, tr 68] Như vậy, qua hai khái niệm ta thấy có điểm chung phần quan trọng khái niệm là, doanh thu tổng gia tăng tài sản hay vốn, nghĩa doanh thu tổng giá trị thu từ sản phẩm dịch vụ thực cho khách hàng tính thời kỳ định Doanh thu thời kỳ định tổng số tiền khoản phải thu có từ hàng hóa, dịch vụ cung cấp cho khách hàng suốt thời kỳ Tuy nhiên, cần phải hiểu tất nghiệp vụ làm tăng tiền tăng tài sản khác liên quan đến doanh thu, khơng có doanh thu làm thay đổi vốn chủ sở hữu Theo cách nhìn nhà kinh tế kế tốn Pháp, doanh thu hiểu "lợi tức" Trong "kế toán Pháp theo tổng hoạch đồ kế toán 1982", "lợi tức khoản tiền xí nghiệp thu hay thu bán hàng hóa, sản phẩm, cung cấp cơng trình lao vụ, lãi cho vay nợ trả nợ trước kỳ hạn" [35, tr 88] Và theo tác giả Gene A.Gohlke Basic principles of Accounting (nguyên tắc kế tốn đại) "lợi tức kỳ gồm có tiền mặt khoản thu nhận hàng hóa hay dịch vụ cung cấp kỳ tạo ra"; "đo lường lợi tức nghiệp vụ gây cách chiết tính trị giá số tích sản thâu hồi về" [24, tr 43-44], đưa lưu ý "chúng ta có lợi tức vốn chủ sở hữu tăng" "không phải tăng vốn lợi tức nhận gây ra" [24, tr 44] Như vậy, theo kế toán Pháp, doanh thu diễn đạt khái niệm "lợi tức" xét thực chất "lợi tức" hiểu cách thống gia tăng tài sản làm tăng vốn chủ sở hữu doanh nghiệp Doanh thu theo khái niệm AUSTRALIA "luồng tiền vào tiết kiệm luồng tiền ra, lợi ích tương lai hình thức gia tăng giá trị tài sản, giảm công nợ phải trả doanh nghiệp, tạo nên tăng lên vốn chủ sở hữu phần tăng lên từ khoản đóng góp cổ đơng"[76, tr 546] Theo khái niệm Trung Quốc "doanh thu tổng nguồn lợi kinh tế thu phát sinh hoạt động thường kỳ doanh nghiệp hoạt động bán hàng hóa, cung cấp dịch vụ sử dụng tài sản doanh nghiệp khác Các khoản thu hộ cho bên thứ ba cho khách hàng không tính vào doanh thu" [18, tr 47] Cịn theo chuẩn mực kế toán quốc tế "Doanh thu" số 18 - IAS18 "Doanh thu giá trị gộp lợi ích kinh tế mà doanh nghiệp đạt kỳ kế tốn, phát sinh từ hoạt động thơng thường doanh nghiệp, tạo nên tăng lên vốn chủ sở hữu, phần tăng lên từ khoản đóng góp thêm cổ đơng" Qua nghiên cứu khái niệm doanh thu quốc tế số nước giới, thấy khái niệm doanh thu diễn đạt theo cách hay cách khác, có tương đồng cách hiểu nội dung khoản coi doanh thu doanh nghiệp Còn Việt Nam, qua tìm hiểu quy định chế độ quản lý tài chính, chế độ kế tốn doanh nghiệp qua thời kỳ nói rằng, trước ban hành chuẩn mực kế tốn, Việt Nam khơng đưa khái niệm doanh thu Bằng chứng cho thấy tất quy định Nghị định Chính phủ, Thơng tư hướng dẫn Bộ Tài chế độ quản lý doanh thu đề cập doanh thu bao gồm gì, phải tính vào doanh thu loại trừ khỏi doanh thu v.v Những quy định cụ thể hồn tồn phục vụ cho mục đích tính thuế Nhà nước Chính dựa quy định tài quản lý doanh thu, mà chế độ kế toán xây dựng tài khoản để phản ánh doanh thu, đưa quy định chi tiết, tỉ mỉ, cụ thể hạch toán doanh thu cho ngành Nhưng việc xây dựng chế độ kế tốn doanh thu khơng dựa tảng lý luận vững chắc, hiểu biết thấu đáo doanh thu nên dẫn đến thực tế đưa quy định chi tiết, cụ thể chưa thể bao quát hết trường hợp phát sinh phong phú thực tế số nội dung quy định doanh thu chưa đảm bảo phù hợp với thông lệ chung quốc tế Cho đến năm 1995, Việt Nam cải cách chế độ kế tốn đưa ba khái niệm liên quan đến doanh thu, là: "Doanh thu bán hàng tồn tiền bán sản phẩm, hàng hóa, tiền cung cấp dịch vụ cho khách hàng, bao gồm phụ thu phí thu thêm ngồi giá bán"; "thu nhập hoạt động tài khoản thu hoạt động đầu tư tài kinh doanh vốn đem lại"; "thu nhập bất thường khoản thu mà đơn vị khơng dự tính trước có dự tính đến có khả thực khoản thu khơng mang tính chất thường xun" Nhìn chung, ba khái niệm khơng mang tính khái quát cao khái niệm diễn đạt thiên nội dung phản ánh bao gồm Có thể nói, khái niệm đầy đủ, khái quát, phù hợp với quốc tế nước giới doanh thu Việt Nam thức đưa Việt Nam ban hành chuẩn mực VAS 14 "Doanh thu thu nhập khác", VAS 01 "Chuẩn mực chung" Theo chuẩn mực VAS 01, "Doanh thu thu nhập khác tổng giá trị lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu kỳ kế toán, phát sinh từ hoạt động sản xuất, kinh doanh thông thường hoạt động khác doanh nghiệp, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu, không bao gồm khoản vốn cổ đông chủ sở hữu" Trong chuẩn mực VAS 14, đưa khái niệm cụ thể doanh thu khái niệm thu nhập khác dựa tảng quy định chuẩn mực chung Tuy nhiên cịn có khác biệt chỗ, Việt Nam coi khoản thu phát sinh từ hoạt động sản xuất kinh doanh thông thường doanh thu, cịn khoản thu từ hoạt động ngồi hoạt động tạo doanh thu thu nhập khác Sự khác biệt vấn đề đảm bảo tính thống khái niệm doanh thu nói chung Từ vấn đề phân tích trình bày trên, chúng tơi rút kết luận quan trọng nghiên cứu khái niệm doanh thu, theo chúng tơi chất doanh thu bao gồm giá trị lợi ích kinh tế nhận nhận riêng doanh nghiệp, khoản thu hộ nguồn lợi kinh tế doanh nghiệp không làm tăng vốn chủ sở hữu doanh nghiệp khơng coi doanh thu Mặt khác, qua nghiên cứu nội hàm khái niệm doanh thu, thấy việc nghiên cứu doanh thu không đơn xác định giá trị lợi ích kinh tế doanh nghiệp, mà phải gắn liền với nghiên cứu thời điểm mà doanh nghiệp thu thu lợi ích kinh tế - nói cách khác thời điểm xác định doanh thu Nội dung đề cập cụ thể mục 1.3.1 luận án 1.1.1.2 Phân loại doanh thu doanh nghiệp Để thuận tiện cho công tác quản lý kế tốn doanh thu, doanh thu phân loại theo tiêu thức khác tùy theo mục đích, yêu cầu quản lý kế toán Với phạm vi nghiên cứu đề tài doanh thu bán hàng, việc phân loại doanh thu bán hàng dựa tiêu thức sau: Thứ nhất, phân theo loại hình kinh doanh: Doanh thu bán hàng chia thành ba loại - Doanh thu bán hàng hóa: Là tồn doanh thu khối lượng hàng hóa xác định tiêu thụ kỳ kế toán doanh nghiệp - Doanh thu bán thành phẩm: Là toàn doanh thu khối lượng sản phẩm (thành phẩm, nửa thành phẩm) xác định tiêu thụ kỳ kế toán doanh nghiệp - Doanh thu cung cấp dịch vụ: Là toàn doanh thu khối lượng dịch vụ hoàn thành, cung cấp cho khách hàng xác định tiêu thụ kỳ kế toán doanh nghiệp Cách phân loại giúp cho việc xác định doanh thu theo loại hình hoạt động doanh nghiệp, từ xác định tỷ trọng doanh thu 10 loại hoạt động tổng doanh thu bán hàng Qua thấy vai trị chủ đạo loại hình hoạt động doanh nghiệp Mặt khác, xét góc độ tồn kinh tế, cách phân loại giúp cho việc xác định tiêu GDP toàn kinh tế theo loại hình kinh doanh Thứ hai, phân theo phương thức bán hàng Doanh thu bán hàng chia thành ba loại: - Doanh thu bán bn: Là tồn doanh thu khối lượng sản phẩm, hàng hóa v.v bán cho quan, đơn vị khác v.v nhằm mục đích để tiếp tục chuyển bán gia công, sản xuất - Doanh thu bán lẻ: Là toàn doanh thu khối lượng sản phẩm, hàng hóa bán cho quan, đơn vị khác, cá nhân nhằm mục đích để tiêu dùng - Doanh thu gửi bán đại lý: Là toàn doanh thu khối lượng hàng gửi bán đại lý theo hợp đồng ký kết Phân loại doanh thu theo cách giúp nhà quản trị doanh nghiệp xác định tổng mức lưu chuyển hàng hóa theo loại, từ hoạch định mức luân chuyển hàng hóa, xây dựng mức dự trữ hàng hóa cần thiết, tránh tình trạng ứ đọng thiếu hàng gây ảnh hưởng khơng tốt cho q trình hoạt động kinh doanh doanh nghiệp Thứ ba, phân theo phương thức toán tiền hàng Doanh thu bán hàng chia thành doanh thu bán hàng thu tiền ngay, doanh thu bán hàng trả chậm, doanh thu bán hàng trả góp, doanh thu nhận trước Cách phân loại giúp doanh nghiệp lập dự toán số tiền thu kỳ, sở để xây dựng dự toán toán khoản cơng nợ chi phí kỳ doanh nghiệp Ngoài ra, cách phân loại giúp cho việc phân tích, đánh giá khả tốn khách hàng, quan trọng để xác định mức dự phịng phải thu khó địi Thứ tư, phân theo mối quan hệ với điểm hịa vốn 178 Ví dụ: Lượng bán hàng năm mặt hàng X năm liên tiếp công ty ABC 1300, 1400, 1350, 1560, 1480, 1620 Nếu công ty dự toán lượng bán sở số kỳ khứ dự tốn tiêu thụ cho kỳ thực sau: Số bình quân dự toán tiêu thụ kỳ thứ là: F5 = 1560 + 1350 + 1400 + 1300 = 1402 (SF) Số bình qn dự tốn tiêu thụ kỳ thứ là: F6 = 1480 + 1560 + 1350 + 1400 = 1447 (SF) Số bình quân dự toán tiêu thụ kỳ thứ là: F7 = 1620 + 1480 + 1560 + 1350 = 1502 (SF) * Phương pháp san số mũ Đây phương pháp xem xét cách có hệ thống đánh giá hệ số mơ hình dự tốn dựa sở quan sát thực tế liên tục Công thức sau: Ft+1 = Ft + a(St - Ft) Trong đó: Ft+1: Lượng hàng tiêu thụ dự tốn cho kỳ (t + 1) Ft: Lượng hàng tiêu thụ dự toán kỳ t St: Lượng hàng tiêu thụ thực tế kỳ t a: Hệ số san khơng đổi Như vậy, dự tốn tiêu thụ lập cho kỳ xác định cách lấy dự toán tiêu thụ kỳ cộng với a lần sai số dự toán kỳ Giá trị hệ số a không đổi quy định đáp ứng dự toán theo sai số Giá trị a cao đáp ứng dự tốn theo sai số 179 lớn Thơng thường a chọn khoảng 0,1 ≤ a ≤ 0,3 [40, tr 323] Nếu a lựa chọn cao dự tốn khối lượng tiêu thụ phản ứng với độ sai số, a lựa chọn q thấp dự tốn khơng phản ứng đủ nhanh với thay đổi để đạt độ xác [19, tr 192] Ví dụ: doanh nghiệp lựa chọn hệ số san không đổi 0,2 cho độ xác dự tốn Dự tốn khối lượng tiêu thụ mặt hàng X năm t 1500, khối lượng hàng bán thực tế năm t là: 1590 Vậy, dự toán tiêu thụ mặt hàng X năm t + là: Ft+1 = 1500 + 0,2 (1590 - 1500) = 1518 Trong doanh nghiệp xuất nhập khẩu, việc lập dự toán khối lượng hàng xuất phải xây dựng cho thị trường xuất chi tiết cho nhóm mặt hàng Do đó, liệu tính tốn để lập dự tốn lượng hàng tiêu thụ xuất phải thu thập theo nhóm mặt hàng thị trường xuất Trên hai phương pháp thường sử dụng dự tốn Nhìn chung phương pháp có ưu, nhược điểm riêng chúng có khác biệt lớn chi phí cách thức tiến hành Phương pháp bình qn di động tính tốn đơn giản, cho kết nhanh, kết dự toán lại số bình qn hố biến động lượng bán năm lựa chọn tính bình qn Do phương pháp thích hợp để dự tốn hàng hoá mà lượng bán qua năm tương đối đồng Còn phương pháp san số mũ cho kết xác phương pháp có trọng số tương ứng với điểm liệu Việc dự báo cho kì khơng dựa liệu thực tế kì tại, mà sử dụng liệu dự tốn kì để tính tốn Tuy nhiên, áp dụng phương pháp đòi hỏi doanh nghiệp phải thu thập thông tin lượng bán thực tế dự toán qua nhiều năm liên tục Với hệ số a lựa chọn để tính tốn lượng hàng 180 tiêu thụ dự toán qua nhiều năm, sở xác định độ lệch tuyệt đối bình qn, tỉ lệ % sai số tuyệt đối bình quân Để tìm giá trị dự toán lượng bán tối ưu, doanh nghiệp phải thử với nhiều giá trị a khác để tìm giá trị dự báo có độ lệch chuẩn nhỏ Do vậy, phương pháp áp dụng cho việc lập dự toán lượng bán loại hàng hoá mà lượng bán qua năm có biến động lớn nhỏ khác b) Xây dựng dự tốn giá bán hàng hóa (định giá bán hàng hóa tiêu thụ) Giá bán sản phẩm hàng hóa nhân tố có ảnh hưởng lớn, trực tiếp đến doanh thu lợi nhuận doanh nghiệp Một doanh nghiệp khơng có sách định giá bán sản phẩm, hàng hóa khó đạt tới mục đích cuối hoạt động kinh doanh thu lợi nhuận tối đa Giá tối đa hàng hóa nhu cầu định, cịn giá tối thiểu chi phí định, giá đối thủ cạnh tranh phản ứng thị trường có ảnh hưởng đến việc xác định khoảng giá trung bình doanh nghiệp [30, tr 263] Nhìn chung, giá bán mà doanh nghiệp mong muốn phải giá đủ để bù đắp chi phí có lãi Do đó, chi phí phải xem yếu tố cần xem xét, tính tốn để định giá hàng hóa Mặt khác, để đạt lợi nhuận mong muốn thiết doanh nghiệp phải vượt qua điểm hịa vốn Vì vậy, xác định giá bán hàng hóa sở phân tích điểm hịa vốn lợi nhuận mục tiêu thông tin vô quan trọng mà kế toán quản trị phải cung cấp cho nhà quản trị doanh nghiệp * Xác định điểm hòa vốn Điểm hịa vốn điểm mà doanh thu (thu nhập) cân với chi phí sản xuất kinh doanh tương xứng Hay nói cách khác, điểm hịa vốn điểm mà doanh thu cân với biến phí định phí sản xuất kinh doanh [36, tr 181 245] Điểm hòa vốn thể qua tiêu sản lượng hòa vốn, doanh thu hòa vốn thời gian hoà vốn Với mục tiêu xác định giá bán mặt hàng sở xác định điểm hịa vốn, điểm hịa vốn phải xác định cho mặt hàng kinh doanh + Xác định điểm hòa vốn mặt hàng Để xác định điểm hòa vốn mặt hàng phải thu thập thơng tin giá bán mặt hàng, biến phí mặt hàng tổng định phí Sau lựa chọn tiêu thức phân bổ tổng định phí cho mặt hàng kinh doanh Thơng thường, phân bổ tổng định phí theo tỷ lệ biến phí mặt hàng tổng biến phí Doanh thu hòa vốn mặt hàng A xác định sau: Sản lượng hòa vốn mặt hàng A Ngồi ra, xác định điểm hịa vốn mặt hàng dựa sở doanh thu hòa vốn chung mặt hàng tỷ lệ kết cấu mặt hàng Trong đó: + Xác định khung giá bán hàng hóa 182 Trên sở xác định doanh thu, sản lượng hòa vốn mặt hàng, lượng hàng hóa tiêu thụ theo dự tốn, KTQT phải xây dựng khung giá bán hàng hóa để cung cấp thông tin cho nhà quản trị đưa sách giá phù hợp với thời điểm, kịp thời điều chỉnh giá cách hợp lý vừa nâng cao lực cạnh tranh hàng hóa, vừa đem lại hội tăng lợi nhuận cho doanh nghiệp Khung giá bán hàng hóa giá bán hòa vốn mức độ sản lượng khác xác định công thức: Gh = + bp Trong đó: Gh: Giá bán hịa vốn ĐF: Định phí phân bổ cho mặt hàng SL: Sản lượng tiêu thụ bp: Biến phí đơn vị Ví dụ: Một doanh nghiệp có tổng định phí phân bổ cho mặt hàng A 200.000, biến phí mặt hàng A 60, khung giá bán xây dựng cho mức tiêu thụ mặt hàng A từ 1000 đến 1300 sản phẩm thể bảng 3.2 Bảng 3.2: Khung giá bán hoà vốn mặt hàng A Sản lượng Tổng định phí Định phí sản phẩm Biến phí sản phẩm Giá bán hịa vốn 1.000 200.000 200 60 260 1.100 200.000 181,8 60 241,8 1.200 200.000 166,6 60 226,6 1.300 200.000 153,8 60 213,8 Với định phí khơng đổi phạm vi phù hợp, giá bán giảm sản lượng tiêu thụ tăng Ở mức tiêu thụ 1000 sản phẩm doanh nghiệp phải bán với giá 260/1 sản phẩm đạt hòa vốn, mức tiêu thụ 1300 sản phẩm giá bán hịa vốn chi 213,8/1 sản phẩm Qua nghiên cứu 183 khung giá bán hàng hóa điểm hịa vốn với khối lượng tiêu thụ định, rút vấn đề có tính phương pháp luận cho nhà quản trị sau: - Nếu muốn có lãi bán với giá bán hịa vốn xác định khối lượng bán phải lớn khối lượng bán điểm hòa vốn; - Ở mức khối lượng tiêu thụ định, giá bán lớn giá bán hòa vốn xác định phần chênh lệch mức lãi tiêu thụ sản phẩm Phần chênh lệch phản ánh mức an toàn giá doanh nghiệp tương ứng với mức tiêu thụ định Và vậy, điều kiện cạnh tranh giá, doanh nghiệp giảm giá bán xuống tương ứng với phần chênh lệch trước lâm vào tình trạng thua lỗ - Ở mức khối lượng tiêu thụ định, giá bán thấp giá bán hịa vốn việc cung cấp thơng tin cụ thể định phí, biến phí sản phẩm giá bán hòa vốn giúp nhà quản trị có định đắn tiếp tục kinh doanh hay loại bỏ kinh doanh mặt hàng cụ thể Nhìn chung, giá bán giảm xuống thấp giá bán hòa vốn lớn biến phí bỏ doanh nghiệp thu hồi phần định phí đầu tư Do việc tiếp tục kinh doanh mặt hàng trường hợp có lợi ngừng kinh doanh, doanh nghiệp khơng có ý định chuyển hướng chưa tìm phương án kinh doanh khác có lợi * Định giá bán hàng hóa sở điểm hòa vốn lợi nhuận mục tiêu Thứ nhất: Định giá bán hàng hóa doanh nghiệp chưa vượt qua khối lượng bán điểm hòa vốn Trong trường hợp này, để đạt lợi nhuận mục tiêu giá bán hàng hóa xác định sau: Giá bán = 184 Thứ hai: Định giá bán hàng hóa doanh nghiệp vượt qua khối lượng bán điểm hịa vốn Vì sau vượt qua điểm hịa vốn, tồn định phí năm doanh nghiệp bù đắp giá bán trường hợp cần bù đắp biến phí đảm bảo lợi nhuận mong muốn Do đó, tùy thuộc vào điều kiện cụ thể mà doanh nghiệp chủ động điều chỉnh giá bán cho phù hợp với thương vụ, hợp đồng bán hàng cụ thể, đảm bảo tính linh hoạt điều kiện cạnh tranh, sử dụng có hiệu điều kiện có, tăng thu lợi nhuận cho doanh nghiệp Trong trường hợp này, giá bán hàng hóa xác định sau: Giá bán = Đối với doanh nghiệp xuất nhập khẩu, xây dựng dự toán đơn giá bán hàng xuất khẩu, việc xác định giá bán hàng hố sở điểm hồ vốn lợi nhuận mục tiêu phải xây dựng xuất phát từ điều kiện EXW (giao xưởng) Trên sở doanh nghiệp phải cộng thêm vào giá dự tốn ban đầu phần chi phí bỏ thêm bán hàng theo điều kiện khác FCA, FAS, FOB, CIF… 3.4 NHỮNG ĐIỀU KIỆN VÀ BIỆN PHÁP CẦN THIẾT ĐỂ ÁP DỤNG CÁC GIẢI PHÁP HỒN THIỆN KẾ TỐN DOANH THU BÁN HÀNG TẠI CÁC DOANH NGHIỆP XUẤT NHẬP KHẨU VIỆT NAM TRONG ĐIỀU KIỆN HỘI NHẬP 3.4.1 Đối với Nhà nước 3.4.1.1 Về phương diện quản lý Để thực giải pháp hồn thiện kế tốn doanh thu bán hàng doanh nghiệp xuất nhập Việt Nam điều kiện hội nhập, đòi hỏi phải có điều kiện biện pháp cụ thể từ phía Nhà nước 185 Để quản lý doanh thu doanh nghiệp, Nhà nước cần phải xem xét lại toàn quy định quản lý tài doanh thu, loại bỏ quy định cụ thể mang tính bắt buộc khơng phù hợp với quyền sở hữu doanh nghiệp Bên cạnh đó, lại cần thiết phải đưa quy định mang tính pháp lý thời điểm ghi nhận doanh thu nói chung trường hợp xuất hàng hóa, thương mại điện tử nói riêng; quy định cụ thể nội dung khoản giảm trừ doanh thu bán hàng, pháp lý quan trọng để xác định tính đắn khoản giảm trừ doanh thu Từ đó, đảm bảo tính thống công tác quản lý doanh thu doanh nghiệp, để xác định xác thu nhập chịu thuế doanh nghiệp kỳ Mặt khác, tiến trình hội nhập kinh tế quốc tế, để đảm bảo cho doanh nghiệp Việt Nam nói chung doanh nghiệp xuất nhập nói riêng đứng vững phát triển mơi trường cạnh tranh, địi hỏi Nhà nước phải có đổi tài tiến trình hội nhập Các sách tài ban hành phải đảm bảo tính đồng bộ, ổn định, công khai, rõ ràng phù hợp với thông lệ chung quốc tế Trong giai đoạn đầu tiến trình hội nhập, Nhà nước cần có sách ưu đãi thuế tạo điều kiện cho doanh nghiệp xuất nhập Việt Nam nâng cao sức cạnh tranh giá, khuyến khích cơng ty Việt Nam lập chi nhánh hoạt động nước để tăng khả xuất trực tiếp Bên cạnh đó, hỗ trợ tài cho doanh nghiệp có khả cạnh tranh hiệu thơng qua hình thức tín dụng hỗ trợ xuất khẩu; tạo chế cho thị trường vốn dịch vụ tài Việt Nam phát triển theo hướng thơng thống, hội nhập Trên sở mở điều kiện cho doanh nghiệp Việt Nam tham gia vào thị trường giao dịch, mà khơng để kinh doanh hàng hóa túy mà cịn thực nghiệp vụ tài để đảm bảo an tồn doanh nghiệp kinh doanh, phòng ngừa rủi ro việc áp dụng biện pháp phòng ngừa rủi ro, tự bảo hiểm v.v 186 3.4.1.2 Về phương diện kế toán - Tiếp tục xây dựng hồn thiện khn khổ pháp lý kế tốn đồng bộ, thống nhất: Bên cạnh việc xây dựng ban hành luật kế toán, nghị định hướng dẫn luật việc ban hành, cơng bố hệ thống chuẩn mực kế tốn Với mục tiêu đặt đến năm 2005 Việt Nam hồn thành việc soạn thảo, cơng bố hệ thống chuẩn mực Chuẩn mực kế toán "Doanh thu thu nhập khác" chuẩn mực ban hành đợt cho thấy tầm quan trọng chuẩn mực công tác quản lý kế toán doanh nghiệp Tuy ban hành số nội dung quy định chưa thực đảm bảo tính qn, lơgíc với chuẩn mực hay chuẩn mực với Mặt khác, có vấn đề liên quan đến kỹ thuật hạch toán doanh thu số trường hợp đặc biệt quy định chuẩn mực kế toán khác chưa ban hành dẫn đến thiếu tính đồng thống hạch tốn xử lý trường hợp phát sinh hạch tốn doanh thu Do vậy, để đảm bảo tính đồng bộ, thống hạch tốn tính khả thi chuẩn mực kế tốn mặt phải tiếp tục xây dựng, hồn chỉnh hệ thống kế tốn, mặt khác phải khơng ngừng hồn thiện hệ thống để đáp ứng ngày cao việc phản ánh, cung cấp thông tin từ thực tiễn hoạt động kinh doanh đa dạng phức tạp doanh nghiệp - Tiếp tục cải cách, hình thành phát triển tổ chức nghề nghiệp lĩnh vực kế toán: Đối với Hội đồng quốc gia kế toán cần quy định rõ chức năng, nhiệm vụ Hội đồng, đẩy mạnh hoạt động hội đồng theo hướng nâng cao tính nghề nghiệp quản lý hoạt động kế toán, kiểm toán phù hợp với xu phát triển kinh tế thị trường Đối với Hội kế toán kiểm toán Việt Nam, phải tăng cường tổ chức lực để thực tổ chức nghề nghiệp kế toán, kiểm toán Từng bước mở rộng chuyển giao thêm lực hoạt động cho Hội hoàn thiện hướng dẫn chuẩn mực kế toán, chuẩn mực kiểm toán; bồi dưỡng, thi tuyển kế toán viên, kế toán trưởng v.v Hội kế toán phải xem đầu mối tổ chức 187 giám sát chất lượng hoạt động công ty cung cấp dịch vụ kế tốn, kiểm tốn; giữ vai trị tích cực việc tổ chức bồi dưỡng nghiệp vụ chun mơn cho hội viên - Khuyến khích phát triển tăng cường hoạt động dịch vụ tư vấn tài kế tốn kinh tế Hình thành hệ thống tổ chức cơng ty, văn phịng trung tâm dịch vụ tư vấn tài kế tốn khắp nước Xúc tiến việc đào tạo đội ngũ chun gia kế tốn có trình độ cao, tay nghề thông thạo đủ sức đáp ứng nhu cầu quản lý lĩnh vực kế toán - Từng bước xây dựng hình thành đội ngũ nhân viên kế tốn, kiểm tốn chun nghiệp, lành nghề thích ứng với kinh tế thị trường Tạo môi trường thuận lợi để cán kế toán trao đổi nghề nghiệp, nâng cao trình độ chun mơn nghiệp vụ, đồng thời làm cầu nối để kế toán Việt Nam dần hội nhập với khu vực giới 3.4.2 Đối với doanh nghiệp - Doanh nghiệp phải xây dựng sách kế tốn nói chung sách kế tốn doanh thu, thu nhập khác nói riêng thích hợp áp dụng doanh nghiệp Cơ sở để xây dựng sách kế toán doanh thu, thu nhập khác vào chuẩn mực kế toán VAS 14 "Doanh thu thu nhập khác", số chuẩn mực kế toán khác liên quan công bố chuẩn mực kế toán Việt Nam, chế độ quản lý kế toán doanh thu để xây dựng nên nguyên tắc, sở, điều kiện xác định ghi nhận doanh thu, phương pháp kế toán doanh thu bán hàng, đảm bảo phản ánh trung thực, hợp lý, kỳ doanh thu, phản ánh chất kinh tế giao dịch bán hàng Trên sở đáp ứng yêu cầu việc lập, trình bày báo cáo tài phù hợp với quy định chuẩn mực, chế độ kế toán đặc điểm doanh nghiệp 188 - Với mơ hình lựa chọn tổ chức kế toán quản trị kết hợp với kế toán tài máy địi hỏi phải có đội ngũ cán quản lý, kế tốn có lực, trình độ chun mơn tài chính, kế tốn hai lĩnh vực kế tốn tài kế toán quản trị Phải thường xuyên nắm bắt kiến thức quản lý, tài chính, kế tốn ứng dụng kiến thức cập nhật vào thực tiễn cơng việc kế tốn Mặt khác, với mơ hình kết hợp địi hỏi kế tốn trưởng doanh nghiệp phải hiểu rõ lực, trình độ nhân viên kế tốn để phân cơng cơng việc phù hợp, xác định rõ công việc kế tốn tài kế tốn quản trị phần hành, loại thông tin phục vụ cho việc lập báo cáo tài loại thơng tin phục vụ cho việc lập báo cáo quản trị Tóm lại, sở nghiên cứu lý luận kế tốn doanh thu bán hàng tìm hiểu thực trạng chế độ kế toán, thực trạng kế toán doanh thu bán hàng số doanh nghiệp xuất nhập khẩu, luận án đưa phân tích yêu cầu có tính ngun tắc việc hồn thiện kế tốn doanh thu bán hàng Từ đó, luận án đề xuất giải pháp hồn thiện kế tốn doanh thu bán hàng hai góc độ kế tốn tài kế tốn quản trị Trên góc độ kế tốn tài chính, luận án đề xuất giải pháp hồn thiện chuẩn mực kế tốn VAS 14; xác định đắn thời điểm ghi nhận doanh thu bán hàng xuất theo phương thức thương mại truyền thống thương mại điện tử; giải pháp hoàn thiện nội dung tổ chức kế toán doanh thu bán hàng từ chứng từ ban đầu đến lập báo cáo tài Trên góc độ kế tốn quản trị, luận án đưa mơ hình tổ chức kế tốn quản trị doanh thu bán hàng doanh nghiệp; xây dựng dự toán doanh thu bán hàng hai mặt, dự tốn khối lượng tiêu thụ dự tốn đơn giá bán hàng hóa, góp phần cung cấp thơng tin hữu ích cho việc định nhà quản trị Đồng thời, để thực giải pháp trên, luận án đưa điều kiện biện pháp thực từ phía Nhà nước từ phía doanh nghiệp 189 KẾT LUẬN Quá trình hội nhập kinh tế Việt Nam với khu vực giới tất yếu khách quan giai đoạn Hội nhập kinh tế tất yếu dẫn đến hội nhập lĩnh vực kế toán Để tiến tới kế toán Việt Nam công nhận trường quốc tế, đạt tới kỳ vọng áp dụng hệ thống kế tốn phạm vi nước việc hồn thiện chuẩn mực, chế độ kế tốn nói chung chuẩn mực kế toán "doanh thu, thu nhập khác", chế độ kế tốn doanh thu bán hàng nói riêng cho phù hợp với điều kiện mới, điều kiện hội nhập kinh tế quốc tế hoàn toàn cần thiết Với mong muốn bổ sung thêm vấn đề lý luận kế tốn doanh thu bán hàng, góp phần giúp doanh nghiệp Việt Nam nhận thức hạch toán đắn doanh thu bán hàng điều kiện hội nhập, nghiên cứu, thực luận án với đề tài "Hồn thiện kế tốn doanh thu bán hàng doanh nghiệp xuất nhập Việt Nam điều kiện hội nhập kinh tế quốc tế" Đề tài đạt kết quả: Làm rõ sở lý luận kế toán doanh thu bán hàng doanh nghiệp sản xuất kinh doanh nói chung góc độ: - Trình bày làm rõ khái niệm doanh thu bán hàng, qua hiểu chất doanh thu giá trị lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu kỳ, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu ngồi phần vốn góp cổ đơng - Hệ thống hóa quan điểm lý luận phân loại doanh thu làm tiền đề lý luận cho việc hoàn thiện kế toán doanh thu bán hàng Việt Nam - Hệ thống hóa, phân tích phương pháp kế tốn doanh thu bán hàng theo chuẩn mực kế toán quốc tế chuẩn mực số nước giới để có sở khoa học cho việc hồn thiện kế toán doanh thu bán hàng Việt Nam 190 Nghiên cứu, phân tích thực trạng kế toán doanh thu bán hàng theo chế độ kế toán Việt Nam qua thời kỳ khảo sát thực tế số doanh nghiệp xuất nhập khẩu; đồng thời tham khảo kế toán doanh thu bán hàng số nước có kinh tế thị trường phát triển làm tiền đề thực tiễn cho việc hoàn thiện kế toán doanh thu bán hàng Các giải pháp hồn thiện kế tốn doanh thu bán hàng trình bày hai góc độ, kế tốn tài kế tốn quản trị Trên góc độ kế tốn tài chính, luận án hồn thiện nội dung sau: - Đề xuất sửa đổi, bổ sung nhiều nội dung chuẩn mực kế toán Việt Nam số 14 “Doanh thu thu nhập khác” loại trừ khoản thuế thu hộ Nhà nước khâu bán khỏi doanh thu bán hàng, sửa đổi phần thơng tin trình bày báo cáo tài để đảm bảo phù hợp với định nghĩa chuẩn mực, đề xuất qui định tỉ lệ lãi suất dùng để qui đổi giá trị danh nghĩa giá trị hợp lí trường hợp bán hàng trả chậm, trả góp - Luận án xác định thời điểm ghi nhận doanh thu bán hàng xuất theo điều kiện sở giao hàng qui định điều kiện thương mại quốc tế Đặc biệt đề xuất việc xác định thời điểm ghi nhận doanh thu sản phẩm vật chất bán cách số hoá truyền trực tiếp đến người mua thương mại điện tử thời điểm mà việc số hóa truyền trực tiếp đến người mua hoàn tất - Đề xuất nội dung giải pháp hoàn thiện theo nội dung tổ chức kế toán doanh thu bán hàng nói chung doanh nghiệp xuất nhập nói riêng từ chứng từ ban đầu đến lập báo cáo tài Trên góc độ kế tốn quản trị, luận án đề xuất mơ hình tổ chức kế toán quản trị doanh thu bán hàng doanh nghiệp theo mơ hình kết hợp kế tốn tài kế toán quản trị máy kế toán Xây dựng dự 191 toán doanh thu bán hàng sở dự toán lượng hàng hoá tiêu thụ dự tốn đơn giá bán nói chung doanh nghiệp xuất nhập nói riêng Các ý kiến đề xuất xuất phát từ yêu cầu mang tính khoa học địi hỏi thực tiễn, đồng thời đề xuất mang tính lý luận cao nên áp dụng chung cho loại hình doanh nghiệp thương mại có quy mơ, hình thức sở hữu khác thực không mà áp dụng tương lai Và để đảm bảo tính khả thi giải pháp hoàn thiện, luận án đưa điều kiện biện pháp thực phía Nhà nước phía doanh nghiệp Những nội dung hồn thiện kế toán doanh thu bán hàng giúp doanh nghiệp thương mại tổ chức ghi nhận, xác định kế toán doanh thu cách đắn, khoa học hợp lý, phản ánh tình hình doanh thu bán hàng kỳ doanh nghiệp, sở để xác định đắn kết kinh doanh kỳ Tuy nhiên, tính phức tạp đề tài nghiên cứu, phong phú đa dạng nghiệp vụ kinh tế phát sinh phát sinh trình hội nhập, với nhận thức kinh nghiệm cá nhân cịn hạn chế, nên khó tránh khỏi thiếu sót, tồn Tác giả luận án mong góp ý, dẫn thầy, cô nhà khoa học để luận án nghiên cứu hoàn thiện Luận án hoàn thành nhờ nghiên cứu tài liệu liên quan nhiều tác giả công bố sách, báo, tạp chí; đồng thời nhận giúp đỡ tận tình, quý báu hai thầy giáo hướng dẫn - PGS.TS Trần Thế Dũng, GS.TS Vương Đình Huệ, bạn đồng nghiệp, cán quản lý, kế tốn doanh nghiệp mà tác giả tìm hiểu, trao đổi Tác giả xin trân trọng cảm ơn!