NHỮNG VẤN ĐỀ LÝ LUẬN CƠ BẢN VỀ CÔNG TÁC KIỂM TOÁN.DOC

NHỮNG VẤN ĐỀ LÝ LUẬN CƠ BẢN VỀ CÔNG TÁC KIỂM TOÁN.

Lời nói đầu

Trong nền kinh tế thị trờng, các thông tin tài chính của một doanh nghiệp là đối tợng quan tâm của nhiều ngời làm công tác quản lý trong nội bộ doanh nghiệp cũng nh ở bên ngoài doanh nghiệp Tuy mỗi đối tợng quan tâm đến Báo cáo tài chính của doanh nghiệp ở mỗi giác độ khác nhau, nhng tất cả đều có một yêu cầu chung là các thông tin trong Báo cáo tài chính phải trung thực, hợp lý, có thể tin cậy đợc Điều đó đặt ra yêu cầu tất yếu khách quan cho sự ra đời của hoạt động kiểm toán nhằm mục đích kiểm tra và xác nhận tính trung thực và hợp lý của các Báo cáo tài chính

ở nớc ta, ngày29/1/1994 Thủ tớng Chính phủ đã ký nghị định số 07/CP ban hành "Quy chế về kiểm toán độc lập trong nền kinh tế quốc dân" Ngày19/3/1994, Bộ Tài chính có Thông t số 22/TC/CĐKT hớng dẫn thực hiện "Quy chế về kiểm toán độc lập trong nền kinh tế quốc dân" ban hành kèm Nghị định số 07/CP ngày29/1/1994 của Chính phủ Đồng thời ngày19/3/1994 Bộ trởng Bộ Tài chính đã ký quyết định số 273 /TC/CĐKT ban hành "Quy chế thi tuyển và cấp chứng chỉ kiểm toán viên" Với những văn bản chỉ đạo này, nhiều công ty kiểm toán độc lập trong nớc đã ra đời Đó là xu thế tất yếu rất đáng phấn khỏi Song nghiêm túc nhìn nhận, và đánh giá, hoạt động vừa qua cũng còn không ít những điều bức xúc

Sau một thời gian tham gia lớp học bồi dỡng kế toán trởng của Tròng Đại học Kinh tế Quốc dân và đợc sự giúp đỡ tận tình của các thầy cô giáo trong khoa Ngân hàng Tài chính Trờng đại học Kinh tế Quốc dân, đặc biệt là thày giáo, TS Nguyễn Viết Tiến, chuyên đề cuối khoá này đã đợc hoàn thành Song do khả năng và kinh nghiệm của ngời viết có hạn, bài viết không tránh khỏi có những hạn chế Xin đợc sự đánh giá và nhận xét tận tình của thầy cô giáo

Xin chân thành cảm ơn những ngời đã giúp hoàn thành bài viết này!

Phần I

Những vấn đề lý luận cơ bản về công tác kiểm toán

1.1 Kiểm toán là gì ?

Kiểm toán đợc hiểu là quá trình các chuyên gia độc lập và có thẩm quyền, có kỹ năng nghiệp vụ, có đạo đức nghề nghiệp, thu thập và đánh giá các bằng chứng về các thông tin có thể định lợng đợc cửa một đơn vị, nhằm mục đích xác nhận và báo cáo về mức độ phù hợp giữa các thông tin này với các chuẩn mực đã đợc xây dựng

Kiểm toán là việc kiểm tra và xác nhận của kiểm toán viên chuyên nghiệp thuộc các tổ chức kiểm toán độc lập về tính đúng đắn, hợp lý của các số liệu kế toán, các tài liệu và báo cáo quyết toán của các doanh nghiệp, các cơ quan, tổ chức đoàn thể, tổ chức xã hội

ở các nớc có nền kinh tế phát triển, kiểm toán là lĩnh vực đợc đặc biệt quan tâm Kết quả kiểm toán là căn cứ pháp lý quan trọng nhất để đánh giá tình hình tài chính của doanh nghiệp

1.2 Các phơng pháp kiểm toán

Thông thờng, có các phơng pháp kiểm toán sau:

* Phơng pháp phân tích, đánh giá tổng quát

Phơng pháp này dựa trên cơ sở các mối quan hệ kinh tế- tài chính để phát hiện những sai lệch không bình thờng trong các Báo cáo tài chính nh Bảng cân đối kế toán, Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh

* Phơng pháp kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ và số d các tài khoản

Phơng pháp này kiểm tra việc ghi chép từng nội dung hoạt động sản xuất kinh doanh, từng nghiệp vụ kinh tế Phơng pháp này chỉ thích hợp với các doanh nghiệp quy mô nhỏ, hoạt động sản xuất kinh doanh đơn giản, ít các nghiệp vụ kinh tế phát sinh

* Phơng pháp kiểm toán tuân thủ

Là phơng pháp mà các thủ tục và kỹ thuật kiểm toán đợc thiết lập để thu thập các bằng chứng về tính thích hợp và hiệu quả của hệ thống kiểm soát doanh nghiệp nội bộ Đặc trng của phơng pháp này là các thử nghiệm, kiểm tra đều dựa vào các quy chế kiểm soát trong hệ thống kiểm soát nội bộ

* Phơng pháp theo dấu hiệu chỉ dẫn

Phơng pháp này dựa vào các dấu hiệu khả nghi, kiểm toán viên định hớng của kiểm toán, thu thập bằng chứng kiểm toán Với kinh nghiệm nghề nghiệp và phơng pháp chuyên môn, kiểm toán phân tích, đánh giá, tìm ra sự gian lận, gia công chế biến số liệu đã đợc nguỵ trang, che giấu hoặc có thể tìm đợc sự giải thích số liệu, tài liệu kế toán của doanh nghiệp là trung thực, hợp lý

1.3 Trình tự kiểm toán

Các cuộc kiểm toán khác nhau ở các đơn vị khác nhau thì trình tự kiểm toán cũng có sự khác nhau Nhng nói chung, thờng tiến hành qua 3 bớc sau:

* Lập kế hoạch kiểm toán

Đây là bớc đầu tiên, quan trọng của một cuộc kiểm toán Trong đó ngời lập kế hoạch phải thực hiện đợc các nội dung sau:

+Đạt đợc sự hiểu biết về hệ thống kế toán, chế độ kế toán doanh nghiệp đang áp dụng và các quy chế kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp

+Xác định đợc độ tin cậy dự kiến vào kiểm soát nội bộ

+Lập chơng trình và xác định nội dung, thời gian và phơng pháp kiểm toán +Tổ chức phối hợp các bộ phận công việc

* Thực hành kiểm toán

ở bớc này kiểm toán viên triển khai thực hiện các công việc đã ghi trong kế hoạch kiểm toán, bao gồm:

+Nghiên cứu, đánh giá hệ thống kế toán và các quy chế kiểm soát nội bộ +Kiểm tra các bộ phận của Báo cáo tài chính

+Phân tích và đánh giá

* Công việc kết thúc kiểm toán

ở bớc này kiểm toán viên phải thực hiện những công việc cuối cùng để hoàn tất hợp đồng kiểm toán, trong đó gồm:

+Lập báo cáo kiểm toán +Hoàn chỉnh hồ sơ kiểm toán

+Giải quyết các sự việc phát sinh sau khi lập báo cáo kiểm toán

Báo cáo kiểm toán là sản phẩm cuối cùng của cuộc kiểm toán, thể hiện ý kiến nhận xét của kiểm toán viên về các Báo cáo tài chính đã kiểm toán

Nội dung của báo cáo kiểm toán bao gồm:

-Tiêu đề:

Thông thờng, ngời ta lấy tiêu đề của báo caó kiểm toán để phân biệt với các loại báo cáo khác nh Báo cáo cửa thanh tra tài chính, các đoàn điều tra

-Địa chỉ của đơn vị mời kiểm toán

-Các Báo cáo tài chính đã đợc kiểm toán

-Các thông lệ chuẩn mực kiểm toán đã đợc tuân theo khi thực hạnh kiểm toán

-ý kiến nhận xét của kiểm toán viên

ý kiến này phải đợc diễn đạt rõ ràng, đầy đủ, không bị suy diễn Cụm từ mà kiểm toán viên thờng dùng để nhận xét là:Trung thực và hợp lý

-Chữ ký, địa chỉ của kiểm toán viên, ngày lập báo cáo kiểm toán -Chữ ký và dấu của ngời đại diện công ty kiểm toán

2.Phân loại kiểm toán

Kiểm toán đợc phân loại theo chúc năng kiểm toán và chủ thể kiểm toán

2.1 Theo chức năng kiểm toán

Có thể phân thành 3 loại:

* Kiểm toán hoạt động

Là kiểm toán nhằm kiểm tra tính hiệu lực và tính hiệu quả trong hoạt động của một đơn vị

Tính hiệu lực là khả năng hoàn thành các nhiệm vụ và mục tiêu của đơn vị Tính hiệu quả là đạt đợc kết quả cao nhất với chi phí tiết kiệm nhất

* Kiểm toán tuân thủ

Là loại kiểm toán để xem xét việc chấp hành các chính sách, chế độ, nguyên tắc và cơ chế quản lý tài chính của nhà nớc ở đơn vị kiểm toán

* Kiểm toán báo cáo tài chính

Là việc kiểm tra và xác nhận tính trung thực và tính hợp lý của các Báo cáo tài chính

2.2 Theo chủ thể kiểm toán

Có thể phân thành 3 loại:

* Kiểm toán nội bộ

Là việc kiểm toán do các kiểm toán viên nội bộ của đơn vị tiến hành nhằm rà soát hệ thống kế toán và các quy chế kiểm soát nội bộ có liên quan, kiểm tra lại các thông tin tác nghiệp và thông tin tài chính, thẩm định lại các khoản mục cá biệt, kiểm tra tính hiệu lực, tính hiệu quả của các hoạt động trong đơn vị

Về mặt tổ chức, kiểm toán nội bộ thờng trực thuộc giám đốc hoặc chủ tịch hội đồng quản trị Báo cáo kiểm toán nội bộ thờng đợc chủ doanh nghiệp tin t-ởng nhng tính pháp lý không cao

* Kiểm toán nhà nớc

Là công việc kiểm toán do các cơ quan chức năng của nhà nớc và cơ quan kiểm toán chuyên nghành của nhà nớc tiến hành nhằm chấp hành xem xét các chính sách, nguyên tắc, chế độ, cơ chế tài chính ở những đơn vị có sử dụng vốn và kinh phí của nhà nớc, và đánh giá hiệu quả, hiệu lực của các đơn vị đó Đồng thời kiểm toán nhà nớc còn có quyền góp ý với các đơn vị kiểm toán sửa chữa các sai phạm, kiến nghị với cơ quan nhà nớc có thẩm quyền xử lý các sai phạm, đề nghị Thủ tớng Chính phủ sửa đổi, cải tiến chế độ quản lý kinh tế và chế độ kế toán nếu cần thiết

* Kiểm toán độc lập

Là loại kiểm toán do các kiểm toán viên độc lập thuộc các tổ chúc kiểm toán chuyên nghiệp tiến hành Thực chất nó là loại dịch vụ t vấn đợc pháp luật thừa nhận và bảo hộ

Kiểm toán độc lập chủ yếu hoạt động trong lĩnh vực kiểm toán Báo cáo tài chính Ngoài ra có thể thực hiện kiểm toán tuân thủ hoặc tiến hành các dịch vụ t vấn về kế toán tài chính Kiểm toán độc lập thực hiện các cuộc kiểm toán theo

lời mời của đơn vị đợc kiểm toán và phải có hội đồng kiểm toán ; đơn vị đợc kiểm toán phải thanh toán chi phí theo hợp đồng

3 Sự cần thiết của hoạt động kiểm toán độc lập trongnền kinh tế thị trờng ở nớc ta hiện nay

Hoạt động của các doanh nghiệp nớc ta, hiện nay cũng nh trong tơng lai phải luôn gắn liền với hoạt động kiểm toán độc lập vàkiểm toán nội bộ bởi lẽ trong nền kinh tế thị trờng, các thông tin tài chính của một doanh nghiệp luôn là đối tợng quan tâm của nhiều ngời làm công tác quản lý, không chỉ trong nội bộ doanh nghiệp mà còn cả bên ngoài doanh nghiệp Tuy mỗi đối tợng quan tâm đến Báo cáo tài chính của doanh nghiệp ở mỗi giác độ khác nhau, nhng tất cả đều có một yêu cầu chung là các thông tin trong Báo cáo tài chính phải trung thực, hợp lý và có thể tin cậy đợc

Nhng làm thế nào để biết đợc các thông tin đó có trung thực, hợp lý và đáng tin cậy hay không? Hoạt động kiểm toán nói chung và kiểm toán độc lập nói riêng trả lời cho câu hỏi đó

Chúng ta biết rằng mỗi doanh nghiệp có một hệ thống kiểm soát nội bộ hữu hiệu trong môi trờng kiểm soát nôị bộ mạnh là điều kiện cần thiết và lý tởng để Ban giám đốc và Hội đồng quản trị điều khiển, quản lý kinh doanh một cách hiệu quả cũng nh mang lại sự đảm bảo chắc chắn và đáng tin cậy cho các quyết định và chế độ quản lý, cũng nh hiệu quả của các quyết định và chế độ quản lý đó Tuy nhiên, kiểm toán nội bộ chỉ là công cụ kiểm tra, kiểm soát của ban lãnh đạo công ty, doanh nghiệp và vì vậy, tính pháp lý của nó không cao, mặc dù nó đợc doanh nghiệp tin tởng Trong điều kiện nền kinh tế thị trờng, các đối tác kinh doanh đợc mở rộng đã làm tăng tính cạnh tranh khắt khe của các luật chơi thị trờng thì các Báo cáo tài chính của một doanh nghiệp chỉ có ý nghĩa công khai thực sự đối với các đối tợng bên ngoài doanh nghiệp khi có xác nhận của kiểm toán độc lập Thêm vào đó, không phải doanh nghiệp nào cũng có thể thành lập đợc một bộ phận kiểm toán nội bộ chuyên trách, đặc biệt đối với các doanh nghiệp nhỏ, quy trình hoạt động sản xuất kinh doanh không phức tạp, bởi lẽ chi phí để duy trì hoạt động của bộ phận này là tơng đối lớn Khi cần các doanh nghiệp này có thể thuê kiểm toán độc lập, nh thế sẽ tiết kiệm đợc chi phí và đạt hiệu quả hơn Điều này cho thấy hoạt động kiểm toán độc lập cần thiết và quan trọng nh thế nào đối với các doanh nghiệp trong nền kinh tế thị trờng nh ỏ nóc ta hiện nay

Phần II

Thực trạng và một số ý kiến đóng góp về hoạt độngkiểm toán độc lập ở nớc ta hiện nay

ta hiện nay

Trong thời gian qua, nhiều công ty kiểm toán độc lập ở nớc ta đã ra đời Một số công ty kiểm toán nớc ngoài cũng đã đợc phép hoạt động ở Việt Nam Đó là xu thế tất yếu và rất đáng phấn khởi Song nghiêm túc nhìn nhận và đánh giá, hoạt động vừa qua cũng còn không ít những điều bức xúc Có thể nêu một cách khái quát những vấn đề đang nổi cộm trong công tác kiểm toán độc lập ở n-ớc ta hiện nay nh sau:

Một là, còn khá nhiều doanh nghiệp không thực hiện kiểm toán theo quy

định hiện hành

Trong điểm 2, mục 1 Thông tu số 22/TC/CĐKT của Bộ tài chính đã quy định "Đối với các đối tợng kiểm toán là các xí nghiệp có vốn đầu t nớc ngoài hoạt động theo Luật đầu t nức ngoài tại Việt Nam, các công ty trách nhiệm hữu hạn, công ty cổ phần hoạt động theo Luật công ty, công việc kiểm toán đợc thực hiện hàng năm và báo cáo qủyết toán hàng năm gửi cho các cơ quan quản lý nhà nớc phải kèm theo báo cáo kiểm toán của tổ chức kiểm toán độc lập hợp pháp ở Việt Nam hoặc một tổ chức kiểm toán khác đợc Bộ tài chính chấp nhận" Trên thực tế, quy định trên gần nh chỉ đợc thực hiện ở các doanh nghiệp có vốn đầu t nớc ngoài và một số ít doanh nghiệp nhà nớc Các công ty cổ phần, các công ty TNHH, và khá nhiều doanh nghiệp nhà nớc hiện nay vẫn còn thờ ơ với công việc kiểm toán Vì vậy các báo cáo quyết toán hàng năm (nếu có) gửi cho các cơ quan quản lý nhà nớc cũng rất ít trờng hợp có kèm theo báo cáo kiểm toán

Hai là, đối với những đơn vị đã thực hiện việc kiểm toán thì hiệu lực pháp

lý của các báo cáo kiểm toán cũng cha đợc tôn trọng

Điều 1 trong "Quy chế về kiểm toán độc lập trong nền kinh tế quốc dân" ban hành theo Nghị định 07/CP ngày 29/1/1994 đã quy định: "Sau khi có xác nhận của kiểm toán viên chuyên nghiệp thì các taì liệu, số liệu kế toán và báo cáo quyết toán của các đơn vị kế toán là căn cứ vào việc điều hành, quản lý hoạt động ở đơn vị, cho các cơ quan quản lý cấp trên và các cơ quan tài chính nhà nớc xét duyệt quyết toán hàng năm của các đơn vị kế toán cho cơ quan thuế tính toán số thuế và các khoản phải nộp khác của đơn vị đối với ngân sách nhà nớc " Đồng thời tại điều 8 của Nghị định này quy định: "Công việc kiểm toán phải đợc tiến hành theo trình tự và phơng pháp nghiệp vụ chuyên môn do Bộ tài chính quy định Khi kết thúc công việc kiểm toán, kiểm toán vỉên phải lập báo cáo kiểm toán và chịu trách nhiệm hoàn toàn về các báo cáo kiểm toán đó Báo cáo kiểm toán phải khách quan, trung thực, có chữ ký của kiểm toán viên và phải đợc lãnh đạo của tổ chức kiểm toán xác nhận, ký tên, đóng dấu" Thiết nghĩ, những quy định trên là đầy đủ, chặt chẽ Song trên thực tế, các báo cáo kiểm toán vẫn là "sản phẩm thừa" đối với cơ quan thuế Ngành thuế không thừa nhận kết quả trong báo cáo kiểm toán và theo thẩm quyền, lại tổ chức kiểm tra quyết toán

thuế Đó là sự chồng chéo không đáng có vừa tốn kém, lại vừa thừa, vừa gây phiền hà cho doanh nghiệp Hơn nữa, về hiệu lực pháp lý của báo cáo kiểm toán, tại điều68, Chơng 8, Nghị định số 12/CP ngày 18/12/1997 của Chính phủ quy định chi tiết thi hành Luật đầu t nớc ngoài tại Việt Nam lại quy định: "Báo cáo tài chính của doanh nghiệp có vốn đầu t nớc ngoài và hợp doanh đã đợc kiểm toán có thể đợc sử dụng làm cơ sở để xác định và quyết toán các nghĩa vụ thuế và các nghĩa vụ tài chính khác đối với nhà nớc Việt Nam" Với cụm từ "có thể sử dụng" trong quy định này, báo cáo kiểm toán mặc nhiên đã giảm hiệu lực pháp lý Vì vậy, việc ngành Thuế bỏ qua kết quả kiểm toán khi quyết toán thuế cũng mặc nhiên đợc thừa nhận là đúng Điều khó hiểu là ở chỗ, các công ty kiểm toán và hoạt động kiểm toán độc lập (trừ kiểm toán nhà nớc) do Bộ tài chính quản lý, tại sao không phối hợp đợc với nhau để bớt đi một "cửa" cho doanh nghiệp ?

Ba là cha có những quy định việc xử lý đối với những đơn vị thuộc diện

phải kiểm toán hàng năm nhng không thực hiện kiểm toán

Đó là nguyên nhân cơ bản dẫn đến tình trạng khá nhiều doanh nghiệp không thực hiện kiểm toán hàng năm nhng cũng không ai biết và không ai xử lý Bản thân những quy định hiện hành cũng cha khẳng định nhiệm vụ bắt buộc này Điều 4 của "Quy chế về kiểm toán độc lập trong nền kinh tế quốc dân" ban hành kèm theo Nghị định số 07/CP đã quy định:"Tổ chức kiểm toán độc lập là một doanh nghiệp (Công ty kiểm toán hoặc văn phòng kiểm toán ) đợc thành lập theo quy định hiện hành về thành lập các loại doanh nghiệp " Tại điều 7 của Nghị định này còn quy định: "Đối tợng có yêu cầu kiểm toán đợc tự do lựa chọn các tổ chức kiểm toán độc lập hợp pháp ở Việt Nam để ký hợp đồng kiểm toán" Những quy định trên là phù hợp với quyền bình đẳng giữa các doanh nghiệp trong nền kinh tế Nhng nó không có ý nghĩa bắt buộc các doanh nghiệp "đối t-ợng có yêu cầu kiểm toán" phải ký hợp đồng kiểm toán

Bốn là, giá chi phí kiểm toán hiện nay quá cao, đang là một trong những

nguyên nhân làm cho các doanh nghiệp Việt Nam "né tránh" việc ký hợp đồng kiểm toán

Điều 22, của "Quy chế về kiểm toán độc lập trong nền kinh tế quốc dân" ban hành kèm theo Nghị định 07/CP giao cho Bộ tài chính "Quy định khung phí kiểm toán để áp dụng thống nhất trong hoạt động kiểm toán" Điều này không hợp lý vì các công ty kiểm toán hiện nay do Bộ tài chính quản lý Do đó Bộ tài chính quy định khung giá phí tức là "vừa đá bóng, vừa thổi còi" Vì vậy tại mục IV Thông tu số 22/TC/CĐKT ngày 19/3/1994, Bộ tài chính có bổ sung thêm: "Quy định khung giá phí kiểm toán sau khi thoả thuận với Ban vật giá Chính phủ, để thống nhất trong hoạt động kiểm toán" Không biết cụ thể thoả thuận này nh thế nào, chỉ biết rằng, giá phí kiểm toán hiện nay quá cao đối với các doanh nghiệp Với một doanh nghiệp có quy mô vừa và nhỏ, phí kiểm toán cho một lần kiểm toán phải vào cỡ xấp xỉ 20 triệu đồng Với các doanh nghiệp lớn, mức phí này cao hơn nhiều lần Đặc biệt mức phí kiểm toán do các công ty nớc ngoài đang ở mức "lũng đoạn cao" Trong trờng hợp này, mức phí kiểm toán cho một lần kiểm toán với một doanh nghiệp quy mô vừa vào cỡ 15 ngàn đến 20 ngàn USD

Những điểm đã trình bày trên, cũng đồng thời là những lý do cơ bản dẫn đến tình trạng hoạt động kiểm toán ở nớc ta cha thực sự phát triển, cha có vai trò nh nó thực sự phải có trong nền kinh tế quốc dân Vì hoạt động kiểm toán chua

thực sự đi vào cuộc sống nên không ít trờng hợp chúng ta đã đánh giá sai cơ bản tình hình tài chính của doanh nghiệp khi quyết định đầu t, cho vay Cũng từ đó, có khá nhiều vụ tham ô, lãng phí, làm thất thoát tài sản của Nhà nớc với số tiền lên tới hàng nghàn tỷ đồng Pháp lệnh về chế độ kế toán thống kê đang bị vi phạm nghiêm trọng

ở nớc ta hiện nay

Từ những vấn đề bức xúc về hoạt động kiểm toán độc lập ở nớc ta đã trình bày ở trên, xin đợc có một số ý kiến đóng góp sau:

Một là, Điều 1 quy chế định nghĩa: "Kiểm toán độc lập là việc kiểm tra và

xác nhận của kiểm toán viên chuyên nghiệp thuộc các tổ chức kiểm toán độc lập về tính đúng đắn, hợp lý của các tài liệu, số liệu kế toán và báo cáo quyết toán của các doanh nghiệp, các cơ quan "

Khi định nghĩa nh trên, chúng ta đã giới hạn phạm vi của kiểm toán độc lập là chỉ thực hiện kiểm toán Báo cáo tài chính, điều này một mặt, mâu thuẫn vói điều 13 trong Quy chế về các dịch vụ mà một tổ chức kiểm toán đợc thực hiện; mặt khác lại hạn chế về các dịch vụ mà một công ty kế toán công chứng có thể thực hiện, và thông thờng, trên thế giói thì loại công ty này có thể thực hiện các dịch vụ chính nh sau: xác nhận(trong đó có kiểm toán độc lập các Báo cáo tài chính ), kế toán, thuế, t vấn, v v

Nh vậy, để tránh sự giới hạn hoạt động, nên chăng dùng thuật ngữ kế toán công chứng nh nhiều nớc khác đã làm, vì thực chất, hoạt động kiểm toán độc lập chỉ là một trong các hoạt động của một công ty kế toán công chứng

Bên cạnh đó, việc đào tạo và cấp chứng chỉ kiểm toán viên cũng nên đợc thay thế bằng chứng chỉ kế toán công chứng (CPA) và lúc đó có thể cho những ngời có chứng chỉ này có thể làm việc tại các công tyCPA hay cụ thể là kiểm toán viên nhà nớc

Hai là, Quy chế cũng xác định rõ mục tiêu tài chính của kiểm toán độc lập

Báo cáo tài chính ở nớc ta- tơng tự nhiều quốc gia khác - đó là để kiểm toán viên có ý kiến nhận xét đúng đắn về mức độ hợp lý của các Báo cáo tài chính đợc kiểm toán Thế nhng Thông t số 22/TC/CĐKT lại quy định trái với quy chế, cụ thể là:

Đoạn 1, Thông t số 22/TC/CĐKT lại nêu : "Chức năng của kiểm toán độc lập là kiểm tra, xác nhận tính đúng đắn, trung thực, hợp lý của các số liệu, tài liệu, báo cáo quyết toán của các đơn vị, và trên cơ sở kết luận của kiểm toán, đa ra những kết luận, đánh giá việc tuân thủ pháp luật, chính sách chế độ tài chính, kế toán và hiệu quả hoạt động của đơn vị"

Theo đoạn 7 của thông t thì:"Báo cáo kiểm toán phải có những nội dung chủ yếu sau đây: tính trung thực, hợp lý của các báo cáo, số liệu của đơn vị; tình hình thực hiện công tác kế toán ở đơn vị và việc chấp hành chế độ, thể lệ kế toán; những kiến nghị"

Sự khác biệt trên giữa Quy chế và thông t rất cơ bản và quan trọng Vì trên nguyên tắc thì thông t chỉ là văn bản giải thích Nghị định chứ không đợc phép trái với Nghị định

ở đây nếu thực hiện theo đúng Thông t số 22, thì khi kiểm toán Báo cáo tài chính thì kiểm toán viên độc lập đồng thời cũng thực hiện hai loại kiểm toán khác là kiểm toán tuân thủ và kiểm toán hoạt động, vì rằng kiểm toán viên phải đánh giá việc tuân thủ pháp luật, chính sách, chế độ tài chính kế toán và hiệu quả hoạt động của đơn vị Việc trộn lẫn ba loại kiểm toán này là không hợp lý

Điều dĩ nhiên là để xác nhận về mức độ trung thực và hợp lý của Báo cáo tài chính thì kiểm toán viên sẽ phải dùng các chuẩn mực kế toán hiện hành làm cơ sở để đánh giá, thế nhng điều đó không có nghĩa là kiểm toán viên cũng sẽ phải đánh giá việc tuân thủ pháp luật, vì một mặt đây là phạm vi của kiểm toán tuân thủ, mặt khác nếu quy định nh thế nghĩa là yêu cầu kiểm toán viên phải am tờng mọi văn bản pháp luật nh một luật gia, điều này có lẽ không khả thi

Bên cạnh đó khi yêu cầu trong báo cáo kiểm toán phải đề xuất kiến nghị thì cũng không khác với thông lệ chung, vì thông thờng khi doanh nghiệp có yêu cầu, thì ngoài báo cáo kiểm toán các Báo cáo tài chính, kiểm toán viên sẽ phát hành th góp ý về quản lý, và th này thờng có nội dung là trao đổi về các yếu kém của hệ thống kiểm soát nội bộ, nhờ đó đơn vị sẽ nhận thức rõ hơn và hoàn thiện hệ thống kiểm soát nội bộ của mình

Ba là, Về đối tợng kiểm toán độc lập thì trong Quy chế và Thông t số 22

đều nêu rõ là kiểm toán độc lập chỉ thực hiện khi có yêu cầu cuả các đơn vị Thế nhng, ngoài trờng hợp trên, Thông t số 22 lại quy định thêm về các trờng hợp bắt buộc kiểm toán, đó là: khi có yêu cầu của cơ quan quản lý cấp trên, cơ quan thuế hoặc cơ quan tài chính nhà nớc; các xí nghiệp có vốn đầu t nớc ngoài, các công ty cổ phần, công ty trách nhiệm hữu hạn, công việc kiểm toán đợc thực hiện hàng năm và các báo cáo quyết toán năm gửi cho các cơ quan quản lý nhà nớc phải kèm theo báo cáo kiểm toán của các tổ chức kiểm toán độc lập

Thế nhng - cũng tơng tự nh trong Thông t 22 - Bộ tài chính đã ban hành Thông t 73 TC/TCDN ngày 12/11/1996 v/v hớng dẫn lập, công bố công khai báo cáo tài chính và kiểm tra báo cáo tài chính hàng năm của DN Nhà nớc, trong đó lại mở rộng phạm vi kiểm toán bắt buộc nh sau:

"Báo cáo tài chính của DN phải đợc kiểm toán và có xác nhận đã kiểm toán của kiểm toán nội bộ hoặc kiểm toán độc lập

Giám đốc DN có nhiệm vụ lập báo cáo tài chính chính xác, kịp thời và đầy đủ theo đúng quy định của Nhà nớc Báo cáo tài chính phải đợc lập trên cơ sở những tài liệu có đầy đủ các chứng cứ hợp pháp theo quy định của chế độ kiểm toán hiện hành Báo cáo tài chính đợc coi là hợp pháp, hợp lệ khi có đủ chữ ký của ngời lập, ngời kiểm toán, kế toán trởng, giám đốc và đóng dấu DN Nếu báo cáo tài chính không đúng sự thật, không đủ các chứng cứ hợp pháp hoặc không kịp thời thì ngời lập và những ngời ký báo cáo tài chính phải chịu trách nhiệm tr-ớc pháp luật"

Từ sự đối chiếu trên, chúng tôi cho rằng một mặt thì việc mở rộng phạm vi kiểm toán bắt buộc trong các Thông t không đợc phép quy định trái với tinh thần của Nghị định; mặt khác lại không khả thi Chúng tôi xin phân tích cụ thể và trình bày ý kiến về bản chất của các loại kiểm toán và trách nhiệm pháp lý của các kiểm toán viên trên các phơng diện sau:

1 Trớc hết nếu xem xét ở góc độ kiểm toán độc lập, thì hiện nay ở nớc ta

chỉ có khoảng chừng 150 ngời đã có chứng chỉ kiểm toán viên độc lập do Bộ tài

chính cấp và đăng ký hành nghề tại các tổ chức kiểm toán độc lập Việt Nam, nh vậy chúng ta cha đủ nhân lực để đáp ứng nhu cầu kiểm toán báo cáo tài chính tại các loại hình DN trên Còn nếu đi thuê các công ty kiểm toán quốc tế thì các DN Việt Nam khó thể gánh chịu nổi chi phí, vì nếu chỉ tính riêng phí kiểm toán báo cáo tài chính hàng năm thì mỗi DN phải trả ít nhất vài trăm triệu đồng Bên cạnh đó, nếu giả sử rằng phí kiểm toán chỉ là khoảng vài chục triệu đồng cho một cuộc kiểm toán viên Việt Nam, thì ta cũng dễ dàng nhận thấy là phí kiểm toán của toàn xã hội sẽ rất cao Chính vì thế mà cần phải xem xét lại về việc mở rộng phạm vi kiểm toán bắt buộc là co hợp lý, và có thật sự cần thiết hay không?

Sở dĩ vấn đề đợc nêu lên vì theo thông lệ thì các DN thờng sẽ chỉ mời kiểm toán độc lập báo cáo tài chính khi họ có nhu cầu, chẳng hạn nh khi họ bán cổ phần cho công chúng, khi họ xin vay tiền v v Hay có thể nói cách khác thì sự ra đời của kiểm toán độc lập và kết quả kiểm toán báo cáo tài chính chủ yếu để phục vụ cho các đệ tam nhân nh các ngân hàng, các nhà đầu t v v Chính vì thế, chúng tôi đã đề nghị trong điều kiện của Việt Nam chúng ta nên giới hạn về phạm vi kiểm toán theo luật định (1)

Một khía cạnh quan trọng khác cũng cần đợc xem xét đó là trách nhiệm pháp lý của các nhà quản lý DN, và trách nhiệm pháp lý của các kiểm toán viên độc lập và tổ chức kiểm toán độc lập Nh đã nêu trên thì thông t 73 quy định: báo cáo tài chính chỉ đợc coi là hợp pháp, hợp lệ khi có ngời kiểm toán và nếu báo cáo tài chính không đúng sự thật, không đủ các chứng cứ hợp pháp hoặc không kịp thời thì chính kiểm toán viên cũng phải chịu trách nhiệm trớc pháp luật Chúng tôi nghĩ rằng cần phải xem xét lại về cách đặt vấn đề này, vì về trách nhiệm các nhà quản lý DN thì đã đợc xác định trong một số văn bản sau:

Theo nghị định 59/CP thì Giám đốc DN và Hội đồng quản trị DN (nếu có) phải chịu trách nhiệm về tính chính xác trung thực của các báo cáo tài chính và báo cáo thống kê (điều 36 Quy chế), và Tổng giám đốc, giám đốc DN Nhà nớc chịu trách nhiệm về số liệu báo cáo tài chính, số liệu quyết toán và các thông tin tài chính khác (điều 39 Quy chế)

Điều 37 Luật Dn Nhà nớc cũng chỉ rõ" Tổng giám đốc hoặc giám đốc là đại diện pháp nhân của DN và họ chịu trách nhiệm trớc Hội đồng quản trị, ngời ra quyết định bổ nhiệm và pháp luật về điều hành hoạt động của DN Tổng giám đốc hoặc giám đốc có quyền điều hành cao nhất trong DN " Ngoài ra, theo Luật công ty thì giám đốc (tổng giám đốc) của các công ty cũng có thẩm quyền nh trên

Trên tinh thần đó, ta có thể hiểu rằng chính các nhà quản lý cao cấp của DN phải chịu trách nhiệm về các thông tin trên, và quan niệm này hoàn toàn đúng đắn và phù hơp với thông lệ quốc tế Từ đó chúng ta không thể quy định nh trong Thông t 73 là ngời kiểm toán phải chịu trách nhiệm nh các nhà quản lý DN

Tuy có thể có sự khác biệt về luật pháp ở các quốc gia, nhng thông thờng ở nhiều nớc thì các nhà quản lý DN phải chịu trách nhiệm về việc lập, trình bày và công bố các báo cáo tài chính theo đúng các chuẩn mực kế toán hiện hành, và dĩ nhiên họ phải hoạt động sản xuất kinh doanh theo đúng luật pháp Riêng ở các DN Nhà nớc thì do Nhà nớc còn là chủ sở hữu của đơn vị, nên các nhà quản lý còn phải chịu trách nhiệm trớc Nhà nớc về phơng diện hành chính