THỰC TRẠNG QUY TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC TÀI SẢN CỐ ĐỊNH DO CÔNG TY TNHH TƯ VẤN KẾ TOÁN – KIỂM TOÁN VIỆT NAM THỰC HIỆN
Vai trò của kiểm toán khoản mục tài sản cố định tại công ty AVA
1.1.1 Cách thức tiếp cận khoản mục TSCĐ tại công ty AVA
Kiểm toán đã hình thành và phát triển từ thế kỉ XV, ở Châu Âu Cùng với sự phát triển của kinh doanh, người ta thấy xuất hiện một vấn đề mới: gian lận tài chính. Đây là vấn đề khó khăn đối với bản than doanh nghiệp cũng như các đối tượng bên ngoài quan tâm đến tình hình hoạt động tài chính của doanh nghiệp đó Từ đó xuất hiện sự cần thiết của kiểm toán để điều tra nhằm làm sáng tỏ những mối quan hệ tài chính không rõ ràng Để kiểm toán giải đáp vấn đề này nhanh chóng hơn thì cách thức tiếp cận kiểm toán là yếu tố quan trọng và quyết định Do kiểm toán TSCĐ là một bộ phận của kiểm toán BCTC nên nó cũng gồm có 2 cách tiếp cận chủ yếu: tiếp cận kiểm toán theo hệ thống kiểm soát nội bộ và tiếp cận theo rủi ro sai sót Để nhận biết được cách thức tiếp cận của công ty AVA đối với khoản mục TSCĐ em xin đưa ra một số vấn đề như sau:
Tiếp cận kiểm toán theo hệ thống kiểm soát nội bộ (tiếp cận truyền thống)
Tiếp cận kiểm toán theo hệ thống kiểm soát nội bộ dựa trên việc phân tích và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ (tức là những kiểm tra thực hiện trong nội bộ doanh nghiệp) để định hướng kiểm toán .
Hệ thống bao gồm toàn bộ những phương tiện sau đây: các sơ đồ tổ chức - phân chia trách nhiệm giữa hoạt động sản xuất, lưu giữ, kế toán và kiểm tra; các phương pháp và thủ tục qui định hay cho phép bởi ban giám đốc (hướng dẫn của người phụ trách, hướng dẫn thủ tục hành chính, chương trình thanh tra và kiểm tra…).
Hệ thống kiểm soát nội bộ có mục tiêu đảm bảo: độ tin cậy của thông tin;tuân thủ những chỉ đạo của ban giám đốc và bảo vệ tài sản
- Tiếp cận kiểm toán theo rủi ro sai sót Để tối ưu hoá hiệu quả của các công việc kiểm toán, bước đầu kiểm toán viên phải gây sức ép lên khách hàng để họ cải thiện và tăng cường những quy định của họ về kiểm soát nội bộ Tuy nhiên trên thực tế công việc này gặp rất nhiều khó khăn cho KTV thực hiện Để giảm thiểu những rủi ro trong sai sót trong việc đánh giá báo cáo tài chính, kiểm toán viên thường xây dựng một cách tiếp cận - thường là theo thống kê - để đo những ảnh hưởng của những thiếu sót, gian lận hay hạch toán sai lên báo cáo tài chính (chính là tiếp cận kiểm toán theo rủi ro)
VD: Dựa trên tổng số của một tài khoản hay một khoản mục, KTV tính ra phạm vi kiểm tra phải thực hiện nhằm đảm bảo một mức độ tin cậy 95% mà tổng số đúng với sai số 1% hoặc 2% Mức độ chính xác mà KTV tìm cách đạt tới có thể thay đổi tuỳ theo tầm quan trọng của tài khoản và độ tin cậy, theo chất lượng của kiểm soát nội bộ
Ngược lại, vốn chủ sở hữu là một nguồn không biến đổi, trong đó, tất cả những khoản thiếu chính xác đều không thể chấp nhận được Các tiếp cận này cũng tính đến những rủi ro xung quanh doanh nghiệp trong hoạt động riêng biệt của nó như nghiên cứu các hiện tượng liên quan đến tốc độ tiến triển công nghệ, sự bất ổn định về kinh tế của quốc gia, hoạt động của đối thủ cạnh tranh, ảnh hưởng dự đoán được của những sản phẩm thay thế trên thị trường của doanh nghiệp Đem so sánh 2 cách tiếp cận này thì có thể thấy mỗi cách có những ưu thế và hạn chế riêng Như cách tiếp cận theo hệ thống KSNB sẽ bám sát vào thông tin nội bộ của đơn vị hơn, KTV dễ dàng thực hiện do những thông tin thu thập được lấy từ chính đơn vị của mình nhưng lại không xét đến các yếu tố khách quan bên ngoài có thể ảnh hưởng trọng yếu đến kết quả kiểm toán của KTV Ngược lại tiếp cận theo rủi ro đem lại nhiều hiệu quả vì nó tính đến cả các yếu tố khác ngoài doanh nghiệp tuy nhiên KTV lại rất khó xác định hết các yếu tố này và mức ảnh hưởng của nó đối với doanh nghiệp, chưa kể đến nhiều yếu tố khác ảnh hưởng đến thời gian và chi phí kiểm toán phải tính đến với mỗi cuộc kiểm toán. Ở Việt Nam thông thường các công ty kiểm toán tiếp cận theo hệ thống KSNB của doanh nghiệp Thông qua tìm hiểu sơ bộ quy trình và cách thức kiểm toán khoản mục TSCĐ của công ty AVA ta có thể thấy các bước công việc tiến hành của KTV công ty như sau:
KTV bắt đầu công việc của mình bằng việc thu thập tối đa các thông tin liên quan đến khoản mục TSCĐ tại doanh nghiệp doanh nghiệp (các thông tin cơ bản của doanh nghiệp, các sản phẩm của nó, tính chất mức độ TSCĐ, các kết quả, cấu trúc của vốn, ); kiểm tra sự hoạt động của kiểm soát nội bộ ảnh hưởng đến khoản mục này
Từ tất cả các thông tin đó, KTV định hướng chương trình kiểm toán của mình KTV xác định những hạn chế thể hiện bên ngoài của kiểm soát nội bộ thông qua thăm dò, kiểm tra Nếu có tồn tại những hạn chế đó, KTV sẽ đánh giá xem mức độ ảnh hưởng thực sự của nó đến tính hiệu lực và độ tin cậy của thông tin kế toán đối với khoản mục TSCĐ được đưa ra bởi doanh nghiệp KTV cố gắng có được sự đảm bảo tối đa về chất lượng và tính toàn vẹn của thông tin kiểm toán cung cấp bởi doanh nghiệp Vì lẽ đó, KTV cố gắng đảm bảo rằng những điểm mạnh thể hiện bên ngoài của kiểm soát nội bộ được vận hành một cách có hiệu quả trong suốt năm (luôn tuân thủ hệ thống KSNB)
Như vậy có thể thấy được rằng khi kiểm toán khoản mục TSCĐ nói riêng, kiểm toán BCTC nói chung tại công ty AVA thì KTV vẫn tuân thủ cách tiếp cận truyền thống – dựa vào hệ thống KSNB của đơn vị Đây là cách thức tỏ ra khá hiệu quả đối với công ty trong một môi trường có nhiều biến động kinh tế như của Việt Nam hiện nay.
1.1.2 Vị trí của kiểm toán TSCĐ trong kiểm toán BCTC tại công ty AVA
Kiểm toán BCTC là hoạt động đặc trưng nhất của kiểm toán Thông thường có hai cách cơ bản để tiến hành kiểm toán BCTC phân theo đối tượng: kiểm toán theo khoản mục và kiểm toán theo chu trình.
Phân theo chu trình là cách phân chia căn cứ vào mối liên hệ chặt chẽ lẫn nhau giữa các khoản mục, các quá trình cấu thành các yếu tố trong một chu trình chung của hoạt động tài chính Thông thường, tại công ty AVA cách chia này bao gồm các phần hành cơ bản sau:
- Kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền;
- Kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán;
- Kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên;
- Kiểm toán hàng tồn kho;
- Kiểm toán TSCĐ và đầu tư dài hạn;
- Kiểm toán tiếp nhận và hoàn trả vốn;
Phân theo khoản mục là cách thức dựa vào việc phân chia từng nhóm khoản mục hoặc nhóm các khoản mục trong các bảng khai vào một phần hành.
Như vậy, kiểm toán TSCĐ không hẳn là một chu trình mà việc kiểm toán khoản mục này có liên quan tới nhiều chu trình như bán hàng và thu tiền, mua hàng và thanh toán, huy động và hoàn trả vốn đầu tư cho TSCĐ TSCĐ thường chiếm tỉ trọng lớn trong tổng tài sản của DN và nó phản ánh tình hình trang bị cơ sở vật chất kĩ thuật nói chung và máy móc thiết bị nói riêng Kiểm toán TSCĐ thường chiếm một vị trí quan trọng trong quá trình kiểm toán BCTC Do vậy trong quá trình kiểm toán khoản mục này KTV ở AVA thường kết hợp kiểm toán các khoản mục liên quan để xác minh tính hợp lý và logic của cả chu trình đồng thời đáp ứng được các mục tiêu chung của cuộc kiểm toán
Mặt khác mức độ liên hệ giữa các khoản mục này trong hoạt động của công ty cũng khác nhau tùy vào từng cuộc kiểm toán cũng như đối tượng khách hàng hướng tới Có thể đưa ra một vài ví dụ như: nếu khách hàng hoạt động trong lĩnh vực thương mại, lúc này TSCĐ là khoản mục không lớn, ít biến động nên công ty chỉ xác định mối liên hệ của TSCĐ gắn với chu trình mua hàng thanh toán khi có sự tăng lên của tài sản; hoặc nếu đơn vị hoạt động trong lĩnh vực sản xuất thì mối liên hệ này càng được chú trong vì khi đó TSCĐ lại là phần chủ yếu trên bảng cân đối kế toán Việc xác định tính chất và mức độ liên quan giữa các chu trình, các khoản mục phụ thuộc rất nhiều vào trình độ, kinh nghiệm của KTV nên công ty luôn cố gắng sắp xếp đội ngũ kiểm toán có chất lượng để tham gia kiểm toán khoản mục này.
Thực trạng kiểm toán khoản mục TSCĐ tại công ty AVA
1.2.1 Đặc điểm của kiểm toán chu trình TSCĐ mà công ty AVA áp dụng
1.2.1.1 Mục tiêu kiểm toán TSCĐ trong kiểm toán BCTC của công ty AVA
Do TSCĐ là một khoản mục có giá trị lớn, chiếm tỷ trọng đáng kể trong tổng tài sản trên bảng cân đối kế toán nên khi kiểm toán khoản mục này KTV thường hướng tới các mục tiêu sau:
- Tính có thật (Hiệu lực): Số liệu phản ánh giá trị TSCĐ hữu hình, vô hình và số khấu hao là có thật.
- Tính đầy đủ (trọn vẹn): Các nghiệp vụ tăng, giảm, khấu hao TSCĐ đều được ghi sổ đầy đủ.
- Định giá: Nguyên giá TSCĐ được tính và ghi sổ đúng, phương pháp tínhKHTSCĐ phải nhất quán.
- Phân loại và trình bày: Phân loại và trình bày phải chính xác và phù hợp với các chuẩn mực áp dụng trong khuôn khổ kiểm toán của Việt Nam Khoản mục TSCĐ được phân loại và sắp xếp đúng vị trí trên bảng cân đối kế toán và được phân loại đúng đối tượng Những khai báo có liên quan đến phương pháp trích khấu hao, sửa chữa lớn, nâng cấp phải được giải thích đầy đủ và phù hợp với quy định hiện hành.
- Chính xác cơ học: Nguyên giá TSCĐ, việc trích khấu hao được tính chính xác.
- Được phép: Việc mua sắm, điều chuyển, thanh lý TSCĐ đều được phê chuẩn.
- Kịp thời: Các nghiệp vụ ghi sổ tại thời điểm chia cắt niên độ được phản ánh chính xác và đúng đắn Các nghiệp vụ liên quan đến TSCĐ được ghi sổ kịp thời, đúng lúc.
Từ những mục tiêu chung của kiểm toán TSCĐ trên, công ty xây dựng cho mục tiêu định hướng kiểm toán đối với từng loại hình doanh nghiệp.Ta có bảng tổng kết sau:
Bảng 1.1: Bảng mục tiêu kiểm toán TSCĐ theo đối tượng kiểm toán
Hoạt động chủ yếu của đơn vị kiểm toán
Trọn vẹn Hiệu lực Định giá
Phân loại và trình bày
Chính xác cơ học Được phép Kịp thời
Ghi chú: x : trọng tâm kiểm toán hướng tới
1.2.1.2 Các sai phạm liên quan đến chu trình kiểm toán TSCĐ
Trong quá trình thực hiện kiểm toán khoản mục TSCĐ, KTV luôn quan tâm đến các loại rủi ro ảnh hưởng đến ý kiến kiểm toán sau này chính vì vậy các sai phạm liên quan đến TSCĐ được tìm hiểu rất cụ thể và chi tiết Sai phạm xảy ra có thể là các gian lận hoặc sai sót trong các nghiệp vụ.
Tùy vào các nhân tố về quản lý, kinh doanh, nghiệp vụ tài chính của đơn vị mà mức độ ảnh hưởng đến sai sót và gian lận cũng khác nhau Sau đây là một số sai sót và gian lận có thể gặp phải trong quá trình kiểm toán khoản mục TSCĐ.
Các sai sót trong các nghiệp vụ về TSCĐ có thể là:
* Bản chất các nghiệp vụ liên quan đến khoản mục TSCĐ cũng như là đặc điểm hoạt động kinh doanh phức tạp
Lúc này kế toán rất dễ phản ánh giá trị các tài sản không chính xác Có thể kể đến là: sai sót do trùng lắp do có quá nhiều tài sản tăng giảm trong kỳ, hay việc phân bổ chi phí khấu hao vào các bộ phận không hợp lý, chồng chéo, thời gian trích khấu hao không thống nhất do chưa rõ ràng việc giao nhận cũng như thời điểm đưa tài sản vào sử dụng Ngoài ra chế độ kế toán đơn vị áp dụng cũng là yếu tố ảnh hưởng đến rủi ro Chẳng hạn khi doanh nghiệp không quy định cụ thể thời hạn trích khấu hao TSCĐ khiến kế toán phân bổ chi phí này không thống nhất, hoặc việc phân công không rõ ràng người theo dõi khoản mục này cũng khiến việc phản ánh bị trùng lắp.
*Khả năng làm việc của kế toán viên
Bên cạnh các yếu tố do doanh nghiệp tạo ra thì khả năng làm việc của kế toán cũng là yếu tố quan trọng ảnh hưởng trực tiếp đến khoản mục TSCĐ mà KTV cần xem xét Các lỗi mà kế toán hay mắc phải khi phản ánh khoản mục này có thể kể đến như sau:
- Kế toán vừa ghi sổ Nhật ký thu tiền, vừa ghi sổ Nhật ký chung số tiền thu được trong quá trình thanh lý TSCĐ.
- Sai sót do quên không ghi một nghiệp vụ kế toán mà đáng lẽ phải ghi vào sổ.
- Định khoản sai trong trường hợp lẽ ra phải ghi Nợ hoặc ghi Có một TK này nhưng lại ghi vào TK khác hoàn toàn không phù hợp với nghiệp vụ phát sinh, đặc biệt đối với các nghiệp vụ sửa chữa TSCĐ.
- Sai sót trong quá trình ghi sổ và chuyển sổ như ghi sai số tiền, tính toán sai nguyên giá, hao mòn và giá trị còn lại của TSCĐ.
- Phân loại nhầm tài sản với công cụ dụng cụ sử dụng, thời gian trích khấu hao cũng như quy chế phân bổ giá trị hao mòn tại đơn vị phù hợp với chế độ kế toán áp dụng.
* Sai sót do trong quá trình đánh giá TSCĐ
Các sai sót trong quá trình xác định các chi phí cấu thành nguyên giá TSCĐ, chi phí sửa chữa, chi phí khấu hao TSCĐ có thể dẫn đến các sai phạm trọng yếu trên BCTC Có thể kể đến các sai sót như: không phân biệt chi phí sủa chữa được ghi tăng nguyên giá TSCĐ với chi phí sửa chữa được tính vào chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ dẫn đến những sai lệch trong khoản mục TSCĐ hoặc chi phí sản xuất kinh doanh; hay khi trích KHTSCĐ tính vào chi phí sản xuất kinh doanh cao hoặc thấp hơn so với tỷ lệ được quy định làm ảnh hưởng đến chi phí thực tế của đơn vị dẫn đến chi phí, lợi nhuận của đơn vị bị thay đổi.
Các sai sót liên quan đến TSCĐ, KTV thường dễ dàng phát hiện ra song đối với gian lận việc phát hiện trở nên khó khăn hơn do vậy khi xác định các gian lận cần có sự xem xét và đánh giá thích đáng tính chất và mực độ của sai phạm
Có thể đưa ra một số gian lận gặp phải khi kiểm toán khoản mục TSCĐ như sau:
* Gian lận liên quan đến chứng từ, tài liệu:
- Đối với các chứng từ, tài liệu thủ trưởng hoặc kế toán có thể lập hóa đơn giả, ghi tăng giá mua TSCĐ so với thực tế hóa đơn, sửa chữa chứng từ, làm chứng từ giả liên quan tới chi phí mua làm tăng nguyên giá TSCĐ để biển thủ công quỹ và tăng chi phí khấu hao nhằm trốn thuế.
- Cố tình giấu giếm hồ sơ tài liệu, bỏ sót kết quả các nghiệp vụ nhằm đạt lợi ích riêng cho DN hoặc cho cá nhân.
- Ghi chép các nghiệp vụ không có thật như các nghiệp vụ liên quan đến chi phí mua sắm TSCĐ để biển thủ công quỹ Ví dụ như KTV tiến hành kiểm tra chi tiết khoản mục mua sắm TSCĐ của đơn vị M năm 2009 phát hiện thấy không có chứng từ chứng minh hợp lý cho nghiệp vụ mua 20 máy tính xách tay hiệu Toshiba cho phòng kinh doanh công ty Cụ thể chứng từ chỉ gồm có hóa đơn bán lẻ, phiếu chi KTV cho rằng đây là một chi phí không hợp lệ và cần loại bỏ trong quá trình hạch toán của đơn vị.
*Gian lận liên quan đến chế độ kế toán áp dụng
Với kiểu gian lận này KTV dễ dàng phát hiện thông qua việc đối chiếu phương pháp thực hiện của đơn vị với chế độ kế toán hiện hành Gian lận thường thấy là cố tình áp dụng sai chế độ kế toán nhằm mục đích của đơn vị và cá nhân Ví dụ như việc phản ánh chi phí điều chuyển TSCĐ được đưa vào chi phí quản lý đơn vị lại làm tăng nguyên giá TSCĐ, hoặc cố tình trích khấu hao đối với các tài sản đã thanh lý hoặc bị hỏng…
1.2.1.3 Quy trình kiểm toán TSCĐ của công ty AVA
HOÀN THIỆN KIỂM TOÁN TÀI SẢN CỐ ĐỊNH TRONG KIỂM TOÁN BCTC DO CÔNG TY AVA THỰC HIỆN
Sự cần thiết tất yếu hoàn thiện kiểm toán tài sản cố định trong kiểm toán báo cáo tài chính
Trong quá trình tiến hành kiểm toán tại các đơn vị khách hàng bên cạnh các khoản mục có ảnh hưởng lớn đến BCTC như doanh thu, giá vốn, hàng tồn kho… thì TSCĐ cũng được coi là một khoản mục quan trọng và có nhiều rủi ro đối với hoạt động kiểm toán của công ty kiểm toán Mặc dù khi kiểm toán khoản mục này không đòi hỏi KTV quá nhiều thời gian và công sức song KTV luôn cố gắng đảm bảo uy tín nghề nghiệp của mình và công ty Kiểm toán không bị ảnh hưởng đồng thời đáp ứng được yêu cầu của khách hàng đề ra Áp dụng với công ty AVA thì việc hoàn thiện kiểm toán TSCĐ trong kiểm toán BCTC là sự cần thiết tất yêu bởi các lý do sau:
Do các khách hàng của Công ty AVA có quy mô hoạt động vừa và nhỏ, các nghiệp vụ đối với tài sản cố định và khấu hao tài sản cố định không quá phức tạp Mặt khác, trình độ cũng như năng lực đội ngũ kế toán của khách hàng còn hạn chế nên Công ty AVA thường chọn mẫu 100% khi kiểm toán các nghiệp vụ tăng (giảm) tài sản cố định Phân công kiểm toán chỉ tiêu này, Công ty giao cho những KTV có trình độ tương xứng và nhiều kinh nghiệm Điều này đã giúp cho việc kiểm toán tài sản cố định và khấu hao của AVA luôn đạt hiệu quả cao.
Tuy nhiên, trong bối cảnh Việt Nam hội nhập nền kinh tế thế giới,việc phát triển mở rộng quy mô hoạt động của khách hàng là hướng phát triển tất yếu của tất cả các công ty Khi đó, quy mô doanh nghiệp sẽ tăng,các nghiệp vụ đối với tài sản cố định và khấu hao tài sản cố định sẽ ngày càng phong phú và phức tạp Việc chọn mẫu 100% các nghiệp tăng (giảm)TSCĐ sẽ khó thực hiện được bởi chi phí kiểm toán lớn Hơn nữa, Công ty cũng không đủ số lượng KTV có kinh nghiệm để tham gia kiểm toán cho tất cả khách hàng Khi đó, công tác kiểm toán tài sản cố định của Công tyAVA sẽ không còn phù hợp đối với những doanh nghiệp có quy mô lớn và mang tầm quốc tế cũng như khi số lượng khách hàng tăng lên.
Vì vậy, trong thời gian tới, Công ty cần hoàn thiện kiểm toán tài sản cố định cũng như các vấn đề liên quan đến khoản mục này nhằm nâng cao hiệu quả của hoạt động kiểm toán và mở rộng được phạm vi khách hàng trong tương lai.
