ChuÈn mùc kÕ to¸n VIÖT NAM sè 15

ChuÈn mùc kÕ to¸n VIÖT NAM sè 15 Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 11 Hợp đồng xây dựng (VAS 11) (Ban hành kèm theo Thông tư số /2014/TT BTC ngày / /2014 của Bộ Tài chính) Mục đích 01 Mục đích của chuẩn m[.]

Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 11 Hợp đồng xây dựng (VAS 11) (Ban hành kèm theo Thông tư số …/2014/TT-BTC ngày …/…/2014 Bộ Tài chính) Mục đích 01 Mục đích chuẩn mực quy định hướng dẫn phương pháp kế toán doanh thu chi phí hợp đồng xây dựng Do chất hoạt động xây dựng, thời điểm bắt đầu vào thực theo hợp đồng thời điểm hoàn thành cơng trình xây dựng thường rơi vào kỳ kế tốn khác Vì vậy, vấn đề kế toán hợp đồng xây dựng việc phân bổ doanh thu chi phí theo kỳ kế tốn mà công việc xây dựng thực Chuẩn mực sử dụng tiêu chuẩn ghi nhận hướng dẫn Chuẩn mực chung - Khuôn khổ việc lập trình bày Báo cáo tài để xác định doanh thu chi phí hợp đồng xây dựng ghi nhận doanh thu chi phí báo cáo lãi, lỗ Phạm vi 02 Chuẩn mực áp dụng cho kế toán hợp đồng xây dựng báo cáo tài nhà thầu Thuật ngữ 03 Các thuật ngữ chuẩn mực hiểu sau: Hợp đồng xây dựng hợp đồng việc xây dựng tài sản tổ hợp tài sản có liên quan chặt chẽ hay phụ thuộc lẫn mặt thiết kế, công nghệ, chức mục đích sử dụng cuối chúng Hợp đồng xây dựng với giá cố định hợp đồng xây dựng nhà thầu chấp thuận mức giá cố định cho toàn hợp đồng đơn giá cố định đơn vị sản phẩm hoàn thành Trong số trường hợp chi phí hợp đồng xây dựng tăng lên giảm đi, giá trị hợp đồng thay đổi phụ thuộc vào điều khoản ghi hợp đồng Hợp đồng xây dựng với chi phí phụ thêm hợp đồng xây dựng nhà thầu hồn lại chi phí thực tế phép tốn, cộng (+) thêm khoản tính tỷ lệ phần trăm (%) chi phí tính thêm khoản phí cố định 04 Hợp đồng xây dựng thỏa thuận để xây dựng tài sản đơn lẻ, như: Một cầu, tòa nhà, đường ống dẫn dầu, đường Hợp đồng xây dựng liên quan đến xây dựng tổ hợp tài sản có liên quan chặt chẽ hay phụ thuộc lẫn thiết kế, cơng nghệ, chức hay mục đích sử dụng cuối chúng, như: Một nhà máy lọc dầu, tổ hợp nhà máy dệt, may 05 06 Hợp đồng xây dựng bao gồm: (a) Hợp đồng cung cấp dịch vụ có liên quan trực tiếp đến việc xây dựng tài sản, như: Hợp đồng tư vấn, thiết kế, khảo sát, quản lý dự án, (b) Hợp đồng phục chế hay phá hủy tài sản khôi phục môi trường sau phá hủy tài sản Hợp đồng xây dựng quy định chuẩn mực phân loại thành hợp đồng xây dựng với giá cố định hợp đồng xây dựng với chi phí phụ thêm Một số hợp đồng xây dựng có đặc điểm hợp đồng với giá cố định hợp đồng với chi phí phụ thêm Ví dụ hợp đồng xây dựng với chi phí phụ thêm có thỏa thuận mức giá tối đa Trường hợp này, nhà thầu cần phải xem xét tất điều kiện quy định đoạn 23 24 để ghi nhận doanh thu chi phí hợp đồng xây dựng Kết hợp phân chia hợp đồng xây dựng 07 Các yêu cầu chuẩn mực thường áp dụng riêng rẽ cho hợp đồng xây dựng Trong số trường hợp, chuẩn mực áp dụng cho phần riêng biệt nhận biết hợp đồng riêng rẽ nhóm hợp đồng để phản ánh chất hợp đồng hay nhóm hợp đồng xây dựng 08 Khi hợp đồng liên quan đến số tài sản việc xây dựng tài sản coi hợp đồng xây dựng riêng rẽ thỏa mãn đồng thời ba (3) điều kiện sau: 09 10 (a) Có thiết kế, dự tốn xác định riêng rẽ cho tài sản; (b) Mỗi tài sản đàm phán riêng nhà thầu, khách hàng chấp thuận từ chối phần hợp đồng liên quan đến tài sản; (c) Có thể xác định chi phí doanh thu tài sản Một nhóm hợp đồng ký với khách hàng, coi hợp đồng xây dựng thỏa mãn đồng thời ba (3) điều kiện sau: (a) Các hợp đồng đàm phán hợp đồng trọn gói; (b) Các hợp đồng có mối liên hệ mật thiết với đến mức phần dự án riêng biệt có mức lãi gộp ước tính được; (c) Các hợp đồng thực đồng thời theo trình liên tục Một hợp đồng bao gồm việc xây dựng thêm tài sản theo yêu cầu khách hàng hợp đồng sửa đổi để xây dựng thêm tài sản Việc xây dựng thêm tài sản coi hợp đồng xây dựng riêng rẽ khi: (a) Tài sản có khác biệt lớn so với tài sản nhóm tài sản nêu hợp đồng ban đầu thiết kế, công nghệ chức năng; (b) Giá tài sản thỏa thuận không phụ thuộc vào giá hợp đồng ban đầu Doanh thu hợp đồng xây dựng 11 Doanh thu hợp đồng xây dựng bao gồm: (a) Doanh thu ban đầu xác định hợp đồng; (b) Các khoản tăng, giảm thực hợp đồng, khoản tiền thưởng khoản bồi hoàn nếu: (i) khoản có khả làm thay đổi doanh thu; (ii) xác định cách đáng tin cậy 12 13 Doanh thu hợp đồng xây dựng xác định giá trị hợp lý khoản thu thu Việc xác định doanh thu hợp đồng chịu tác động nhiều yếu tố khơng chắn chúng phụ thuộc vào kiện xảy tương lai Việc ước tính thường phải sửa đổi kiện phát sinh yếu tố khơng chắn giải Vì vậy, doanh thu hợp đồng tăng hay giảm qua thời kỳ Ví dụ: (a) Nhà thầu khách hàng đồng ý với thay đổi yêu cầu làm tăng giảm doanh thu hợp đồng kỳ so với hợp đồng chấp thuận ban đầu; (b) Doanh thu thỏa thuận hợp đồng với giá cố định tăng lý chi phí tăng lên; (c) Doanh thu theo hợp đồng bị giảm nhà thầu không thực tiến độ không đảm bảo chất lượng xây dựng theo thỏa thuận hợp đồng; (d) Khi hợp đồng với giá cố định quy định mức giá cố định cho đơn vị sản phẩm hồn thành doanh thu theo hợp đồng tăng giảm khối lượng sản phẩm hồn thành tăng giảm Khách hàng yêu cầu thay đổi phạm vi công việc hợp đồng Sự thay đổi làm tăng giảm doanh thu hợp đồng xây dựng Ví dụ: Sự thay đổi yêu cầu kỹ thuật hay thiết kế tài sản thay đổi khác trình thực hợp đồng Sự thay đổi tính vào doanh thu hợp đồng khi: (a) Có khả chắn khách hàng chấp thuận thay đổi phát sinh doanh thu từ thay đổi đó; (b) Doanh thu xác định cách tin cậy 14 15 Khoản bồi hoàn khoản mà nhà thầu thu từ khách hàng hay bên khác để bù đắp cho chi phí khơng bao gồm giá trị hợp đồng Ví dụ: Sự chậm trễ khách hàng gây nên; sai sót tiêu kỹ thuật thiết kế tranh chấp thay đổi việc thực hợp đồng Việc xác định doanh thu tăng thêm từ khoản tốn cịn tuỳ thuộc vào nhiều yếu tố không chắn thường phụ thuộc vào kết nhiều đàm phán Do đó, khoản bồi hồn khác tính vào doanh thu hợp đồng khi: (a) Khách hàng chấp thuận bồi thường; (b) Giá trị khoản bồi hoàn xác định cách đáng tin cậy Khoản tiền thưởng khoản phụ thêm trả cho nhà thầu thực hợp đồng đạt hay vượt mức u cầu Ví dụ, hợp đồng xây dựng có điều khoản quy định toán cho nhà thầu khoản tiền thưởng hồn thành sớm hợp đồng Khoản tiền thưởng tính vào doanh thu hợp đồng khi: (a) Nhà thầu chắn đạt vượt mức số tiêu chuẩn cụ thể ghi hợp đồng; (b) Khoản tiền thưởng xác định cách đáng tin cậy Chi phí hợp đồng xây dựng 16 17 Chi phí hợp đồng xây dựng bao gồm: (a) Chi phí liên quan trực tiếp đến hợp đồng; (b) Chi phí chung liên quan đến hoạt động hợp đồng phân bổ cho hợp đồng cụ thể; (c) Các chi phí khác tính cho khách hàng theo điều khoản hợp đồng Chi phí liên quan trực tiếp đến hợp đồng bao gồm: (a) Chi phí nhân cơng liên quan trực tiếp đến cơng trình, bao gồm chi phí giám sát cơng trình; (b) Chi phí nguyên liệu, vật liệu, bao gồm thiết bị cho cơng trình; (c) Khấu hao máy móc, thiết bị Tài sản cố định khác sử dụng để thực hợp đồng; (d) Chi phí vận chuyển, lắp đặt, tháo dỡ máy móc, thiết bị nguyên liệu, vật liệu đến cơng trình; (e) Chi phí th nhà xưởng, máy móc, thiết bị để thực hợp đồng; (f) Chi phí thiết kế trợ giúp kỹ thuật liên quan trực tiếp đến hợp đồng; (g) Chi phí dự tính để sửa chữa bảo hành cơng trình; (h) Các yêu cầu bồi hoàn từ bên thứ ba Các chi phí liên quan trực tiếp hợp đồng giảm có khoản thu nhập khác không bao gồm doanh thu hợp đồng Ví dụ: Các khoản thu từ việc bán nguyên liệu, vật liệu thừa, thu từ việc lý máy móc, thiết bị thi cơng kết thúc hợp đồng 18 Chi phí chung liên quan đến hoạt động hợp đồng xây dựng phân bổ cho hợp đồng, bao gồm: (a) Chi phí bảo hiểm; (b) Chi phí thiết kế trợ giúp kỹ thuật không liên quan trực tiếp đến hợp đồng cụ thể; (c) Chi phí chung xây dựng Các chi phí phân bổ theo phương pháp thích hợp cách có hệ thống theo tỷ lệ hợp lý áp dụng thống cho tất chi phí có đặc điểm tương tự Việc phân bổ cần dựa mức thông thường hoạt động xây dựng Chi phí chung xây dựng chi phí tiền lương người chuẩn bị thực hợp đồng xây dựng Các chi phí liên quan đến hoạt động chung hợp đồng xây dựng phân bổ cho hợp đồng cụ thể bao gồm chi phí vay 19 Các chi phí khác tính cho khách hàng theo điều khoản hợp đồng chi phí quản lý hành chung, chi phí triển khai mà khách hàng phải trả lại cho nhà thầu quy định hợp đồng 20 Chi phí khơng liên quan đến hoạt động hợp đồng phân bổ cho hợp đồng xây dựng khơng tính chi phí hợp đồng xây dựng Các chi phí bao gồm: 21 (a) Chi phí quản lý hành chung mà hợp đồng không quy định khách hàng phải trả cho nhà thầu (b) Chi phí bán hàng; (c) Chi phí nghiên cứu chi phí phát triển mà hợp đồng khơng quy định khách hàng phải trả cho nhà thầu (d) Khấu hao máy móc, thiết bị tài sản cố định khác không sử dụng cho hợp đồng xây dựng Chi phí hợp đồng bao gồm chi phí liên quan đến hợp đồng suốt giai đoạn kể từ ký hợp đồng kết thúc hợp đồng Các chi phí liên quan trực tiếp đến hợp đồng phát sinh trình đàm phán hợp đồng coi phần chi phí hợp đồng chúng xác định riêng rẽ, ước tính cách đáng tin cậy có nhiều khả hợp đồng ký kết Nếu chi phí phát sinh q trình đàm phán hợp đồng ghi nhận chi phí sản xuất, kinh doanh kỳ thời điểm phát sinh chi phí khơng cịn coi chi phí hợp đồng xây dựng hợp đồng ký kết vào giai đoạn sau Ghi nhận doanh thu chi phí hợp đồng 22 Khi kết thực hợp đồng xây dựng xác định cách đáng tin cậy, doanh thu chi phí liên quan đến hợp đồng ghi nhận tương ứng với phần cơng việc hồn thành vào ngày lập báo cáo tài Lỗ dự kiến hợp đồng cần ghi nhận vào chi phí theo quy định đoạn 36 23 Đối với hợp đồng xây dựng với giá cố định, kết hợp đồng ước tính cách đáng tin cậy đồng thời thỏa mãn bốn (4) điều kiện sau: 24 (a) Tổng doanh thu hợp đồng tính tốn cách đáng tin cậy; (b) Có khả đơn vị thu lợi ích kinh tế từ hợp đồng; (c) Chi phí để hồn thành hợp đồng phần cơng việc hồn thành thời điểm lập báo cáo tài tính tốn cách đáng tin cậy; (d) Các khoản chi phí liên quan đến hợp đồng xác định rõ ràng tính tốn cách đáng tin cậy để tổng chi phí thực tế hợp đồng so sánh với tổng dự toán Đối với hợp đồng xây dựng với chi phí phụ thêm, kết hợp đồng ước tính cách tin cậy đồng thời thỏa mãn hai điều kiện sau: (a) Có khả đơn vị thu lợi ích kinh tế từ hợp đồng; (b) Các khoản chi phí liên quan đến hợp đồng xác định rõ ràng tính tốn cách đáng tin cậy khơng kể có hồn trả hay khơng 25 Doanh thu chi phí ghi nhận theo phần cơng việc hoàn thành hợp đồng gọi phương pháp tỷ lệ phần trăm (%) hoàn thành Theo phương pháp này, doanh thu hợp đồng xác định phù hợp với chi phí hợp đồng phát sinh khối lượng cơng việc hồn thành thể Báo cáo Lãi - Lỗ kỳ Phương pháp cung cấp thơng tin hữu ích liên quan đến hoạt động kết hợp đồng kỳ 26 Theo phương pháp tỷ lệ phần trăm (%) hoàn thành, doanh thu hợp đồng ghi nhận doanh thu Báo cáo Lãi - Lỗ kỳ tương ứng với phần cơng việc hồn thành kỳ báo cáo Chi phí hợp đồng ghi nhận chi phí Báo cáo Lãi - Lỗ tương ứng với phần công việc thực kỳ Tuy nhiên tổng chi phí ước tính hợp đồng vượt tổng doanh thu hợp đồng, chênh lệch phải ghi nhận vào chi phí theo đoạn 36 27 Nhà thầu phải bỏ chi phí liên quan tới hoạt động tương lai hợp đồng Những chi phí ghi nhận tài sản thu hồi lại Những chi phí thể lượng tiền mà khách hàng phải trả phân loại cơng trình xây dựng dở dang 28 Kết thực hợp đồng xây dựng ước tính cách đáng tin cậy đơn vị thu lợi ích kinh tế từ hợp đồng Trường hợp có khơng chắn thu khoản ghi nhận vào doanh thu hợp đồng Báo cáo thu nhập toàn diện Phần I- lãi lỗ khoản khơng có khả thu phải ghi nhận vào chi phí, khơng điều chỉnh giảm doanh thu hợp đồng 29 Đơn vị lập ước tính doanh thu hợp đồng xây dựng cách đáng tin cậy thỏa thuận hợp đồng điều khoản sau: (a) Trách nhiệm pháp lý bên tài sản xây dựng; (b) Các khoản toán thực hiện; (c) Phương thức thời hạn toán Đơn vị phải thường xuyên xem xét cần thiết phải điều chỉnh lại dự toán doanh thu chi phí hợp đồng trình thực hợp đồng Việc phải điều chỉnh lại dự tốn khơng có nghĩa kết hợp đồng khơng ước tính cách đáng tin cậy 30 Phần cơng việc hồn thành hợp đồng làm sở xác định doanh thu xác định nhiều cách khác Đơn vị phải sử dụng phương pháp tính tốn thích hợp để xác định phần cơng việc hồn thành Tuỳ thuộc vào chất hợp đồng xây dựng, đơn vị sử dụng phương pháp tính tốn thích hợp lựa chọn áp dụng ba (3) phương pháp sau để xác định phần cơng việc hồn thành: (a) Tỷ lệ phần trăm (%) chi phí phát sinh phần cơng việc hồn thành thời điểm so với tổng chi phí dự tốn hợp đồng; (b) Đánh giá phần công việc hoàn thành; (c) Tỷ lệ phần trăm (%) khối lượng xây lắp hoàn thành so với tổng khối lượng xây lắp phải hoàn thành hợp đồng Phần cơng việc hồn thành khơng phụ thuộc vào việc toán theo tiến độ hay khoản ứng trước nhận từ khách hàng 31 Khi phần công việc hoàn thành xác định phương pháp tỷ lệ phần trăm (%) chi phí phát sinh phần cơng việc hồn thành thời điểm so với tổng chi phí dự tốn hợp đồng, chi phí liên quan tới phần cơng việc hồn thành tính vào giá thành cơng trình thời điểm Những chi phí khơng tính vào phần cơng việc hồn thành hợp đồng là: (a) Chi phí hợp đồng xây dựng liên quan tới hoạt động tương lai hợp đồng như: Chi phí nguyên vật liệu thiết bị chuyển tới địa điểm xây dựng dành cho việc sử dụng hợp đồng chưa lắp đặt, chưa sử dụng trình thực hợp đồng, trừ trường hợp nguyên vật liệu, thiết bị chế tạo đặc biệt cho hợp đồng; (b) 32 Các khoản tạm ứng cho nhà thầu phụ trước cơng việc hợp đồng phụ hồn thành Khi kết thực hợp đồng xây dựng ước tính cách đáng tin cậy, thì: (a) Doanh thu ghi nhận tương đương với chi phí hợp đồng phát sinh mà việc thu hồi chi phí tương đối chắn; (b) Chi phí hợp đồng ghi nhận chi phí để xác định kết kỳ chi phí phát sinh Lỗ dự kiến hợp đồng xây dựng ghi nhận vào chi phí để xác định kết kinh doanh theo đoạn 36 33 Trong giai đoạn đầu hợp đồng xây dựng thường xảy trường hợp kết thực hợp đồng khơng thể ước tính cách đáng tin cậy Trường hợp đơn vị thu hồi khoản chi phí phát sinh hợp đồng doanh thu hợp đồng ghi nhận tới mức chi phí phát sinh có khả thu hồi khơng khoản lợi nhuận ghi nhận Khi kết hợp đồng khơng ước tính cách đáng tin cậy tổng chi phí hợp đồng cao tổng doanh thu hợp đồng chênh lệch ước tính ghi nhận vào chi phí để xác định kết kinh doanh theo đoạn 36 34 Các chi phí phát sinh hợp đồng thu hồi phải ghi nhận chi phí để xác định kết kinh doanh kỳ, ví dụ: 35 (a) Các chi phí phát sinh hợp đồng không đủ điều kiện mặt pháp lý để tiếp tục thực hiện; (b) Việc tiếp tục thực hợp đồng tuỳ thuộc vào kết xử lý đơn kiện ý kiến quan có thẩm quyền; (c) Các chi phí phát sinh hợp đồng có liên quan tới tài sản có khả bị trưng thu tịch thu; (d) Các chi phí phát sinh hợp đồng mà khách hàng thực thi nghĩa vụ mình; (e) Các chi phí phát sinh hợp đồng mà nhà thầu khơng thể hồn thành thực thi theo nghĩa vụ quy định hợp đồng Khi loại bỏ yếu tố không chắn kết thực hợp đồng ước tính cách đáng tin cậy doanh thu chi phí có liên quan tới hợp đồng xây dựng ghi nhận theo đoạn 22 (không ghi nhận theo đoạn 32) Ghi nhận lỗ dự kiến 36 Khi có khả tổng chi phí thực hợp đồng cao tổng doanh thu hợp đồng khoản lỗ dự kiến ghi nhận vào chi phí để xác định kết kinh doanh 37 Khoản lỗ dự kiến xác định không phụ thuộc vào: (a) Các công việc theo hợp đồng thực hay chưa; (b) Mức độ hồn thành cơng việc hợp đồng; (c) Lợi nhuận dự kiến thu từ hợp đồng khác mà hợp đồng không coi hợp đồng xây dựng phù hợp với quy định đoạn 09 Những thay đổi ước tính 38 Phương pháp tỷ lệ phần trăm (%) hồn thành tính sở luỹ kế từ khởi công đến cuối kỳ kế tốn ước tính doanh thu chi phí hợp đồng xây dựng Do đó, ảnh hưởng thay đổi việc ước tính doanh thu chi phí hợp đồng, ảnh hưởng thay đổi ước tính kết thực hợp đồng hạch toán thay đổi ước tính kế tốn (thực theo VAS 08 – Thay đổi sách kế tốn, ước tính kế tốn sai sót) Những ước tính thay đổi sử dụng việc xác định doanh thu chi phí ghi nhận báo cáo Lãi - Lỗ kỳ xảy thay đổi kỳ Trình bày báo cáo tài 39 40 41 Đơn vị phải trình bày báo cáo tài chính: (a) Doanh thu hợp đồng xây dựng ghi nhận kỳ báo cáo; (b) Phương pháp xác định doanh thu hợp đồng ghi nhận kỳ; (c) Phương pháp xác định phần công việc hoàn thành hợp đồng xây dựng dở dang; Đơn vị trình bày hợp đồng xây dựng dở dang vào thời điểm cuối kỳ báo cáo: (a) Tổng chi phí phát sinh lợi nhuận ghi nhận (trừ lỗ ghi nhận) thời điểm báo cáo; (b) Số tiền nhận tạm ứng khách hàng; (c) Tiền khách hàng giữ lại để bảo hành cơng trình Tiền bảo hành cơng trình khoản tiền ghi hóa đơn tốn theo giá trị khối lượng thực chưa trả đáp ứng đầy đủ điều kiện chi trả theo quy định hợp đồng, sai sót sửa chữa Hóa đơn tốn theo giá trị khối lượng thực thể số tiền toán cho khối lượng công việc thực cho dù khách hàng toán hay chưa Số tiền nhận tạm ứng khách hàng khoản tiền nhà thầu nhận trước công việc tương ứng hợp đồng thực 42 43 Đơn vị trình bày: (a) Tổng số tiền phải thu từ khách hàng hợp đồng xây dựng tài sản; (b) Tổng số tiền phải trả cho khách hàng hợp đồng xây dựng khoản nợ phải trả Tổng số tiền phải thu từ khách hàng hợp đồng xây dựng giá trị của: (a) Chi phí phát sinh cộng với lợi nhuận ghi nhận; trừ (-) (b) Tổng số lỗ ghi nhận số phát hành hoá đơn theo tiến độ Cách tính áp dụng cho tất hợp đồng theo tiến độ mà tổng chi phí phát sinh lãi ghi nhận (trừ lỗ ghi nhận) vượt số phát hành hoá đơn theo tiến độ 44 Tổng số tiền phải trả cho khách hàng hợp đồng xây dựng giá trị của: (a) Chi phí phát sinh cộng với lãi ghi nhận; trừ (b) Tổng lỗ ghi nhận số phát hành hố đơn theo tiến độ Cách tính áp dụng cho tất hợp đồng theo tiến độ mà số phát hành hố đơn theo tiến độ vượt q tổng chi phí phát sinh lãi ghi nhận (trừ lỗ ghi nhận) 45 Đơn vị cần trình bày khoản tài sản nợ tiềm tàng theo VAS 37 - Các khoản dự phòng, tài sản nợ tiềm tàng Nợ tiềm tàng tài sản tiềm tàng phát sinh dạng chi phí bảo hành, tiền phạt khoản lỗ có khả xảy 10 ... chấp thuận thay đổi phát sinh doanh thu từ thay đổi đó; (b) Doanh thu xác định cách tin cậy 14 15 Khoản bồi hoàn khoản mà nhà thầu thu từ khách hàng hay bên khác để bù đắp cho chi phí khơng bao