9 Nguyễn Quang Quynh – Kiểm toán ti chính NXB Ti chính HN 2001 Tr.11 à
2.2.Thực hiện kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất.
Thực hiện kế hoạch kiểm toán là quá trình thực hiện các công việc đã lập ra trong kế hoạch kiểm toán và chương trình kiểm toán. Mục đích của giai đoạn này là thu thập bằng chứng đầy đủ, tin cậy làm cơ sở cho việc đưa ra ý kiến của kiểm toán viên trên Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính của doanh
nghiệp. Thực chất của công việc này là thu thập các bằng chứng để chứng minh đánh giá rủi ro kiểm soát và tính chính xác của các nghiệp vụ kinh tế phát sinh về chi phí sản xuất.
Để đạt được mục đích trên, KTV phải thực hiện ba bước công việc:
- Thực hiện các thủ tục kiểm soát,
- Thực hiện các thủ tục phân tích,
- Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết.
đối với khoản mục chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung và chi phí sản xuất kinh doanh dở dang.
2.2.1. Thực hiện kiểm toán đối với khoản mục chi phí nguyên vật liệu trực tiếp. Kiểm toán chi phí nguyên vật liệu trực tiếp là một trong những nội dung quan trọng và phức tạp trong khoản mục CPSX vì:
Thứ nhất, Chi phí nói chung và chi phí sản xuất nói riêng, chi phí nguyên vật liệu trực tiếp thường chiếm tỷ trọng lớn nhất. Những sai sót về chi phí nguyên vật liệu không chỉ dẫn đến sai sót trong khoản mục CPSX mà còn dẫn đến sai sót ở một số khoản mục khác như hàng tồn kho, giá vốn hàng bán,… Hơn nữa, những sai sót này thường dẫn đến sai sót trọng yếu về chi phí sản xuất, kết quả kinh doanh,…
Thứ hai, việc theo dõi, tính toán, đánh giá nguyên vật liệu dùng cho sản xuất và dùng cho các mục đích khác trong doanh nghiệp rất phức tạp. Phương pháp tính và vận dụng trong doanh nghiệp đôi lúc không khoa học, thường mang nặng tính chủ quan nên dễ dẫn đến sai sót, nhầm lẫn và gian lận phát sinh.
Thực hiện thủ tục kiểm soát đối với khoản mục chi phí nguyên vật liệu trực tiếp.
Thực hiện các thủ tục kiểm soát đối với khoản mục chi phí NVLTT là việc KTV kiểm tra các quy định về chi phí nguyên vật liệu và sự tuân thủ các quy định này tại đơn vị được kiểm toán. Cụ thể, KTV xem xét các nội dung sau:
- Kiểm tra việc tổ chức quản lý và theo dõi quá trình sản xuất ở các bộ phận sản xuất, quy trình làm việc của các bộ phận kiểm tra chất lượng và tính độc lập của đội ngũ cán bộ công nhân viên làm các công việc trên.
- Kiểm tra việc ghi nhật ký và lập các báo cáo định kỳ của các bộ phận sản xuất. KTV kiểm tra dấu hiệu của KSNB đối với các báo cáo kiểm định chất lượng sản phẩm, các bảng tập hợp chi phí sản xuất, phiếu xin lĩnh vật tư,…
- Quan sát việc quản lý, bảo quản vật tư, sản phẩm dở dang ở các bộ phận sản xuất, quy trình và thủ tục kiểm kê, đánh giá sản phẩm dở dang.
- Xem xét quy trình lập, luân chuyển chứng từ và sử dụng chứng từ kế toán cùng các tài liệu liên quan. Kiểm tra việc ghi sổ kế toán và quy trình hạch toán chi phí nguyên vật liệu ở bộ phận kế toán.
- Xem xét việc đối chiếu số liệu giữa bộ phận kho và bộ phận kế toán, giữa kế toán tổng hợp và kế toán chi tiết có được thực hiện thường xuyên không thông qua phỏng vấn nhân viên của đơn vị và kiểm tra dấu hiệu của KSNB.
Thực hiện các thủ tục phân tích .
Thực hiện thủ thục phân tích đối với chi phí nguyên vật liệu trực tiếp là việc phân tích số liệu, các tỷ suất quan trọng liên quan đến chi phí nguyên vật liệu, qua đó tìm ra các chênh lệch của khoản mục này. Kiểm toán viên thường sử dụng các thủ tục sau:
- So sánh chi phí nguyên vật liệu trực tiếp giữa kỳ này với kỳ trước hoặc với kế hoạch để phát hiện các biến động bất thường.
- So sánh tổng chi phí nguyên vật liệu sử dụng trong kỳ và tổng giá thành sản phẩm hoàn thành trong kỳ.
- So sánh tổng chi phí nguyên vật liệu sử dụng trong kỳ và tổng khối lượng sản phẩm hoàn thành trong kỳ.
Một số tỷ suất quan trọng mà KTV thường sử dụng là:
+ Tỷ suất chi phí nguyên vật liệu trên giá thành sản phẩm.
+ Tỷ suất chi phí nguyên vật liệu trên lượng sản phẩm hoàn thành.
Phân tích hai tỷ suất trên cho phép KTV thấy được tính hợp lý của chi phí nguyên vật liệu sử dụng trong sản xuất kinh doanh.
Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết.
Kiểm tra chi tiết chi phí nguyên vật liệu trực tiếp là việc áp dụng các biện pháp kỹ thuật cụ thể nhằm khẳng định tính chính xác của số liệu về chi phí nguyên vật liệu trên sổ sách và báo cáo. Các thủ tục kiểm tra chi tiết đối với khoản mục chi phí nguyên vật liệu trực tiếp bao gồm:
- Kiểm tra chi tiết chứng từ liên quan đến nhập, xuất vật tư. Kiểm toán viên tiến hành kiểm tra chọn mẫu một số phiếu xuất kho nguyên vật liệu dùng cho sản xuất để xem có trường hợp nào hạch toán sai hoặc không đúng không.
- Đối chiếu lượng vật tư xuất kho với báo cáo sử dụng vật tư nhằm kiểm tra xem vật tư xuất dùng có được sử dụng đúng mục đích, đúng bộ phận yêu cầu và hạch toán đúng đắn vào chi phí nguyên vật liệu trong kỳ hay không?
- Đối chiếu giá trị nguyên vật liệu xuất kho với tổng chi phí nguyên vật liệu phát sinh trong kỳ. Thực hiện công việc này nhằm phát hiện sự chênh lệch giữa tổng giá trị nguyên vật liệu xuất dùng với chi phí nguyên vật liệu được ghi nhận hoặc sự nhầm lẫn giữa các khoản mục chi phí. (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
- Sử dụng sơ đồ tài khoản để chi tiết và xác định rõ các nghiệp vụ sản xuất cần được hạch toán vào tài khoản nào khi phát sinh.
- Độc lập cộng dồn và đối chiếu các sổ kế toán chi phí nguyên vật liệu để phát hiện các sai sót trong cộng dồn và chuyển sổ trước khi chúng được sử dụng để tập hợp chi phí.
Chi phí nhân công trực tiếp luôn được xem là một khoản mục trọng yếu vì việc phân bổ chi phí nhân công trực tiếp cho các đối tượng chịu chi phí không đúng đắn sẽ dẫn đến sai lệch về giá trị hàng tồn kho và do đó ảnh hưởng đến lợi nhuận của doanh nghiệp. Vì vậy, kiểm toán khoản mục chi phí nhân công trực tiếp đóng vai trò quan trọng trong kiểm toán Báo cáo tài chính nói chung và kiểm toán chi phí sản xuất nói riêng. Kiểm toán chi phí nhân công trực tiếp được thực hiện theo 3 thủ tục: thủ tục kiểm soát, thủ tục phân tích và thủ tục kiểm tra chi tiết.
Thực hiện thủ tục kiểm soát đối với khoản mục chi phí nhân công trực tiếp.
Thực hiện thủ tục kiểm soát đối với khoản mục chi phí nhân công trực tiếp là việc soát xét hệ thống KSNB về chi phí tiền lương và các vấn đề liên quan đến tiền lương trong doanh nghiệp. Các thủ tục bao gồm:
- Xem xét việc tuân thủ các văn bản quy định của Nhà nước và của doanh nghiệp về lao động, tiền lương như: Các quy định về tuyển dụng và quản lý lao động, quy chế quản lý và sử dụng lao động, thoả ước lao động,… Kiểm tra việc này thông qua phỏng vấn Ban giám đốc và bộ phận nhân sự ở đơn vị khách hàng.
- Kiểm tra việc thực hiện nhiệm vụ quản lý lao động và tiền lương như kiểm tra việc thực hiện các quy định về tuyển dụng, đề bạt nhân viên, kiểm tra việc thực hiện các quy định về định mức tỷ lệ tiền lương trên giá thành sản phẩm hoặc lợi nhuận kinh doanh.
- Kiểm tra việc phân bổ chi phí tiền lương và đối tượng sử dụng lao động, kiểm tra tính nhất quán trong hạch toán chi phí tiền lương tại các bộ phận chịu chi phí.
Để đánh giá được tính hợp lý của tổng chi phí tiền lương của đơn vị cũng như chi phí tiền lương của từng bộ phận, KTV cần đi sâu vào các thủ tục phân tích sau:
- So sánh số dư của tài khoản chi phí tiền lương với các năm trước.
- So sánh chi phí tiền lương giữa các kỳ, các bộ phận với nhau để thấy được những biến động bất thường của một kỳ hay một bộ phận nào đó, giữa chi phí tiền lương với sản lượng sản phẩm sản xuất ra hoặc doanh thu đã thực hiện.
- So sánh tỷ lệ chi phí tiền lương gián tiếp với tiền lương trực tiếp; giữa tiền lương gián tiếp và tiền lương trực tiếp của kỳ này với kỳ trước.
- So sánh mức đơn giá tiền lương của kỳ này với mức đơn giá tiền lương của kỳ trước. Nếu có biến động bất thường thì phải tìm hiểu nguyên nhân là do thay đổi của Nhà nước, của ngành hay do đơn vị hạch toán sai.
- So sánh tỷ lệ thuế thu nhập trong tổng số tiền lương so với các năm trước xem có sự thay đổi bất thường nào về thu nhập của các cá nhân trong đơn vị hay không.
- So sánh các tài khoản chi tiết theo dõi về bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, kinh phí công đoàn của kỳ này so với kỳ trước để kiểm tra tính hợp lý của các khoản mục này.
Qua thực hiện các thủ tục phân tích KTV sẽ thấy được những thay đổi không bình thường về tiền lương và nguyên nhân làm cho chi phí tiền lương có những thay đổi không bình thường đó.
Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết.
Việc thực hiện các thủ tục kiểm soát và thủ tục phân tích cho phép kiểm toán viên đánh giá sơ bộ và xác định phạm vi kiểm tra chi tiết chi phí nhân công trực tiếp. Để có thể đưa ra kết luận chính xác hơn nữa về chi phí nhân công trực tiếp, KTV phải tiến hành thủ tục kiểm tra chi tiết. Đối với khoản mục
này, do giới hạn về thời gian và chi phí nên kiểm toán viên không thể thực hiện kiểm tra chi tiết toàn bộ các nghiệp vụ chi phí về nhân công phát sinh mà phải chọn mẫu để kiểm toán. Kiểm toán viên thường tiến hành chọn mẫu các nội dung sau:
- Đối chiếu danh sách, họ tên, mức lương của nhân công trong hồ sơ lao động với danh sách, họ tên, mức lương trong bảng tính lương nhằm phát hiện số công nhân khai khống hoặc sai mức lương quy định. Chọn ra từ sổ nhân sự một số hồ sơ nhân viên đã thôi việc hoặc đã mãn hạn hợp đồng trong năm để kiểm tra tính có thật và phù hợp của các khoản thanh toán mãn hạn hợp đồng. Các gian lận thường xảy ra do không đảm bảo tính độc lập trong quản lý lao động và tiền lương hoặc có sự thông đồng trong nội bộ doanh nghiệp.
- Đối chiếu số giờ công, ngày công trên bảng tính lương với số giờ công trên bảng chấm công. Đối chiếu số lượng sản phẩm đã sản xuất ra của từng lao động trên bảng tính lương với số lượng sản phẩm đã nhập kho của từng lao động trên sổ theo dõi báo cáo của bộ phận sản xuất để kiểm tra tính đúng đắn của việc tính và trả lương. Chênh lệch nếu có chủ yếu là do việc theo dõi, giám sát và quản lý không chặt chẽ về thời gian lao động hoặc do mối quan hệ giữa người giám sát với các nhân viên trong đơn vị.
- Kiểm tra tính chính xác, hợp lý của việc áp dụng đơn giá tiền lương và tính lương đối với người lao động trên bảng tính lương.
- Kiểm tra việc tính toán các khoản khấu trừ lương của người lao động trên bảng tính lương.
- Kiểm tra việc tính và phân bổ tiền lương vào sản phẩm sản xuất trong kỳ.
- Kiểm tra, đối chiếu tổng số tiền lương đã tính trên bảng tính lương với số tiền ghi trên chứng từ trả lương bằng cách chọn mẫu một số nghiệp
vụ trả lương trên sổ chi tiết tiền lương, đối chiếu với các chứng từ có liên quan để kiểm tra xem nghiệp vụ trả lương có thực sự tồn tại không?
- Kiểm tra việc hạch toán và lập báo cáo chi phí tiền lương.
- Kiểm tra chi tiết tính đúng đắn của tỷ lệ trích và nguồn trích các khoản trích trên tiền lương.
2.2.3. Kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất chung.
Theo quy định hiện hành, chi phí sản xuất chung là những chi phí nhằm phục vụ cho các hoạt động sản xuất kinh doanh trong quá trình sản xuất, cung cấp các lao vụ, dịch vụ như: Tiền lương và các khoản phải trả cho cán bộ, nhân viên phân xưởng, chi phí vật liệu, công cụ dụng cụ sản xuất dùng cho phân xưởng, bộ phận sản xuất, khấu hao TSCĐ thuộc phân xưởng, bộ phận sản xuất, chi phí lao vụ, dịch vụ mua ngoài và các chi phí khác. Kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất chung được thực hiện theo trình tự sau: (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
Thực hiện các thủ tục kiểm soát đối với chi phí sản xuất chung.
Hệ thống kiểm soát nội bộ đối với chi phí sản xuất chung được thể hiện qua hệ thống văn bản quy định của Nhà nước và của doanh nghiệp về quản lý và hạch toán khoản mục chi phí sản xuất chung cũng như việc tuân thủ các quy định đó của đơn vị. Vì vậy, để soát xét hệ thống KSNB đối với khoản mục này, KTV cần xem xét các văn bản quy định của Nhà nước và của đơn vị về quản lý và hạch toán khoản mục chi phí sản xuất chung và kiểm tra việc thực hiện các quy định đó. Cụ thể: Kiểm tra xem đơn vị có lập đầy đủ chứng từ, có mở đầy đủ sổ tổng hợp, sổ chi tiết để theo dõi khoản mục chi phí sản xuất chung theo đúng quy định hay không, kiểm tra hệ thống tài khoản và sơ đồ hạch toán chi phí sản chung có đúng với các quy định hiện hành về kế toán hay không? Kiểm tra xem có sự đối chiếu thường xuyên giữa số liệu thực tế và định mức, giữa sổ tổng hợp và sổ chi tiết hay không?
Để đánh giá được tính hợp lý của khoản mục chi phí sản xuất chung của từng bộ phận và của toàn đơn vị; đồng thời để giảm bớt khối lượng công việc trong quá trình kiểm toán chi phí SXC, KTV thực hiện một số thủ tục sau:
- Kiểm toán viên cần so sánh tổng chi phí sản xuất chung của kỳ này với định mức và với kỳ trước để phát hiện những biến động bất thường đối với khoản mục này. Trong quá trình so sánh, KTV có thể kết hợp với việc phân tích các chỉ tiêu doanh thu, kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh để thấy được tính hợp lý của khoản mục chi phí sản xuất chung trong mối quan hệ với các chỉ tiêu khác.
- So sánh tỷ lệ chi phí sản xuất chung trên tổng chi phí, tổng doanh thu của kỳ này so với kỳ trước.
- So sánh tỷ lệ chi phí sản xuất chung cố định trên tổng khối lượng sản phẩm hoàn thành của kỳ này so với kỳ trước. Tỷ lệ này thường có xu hướng giảm khi khối lượng sản phẩm hoàn thành tăng do tổng chi phí sản xuất chung cố định không đổi so với khối lượng sản phẩm hoàn thành.
- So sánh tỷ lệ chi phí sản xuất chung biến đổi trên tổng khối lượng sản phẩm hoàn thành của kỳ này so với kỳ trước. Tỷ lệ này thường ít thay đổi do tổng chi phí sản xuất chung biến đổi biến động tỷ lệ thuận với