CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN CỦA LÝ THUYẾT ĐIỀU TRA CHỌN MẪU 2 1.1 NHỮNG KHÁI NIỆM CƠ BẢN VỀ LÝ THUYẾT ĐIỂU TRA CHỌN MẪU
1.4. MỘT SỐ PHƯƠNG PHÁP TỔ CHỨC CHỌN MẪU
1.4.6. Chọn mẫu thuộc tính
Chọn mẫu thuộc tính là một phương pháp chọn mẫu thống kê được dùng để ước tính tỷ lệ của các phần tử trong một tổng thể có chứa một đặc điểm hoặc một thuộc tính được quan tâm. Tỷ lệ này được gọi là tần số xuất hiện và là tỷ số của các phần tử có chứa thuộc tính đặc thù so với tổng số phần tử trong tổng thể. Tần số xuất hiện thường được biểu diễn bằng số tỷ lệ. Kiểm toán viên thường quan tâm đến sự xuất hiện của các ngoại lệ các tổng thể và xem tần số xuất hiện là tần số lệch lạc hay tần số sai số. Một ngoại lệ trong việc chọn mẫu thuộc tính có thể là cuộc khảo sát sự lệch lạc của quá trình kiểm soát hay sai số về tiền tệ, tùy thuộc vào đó là một cuộc khảo sát kiểm soát hay một cuộc khảo sát chính thức nghiệp vụ.
Chọn mẫu thuộc tính được sử dụng rộng rãi đối với thử nghiệm kiểm soát khi mà kiểm toán viên muốn ước lượng tỷ lệ sai lệch của các hoạt động kiểm soát so với thiết kế nhằm xác định mức đánh giá thích hợp của rủi ro kiểm soát. Thử nghiệm kiểm soát được thiết kế và thực hiện nhằm giúp kiểm toán viên bảo đảm rằng tỷ lệ sai lệch không vượt quá mức độ cho phép. Do vậy kiểm toán viên chỉ quan tam tới tỷ lệ sai lệch trên đối với ước đoán từ mẫu. Trong thử nghiệm kiểm soát, tỷ lệ sai lệch trên được gọi là tỷ lệ sai lệch cho phép. Ngoài ra, chọn mẫu thuộc tính cũng được các kiểm toán viên sử dụng cho các khảo sát chính thức nghiệp vụ, nhất là khi các cuộc khảo sát kiểm soát và khảo sát chính thức nghiệp vụ được thực hiện đồng thời.
Trong thực hiện chọn mẫu thuộc tính cho kiểm tra hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên thường thực hiện theo trình tự 10 bước công việc sau đây:
• Xác định mục tiêu của thử nghiệm
Mục tiêu của thử nghiệm kiểm soát là nhằm thu thập các bằng chứng về sự thiết kế và hoạt động hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ. Chẳng hạn, trong cuộc khảo sát chu kỳ bán hàng và thu tiền thì mục tiêu chung thường là khảo sát tính hiệu quả của các quá trình kiểm soát nội bộ của doanh số hoặc các khoản thu tiền mặt. Kiểm toán viên thực hiện các thử nghiệm kiểm soát để khẳng định mức rủi ro kiểm soát đã được họ đánh giá trong khâu lập kế hoạch. Vì vậy, mục tiêu của lấy mẫu thuộc tính khi áp dụng cho kiểm tra hệ thống kiểm soát là để đánh giá tính hiệu quả của hệ thống kiểm soát nội bộ được quy định, đây là cơ sở mà kiểm toán viên có thể dựa vào để giảm rủi ro kiểm soát xuống dưới mức tối đa nên kiểm toán viên vẫn luôn cố gắng đánh giá tỷ lệ sai lệch tồn tại cho mỗi hoạt động kiểm soát được lựa chọn cho kiểm tra. Như vây, việc chọn mẫu thuộc tính để kiểm tra sẽ cung cấp cho kiểm toán viên những bằng chứng rằng một hoạt động kiểm soát cụ thể đang hoạt động hữu hiệu và thích đáng nhằm khẳng định mức rủi ro kiểm soát đã được đánh giá sơ bộ trong khâu lập kế hoạch. Lẫy mẫu kiểm tóan cho kiểm tra hệ thống kiểm soát thường được sử dụng trong những trường hợp hoạt động kiểm soát không có các bằng chứng tài liệu.
• Xác định các thuộc tính và điều kiện sai lệch
Đối với việc kiểm tra hệ thống kiểm soát, một sự sai lệch xảy ra xuất phát từ quá trình thực hiện hoạt động kiểm soát nội bộ đã được quy định trước. Điều này rất quan trọng đối với kiểm toán viên để xác định cái gì sẽ được xem xét là sai lệch. Khi đó, kiểm toán viên phải định nghĩa một cách tỉ mỉ các đặc điểm (hay các thuộc tính) đang được khảo sát và các tình trạng lệch lạc bất cứ khi nào quá trình chọn mẫu thuộc tính được sử dụng. Trừ phi có một bảng kê chính xác về điều cấu thành thuộc tính đã lập từ trước, đội ngũ nhân viên thực thi thể thức kiểm toán sẽ không có một hướng dẫn nào để nhận diện các lệch lạc.
Ví dụ: Những thuộc tính và những lệch lạc tương ứng trên thực tế
Thuộc tính Tình trạng lệch lạc
1. Bản sao hóa đơn bán hàng được phê chuẩn việc bán chịu
Khụng cú những chữ ký tắt chỉ rừ sự phê chuẩn việc bán chịu
2. Một bản sao của chứng từ vận chuyển được đính kèm với bản sao hóa đơn bán hàng
Chứng từ vận chuyển không được đính kèm với bản sao hóa đơn bán hàng 3. Số hiệu của tài khoản được tính
tiền được ghi trên bản sao của hóa đơn bán hàng
Số hiệu của tài khoản không được ghi vào bản sao hóa đơn bán hàng
4. Một bản sao hóa đơn bán hàng có thật cho từng chứng từ vận chuyển
Bản sao hóa đơn bán hàng không có thật cho từng chứng từ vận chuyển
5. Số lượng trên hóa đơn bán hàng giống như số lượng trên chứng từ vận chuyển
Số lượng trên chứng từ vận chuyển và bản sao hóa đơn bán hàng khác nhau.
• Xác định tổng thể
Tổng thể là tập hợp các dữ kiện mà kiểm toán viên muốn khái quát chúng. Các khoản mục cấu thành số dư tài khoản hoặc các loại nghiệp vụ tạo nên tổng thể. Vì từ kết quả chọn mẫu ta cú thể suy rộng ra cả tổng thể nờn kiểm toỏn viờn cần xỏc định rừ tổng thể mà từ tổng thể này thì mẫu được chọn ra là phù hợp với mục tiêu kiểm toán cụ thể.
Ví dụ: Kiểm toán viên cần kiểm tra tính hiệu lực của hoạt động kiểm soát được thiết kế khẳng định rằng tất cả các hóa đơn mua hàng đã được ghi chép đầy đủ trong sổ sách. Để phục vụ cho mục tiêu này, kiểm toán viên sẽ không chọn một mẫu từ nhật ký mua hàng vì tổng thể không bao gồm những hóa đơn mua hàng chưa được ghi sổ mà họ sẽ chọn một tổng thể phù hợp hơn như tập hồ sơ lưu các hóa đơn mua hàng.
• Xác định đơn vị mẫu
Những cá thể trong tổng thể gọi là đơn vị mẫu. Một đơn vị mẫu có thể là một văn bản, một nghiệp vụ hay thậm chí là có thể là một khoản mục trên một dòng. Mỗi đơn vị mẫu tạo nên một phần tử của tổng thể ấy. Đơn vị mẫu này thường được xác định trong quan hệ với hoạt động kiểm soát đang được kiểm tra. Quá trình xem xét chính khi xác định đơn vị chọn mẫu là làm cho nó phù hợp với các mục tiêu của các cuộc khảo sát kiểm toán. Như vậy, việc xác định tổng thể và các thể thức kiểm toán kế hoạch thường quyết định đơn vị chọn mẫu thích hợp.
Ví dụ: Nếu kiểm toán viên muốn xác định mức độ thường xuyên mà doanh nghiệp không đáp ứng đơn đặt hàng của khách thì đơn vị chọn mẫu phải được khái niệm là đơn đặt hàng của khách hàng. Nhưng nếu mục tiêu là nhằm xác định liệu có
khối lượng hàng hóa được mô tả trên đơn đặt hàng của khách có đúng được đem giao và tính tiền hay không thì đơn vị chọn mẫu có thể là đơn đặt hàng của khách, chứng từ vận chuyển hoặc bản sao hóa đơn bán hàng.
• Xác định kích cỡ mẫu
Trong khi kiểm toán viên sử dụng phương pháp lấy mẫu thống kê, kiểm toán viên phải xem xét đến 4 nhân tố ảnh hưởng để xác định kích cỡ mẫu phù hợp sau đây:
Rủi ro chấp nhận trong đánh giá rủi ro kiểm soát là quá thấp
Đây là khả năng mà tỷ lệ sai lệch thực tế lớn hơn so với tỷ lệ sai lệch cho phép.
Các kiểm toán viên sẽ đánh giá mức rủi ro này dựa trên nhận định nghề nghiệp, rủi ro này ảnh hưởng đến tính hiệu lực (hay hiệu năng) của cuộc kiểm toán.
Tỷ lệ sai lệch cho phép
Kiểm toán viên xác định tỷ lệ này dựa trên 2 yếu tố:
Mức rủi ro kiểm soát đã đánh giá theo kế hoạch: Khi yếu tố này càng thấp thì tỷ lệ sai lệch cho phép càng thấp.
Mức độ tin cậy dựa vào kết quả đánh giá từ mẫu: Khi yếu tố này càng cao thì tỷ lệ sai lệch cho phép càng thấp.
Tỷ lệ sai lệch tổng thể mong muốn
Đây cũng là một nhân tố ảnh hưởng tới quy mô mẫu chọn trong chọn mẫu thuộc tính. Tỷ lệ sai lệch có thể của tổng thể rất quan trọng vì nó đại diện cho tỉ lệ sai lệch mà kiểm toán viên dự kiến sẽ tìm thấy trong mẫu mà họ đã chọn ra từ tổng thể.
Tỷ lệ này có thể được ước đoán bằng cách sử dụng kết quả mẫu từ năm trước được lưu trong hồ sơ kiểm toán hoặc dựa vào kinh nghiệm của kiểm toán viên từ các thử nghiệm tương tự được thực hiện ở các cuộc kiểm toán khác.
Ảnh hưởng của quy mô tổng thể
Quy mô tổng thể thường có ảnh hưởng nhỏ hoặc không có ảnh hưởng đến kích cỡ mẫu chọn. Nếu tổng thể chứa đựng hơn 5000 đơn vị thì ảnh hưởng của quy mô tổng thể là không đáng kể. Lý thuyết thống kê đã chứng minh rằng trong hầu hết các dạng tổng thể mà được ứng dụng cách chọn mẫu thuộc tính, quy mô của tổng thể là một sự suy xét nhỏ trong quá trình quyết định dung lượng mẫu. Điều này đúng vì tính đại diện được củng cố bởi quá trình chọn lựa ngẫu nhiên. Một khi đã chọn được mẫu gồm các phần tử tốt thì không cần bổ sung thêm phần tử nào nữa.
• Lựa chọn ngẫu nhiên các phần tử mẫu
Sau khi kiểm toán viên đã tính dung lượng mẫu ban đầu của quá trình chọn mẫu thuộc tính, kiểm toán viên phải chọn các phần tử cá biệt trong tổng thể để đưa vào mẫu. Điều cơ bản là quá trình chọn lựa phải là chọn ngẫu nhiên vào bất cứ lúc nào sử dụng chọn mẫu thống kê. Kiểm toán viên thường sử dụng cách lấy mẫu ngẫu nhiên không giới hạn (không thay thế) trong khi lấy mẫu kiểm toán. Điều này có nghĩa là một khoản mục được chọn, phần tử này được loại khỏi “giới hạn lấy mẫu” và không được chọn lần 2. Với mục tiêu của kiểm toán viên nhất định, điều này dường như phụ thuộc vào xét đoán của kiểm toán viên để quyết định chọn khoản mục ấy vào mẫu. Để tạo ra cách chọn ngẫu nhiên, kiểm toán viên có thể sử dụng các bảng số ngẫu nhiên hoặc máy tính.
• Thực hiện các thủ tục kiểm toán
Sau khi những khoản mục trong mẫu được lựa chọn, kiểm toán viên thực hiện các thủ tục kiểm toán đã được xây dựng. Các thủ tục kiểm toán được thực hiện giống nhau theo cùng cách thức khi chọn mẫu thống kê và chọn mẫu không thống kê. Kiểm toán viên kiểm tra từng phần tử trong mẫu để xác định xem liệu nó có phù hợp với định nghĩa của thuộc tính hay không và duy trì sự ghi chép về tất cả các lệch lạc tìm được.
Khi các thủ tục kiểm soát đã được hoàn tất cho một ứng dụng chọn mãu thuộc tính thì sẽ có một dung lượng mẫu và số lượng các lệch lạc của từng thuộc tính.
Trong quá trình thực hiện các thủ tục kiểm toán để kiểm tra hệ thống kiểm soát, kiểm toán viên có thể gặp phải những tình huống sau:
Kiểm toán viên có thể lựa chọn những tài liệu không có giá trị nào trong mẫu chọn.
Các tài liệu chưa biết hoặc không thể sử dụng được. Đôi khi một khoản mục được lựa chọn không phù hợp với việc xác định hoạt động kiểm soát.
Các tài liệu bị thất lạc.
Kết thúc kiểm tra trước khi hoàn thành.
• Tính toán kết quả chọn mẫu
Sau khi hoàn thành các thủ tục kiểm toán, kiểm toán viên sẽ tổng hợp sự lệch theo các thủ tục đã được kiểm tra và đánh giá kết quả. Xác định các kết quả chọn mẫu đối với việc áp dụng phương pháp chọn mẫu thuộc tính có thể được thực hiện bằng chương trình máy tính hay các bảng chọn mẫu thuộc tính. Kiểm toán viên tính độ sai
lệch mẫu và tỷ lệ sai lệch cao nhất đã tính toán. Tỷ lệ sai lệch mẫu chọn phản ánh ước lượng tốt nhất của kiểm toán viên về tỷ lệ sai lệch tổng thể.Vì kết quả này dựa trên một mẫu chọn nên kiểm toán viên buộc phải quan tâm đến rủi ro chọn mẫu. Tỷ lệ sai lệch cao nhất đã tính toán thể hiện giới hạn phía trên cho tỷ lệ sai lệch tổng thể được dựa trên kích cỡ mẫu , số lượng sai lệch và mức rủi ro theo kế hoạch trong đánh giá rủi ro kiểm soát là quá thấp.
• Thực hiện phân tích sai sót
Kiểm toán viên nên đánh giá những khía cạnh chất lượng của các sai lệch được nhận diện. Điều này có liên quan tới hai vấn đề cần xem xét, đó là bản chất, nguyên nhân của sai lệch và những ảnh hưởng của nó tới những giai đoạn kiểm toán khác.
• Đưa ra kết luận cuối cùng
Trong kết luận về việc ứng dụng lấy mẫu thống kê trong thực hiện thử nghiệm kiểm soát, kiểm toán viên so sánh tỷ lệ sai lệch có thể chấp nhận được với tỷ lệ sai lệch thấp nhất theo tính toán. Nếu tỷ lệ sai lệch cao nhất theo tính toán thấp hơn tỷ lệ sai lệch có thể chấp nhận được thì kiểm toán viên sẽ đưa ra kết luận là có thể tin tưởng và dựa vào những kết luận đánh giá của hệ thống kiểm soát. Ngược lại, nếu tỷ lệ sai lệch cao nhất theo tính toán lại cao hơn tỷ lệ sai lệch có thể chấp nhận được thì kiểm toán viên sẽ đưa ra kết luận rằng hệ thống kiểm soát hoạt động không hiệu quả và không thể dựa vào những đánh giá của hệ thống kiểm soát đó.