3 .Thử nghiệm kiểm sốt đối với chu trình bán hàng
2. Thử nghiệm cơ bản đối với doanh thu và nợ phải thu khách hàng
Chương trình kiểm tốn mẫu cĩ rất nhiều thủ tục cần được thực hiện nhưng kiểm tốn viên sẽ lựa chọn những thủ tục thực sự cần thiết đủ để phát hiện rủi ro. Đồng thời chương trình kiểm tốn cũng cĩ thể được sửa đổi, bổ sung nếu theo xét đốn của kiểm tốn viên các thủ tục được mơ tả chưa đủ để phát hiện các rủi ro liên quan hoặc chưa đưa ra các chỉ dẫn đầy đủ để thực hiện kiểm tra số dư và kiểm tra nghiệp vụ đối với từng tài khoản trong từng trường hợp cụ thể.
Cĩ thể tĩm tắt các thủ tục kiểm tốn trong chu trình kiểm tốn doanh thu và nợ phải thu khách hàng như sau:
(Chương trình kiểm tốn chi tiết doanh thu - phụ lục 3)
2.1 Khoản mục doanh thu 2.1.1 Thủ tục phân tích
Mặc dù, thủ tục phân tích đã được đề cập trong Qui trình kiểm tốn báo cáo tài chính của AAC. Tuy nhiên, trong qui trình vẫn chưa cĩ một qui định, hướng dẫn đầy đủ và chi tiết về việc áp dụng thủ tục phân tích. Việc áp dụng thủ tục phân tích rất ít được thực hiện, nếu cĩ thì chủ yếu dựa vào kinh nghiệm của các KTV. Bởi vì kỹ thuật phân tích địi hỏi nhiều kinh nghiệm cũng như nhiều thời gian. Mặc khác, theo phỏng vấn các anh chị kiểm tốn trong đồn, người viết được biết rằng, các khách hàng của AAC thường là những khách hàng thân thuộc cho nên qua nhiều năm làm việc dựa trên sự xét đốn nghề nghiệp của mình các kiểm tốn viên nhanh chĩng nắm bắt các khoản mục quan trọng để kiểm tra mà khơng cần phải sử dụng nhiều đến thủ tục phân tích.
Vì vậy, để tìm hiểu việc thủ tục phân tích thực tế được áp dụng trong kiểm tốn BCTC nĩi chung, và khoản mục doanh thu và nợ phải thu nĩi riêng tại cơng ty AAC, người viết đã dựa vào sự hiểu biết từ quá trình thực tập, tiến hành khảo sát bằng cách đọc hồ sơ kiểm tốn, phỏng vấn các KTV cĩ nhiều kinh nghiệm trong đồn kiểm tốn mà người viết cĩ đi cùng.
Khi phân tích khoản mục doanh thu kiểm tốn viên thường phân tích sự biến động doanh thu theo từng tháng.
Tại cơng ty XYZ, thủ tục phân tích doanh thu được minh họa trên giấy làm việc của KTV như sau:
CƠNG TY KIỂM TỐN VÀ KẾ TỐN AAC
Tên khách hàng:Cơng ty XYZ Chủ đề: TK 511
Niên độ: Năm 2009
Người lập: Ngày:
Người kiểm tra: Ngày:
Tháng Doanh thu 1 942.488.635 2 1.068.298.412 3 980.703.668 4 1.195.262.468 5 1.608.058.609 6 1.145.276.062 7 1.522.502.071 8 1.584.476.710 9 1.176.550.657 10 1.316.984.993 11 854.965.765 12 1.070.997.529 Tổng cộng 14.466.565.580
Kết luận : doanh thu tháng 5, 8 tăng mạnh, tháng 11 giảm. Cần mở rộng kiểm tra chi tiết đối với các nghiệp vụ bán hàng của tháng 5, 8, 11.
2.1.2 Kiểm tra chi tiết
• Kiểm tra việc ghi nhận doanh thu
Mục tiêu: Đảm bảo việc ghi nhận doanh thu đầy đủ, doanh thu tăng giảm trong năm nay hiện hành đều được ghi nhận và đánh giá phù hợp với chuẩn mực kế tốn hiện hành.
Kiểm tốn viên sẽ thực hiện kiểm tra các vấn đề sau:
• Thảo luận với khách hàng về các chính sách kế tốn phải tuân thủ trong
việc ghi nhận doanh thu.
• Các nghiệp vụ đặc biệt liên quan đến quy định riêng đối với việc ghi
nhận doanh thu (hợp đồng xây dựng, hợp đồng dịch vụ dài hạn)
• Xem xét phương pháp ghi nhận doanh thu cĩ hợp lý và phù hợp với năm
trước hay khơng
• Xem xét hợp đồng, thỏa thuận và các giấy tờ tài liệu khác cĩ liên quan
xác minh phương pháp ghi nhận doanh thu và doanh thu được ghi nhận trong kỳ hiện tại.
Minh hoạ tại cơng ty ABC:
Để kiếm tra tính hợp lý chung tại cơng ty ABC, kiểm tốn viên tiến hành phỏng vấn kế tốn để xác minh chính sách ghi nhận doanh thu tại cơng ty khách hàng. Tại
cơng ty ABC thì doanh thu được ghi nhận khi hàng hĩa đã được chuyển giao quyền sở hữu cho khách hàng chứ khơng phải tại thời điểm thanh tốn.
Kết luận: Đơn vị đã ghi nhận doanh thu theo đúng chế độ kế tốn hiện hành.
• Kiểm tra về mặt số liệu
Mục tiêu: Các khoản doanh thu phát sinh được xác định, cộng dồn và hạch tốn
chính xác. Số liệu báo cáo trên các báo cáo tài chính khớp đúng với số liệu trên các sổ sách kế tốn.
Thực hiện: Thực hiện cộng dồn trên sổ cái và sổ chi tiết, sau đĩ đối chiếu với
nhau và đối chiếu với số trên báo cáo tài chính xem cĩ khớp nhau khơng.
Minh họa tại cơng ty CP ABC:
Để kiểm tra về mặt số liệu, đầu tiên kiểm tốn viên thực hiện cộng dồn trên số chi tiết và sau đĩ đối chiếu với số liệu trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, vì đơn vị theo dõi doanh thu trên Excell nên việc thực hiện rất dễ dàng.
Chú thích:
: Đã đối chiếu số liệu với sổ cái và sổ chi tiết
: Đã thực hiện cộng dồn.
• Đối chiếu số liệu trên tờ khai và sổ sách
CƠNG TY KIỂM TỐN VÀ KẾ TỐN AAC
Tên khách
hàng: Cơng ty CP ABC Người lập Ngày
Chủ đề: TK 511 ...………. …….
kiểm traNgười Ngày Trang:…/...
Niên độ: Năm 2009 …………. …….
Phương pháp:
Đối chiếu số liệu trên báo cáo với sổ sách
Thực hiện kiểm tốn: 511 531 521 Số dư đầu kỳ ---- ---- ---- Số phát sinh nợ 101.082.001.455 2.870.000 92.721.098 Số phát sinh cĩ 101.082.001.455 2.870.000 92.721.098 Số dư cuối ---- ---- ---- Kết luận:
- Số liệu chi tiết trên sổ cái được cộng dồn chính xác
Mục đích: thủ tục này nhằm đảm bảo rằng việc kê khai doanh thu phải thống
nhất với việc ghi nhận doanh thu tại sổ sách của đơn vị, nếu cĩ chênh lệch thì tìm hiểu nguyên nhân chênh lệch và tìm ra các sai sĩt nếu cĩ.
Thực hiện: Kiểm tốn viên cộng tất cả doanh thu trên các tờ khai thuế của 12
tháng, sau đĩ đối chiếu với số liệu trên sổ sách. Tìm nguyên nhân chênh lệch thơng qua việc kiểm tra số liệu trên sổ sách liên quan và phỏng vấn các nhân viên kế tốn.
Nếu số liệu trên tờ khai < sổ sách thì cĩ thể do đơn vị đã khai thiếu doanh thu hoặc cũng cĩ thể đơn vị đã hạch tốn những nghiệp vụ phát sinh ở năm sau vào sổ sách của năm này.
Nếu số liệu trên tờ khai > sổ sách cĩ thể do đơn vị nhầm lẫn kê khai trùng hoặc kê khai doanh thu phát sinh ở niên độ sau vào năm này trên tờ khai thuế, cũng cĩ thể cĩ những khoản doanh thu phát sinh cuối năm nhưng đơn vị khơng ghi nhận vào sổ sách của năm phát sinh.
Minh họa tại cơng ty ABC:
CƠNG TY KIỂM TỐN VÀ KẾ TỐN AAC
Tên khách hàng: Cơng ty CP ABC Người lập Ngày
Chủ đề: TK 511 ...………. …….
Người kiểm tra Ngày Trang:../...
Niên độ: Năm 2009 ………… ……
Phương pháp: - Đối chiếu số liệu hạch tốn với số liệu kê khai
Thực hiện kiểm tốn:
- Tổng doanh thu theo sổ
sách 101.082.001.455
- Tổng doanh thu theo tờ
khai kê khai 100.992.787.023
- Chênh lệch (Sổ sách > Tờ khai)
89.214.432
Nguyên nhân chênh lệch
- Hàng bán bị trả lại: 98.230.689
- Chiết khấu thương mại: 6.125.709
Kết luận: - Số liệu hạch tốn khớp đúng với số liệu kê khai.
Vì số liệu trên tờ khai là doanh thu thuần, cĩ bao gồm cả các thu nhập khác, cịn số liệu trên sổ sách là doanh thu phát sinh bên cĩ TK 511 chưa loại các khoản giảm trừ doanh thu. Như vậy chênh lệch 89.214.432 = 98.230.689 + 6.125.709 – 15.141.996)
Mục tiêu: các khoản doanh thu phát sinh trên thực tế được ghi nhận đầy đủ vào sổ
sách kế tốn, được tính tốn chính xác về số tiền, cũng như khoản doanh thu ghi nhận là thực tế phát sinh và thuộc về đơn vị.
Thực hiện:
•Để kiểm tra tính đầy đủ, kiểm tốn viên chọn mẫu một số hĩa đơn và thực hiện
đối chiếu theo quy trình như sau:
Hố đơn bán hàng nhật ký bán hàng sổ cái tổng hợp
Đơn đặt hàng.
•Đối chiếu tên người mua hàng, quy cách sản phẩm, số lượng và giá cả, điều
khoản quy định với các hĩa đơn bán hàng và các chứng từ cĩ liên quan.
•Kiểm tra độ chính xác về mặt tốn học về việc tính tốn các số liệu trên hĩa
đơn, tính hiệu lực và tính pháp lý của một hĩa đơn (chữ ký của người cĩ thẩm quyền, chữ ký của người mua, người lập hĩa đơn).
•Đối chiếu số tiền ghi trên hĩa đơn với sổ nhật ký bán hàng, và xem xét việc
phân chia chi tiết các tài khoản để đảm bảo các nghiệp vụ được phân chia chính xác.
•Đối chiếu các chi tiết trên hĩa đơn bán hàng đã được ghi chép trong sổ nhật ký
bán hàng với các chứng từ hỗ trợ khác cĩ liên quan như: đơn đặt hàng, vận đơn… để đảm bảo tính hiệu lực của hĩa đơn.
Minh họa tại cơng ty ABC:
CƠNG TY KIỂM TỐN VÀ KẾ TỐN AAC
Tên khách hàng:
Cơng ty CP
ABC Người lập Ngày
Chủ đề: TK 511 ...………. …….
Người
kiểm tra Ngày Trang:../…
Niên độ: Năm 2009 …………. …….
Mục tiêu: - Kiểm tra việc ghi nhận đầy đủ và chính xác doanh thu - Tính cĩ thật của các khoản doanh thu được ghi nhận
Ph/pháp:
- Chọn mẫu các hĩa đơn gốc rồi so sánh với số liệu trên sổ sách kế tốn, mẫu bao gồm các hĩa đơn cĩ giá trị ≥10 triệu
- Trên các mẫu được chọn, kiểm tốn viên sẽ kiểm tra đơn vị cĩ hạch tốn đầy đủ khơng, sự phê duyệt của hĩa đơn, các tính tốn về số học, kiểm tra tính liên tục của số hĩa đơn.
- Chọn mẫu các nghiệp vụ bán hàng trong sổ sách đối chiếu với hĩa đơn để kiểm tra sự phát sinh.
TK 511
SDĐK -
PSC 101.082.001.45 5 SDCK - Thực hiện kiểm tốn: Số c/từ Nội dung TK đ.ứng Số tiền Ghi chú 42158/11 Bán lốp ơ tơ 886.000 44.000 Đơn vị khơng hạch tốn kê khai. Do đã hạch tốn thu nhập khác 20481 Bán hàng 21.658.000
2.165.800 Đơn vị khơng hạch tốn kê khai. Do hố đơn đã huỷ nhưng chưa gạch bỏ 42871/12 Bán thùng, bao giấy 9.554.000 955.400 Đơn vị khơng hạch tốn kê khai. Do đã hạch tốn thu nhập khác 20397/1 Doanh thu Bán hàng 37.759.000 3.775.900 Đơn vị khơng hạch tốn kê khai. Do hố đơn đã huỷ nhưng chưa gạch bỏ 94800/2 Doanh thu bán hàng
111 34.345.000
60017/3 Doanh thu bán hàng 131 72.843.733
97370/1 Bán hàng 511 Hố đơn khơng ghi
giá trị. Do hàng khuyến mãi
97424/2 Bán hàng 511 Hố đơn khơng ghi
giá trị. Do hàng khuyến mãi 88116/4 Bán hàng cho đơn vị trực thuộc 111 14.697.727 Đề nghị ghi nhận TK 512
88219/5 Phụ cấp độc hại cho đơn vị 131 19,767,349 Đề nghị ghi nhận TK 512 88223/5 Doanh thu bán hàng 131 82,530,170
Kết luận:
- Nhiều trường hợp hĩa đơn hủy nhưng chưa gạch bỏ đề nghị gạch bỏ theo quy định. Quy định cụ thể như sau:
• Nếu liên 2 đã bị xé ra khỏi cùi thì hai bên bán và mua phải lập biên bản và kẹp ba liên với nhau.
- Nhiều hĩa đơn xuất hàng khuyến mãi …trên hố đơn chỉ thể hiện về số lượng khơng cĩ giá trị tổng tiền đề nghị đơn vị thể hiện đầy đủ các chỉ tiêu.
- Xuất bán sữa cho các đơn vị trực thuộc đơn vị hoạch tốn Nợ TK 131/ Cĩ TK 511 là chưa phù hợp, số tiền 34.340.636 đề nghị hạch tốn 512.
- Nhiều trường hợp hàng khuyến mãi đơn vị xuất chung hĩa đơn với hàng bán đê nghị xuất hĩa đơn riêng
Chú thích:
: đã đối chiếu với chứng từ gốc
• Kiểm tra thủ tục chia cắt niên độ
Mục tiêu: Doanh thu được hạch tốn đúng kỳ phát sinh.
Thực hiện: Chọn các hĩa đơn trước và sau ngày khĩa sổ kiểm tra xem đã được hạch
tốn vào đúng kỳ kế tốn khơng. Qua thủ tục này cũng kiểm tra được sự đầy đủ: các hĩa đơn đã được hạch tốn đầy đủ vào sổ sách của kỳ kế tốn hiện hành khơng.
Minh họa tại cơng ty ABC:
Kiểm tốn viên kiểm tra các hĩa đơn trước và sau ngày kết thúc niên độ cụ thể ngày 31/ 12 xem cĩ được hạch tốn đúng kỳ khơng.
CƠNG TY KIỂM TỐN VÀ KẾ TỐN AAC
Tên khách hàng:Cơng ty ABC Chủ đề: TK 511
Niên độ: Năm 2009
Người lập: Ngày:
Người kiểm tra: Ngày:
C. Từ Nội dung TKĐƯ Số tiền Giải thích
42871/12/ 2009 Bán lốp xe cũ 9.554.000 955.400
Đơn vị khơng hạch tốn kê khai. Do đã hạch tốn thu nhập khác 42873/12/ 2009 Bán hàng 511 333 24.670.000 2.467.000
Doanh thu được ghi nhận vào tháng 12/2009 42874/01/ 2010 Bán hàng 511 333 3.530.000 353.000
Doanh thu được ghi nhận vào tháng 01/2010 42535/01/ 2009 Bán hàng 511 333 16.355.000 1.635.500
Doanh thu được ghi nhận vào tháng 01/2009
Kết luận:
- Các nghiệp vụ ghi nhận doanh thu tại cơng ty ABC được ghi nhận đúng kỳ kế tốn.
• Kiểm tra sự phù hợp giữa doanh thu và chi phí
Thực hiện: Đối chiếu số lượng tiêu thụ trên báo cáo tiêu thụ sản phẩm với số lượng
Tại cơng ty ABC:
- Số lượng sữa tiêu thụ trên báo cáo tiêu thụ sản phẩm: 9.413.484 - Số lượng sữa xuất trên tổng hợp nhập xuất tồn thành phẩm: 9.413.484
Kết luận: Số lượng xuất và số lượng tiêu thụ khớp nhau.
• Kiểm tra các khoản điều chỉnh doanh thu
Mục tiêu: xác minh rằng các khoản điều chỉnh doanh thu được ghi nhận trong
kỳ một cách đầy đủ, chính xác, hiệu lực và hợp lý.
Thực hiện:
- Kiểm tra các khoản điều chỉnh doanh thu: thuế tiêu thụ đặt biệt, thuế xuất khẩu, hàng bán bị trả lại, giảm giá hàng bán, chiết khấu thương mại.
- Đối chiếu số tổng cộng trong sổ chi tiết theo dõi hàng bán bị trả lại và giảm giá hàng bán với sổ cái, sổ phải thu khách hàng và trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh.
- Xem xét nghiệp vụ bán hàng bị trả lại trong sổ chi tiết, hàng bán bị trả lại cĩ được xét duyệt bởi người cĩ thẩm quyền hay khơng. Đồng thời đối chiếu số lượng và chủng loại hàng trên biên bản trả hàng và phiếu nhập kho.
Minh họa tại cơng ty XYZ:
- Trước tiên kiểm tốn viên xem xét các chính sách của đơn vị về việc giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại để kiểm tra tính hiệu lực của các khoản giảm trừ đĩ. Và kiểm tra việc thực hiện cĩ đúng với các chính sách đĩ khơng.
- Kiểm tra tổng hợp đối ứng, kiểm tra bút tốn lạ - Đối chiếu chứng từ gốc với sổ sách
• Kiểm tốn TK 531 “hàng bán bị trả lại:”
CƠNG TY KIỂM TỐN VÀ KẾ TỐN AAC
Tên khách hàng:Cơng ty XYZ Chủ đề: TK 531
Niên độ: Năm 2009
Người lập: Ngày:
Người kiểm tra: Ngày:
Phương pháp:
- Kiểm tra tổng hợp đối ứng
- Đối chiếu chứng từ gốc với sổ sách - Kiểm tra các bút tốn lạ trên sổ chi tiết
Thực hiện:
Kiểm tra tổng hợp đối ứng:
Phát sinh nợ TK 531/ cĩ TK:
TK 131: giảm cơng nợ phải thu: tham chiếu tài khoản 131 TK 142: phân bổ hàng bán bị trả lại đã hạch tốn treo ở TK 142
Phát sinh cĩ TK 531/ nợ TK
TK 511: kết chuyển giảm doanh thu hàng bán bị trả lại
Kết luận:
- Đơn vị hạch tốn doanh thu hàng bán bị trả lại vào 142 để chờ phân bổ