2.2. CƠ SỞ PHÁP LÝ VỀ LẬP VÀ CÔNG BỐ THƠNG TIN TRÊN BCTC CỦA VIB
2.2.1. Chuẩn mực kế tốn Việt Nam về tiêu chuẩn chất lượng thông
tin trên BCTC
Cũng tương tự như kế tốn chuẩn mực quốc tế, Bộ Tài chính (BTC) cũng đã nghiên cứu và đưa ra hệ thống các chuẩn mực kế toán Việt Nam (VAS) nhằm điều chỉnh hoạt động cũng như việc hạch toán kế toán của các tổ chức trong nền kinh tế, nhằm minh bạch thông tin cho người sử dụng, người quản lý cũng như người thanh tra kiểm tra. Hầu hết các chuẩn mực VAS của nước ta đều được xây dựng dựa trên IAS/IFRS, vì vậy có thể nói rằng chúng có những điểm tương đồng với nhau. Tuy nhiên do đặc điểm nền kinh tế Việt Nam khá khác biệt với các nước phương Tây, nên việc áp dụng hoàn toàn 100% chuẩn mực quốc tế là chưa thể, đồng thời khơng phải IAS/IFRS nào cũng có VAS tương ứng với nó.
Chính vì vây, là cơ quan chủ quản của hệ thống NHTM, NHNN VN cùng với BTC có trách nhiệm ban hành các quy định, văn bản hướng dẫn và thông tư cần thiết cho cơng tác hạch tốn kế tốn và cung cấp thơng tin chất lượng trên BCTC (phụ lục số 2).
2.2.1.1. Công bố thông tin trên BCTC
VAS 21 quy định một hệ thống báo cáo tài chính bao gồm: Bảng cân đối kế tốn; Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh; Báo cáo lưu chuyển tiền tệ và Thuyết minh báo cáo tài chính. Báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu được trình bày ở phần thuyết minh báo cáo tài chính. Báo cáo tài chính phải trình bày một cách trung thực và hợp lý tình hình tài chính và kết quả kinh doanh và các luồng tiền của doanh nghiệp. Việc áp dụng các chuẩn mực, trong mọi trường hợp, nhằm đảm bảo việc trình bày trung thực
30
về tài sản và nợ, VAS 22 quy định Ngân hàng không được bù trừ bất kỳ khoản mục tài sản và nợ phải trả với các khoản mục tài sản và nợ phải trả khác trong Bảng cân đối kế toán, trừ trường hợp pháp luật quy định cho phép bù trừ và việc bù trừ thể hiện dự kiến điều chuyển thanh lý hoặc quyết toán khoản tài sản và nợ phải trả.
Ngân hàng phải trình bày sự tập trung đáng kể về tài sản và nợ phải trả của mình. Việc trình bày này rất có ích để chỉ ra những rủi ro tiềm tàng có trong giao dịch thanh tốn các tài sản và nợ phải trả của Ngân hàng. Những trình bày trên phải theo từng khu vực địa lý, nhóm khách hàng, nhóm ngành kinh tế hoặc với những rủi ro trọng yếu phản ánh đúng thực trạng của Ngân hàng. Sự phân tích và giải thích tương tự đối với các khoản mục ngồi Bảng cân đối kế tốn cũng rất quan trọng.
Bất kỳ khoản dự phòng nào lập cho các rủi ro chung trong hoạt động của Ngân hàng, bao gồm các khoản lỗ dự kiến trong tương lai và các khoản rủi ro không thể dự kiến khác hoặc các nghĩa vụ nợ tiềm ẩn đều phải được trình bày riêng rẽ như là phần trích lập từ lợi nhuận sau thuế. Các khoản hồn nhập dự phịng đã lập được ghi tăng lợi nhuận giữ lại mà khơng được tính vào lãi, lỗ trong kỳ. Ngân hàng cũng được lập dự phòng cho các tổn thất đột xuất. Dự phòng cho các rủi ro chung trong hoạt động của Ngân hàng và các tổn thất đột xuất không đáp ứng điều kiện ghi nhận theo quy định của Chuẩn mực kế tốn "Dựphịng, nợ phải trả và tài sản ngẫu nhiên”. Do đó, Ngân hàng phải trích lập các khoản dự phịng đó từ lợi nhuận sau thuế.
VAS 24 hướng dẫn đối với ngân hàng, tổ chức tín dụng, tổ chức tài chính và doanh nghiệp bảo hiểm, các luồng tiền phát sinh có đặc điểm riêng. Khi lập Báo cáo lưu chuyển tiền tệ, các tổ chức này phải căn cứ vào tính chất, đặc điểm hoạt động để phân loại các luồng tiền một cách thích hợp.
Đối với ngân hàng, tổ chức tín dụng, tổ chức tài chính và doanh nghiệp bảo hiểm, các luồng tiền từ hoạt động đầu tư và hoạt động tài chính tương tự như đối với các doanh nghiệp khác, trừ các khoản tiền cho vay của ngân hàng, tổ chức tín dụng và tổ chức tài chính được phân loại là luồng tiền từ hoạt động kinh doanh vì chúng liên quan đến hoạt động tạo ra doanh thu chủ yếu của doanh nghiệp.
Các luồng tiền phát sinh từ các hoạt động sau đây của ngân hàng, tổ chức tín dụng và tổ chức tài chính được báo cáo trên cơ sở thuần:
• Nhận và trả các khoản tiền gửi có kỳ hạn với ngày đáo hạn cố định.
• Gửi tiền và rút tiền gửi từ các tổ chức tín dụng và tổ chức tài chính khác.
• Cho vay và thanh tốn các khoản cho vay đó với khách hàng.
Đối với ngân hàng, tổ chức tín dụng và tổ chức tài chính, tiền lãi đã trả, tiền lãi đã thu được phân loại là luồng tiền từ hoạt động kinh doanh, trừ tiền lãi đã thu được xác định rõ ràng là luồng tiền từ hoạt động đầu tư. Cổ tức và lợi nhuận đã thu được
31
phân loại là luồng tiền từ hoạt động đầu tu. Cổ tức và lợi nhuận đã trả đuợc phân loại là luồng tiền từ hoạt động tài chính.
Các luồng tiền phát sinh từ các giao dịch bằng ngoại tệ phải đuợc quy đổi ra đồng tiền ghi sổ kế toán theo tỷ giá hối đối tại thời điểm phát sinh giao dịch đó. Báo cáo luu chuyển tiền tệ của các tổ chức hoạt động ở nuớc ngoài phải đuợc quy đổi ra đồng tiền ghi sổ kế tốn của cơng ty mẹ theo tỷ giá thực tế tại ngày lập Báo cáo luu chuyển tiền tệ. Chênh lệch tỷ giá hối đoái chua thực hiện phát sinh từ thay đổi tỷ giá quy đổi ngoại tệ ra đơn vị tiền tệ kế tốn khơng phải là các luồng tiền. Tuy nhiên, số chênh lệch tỷ giá hối đoái do quy đổi tiền và các khoản tuơng đuơng tiền bằng ngoại tệ hiện gửi phải đuợc trình bày riêng biệt trên Báo cáo luu chuyển tiền tệ nhằm mục đích đối chiếu tiền và các khoản tuơng đuơng tiền tại thời điểm đầu kỳ và cuối kỳ báo cáo.
2.2.1.2. Kế tốn cơng cụ tài chính
❖ Phân loại cơng cụ tài chính
Bộ Tài chính đã ban hành thơng tu 210/2009/TT-BTC quy định rõ “Cơng cụ tài chính là hợp đồng làm tăng tài sản tài chính của đơn vị và nợ phải trả tài chính hoặc cơng cụ vốn chủ sở hữu của đơn vị khác". Việc xác định đâu là tài sản tài chính và
cơng nợ tài chính cũng đã sát với chuẩn mực quốc tế, nên sự khác biệt là không nhiều. Khi một TCTD phát sinh một tài sản tài chính hoặc cơng nợ tài chính cần phải phân loại nó ngày từ ban đầu dựa vào mục đích sử dụng, để có phuơng pháp ghi nhận phù hợp nhất. Ví dụ cụ thể về việc phân loại chứng khoán của NHTM theo chế độ kế tốn Việt Nam. Cơng văn 2601/NHNN đã ban hành năm 2009 quy định rằng nếu một TCTD có hoạt động đầu tu chứng khốn cần phải phân loại nó vào một trong ba loại: chứng khoán kinh doanh, chứng khoán sẵn sàng để bán hoặc chứng khoán giữ đến ngày đáo hạn, và khơng đuợc thay đổi trong suốt q trình nắm giữ chúng. Hoặc hay nhu đối với công cụ phái sinh tiền tệ, NHTM cần xác định rõ nắm giữ các cơng cụ đó nhằm mục đích gì (mục đích kinh doanh hay mục đích phịng ngừa rủi ro) để sử dụng cách thức hạch toán giá trị hợp lý nhất.
❖ Phương pháp ghi nhận
Chế độ kế toán Việt Nam thống nhất chỉ áp dụng một cách ghi nhận duy nhất cho tất cả các TCTD- ghi nhận theo ngày giao dịch.
Kế toán ngày giao dịch là ngày đơn vị cam kết mua hoặc bán tài sản. Kế toán ngày giao dịch yêu cầu:
- Đối với tài sản mua về: ghi nhận vào ngày giao dịch tài sản mua, đồng thời ghi nhận nghĩa vụ cho tài sản này.
- Đối với tài sản bán đi: dừng ghi nhận vào ngày giao dịch, đồng thời ghi nhận lãi /lỗ từ bán tài sản và ghi nhận phải thu từ nguời mua đối với khoản thanh toán.
32
❖Giá trị ghi nhận
Bản thân việc xác định cụ thể giá trị hợp lý cũng là tương đối phức tạp. Đây là một trong số những nguyên nhân dẫn đến việc Việt Nam lựa chọn cách ghi nhận giá trị ban đầu khác với thế giới để phù hợp hơn với trình độ của đội ngũ kế toán. Hai giá trị được chọn để ghi nhận là giá gốc và giá phân bổ theo lãi suất danh nghĩa.
Giá gốc bao gồm giá mua cộng với các chi phí mua trực tiếp (nếu có). Theo phương pháp giá gốc, nhà đầu tư ghi nhận ban đầu khoản đầu tư theo giá gốc. Nhà đầu tư chỉ hạch toán vào thu nhập trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh khoản được chia từ lợi nhuận thuần luỹ kế của bên nhận đầu tư phát sinh sau ngày đầu tư. Các khoản khác mà nhà đầu tư nhận được ngoài lợi nhuận được chia được coi là phần thu hồi các khoản đầu tư và được ghi nhận là khoản giảm trừ giá gốc đầu tư
Một khác biệt nữa giữa 2 hệ thống quy định nằm ngay cả ở cách ghi nhận giá trị theo giá phân bổ. Đối với quốc tế, giá trị phân bổ được tính tốn trên cơ sở phương pháp lãi suất thực tức là có tính đến các dịng tiền trong tương lai. Trong khi đó ở Việt Nam, giá trị phân bổ chỉ đơn thuần dựa trên giá gốc, mệnh giá cũng như lãi suất danh nghĩa của chứng khốn và được phân bổ tuyến tính trong suốt thời gian nắm giữ.
❖ Dừng ghi nhận
Dừng ghi nhận là việc đưa các khoản đầu tư cơng cụ tài chính đã ghi nhận ra khỏi bảng cân đối kế toán.
Kế toán nghiệp vụ dừng ghi nhận này được hướng dẫn theo IAS 39 (Cơng cụ tài chính), nhưng ở Việt Nam vẫn chưa có chuẩn mực tương đương. Tuy nhiên, BTC đã kịp thời đưa ra thông tư 210/2009-BTC nhằm hướng dẫn áp dụng chuẩn mực kế tốn quốc tế về hạch tốn, trình bày BCTC và thuyết minh thơng tin đối với cơng cụ tài chính. Chính vì vậy về nghiệp vụ dừng ghi nhận khoản đầu tư CCTC giữa IAS và chế độ kế toán của Việt Nam khơng có sự khác biệt tuy nhiên thơng tư này cịn có nhiều điểm hướng dẫn chưa đầy đủ. Thông tư 210/2009 của BTC đã chỉ ra rằng, khi chuyển nhượng tài sản tài chính khơng đủ điều kiện dừng ghi nhận, đơn vị phải thuyết minh những thơng tin sau cho mỗi loại tài sản tài chính:
• Bản chất của tài sản;
• Bản chất của việc chuyển giao rủi ro và quyền sở hữu;
• Giá trị ghi sổ của tài sản và nợ phải trả có liên quan nếu đơn vị tiếp tục ghi nhận tồn bộ tài sản đó; và
• Giá trị ghi sổ ban đầu của tài sản, giá trị mà đơn vị tiếp tục ghi nhận và giá trị ghi sổ của các khoản nợ có liên quan nếu đơn vị tiếp tục ghi nhận tài sản trong phạm vi quyền
IAS 1, IAS 30 VAS 21, VAS 22, Quyết định 16/2007/QĐ-NHNN
Hệ thống BCTC 33
❖Dự phòng rủi ro
Sau một thời gian thực hiện đã cho thấy QĐ 493/2005 còn quá nhiều lỗ hổng do việc phân loại nợ chỉ thành 5 nhóm và trích lập dự phòng theo tỷ lệ cố định, tạo điều kiện cho các TCTD lách luật, cơ cấu lại nợ nhiều, trích lập dự phịng ít, dẫn đến tỷ lệ nợ xấu tăng lên nhanh chóng nhu hiện nay. Truớc tình thế đó, Thống đốc NHNN Việt Nam Nguyễn Văn Bình đã ban hành thông tu 02/2013 kết hợp với thông tu 09/2014 sửa đổi với hy vọng khắc phục tình trạng trên. Nếu ở văn bản truớc tiêu chuẩn phân loại nợ khá lỏng lẻo và mơ hồ, khó xác định thì ở thơng tu 02/2013 quy định khá chi tiết về cách phân loại nợ của NHTM, bao gồm cả định tính và định luợng dựa vào thông tin thu thập từ CIC và hệ thống xếp hạng tín dụng nội bộ đủ tiêu chuẩn, thắt chặt điều kiện để cơ cấu lại nợ, giúp đánh giá chính xác hơn tình trạng cho vay hiệu quả của hệ thống NH. Bên cạnh đó, các TCTD hàng kỳ phải đánh giá và phân loại nợ theo kết quả phân loại nợ của CIC, đây là điểm khá mới nhằm tăng độ tin cậy của thông tin hơn.
Thông tu 02/2013 là một buớc ngoặt lớn trong quá trình cơ cấu lại hệ thống ngân hàng, nó đã tạo ra hành lang pháp lý buộc các ngân hàng phải phân loại nợ, theo dõi và trích lập dự phịng theo tiêu chuẩn mới chặt chẽ hơn, khắt khe hơn. Ngồi ra, thơng tu cịn là một cơng cụ hữu ích giúp các cơ quan quản lý có thể giám sát tình hình tín dụng của hệ thống ngân hàng, ngăn chặn tình trạng cho vay duới chuẩn và kịp thời phát hiện để đua ra những giải pháp đúng đắn. Tuy nhiên, nếu áp dụng thơng tu này ngay lập tức thì có hàng loạt ngân hàng từ lớn đến nhỏ sẽ phải phơi bày tình trạng hoạt động kém hiệu quả ra ánh sáng, nợ xấu tăng đột biến, lãi chuyển lỗ,.... ảnh huởng tới hình ảnh của ngân hàng trong các nhà đầu tu trong và ngồi nuớc. Vì vậy, NHNN đã hỗn thực thi thông tu này đến tháng 6/2014 và thay thế bằng thông tu bổ sung số 09/2014 để tạo điều kiện cho các ngân hàng thuơng mại Việt Nam từng buớc tiếp cận với chuẩn mực quốc tế.
Thông tu 09 bổ sung thêm quy định TCTD, chi nhánh ngân hàng nuớc ngoài thực hiện cơ cấu lại thời hạn trả nợ và giữ nguyên nhóm nợ với điều kiện chặt chẽ hơn,
đồng thời yêu cầu TCTD phải ban hành quy định nội bộ về kiểm soát, giám sát việc cơ cấu lại thời hạn trả nợ và giữ ngun nhóm nợ; kiểm sốt nội dung, lý do cơ cấu lại thời hạn trả nợ và giữ nguyên nhóm nợ đối với từng khoản nợ.Việc cơ cấu lại thời hạn trả nợ và giữ nguyên nhóm nợ chỉ đuợc thực hiện một lần. Các TCTD, chi nhánh ngân hàng nuớc ngoài cũng phải thuờng xuyên rà soát, đánh giá khả năng trả nợ của khách hàng sau khi khoản nợ đuợc cơ cấu lại thời hạn trả nợ và giữ ngun nhóm nợ, khơng
34
được tiếp tục cơ cấu lại nợ và giữ nguyên nhóm nợ nếu khách hàng khơng có khả năng trả nợ đúng theo thời hạn trả nợ đã được cơ cấu lại.
Dự phòng rủi ro theo thơng tư mới cũng khơng có q nhiều khác biệt với quyết định cũ, các NHTM vẫn phải trích lập dự phịng chung và cụ thể theo tỷ lệ như cũ. Tuy nhiên để minh bạch thơng tin hơn, cần phải tính số dự phịng cho từng khách hàng cụ thể, xác định giá trị tài sản đảm bảo trên cơ sở thông tin đảm bảo, và chỉ được sử dụng dự phịng trong các trường hợp luật định. Nhìn chung 2 thơng tư mới ra đời là điều tất yếu để tái cơ cấu hệ thống NHTM., tiến gần hơn đến tiêu chuẩn quốc tế. Tuy cịn nhiều khó khăn và đến tháng 6 năm 2014 thơng tư 02/2013 mới có hiệu lực thi hành, nhưng có thể chắc chắn rằng sẽ khó có khe hở cho NH che giấu thông tin như trước đây, hệ thống NHTM được thanh lọc, tạo điều kiện cho người sử dụng và các cơ quan quản lý ra quyết định chính xác hơn.
2.2.2. Khoảng các giữa chế độ kế toán Việt Nam sao với chuẩn mực kế
tốn quốc tế
Ngồi hệ thống chuẩn mực kế tốn VAS, các NHTM hiện nay cịn phải tuân thủ chặt chẽ những quy định trong Quyết định 16/2007/QĐ-NHNN do NHNN ban hành về lập và trình bày BCTC. Tuy rằng khung cơ sở pháp lý của Việt Nam được xây dựng dựa trên IAS/IFRS nhưng vẫn tồn tại nhiều sự khác biệt.Thứ nhất, về trình bày trên BCTC
a) Bảng cân đối kế toán tại cuối kỳ.
b) Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh trong
kỳ, có thể trình bày kết quả hoạt động kinh
doanh trong 2 loại báo cáo: Báo cáo kết quả
hoạt động kinh doanh và Báo cáo tổng