1.2. Nội dung cơ bản của kế toán quản trị
1.2.2. Hệ thống kế toán chi phí và phân tích biến động chi phí sản xuất kinh
một kỳ kế toán. Đây là tài liệu phản ánh lợi nhận ước tính thu được trong kỳ kế hoạch, có tác dụng làm căn cứ so sánh, đánh giá quá trình thực hiện sau này của doanh nghiệp.
- Cơ sở lập dự toán: căn cứ vào doanh thu, chi phí trong kỳ dự tốn. Dự tốn này được lập theo 2 phương pháp:
+ Phương pháp tồn bộ: để tính lợi nhuận sau thuế.
+ Phương pháp trực tiếp: để ứng xử, đánh giá và phân tích.
cung cấp thơng tin về doanh thu, chi phí và kết quả hoạt động kinh doanh vào cuối kỳ dự toán nếu mọi việc diễn ra đúng dự kiến.
Bảng dự toán báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh (xem phụ lục 1).
Bảng cân đối kế toán dự toán:
- Dự toán bảng cân đối kế tốn trình bày các số dư cuối kỳ của tài sản, nợ phải trả, công nợ, vốn chủ sở hữu, giả định hoạt động xảy ra đúng kế hoạch.
- Cơ sở lập dự toán: căn cứ vào bảng cân đối kế toán năm trước và các bảng dự toán được lập ở trên.
Bảng bảng cân đối kế toán dự toán (xem phụ lục 1).
1.2.2. Hệ thống kế tốn chi phí và phân tích biến động chi phí sản xuất kinh doanh doanh
1.2.2.1.Phân loại chi phí
Việc nhận diện, phân loại chi phí là vấn đề mấu chốt trong việc kiểm sốt chi phí, sử dụng chi phí có hiệu quả, cải thiện lợi nhuận cho cơng ty. Tùy theo các tiêu thức khác nhau mà chi phí được phân chia thành những loại khác nhau. Theo Đồn Ngọc Quế và cộng sự (2013), chi phí thường có những cách phân loại sau đây:
Phục vụ cho kế tốn tài chính, chi phí sản xuất, kinh doanh đƣợc phân loại theo các tiêu thức sau:
Theo nội dung kinh tế, chi phí được chia thành hai loại:
- Chi phí sản xuất: là những chi phí gắn liền với quá trình sản xuất ra sản phẩm hay là những khoản chi phí gằn liền với q trình mua hàng hóa về để bán và nó chỉ
được thu hồi khi sản phẩm hàng hóa được tiêu thụ. Khi sản phẩm hàng hóa chưa được tiêu thụ thì những khoản chi phí này nằm trong các sản phẩm hàng hóa tồn kho của doanh nghiệp. Bao gồm các loại chi phí: chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân cơng trực tiếp, chi phí sản xuất chung.
- Chi phí ngồi sản xuất: là những khoản chi phí khơng làm tăng giá trị sản phẩm sản xuất nhưng cần thiết để hồn thành q trình sản xuất, kinh doanh. Bao gồm: chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp.
Theo mối quan hệ giữa chi phí với các khoản mục trên báo cáo tài chính, chi phí được chia ra:
- Chi phí thời kỳ: là những khoản chi phí trong kỳ hạch tốn, có ảnh hưởng trực tiếp đến lợi nhuận của kỳ mà chúng phát sinh. Chi phí thời kỳ hồn tồn biệt lập với quá trình sản xuất sản phẩm và hàng hóa mua vào. Bao gồm các loại chi phí: chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp.
- Chi phí sản phẩm: là những chi phí gắn liền với giá trị của các loại sản phẩm được sản xuất ra hay mua vào. Đây là các loại tài sản của doanh nghiệp, khi doanh nghiệp bán những tài sản này thì các chi phí sản phẩm gắn liền với giá trị của tài sản mới được trừ ra khỏi doanh thu để tính lãi dưới chỉ tiêu “giá vốn hàng bán”.
Phục vụ cho KTQT, chi phí sản xuất, kinh doanh đƣợc phân loại theo các tiêu thức sau:
Theo mối quan hệ với mức độ hoạt động (mơ hình ứng xử chi phí):
- Biến phí: là những chi phí nếu xét về tổng số sẽ thay đổi tỷ lệ thuận với mức độ hoạt động, ngược lại, nếu xét trên một đơn vị mức độ hoạt động thì biến phí là một hằng số (Mức độ hoạt động có thể là số lượng sản phẩm sản xuất ra, số lượng sản phẩm tiêu thụ, số giờ máy vận hành,…). Có hai loại biến phí: biến phí thực thụ và biến phí cấp bậc.
+ Biến phí thực thụ (tỷ lệ): là những khoản chi phí có quan hệ tỷ lệ thuận trực tiếp với sự biến động của mức độ hoạt động cơ bản như chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân cơng trực tiếp,…
+ Biến phí cấp bậc: là những khoản chi phí thay đổi khi mức độ hoạt động đạt đến một giới hạn, phạm vi nhất định như chi phí bảo trì, nhân cơng gián tiếp,… - Định phí: là những chi phí mà xét về tổng số ít thay đổi hoặc không thay đổi theo
mức độ hoạt động nhưng nếu xét trên một đơn vị mức độ hoạt động thì tỷ lệ nghịch với mức độ hoạt động. Có hai loại định phí: định phí bắt buộc và định phí khơng bắt buộc.
+ Định phí bắt buộc: là định phí khơng thể thay đổi một cách nhanh chóng và chúng thường liên quan đến tài sản cố định và cấu trúc cơ bản của doanh nghiệp như chi phí khấu hao tài sản cố định,…
+ Định phí khơng bắt buộc: là định phí có thể thay đổi một cách nhanh chóng bằng hành động quản trị. Các nhà quản trị có thể quyết định các chi phí này về mức độ và số lượng trong các quyết định hàng năm của doanh nghiệp như chi phí quảng cáo, chi phí nghiên cứu,…
- Chi phí hỗn hợp: là những chi phí bao gồm cả biến phí và định phí. Ở một mức độ hoạt động nào đó, chi phí hỗn hợp là định phí, thể hiện đặc điểm của định phí; ở một mức độ hoạt động khác, nó có thể bao gồm cả định phí, biến phí, mang đặc điểm của định phí và biến phí. Để xác định các thành phần biến phí và định phí trong chi phí hỗn hợp theo từng phạm vi hoạt động, có thể sử dụng các phương pháp:
+ Phương pháp cực đại – cực tiểu + Phương pháp bình phương bé nhất + Phương pháp đồ thị phân tán
Theo tính chất chi phí:
- Chi phí trực tiếp: là những chi phí phát sinh liên quan trực tiếp đến từng đối tượng chịu chi phí, có thể quy nạp trực tiếp vào từng đối tượng chịu chi phí như chi phí ngun vật liệu trực tiếp, chi phí nhân cơng trực tiếp,…
- Chi phí gián tiếp: là những chi phí phát sinh liên quan đến nhiều đối tượng chi phí như chi phí nguyên vật liệu phụ, chi phí nhân cơng phụ, chi phí quảng
cáo,… Với loại chi phí này, nguyên nhân gây ra chi phí và đối tượng chịu chi phí rất khó nhận dạng.
- Chi phí kiểm sốt được: là những chi phí mà nhà quản trị xác định được chính xác mức phát sinh của nó trong kỳ, đồng thời, nhà quản trị cũng có quyền quyết định về sự phát sinh của nó.
- Chi phí khơng kiểm soát được: là những chi phí mà nhà quản trị khơng thể dự đốn chính xác mức phát sinh của nó trong kỳ và sự phát sinh của nó vượt quá tầm kiểm soát, quyết định của nhà quản trị.
Theo yêu cầu sử dụng chi phí trong việc lựa chọn dự án đầu tƣ, chi phí của một dự án đƣợc phân loại nhƣ sau:
- Chi phí chênh lệch: là những chi phí khác biệt về chủng loại và mức chi phí giữa các phương án sản xuất kinh doanh. Chi phí này xuất hiện với mức phí khác nhau hoặc chỉ xuất hiện trong phương án sản xuất kinh doanh này mà không xuất hiện trong phương án sản xuất kinh doanh khác.
- Chi phí cơ hội: là một nguồn thu nhập tiềm tàng bị mất đi hay phải hy sinh để lựa chọn, thực hiện một phương án này thay vì chọn phương án khác. Chi phí cơ hội khơng xuất hiện trên tài liệu chi phí ở phạm vi chi phí của kế tốn tài chính.
- Chi phí chìm: là những chi phí đã phát sinh và ln luôn xuất hiện trong tất cả các quyết định của nhà quản trị hoặc trong các phương án sản xuất kinh doanh khác nhau. Chi phí chìm khơng phải là định phí mà nó là chi phí mà nhà quản trị phải chấp nhận trong các quyết định khác nhau.
1.2.2.2. Các mơ hình kế tốn chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm
Theo Huỳnh Lợi (2012), có ba mơ hình kế tốn chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm thường gặp sau đây:
Kế tốn chi phí sản xuất và tính giá thành theo chi phí thực tế:
Mục tiêu của mơ hình kế tốn chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm theo chi phí thực tế gắn liền với quy trình tập hợp, phân bổ chi phí sản xuất thực tế để tính giá thành thực tế sản phẩm. Theo mơ hình này tất cả các khoản mục chi phí phát sinh trong khâu sản xuất sản phẩm như chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi
phí nhân cơng trực tiếp, chi phí sản xuất chung được tập hợp và phản ánh chủ yếu theo chi phí thực tế phát sinh. Cuối kỳ, khi có nhu cầu thông tin giá thành, tiến hành phân bổ chi phí sản xuất thực tế để tính giá thành thực tế từng sản phẩm ở từng cơng đoạn, quy trình hay đơn đặt hàng.
Mơ hình này rất phù hợp với thơng tin theo u cầu của kế tốn, nguyên tắc kế toán, chuẩn mực kế tốn chung khi lập và trình bày báo cáo tài chính. Tuy nhiên, trong giai đoạn hiện nay, mơi trường sản xuất kinh doanh, công nghệ sản xuất thay đổi nhanh chóng, thơng tin về giá thành sản phẩm theo phương pháp này không cung cấp kịp thời cho yêu cầu quản lý, quyết định quản trị điều hành và định hướng sản xuất, định hướng chi phí trong kỳ. Do đó, cần phải cải tiến về kỹ thuật xử lý thơng tin, chi phí, giá thành để đáp ứng tốt hơn nhu cầu thông tin phục vụ cho nhà quản trị chi phí.
Kế tốn chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm theo chi phí thực tế
kết hợp với chi phí dự tốn:
Theo mơ hình này chi phí phát sinh trong khâu sản xuất được tập hợp cho từng đối tượng theo chi phí thực tế phát sinh. Sau đó dựa vào kết quả sản xuất đầu ra để tính giá thành đơn vị sản phẩm và dựa vào giá thành đơn vị sản phẩm để tính giá trị sản phẩm dở dang thành phẩm.
Chi phí sản xuất chung ước tính phân bổ, các khoản mục chi phí cịn lại đều được tính theo chi phí thực tế.
Tiến hành xử lý chênh lệch chi phí sản xuất chung, do tập hợp theo chi phí thực tế nhưng phân bổ theo ước tính.
Sử dụng “báo cáo sản xuất” vừa giúp nhà quản lý kiểm sốt chi phí vừa đánh giá hoạt động của từng phân xưởng.
Thơng tin về giá thành theo mơ hình này có thể tính được ở bất kỳ thời điểm nào, giải quyết được tốc độ thơng tin chi phí, giá thành trong kỳ để phục vụ cho việc điều hành sản xuất và các quyết định quản trị chi phí, giá thành.
Kế tốn chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm theo chi phí định
Theo mơ hình này, dữ liệu thực tế sẽ được thay thế bởi dữ liệu định mức. Kế tốn ghi chép riêng biệt các chi phí thực tế và chi phí định mức, cuối kỳ tiến hành so sánh, xử lý các khoản chênh lệch thừa thiếu giữa chi phí thực tế với chi phí định mức để tìm nguyên nhân và đưa ra các biện pháp xử lý kịp thời.
Với mơ hình này, chi phí sẽ tăng do việc cài đặt và duy trì hệ thống kế tốn, nhưng sẽ tiết kiệm chi phí cho doanh nghiệp bằng cách giúp doanh nghiệp giảm được các lãng phí và nâng cao hiệu quả. Mơ hình này cũng đáp ứng được tốc độ thông tin giá thành, thơng tin biến động về chi phí sản xuất.
1.2.2.5. Phân tích biến động chi phí
Chi phí định mức là tiêu chuẩn để đo lường thành quả kiểm sốt chi phí. Trong doanh nghiệp, định mức được lập cho cả giá và lượng của các yếu tố đầu vào cần thiết để sản xuất sản phẩm.
Khi so sánh chi phí thực tế với chi phí định mức ta có được những chênh lệch gọi là biến động. Các biến động này được tính tốn và báo cáo cho nhà quản trị cả về yếu tố giá và lượng của chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân cơng trực tiếp và chi phí sản xuất chung.
Biến phí sản xuất: biến phí nguyên vật liệu trực tiếp, biến phí nhân cơng trực tiếp và biến phí sản xuất chung. Tất cả những loại biến phí này đều bị ảnh hưởng bởi hai yếu tố giá và lượng.
Phân tích biến động chi phí sản xuất chung: là loại chi phí phức tạp trong việc lập dự tốn và phân tích:
- Chi phí sản xuất chung là chi phí gián tiếp được tính vào giá thành sản phẩm thông qua sự phân bổ theo một trong các tiêu thức như số giờ lao động trực tiếp, số giờ máy hay tiền lương công nhân trực tiếp sản xuất,…
- Do chi phí sản xuất chung bao gồm nhiều loại chi phí khác nhau (chi phí điện, chi phí nước, chi phí khấu hao tài sản,…) nên khơng có mơ hình duy nhất để phân tích.
- Trong chi phí sản xuất chung có cả biến phí và định phí nên phải có những phương pháp phân tích khác nhau.
- Biến phí sản xuất chung được phân tích theo mơ hình chung với chi phí nguyên vật liệu trực tiếp và chi phí nhân cơng trực tiếp; cịn định phí sản xuất chung được phân tích theo mơ hình liên quan đến dự tốn linh hoạt.
Để tiết kiệm chi phí, các nhà quản trị cần phải tiến hành phân tích biến động của chi phí, xem các loại chi phí thực tế đã phát sinh tăng giảm như thế nào so với dự tốn, đồng thời tìm hiểu được nguyên nhân của sự tăng giảm đó để có thể đề ra những giải pháp kịp thời. Theo Huỳnh Lợi (2012), có thể đưa ra trình tự chung về phân tích sự biến động của chi phí trong doanh nghiệp như sau:
Bước 1: Xác lập chỉ tiêu phân tích:
Xác định rõ nội dung chi phí cần phân tích và biểu diễn chi phí thành một biểu thức tốn học trong mối liên hệ với nhiều nhân tố cần xem xét đánh giá.
Bước 2: Xác định đối tượng phân tích:
Đối tượng phân tích là những biến động của chỉ tiêu cần phân tích, ở đây chính là chênh lệch của chỉ tiêu chi phí cần phân tích giữa thực tế so với dự tốn.
Bước 3: Tính tốn mức độ ảnh hưởng của các nhân tố đến sự biến động
của chi phí sản xuất kinh doanh:
Tiến hành dùng các phương pháp kỹ thuật tính tốn để lượng hóa mức độ ảnh hưởng của từng nhân tố đến sự biến động của chi phí sản xuất kinh doanh.
Bước 4: Xác định nguyên nhân, xu hướng và giải pháp:
Xác định mức độ ảnh hưởng của từng nhân tố đến sự biến động của chi phí theo chiều hướng thuận lợi hay bất lợi, chỉ ra được nguyên nhân chủ quan và khách quan tác động làm tiết kiệm hay lãng phí chi phí. Đồng thời chỉ rõ được những người có trách nhiệm liên quan và đề ra các giải pháp thích hợp để quản lý chi phí.