II. KIỂM TOÁN CHU KỲ BÁN HÀNG VÀ THU TIỀN TRONG
6. Quy trình kiểm tốn chu trình Bán hàng-Thu tiền trong kiểm
bản khai tài chính
Sau khi kiểm tốn viên đã xác nhận các mục tiêu kiểm tốn đặc thù cho chu trình Bán hàng Thu tiền thì cơng việc tiếp theo là tập hợp bằng chứng kiểm tốn. Để đảm bảo cho cơng việc diễn ra theo đúng tiến độ, khoa học và hiệu quả thì việc tập hợp và thu thập bằng chứng, đánh giá phải diễn ra theo một quy trình.
Quy trình kiểm tốn là một hệ thống phương pháp của quá trình tổ chức một cuộc kiểm tốn nhằm giúp cho kiểm toán viên tập hợp bằng chứng một cách đầy đủ .
Chu trình Bán hàng và thu tiền là một bộ phận cấu thành của báo cáo tài chính, vì vậy để cho tồn bộ cuộc kiểm tốn diễn ra một cách thống nhất thì khi kiểm tốn chu trình này phải tn theo quy trình kiểm tốn của một cuộc kiểm tốn báo cáo tài chính. mỗi một cuộc kiểm tốn nào cũng phải tuân theo các bớc cơ bản sau:
Bước 1. Chuẩn bị kiểm toán. Bước 2. Thực hiện kiểm toán. Bước 3. Kết thúc kiểm toán.
Các bước này bao gồm các nội dung sau. Bước 1: Chuẩn bị kiểm toán.
Đây là bước đầu tiên trong q trình kiểm tốn, nó chiếm một vị trí quan trọng trong tồn bộ cuộc kiểm tốn do mục đích của giai đoạn này là tạo ra cơ sở pháp lý, trí tuệ, vật chất cho cơng tác kiểm tốn. Giai đoạn này cũng
quyết định việc lập kế hoạch và thiết kế phương pháp kiểm toán phù hợp khoa học và có hiệu quả. Việc lập kế hoạch kiểm toán nhằm để đảm bảo rằng cơng tác kiểm tốn sẽ được tiến hành một cách có hiệu quả và theo đúng với thời hạn dự kiến. Giai đoạn này bao gồm các bước chủ yếu sau:
1.1. Xác định mục tiêu và phạm vi kiểm toán: Mục tiêu và phạm vi kiểm toán cần được xác định cụ thể cho từng cuộc kiểm tốn. Mục tiêu kiểm tốn là cái đích cần đạt tới đồng thời là thước đo kết quả kiểm toán cho mỗi cuộc kiểm toán cụ thể. Mục tiêu chung phải gắn chặt với mục tiêu riêng, yêu cầu của quản lý. Do vậy mục tiêu của kiểm toán phải tuỳ thuộc vào quan hệ giữa chủ thể và khách thể kiểm tốn, tuỳ thuộc vào loại hình kiểm tốn. Phạm vi kiểm tốn là sự giới hạn về không gian và thời gian của đối tượng kiểm toán thường được xác định đồng thời với mục tiêu kiểm toán và là một hướng cụ thể xác định mục tiêu này. Với một khách thể kiểm toán cần xác định rõ đối tượng cụ thể của kiểm tốn: Bảng cân đối tài sản hay tồn bộ các bản khai tài chính...
1.2. Chỉ định người phụ trách cơng việc kiểm tốn và chuẩn bị các điều kiện vật chất cơ bản:
Tuỳ thuộc vào mục tiêu và phạm vi kiểm tốn, cần chỉ định trước người chủ trì kiểm tốn sẽ tiến hành lần này. Cơng việc này có thể thực hiện đồng thời với việc xây dựng mục tiêu cụ thể song cần được thực hiện trước khi thu thập thông tin, đặc biệt cần làm quen với đối tượng, khách thể mới của kiểm toán.
Người được chỉ định phụ trách cơng việc kiểm tốn phải có trình độ tương xứng với vị trí, yêu cầu, nội dung và tinh thần của cuộc kiểm tốn nói chung. Bên cạnh đó cần chuẩn bị các thiết bị và điều kiện vật chất khác như phương tiện tính tốn, kiểm tra thích ứng với đặc điểm tổ chức kế tốn...
1.3. Thu thập thơng tin.
Thu thập thơng tin chỉ hướng tới việc đưa ra các bước quyết định về kiểm toán (kể cả kế hoạch kiểm toán), chưa đặt ra các mục đích thu thập bằng chứng cho kết luận kiểm tốn. Do vậy, nhiệm vụ thu thập thơng tin đặt ra ở bước này là mục tiêu và phạm vi kiểm tốn song nói chung là cần quan tâm tới chiều rộng hơn là chiều sâu.
Trong thu thập thông tin, trước hết cần tận dụng tối đa các tài liệu đã có song khi cần thiết vẫn phải có các biện pháp điều tra bổ sung. Các nguồn tài liệu đã có thường bao gồm :
- Các nghị quyết có liên quan đến hoạt động của các đơn vị được kiểm toán.
- Các văn bản có liên quan đến đối tượng và khách thể kiểm toán. - Các kế hoạch, dự tốn, dự báo có liên quan.
- Các báo cáo kiểm tốn lần trước, các biên bản kiểm kê hoặc biên bản xử lý các vụ việc đã xảy ra trong kỳ kiểm tốn.
- Các tài liệu khác có liên quan 1.4. Lập kế hoạch kiểm toán.
Kế hoạch kiểm toán là q trình cân đối tích cực giữa nhu cầu và tiềm lực đã có. Trong kiểm tốn kế hoạch chung này gọi là kế hoạch chiến lược hay
kế hoạch tổng thể cho tồn bộ cuộc kiểm tốn. Việc xác định các nhu cầu được thực hiện chủ yếu qua việc cụ thể hoá mục tiêu và phạm vi kiểm toán mà trước tiên là các công việc cụ thể phải làm và trên cơ sở đó lượng hố quy mơ từng việc và xác định thời gian kiểm toán tương ứng. Để thực hiện được cả 2 q trình đó, cần thiết khơng chỉ cụ thể hố và chính xác hố mục tiêu và phạm vi kiểm tốn mà cịn cần thiết xác định các nguồn thơng tin có thể có.
Bên cạnh đó cần xác định số người, kiểm tra phương tiện và xác định thời hạn thực hiện cơng tác kiểm tốn. Số ngời tham gia cơng tác kiểm tốn phải phù hợp với quy mơ kiểm tốn nói chung, cơ cấu của nhóm cơng tác phải thích ứng với từng việc cụ thể đã chính xác hoá mục tiêu và phạm vi. Hơn nữa cũng cần phải đảm bảo về chất lượng của các thiết bị và các phương tiện kiểm tốn. Do đó nhiệm vụ của xây dựng kế hoạch kiểm toán là xác định cụ thể số lượng, cơ cấu, chất lượng về người và phương tiện tương ứng với khối lượng nhiệm vụ kiểm tốn.
Ngồi ra cần phaỉ xác định cụ thể thời hạn thực hiện cơng tác kiểm tốn về thời gian và thời điểm thực hiện từng công việc cụ thể đã phân công cho từng người theo logic giữa các công việc cụ thể.
Trên cơ sở tính tốn cụ thể số người, phương tiện, thời gian kiểm tốn cần xác định kinh phí cần thiết cho từng cuộc kiểm tốn. Việc lập kế hoạch kiểm toán cần được cụ thể hoá qua hợp đồng kiểm toán trong đó quy định rõ trách nhiệm và quyền hạn từng bên cả trong việc chuẩn bị và cả trong việc thực
1.5. Xây dựng trương trình kiểm tốn.
Trên cơ sở kế hoạch tổng thể cần xây dựng quy trình tổng thể cho từng phần hành kiểm toán. Do mỗi phần hành kiểm tốn cụ thể có những vị trí, đặc điểm khác nhau nên phạm vi và loại hình kiểm tốn cũng khác nhau dẫn đến số lượng và các bước kiểm tốn cũng khác nhau. Xây dựng quy trình kiểm tốn chính là việc xác định số lượng và thứ tự các bước kể cả việc bắt đầu đến việc kết thúc.
Như vậy q trình kiểm tốn cần được xây dựng trên những cơ sở cụ thể trước hết là mục tiêu, loại hình kiểm tốn và đặc điểm cụ thể của đối tượng kiểm toán.
Bước 2: Thực hành kiểm toán.
Đây là q trình thực hiện đồng bộ các cơng việc đã ấn định trong kế hoạch, quy trình kiểm tốn. Do vậy, trong bước cơng việc này, tính nghệ thuật trong tổ chức bao trùm suốt quá trình. Mặc dù vậy tính khoa học trong tổ chức vẫn địi hỏi thực hành kiểm tốn phải tơn trọng những nguyên tắc cơ bản sau:
Một: Kiểm toán phải tuyệt đối tuân thủ quy trình kiểm tốn đã được
xây dựng. Trong mọi trường hợp, kiểm tốn viên khơng được tự ý thay đổi quy trình.
Hai: Trong q trình kiểm tốn, kiểm tốn viên phải thường xuyên ghi
chép những phát giác, những nhận định về các nghiệp vụ, các con số, các sự kiện... nhằm tích luỹ bằng chứng, nhận định cho những kết luận kiểm toán và loại trừ những ấn tượng, nhận xét ban đầu khơng chính xác về nghiệp vụ, các sự kiện thuộc đối tượng kiểm toán.
Ba: Định kì tổng hợp kết quả kiểm toán để nhận rõ mức độ thực hiện
so với khối lượng công việc chung thường là trên các bảng kê chênh lệch và bảng kê xác minh.
Bốn: Mọi điều chỉnh về nội dung, phạm vi, trình tự kiểm tốn... đều
phải có ý kiến thống nhất của người phụ trách chung cơng việc kiểm tốn v, người ký thư mời và hợp đồng kiểm toán. Mức độ pháp lý của những điều chỉnh này phải tương ứng với tính pháp lý trong lệnh kiểm tốn hoặc hợp đồng kiểm toán.
2.1. Thiết kế phương pháp kiểm toán
Phương pháp kiểm toán là cách thức kiểm toán viên đưa ra để thu thập và đánh giá bằng chứng kiểm toán phục vụ cho việc đưa ra các nhận xét về báo cáo tàI chính. Phương pháp kiểm tốn có vai trị quan trọng trong bất kỳ cuộc kiểm tốn nào vì nó có quan hệ chặt chẽ với việc thu thập, đánh giá bằng chứng kiểm toán và liên quan, quyêt định đến hiệu quả của cuộc kiểm toán.
Trong thực tế khi tiến hành kiểm tốn tàI chính, người ta có thể dựa vào rủi ro kiểm soát, rủi ro tiềm tàng để thiết kế phương pháp kiểm toán. Theo cách thức này, các phương pháp cơ bản được vận dụng theo các phép thử nghiệm và trắc nghiệm.
Với mục đích thu thập và đánh giá bằng chứng, thực chất của việc kiểm toán là việc kết hợp hai phương pháp thử nghiệm tuân thủ và phương pháp thủ nghiệm cơ bản. Bởi bằng chứng kiểm tốn có quan hệ chặt chẽ đến cơ sở
dẫn liệu và các mục tiêu kiểm tốn do đó việc thực hiện hai phương pháp trên là nhằm đánh giá các mục tiêu kiểm toán là đạt hay chưa.
Phương pháp thử nghiệm tuân thủ là loạI thử nghiệm để thu thập bằng chứng kiểm toán nhằm chứng minh rằng hệ thống kiểm soát nội bộ là hữu hiệu. Như vậy thử nghiệm tuân thủ được sử dụng chỉ khi kiểm toán viên đánh giá rằng rủi ro kiểm soát là thấp. Ngược lạI khi rủi ro kiểm soát được đánh giá cao thì kiểm sốt nội bộ là khơng hữu hiệu, từ đó kiểm tốn viên sẽ khơng cần thực hiện các thử nghiệm kiểm soát mà mở rộng phạm vi áp dụng các thử nghiệm cơ bản.
Phương pháp thử nghiệm cơ bản là loạI thử nghiệm dùng để thu thập bằng chứng về mức độ trung thực và hợp lý của những số liệu kế toán. Thực chất của loạI thử nghiệm này là chú ý đến từng bộ phận của báo cáo tàI chính và cụ thể hơn nữa là việc rà sốt từng khoản mục theo trình tự từ số dư khoản mục, số dư tàI khoản, đến số dư phát sinh, đến chứng từ và xác định trên thực tế loạI nghiệp vụ này có thể xảy ra hay khơng. Khi tiến hành kiểm tốn tuỳ thuộc tình huống cụ thể xác định mức trọng yếu của khoản mục nhỏ hay lớn, rủi ro kiểm soát là nhỏ hay lớn để kết hợp hai loạI thử nghiệm này theo các hướng khác nhau: Dùng phương pháp tuân thủ hay phương pháp cơ bản là chủ yếu.
Đối với các trắc nghiệm gồm có 3 loạI trắc nghiệm.
Trắc nghiệm đạt yêu cầu: loạI tắc nghiệm này liên quan chặt chẽ đến việc
dùng các phép thử nghiệm tuân thủ - khi thiết kế loạI này người ta thường chú ý đến việc phát hiện ra các thủ tục kiểm soát nào vắng mặt để người ta
nhận biết được nhược đIểm của hệ thống kiểm soát nội bộ theo hai trường hợp xảy ra.
1. Có dấu vết: (có sự hiện diện của thủ tục kiểm soát nội bộ). Để tiến hành loạI trắc nghiệm này thơng thường kiểm tốn viên phảI kiểm tra lạI chứng từ xem có dấu hiệu của các chữ ký phê duyệt nghiệp vụ hay không. Bên cạnh đó kiểm tốn viên có thể tiến hành lạI một số nghiệp vụ kinh tế đã phát sinh như cộng dồn số hàng bán trong tháng xem có khớp với nhật ký bán hàng hay khơng...
2. Khơng có dấu vết: (khơng có sự hiện diện rõ ràng của kiểm soát nội bộ). Thuộc loạI này bao gồm các nguyên tắc quản lý của các đơn vị như nguyên tắc phân định nhiệm vụ, nguyên tắc bất kiêm nhiệm... thực hiện theo cách này, kiểm tốn viên có thể quan sát hoặc phỏng vấn cơng việc do nhân viên đơn vị tiến hành nhằm tìm ra nhược đIểm của hệ thống kiểm soát nội bộ. Như vậy, cách thức để tiến hành loạI trắc nghiệm này bao gồm công việc quan sát, phỏng vấn, đIều tra chứng từ sổ sách và làm lại. Cách này thường được kết hợp với nhau theo từng trường hợp cụ thể để tăng hiệu quả của kiểm toán.
+Trắc nghiệm chi tiết là việc kiểm tra trực tiếp các nghiệp vụ hay các số dư gồm có.
Trắc nghiệm độ tin cậy(hay kiểm tra nghiệp vụ): Mục đích của loạI trắc nghiệm này là kiểm tra chi tiết một số ít nhay tồn bộ các nghiệp vụ phát sinh để xem xét độ chính xác của các số dư. Cách này thường được áp dụng
khi số phát sinh của các tàI khoản ít hay đối với các nghiệp vụ bất thường. Trắc nghiệm này được thực hiện tuần tự theo các bước sau:
Chọn nghiệp vụ cần kiểm tra kiểm tra về các tàI liệu chứng từ của nghiệp vụ xem xét quá trình luân chuyển của chúng qua các tàI khoản và cuối cùng là xác định số dư cuối kỳ.
-Trắc nghiệm chi tiết các số dư (hay kiểm tra chi tiết các số dư ). Là kiểm tra để đánh giá về độ chính xác cuả các số dư tàI khoản có nhiều nghiệp vụ phát sinh. Trắc nghiệm này được thực hiện như sau:
*Phân tích số dư thành từng bộ phận hay theo từng đối tượng.
*Chọn mẫu để kiểm tra và đối chiếu giữa các tàI liệu sổ sách, đối chiếu với các tàI liệu thu được từ bên thứ ba.
*Kiểm toán viên đánh giá kết quả và xác định số dư cuối kỳ.
+ Trắc nghiệm phân tích: (thủ tục phân tích). Là việc so sánh các thơng tin tàI chính, các chữ số, các tỷ lệ, để phát hiện và nghiên cứu về các trường hợp bất thường. Việc so sánh này có thể áp dụng cho các trường hớp sau:
* So sánh thơng tin tàI chính giữa các kì, các niên độ, hoặc so sánh thơng tin tàI chính của doanh nghiệp với thơng tin của tồn ngành...
* Nghiên cứu mối quan hệ giữa các yếu tố của thơng tin tàI chính, giữa thơng tin tàI chính và thơng tin kong mang tính chất tàI chính.
* Mục tiêu của phân tích là giúp cho kiểm tốn viên hiểu rõ về hoạt động kinh doanh của khách hàng (xác định rủi ro tiềm tàng) trong giai đoạn lập kế hoạch, xác định các trường hợp bất thườngvà giới hạn phạm vi kiểm tra chi tiết khi thực hiện phạm vi kiểm toán.
Việc thực hiện hai phép trắc nghiệm là chắc nghiệm chi tiết và trắc nghiệm phân tích có liên quan trực tiếp đến việc áp dụng các phép thử nghiệm cơ bản. Các phép thử nghiệm tuân thủ và thử nghiệm cơ bản được thiết kế trong trương trình kiểm tốn sẽ giúp kiểm tốn viên thu thập bằng chứng đầy đủ và thích hợp trong giai đoạn thực hiện kiểm tốn. căn cứ vào kết quả thực hiện kiểm soát, kiểm toán viên sẽ đánh giá lạI rủi ro kiểm soát. nếu rủi ro kiểm sốt khơng đúng với dự kiến nghĩa là kiểm soát nội bộ hữu hiệu hơn hoặc kém hữu hiệu hơn so với những nhận định ban đầu, lúc này kiểm toán viên sẽ đIều chỉnh tăng hoặc giảm phạm vi các thử nghiệm cơ bản đã được thiết kế trong trương trình kiểm tốn.
Trong quá trình thiết kế hay thực hiện các phương pháp kiểm toán, về cơ bản là kết hợp hai loạI hình thử nghiệmtuân thủ và thử nghiệm cơ bản. tuy nhiên khi tiến hành kiểm toán viên phảI đưa ra các loạI kiểm toán sau:
*Quyết định loạI thử nghiệm, trắc nghiệm (các thủ tục kiểm soát) nào được dùng với từng loạI khoản mục cụ thể ví dụ như dùng thử nghiệm thuân thủ hay cơ bản. Khi tiến hành thử nghiệm cơ bản lạI quyết định dùng loạI trắc nghiệm nào.
*Quy mô mẫu.
Trong các loạI trắc nghiệm thì chắc nghiệm trực tiếp trên các số dư là tốn kém nhất và mất nhiều thời gian nhất, do phảI chọn mẫu để tiến hành. Trên thực tế chúng ta không thể tiến hành kiểm tra toàn bộ 100% các loạI nghiệp