1.3 So sánh chuẩn mực kế toán Việt Nam về hợp nhất kinh doanh và báo
1.3.1 Chuẩn mực kế toán Việt Nam VAS11 và chuẩn mực kế toán quốc tế
tế IFRS3
Giống nhau:
Cả chuẩn mực kế toán Việt Nam VAS 11 và chuẩn mực kế toán quốc tế IFRS 3 đều quy định hợp nhất kinh doanh phải đƣợc kế tốn theo phƣơng pháp mua.
Giá phí hợp nhất kinh doanh tính khá giống nhau trong quy định của quốc tế và của Việt Nam bao gồm:
- Giá trị hợp lý tại ngày diễn ra trao đổi của các tài sản đem tra đổi, các khoản nợ
phải trả đã phát sinh hoặc đã thừa nhận và các công cụ vốn do bên mua phát hành để đổi lấy quyền kiểm soát bên bị mua.
- Giá phí kinh doanh có thể đƣợc điều chỉnh tùy thuộc và sự kiện phát sinh trong
tƣơng lai. Bên mua phải điều chính giá phí hợp nhất tại ngày mua nếu nhƣ những sự kiện đó có khả năng chắc chắn xảy ra và giá trị điều chỉnh xác định đƣợc một cách đáng tin cậy.
Đối với lợi thế thƣơng mại âm ghi nhận ngay vào khoản thu nhập của kì hợp nhất kinh doanh trong báo cáo hoạt động kinh doanh tất cả các khoản chênh lệch.
Sự khác nhau cơ bản:
Chỉ tiêu VAS 11 IFRS 3 (2010)
Lợi ích của Lợi ích cổ đơng thiểu số là phần Xác định lợi ích của bên khơng
bên không cịn lại của cơng ty con sau khi kiểm soát là một bƣớc của quá
nắm quyền trừ đi lợi ích cổ đơng cơng ty trình phân tích giao dịch hợp
kiểm sốt mẹ. nhất kinh doanh.
Có 2 cách xác định lợi ích cổ đơng khơng nắm quyền kiểm soát:
- Giá trị hợp lý.
- Phần lợi ích cổ đơng khơng nắm quyền kiểm soát trong tài sản thuần của bên bị mua. Giá phí hợp nhất kinh doanh (Vũ Hữu Đức và Nguyễn Trí Tri, 2014)
Những khoản chi phí liên quan trực tiếp đến giao dịch hợp nhất kinh doanh đƣợc ghi nhận vào giá phí hợp nhất kinh doanh.
Tất cả các chi phí phát sinh liên quan trực tiếp đến hợp nhất kinh doanh đƣa vào kết quả hoạt động kinh doanh nhƣ một khoản chi phí trong kỳ.
Đo lƣờng lợi thế thƣơng mại
Lợi thế thƣơng mại là phần chênh lệch của giá phí hợp nhất so với phần sở hữu của bên mua trong giá trị hợp lý thuần của tài sản, nợ phải trả có thể xác định
Cơng ty đầu tƣ ghi nhận lợi thế thƣơng mại tại ngày mua đó là sự chênh lệch giữa:
đƣợc và các khoản nợ tiềm tàng đã ghi nhận.
Giá trị hợp lý tại ngày mua của các công cụ vốn chuyển giao hay giá mua nhằm đổi lấy quyền kiểm soát của bên bị mua;
Giá trị lợi ích cổ đơng thiểu số trong công ty bị mua.
Và: Giá trị thuần của tài sản nợ phải trả đƣợc đo lƣờng theo quy định IFRS. (IFRS 3, đoạn 32)
Đối với hợp nhất kinh doanh đạt đƣợc sau nhiều lần đầu tƣ hoặc hợp nhất kinh doanh hoàn thành trong từng giai đoạn lợi thế thƣơng mại là tổng cộng lợi thế thƣơng mại phát sinh trong từng lần đầu tƣ.
Trƣờng hợp quyền kiểm soát đạt sau nhiều lần mua, giá trị hợp lý tại ngày mua của phần vốn chủ sở hữu đƣợc nắm giữ trƣớc đó.
Giá trị thuần của giá trị tài sản mua các khoản nợ phải trả đƣợc thừa nhận tại ngày mua.
Nếu:
Giá phí hợp nhất tại ngày mua cộng với giá trị lợi ích cổ đơng thiểu số cộng với giá trị hợp lý tại ngày mua của phần vốn chủ sở hữu đƣợc nắm giữ trƣớc đó lớn hơn giá trị thuần của giá trị tài sản mua, và các khoản nợ phải trả đƣợc thừa nhận tại ngày
mua đƣợc ghi nhận lợi thế thƣơng mại.
Lợi thế thƣơng mại đƣợc ghi ngay vào chi phí sản xuất kinh doanh nếu giá trị nhỏ hoặc phải đƣợc phân bổ dần một cách có hệ thống trong suốt thời gian sử dụng hữu dụng ƣớc tính nếu giá trị lớn.
Thời gian sử dụng hữu ích phải phản ánh đƣợc ƣớc tính đúng đắn về thời gian thu hồi lợi ích kinh tế mang lại cho doanh nghiệp tối đa không quá 10 năm.
Lợi thế thƣơng mại đƣợc vốn hóa.
Khơng khấu hao lợi thế thƣơng mại thu đƣợc trong giao dịch hợp nhất kinh doanh. Ít nhất hàng năm, doanh nghiệp phải đánh giá lại lợi thế thƣơng mại theo quy định của chuẩn mực kế toán quốc kế số 36- tổn thất tài sản.
Giao dịch
mua hời
Chênh lệch giữa phần sở hữu của bên mua trong giá trị hợp lý thuần của tài sản, nợ phải trả có thể xác định đƣợc và nợ tiềm tàng có thể vƣợt q giá phí hợp nhất kinh doanh, sau khi xem xét lại việc xác định giá trị của tài sản, nợ phải trả có thể xác định đƣợc nợ tiềm tàng và việc xác định giá phí hợp nhất kinh doanh, phần chênh lêch còn lại đƣợc ghi nhận vào báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh.
Giá phí hợp nhất tại ngày mua, cộng với giá trị lợi ích cổ đơng thiểu số, cộng với giá trị hợp lý tại ngày mua của phần vốn chủ sở hữu đƣợc nắm giữ trƣớc đó nhỏ hơn giá trị thuần của tài sản mua, các khoản nợ phải trả tại ngay mua đƣợc ghi nhận vào lãi hoặc lỗ.
Hợp nhất kinh doanh đạt đƣợc qua nhiều lần đầu tƣ
Mỗi giao dịch trao đổi sẽ đƣợc bên mua xử lý một cách riêng biệt bằng cách sử dụng giá phí của giao dịch và thơng tin về giá trị hợp lý tại ngày diễn ra từng giao dịch trao đổi để xác định giá trị của lợi thế thƣơng mại liên quan đến từng giao dịch đó.
Tại ngày đạt quyền kiểm sốt, cơng ty mẹ ghi nhận lại các khoản vốn chủ sở hữu đƣợc nắm giữ trƣớc đó theo giá trị hợp lý.
Tại ngày mua, bất kỳ khoản đánh giá lại, trƣớc đó đối với vốn chủ sở hữu đƣợc hạch toán nhƣ công ty mua đã thanh lý các khoản vốn chủ sở hữu đƣợc nắm giữ trƣớc đó.
1.3.2 Chuẩn mực kế toán quốc tế IFRS 10 và chuẩn mực kế toán Việt
Nam VAS 25
Điểm chung:
Áp dụng cho việc trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất cho một tập đồn gồm nhiều công ty chịu sự kiểm sốt của một cơng ty mẹ.
Khác biệt:
Chỉ tiêu VAS 25 IFRS 10 (2011)
Quyền kiểm sốt (Vũ Hữu Đức và Nguyễn Trí Tri, 2014)
Là quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động của doanh nghiệp nhằm thu đƣợc lợi ích kinh tế từ các hoạt động của doanh nghiệp đó.
Nhà đầu tƣ kiểm soát bên nhận đầu tƣ khi có biểu hiện hoặc có quyền nhận lại thu nhập từ việc đầu tƣ của nó cho cơng ty nhận đầu tƣ và có khả năng tác động đến khoản thu nhập thơng qua quyền lực của nó đối với bên nhận đầu tƣ.
Một nhà đầu tƣ kiểm soát đơn vị nhận đầu tƣ khi và chỉ khi tất cả các yếu tố
sau đây tồn tại:
- Có quyền lực đối với đơn vị nhận đầu
tƣ.
- Có biểu hiện, hoặc quyền, làm thay
đổi thu nhập từ việc tham gia vào các hoạt động trong đơn vị nhận đầu tƣ .
- Khả năng sử dụng quyền lực đối với
đơn vị nhận đầu tƣ để tác động đến lƣợng thu nhập. (IN8) Phạm vi hợp nhất (Vũ Hữu Đức và Nguyễn Trí Tri, 2014) Một cơng ty con đƣợc loại trừ khỏi việc hợp nhất báo cáo tài chính khi:
(a) Quyền kiểm sốt
của cơng ty mẹ chỉ là tạm thời vì cơng ty con này chỉ đƣợc mua và nắm giữ cho mục đích bán lại trong tƣơng lai gần (dƣới 12 tháng); hoặc
(b) Hoạt động của
công ty con bị hạn chế trong thời gian dài và điều này ảnh hƣởng đáng kể tới khả năng chuyển vốn cho công ty
Khơng có bất kỳ trƣờng hợp ngoại lệ nào
mẹ. Sự thay đổi lợi ích trong cơng ty mẹ trong công ty con
Không đề cập đến Thay đổi tỷ lệ sở hữu của công ty mẹ
trong công ty con mà không làm mất đi quyền kiểm sốt cơng ty con đƣợc xem là các giao dịch vốn chủ sở hữu. (IFRS 10, đoạn 23)
Nếu công ty mẹ mất quyền kiểm sốt cơng ty con, cơng ty mẹ sẽ:
- Ngừng ghi nhận tài sản và nợ phải trả
của cơng ty con trƣớc đây trên bảng cân đối kế tốn hợp nhất.
- Ghi nhận bất kỳ khoản đầu tƣ nào
cịn lại trong cơng ty con trƣớc đây theo giá trị hợp lý khi mất quyền kiểm soát và kế toán các khoản đầu tƣ này theo IFRS tƣơng ứng. Giá trị hợp lý đó đƣợc xem nhƣ giá trị hợp lý ghi nhận tại thời điểm ban đầu của một tài sản tài chính theo IFRS 9 hoặc khoản đầu tƣ vào công ty liên kết hoặc góp vốn liên doanh.
- Ghi nhận phần lãi hoặc lỗ do mất
quyền kiểm sốt đối với phần lợi ích của cổ đơng nắm quyền kiểm soát trƣớc đây. (IFRS 10, đoạn 25)
Kế toán khoản đầu tƣ vào
Khoản đầu tƣ vào công ty con đƣợc ghi nhận
Các khoản đầu tƣ vào công ty con trong BCTC riêng của cơng ty mẹ có thể đƣợc
cơng ty con trong báo cáo riêng của công ty mẹ
theo phƣơng pháp giá gốc.
ghi sổ theo nguyên tắc giá gốc hoặc ghi nhận tài sản tài chính theo IAS 39"cơng cụ tài chính- đo lƣờng và xác định giá trị.
Nguyên nhân của sự khác biệt trong chuẩn mực kế toán Việt Nam và Chuẩn Mực Kế toán Quốc Tế:
- Chuẩn mực kế tốn quốc tế ln cập nhật và sửa đổi cho phù hợp với tình
hình phát triển các doanh nghiệp trên toàn cầu, đồng thời sửa chữa những thiết sót trong các chuẩn mực kế tốn cũ. Tại Việt Nam, việc xây dựng chuẩn mực kết toán về hợp nhất kinh doanh và báo cáo tài chinh hợp nhất chủ yếu dựa trên chuẩn mực kế toán quốc tế, tuy nhiên những chuẩn mực Việt Nam ban hành không theo kịp sự thay đổi trong chuẩn mực kế tốn quốc tế.
- Mơi trƣờng và đặc điểm các doanh nghiệp Việt Nam chủ yếu là doanh
nghiệp vừa và nhỏ nên chuẩn mực kế tốn cũng có những khác biệt để phù hợp với đặc điểm các doanh nghiệp tại Việt Nam.
Định hướng hịa nhập:
Bộ tài chính Việt Nam đã ban hành các dự thảo sửa đổi hƣớng dẫn lập báo cáo tài chính hợp nhất đƣợc soạn thảo dựa theo hƣớng dẫn của những Chuẩn mực kế toán Quốc tế mới nhất đƣợc sửa đổi (IFRS 10 (2011) và IFRS 3 (2010)), để phù hợp với những yêu cầu quốc tế, đồng thời đáp ứng đƣợc nhu cầu về lập báo cáo tài chính ngày nay tại Việt Nam.
K
ế t lu ậ n: Những nguyên tắc và quy định về việc lập báo cáo tài chính hợp nhất của Việt Nam cịn sơ sài và nhiều thiếu sót, do đó khi lập báo cáo tài chính hợp nhất theo chuẩn mực kế tốn Việt Nam những trƣờng hợp chƣa đƣợc hƣớng dẫn trong chuẩn mực thì ta áp dụng chuẩn mực Kế tốn Quốc tế. Đồng thời cần tích cực hồn thiện các ngun tắc và hƣớng dẫn về lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất của Việt Nam để theo kịp với các quy định quốc tế.
19
K
Ế T LU ẬN CH Ƣ ƠNG I:
Tập đồn kinh tế tổ chức theo hình thức cơng ty mẹ, cơng ty con tại Việt Nam đang ngày càng phổ biến hơn, không những thế cơ cấu tổ chức ngày càng phức tạp bởi sự sở hữu lẫn nhau giữa các cơng ty thành viên trong tập đồn. Để đánh giá tình hình tài chính của tập đồn, nhà đầu tƣ khơng chỉ u cầu những báo cáo tài chính của từng cơng ty và cịn cần phải có Báo cáo tài chính hợp nhất của toàn bộ tập đồn. Thêm vào đó, việc lập và trình bày báo cáo tài chính khơng những u cầu ngƣời lập báo báo cần nắm rõ nguyên tắc lý thuyết mà còn phải hiểu rõ thực tế. Trong chƣơng này, tác giả nêu ra những bƣớc cơ bản trong việc lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất theo quy định của Chuẩn mực kế toán Việt Nam, để ngƣời đọc hình dung đƣợc phƣơng pháp hợp nhất báo cáo tài chính, làm tiền đề để tiến hành hợp nhất báo cáo hợp nhất tập đoàn Cotec trong chƣơng 3. Đồng thời so sánh sự khác nhau giữa quy định trong kế toán Việt Nam và những quy định của quốc tế, từ đó nhận thức đƣợc những thiếu sót cần phải bổ sung trong kế tốn nƣớc ta để đáp ứng đƣợc nhu cầu cầu hợp nhất ngày càng phức tạp hơn.
CHƢƠNG 2 : TÌNH HÌNH L Ậ P VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH T Ạ I T ẬP ĐOÀN COTEC