(1) Cụng ty mẹ khi lập Bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất phải hợp nhất Bỏo cỏo tài chớnh riờng của mỡnh và của tất cả cỏc Cụng ty con ở trong nước và ngoài nước do Cụng ty mẹ kiểm soỏt, trừ cỏc trường hợp:
(i) quyền kiểm soỏt của Cụng ty mẹ chỉ là tạm thời vỡ Cụng ty con này chỉ được mua và nắm giữ cho mục đớch bỏn lại trong tương lai gần (dưới 12 thỏng);
(ii) hoặc hoạt động của Cụng ty con bị hạn chế trong thời gian dài (trờn 12 thỏng) và điều này ảnh hưởng đỏng kể tới khả năng chuyển vốn cho Cụng ty mẹ.
(2) Cụng ty mẹ khụng được loại trừ ra khỏi Bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất cỏc Bỏo cỏo tài chớnh của Cụng ty con cú hoạt động kinh doanh khỏc biệt với hoạt động của tất cả cỏc Cụng ty con khỏc trong Tập đoàn.
(3) Bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất được lập và trỡnh bày theo nguyờn tắc kế toỏn và nguyờn tắc đỏnh giỏ như Bỏo cỏo tài chớnh của doanh nghiệp độc lập theo qui định của Chuẩn mực kế toỏn số 21- Trỡnh bày bỏo cỏo tài chớnh và qui định của cỏc chuẩn mực kế toỏn khỏc.
(4) Bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất được lập trờn cơ sở ỏp dụng chớnh sỏch kế toỏn thống nhất cho cỏc giao dịch và sự kiện cựng loại trong những hoàn cảnh tương tự trong toàn Tập đoàn.
- Trường hợp Cụng ty con sử dụng cỏc chớnh sỏch kế toỏn khỏc với chớnh sỏch kế toỏn ỏp dụng thống nhất trong Tập đoàn thỡ Bỏo cỏo tài chớnh được sử dụng để hợp nhất phải được điều chỉnh lại theo chớnh sỏch chung của Tập đoàn.
- Trường hợp Cụng ty con khụng thể sử dụng cựng một chớnh sỏch kế toỏn với chớnh sỏch chung của Tập đoàn thỡ Thuyết minh bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất phải trỡnh bày rừ về cỏc khoản mục đó được ghi nhận và trỡnh bày theo cỏc chớnh sỏch kế toỏn khỏc nhau và phải thuyết minh rừ cỏc chớnh sỏch kế toỏn khỏc đú.
(5) Bỏo cỏo tài chớnh riờng của Cụng ty mẹ và cỏc Cụng ty con sử dụng để hợp nhất Bỏo cỏo tài chớnh phải được lập cho cựng một kỳ kế toỏn.
Nếu ngày kết thỳc kỳ kế toỏn là khỏc nhau, Cụng ty con phải lập thờm một bộ Bỏo cỏo tài chớnh cho mục đớch hợp nhất cú kỳ kế toỏn trựng với kỳ kế toỏn của Cụng ty mẹ. Trong trường hợp điều này khụng thể thực hiện được, cỏc Bỏo cỏo tài chớnh được lập vào thời điểm khỏc nhau cú thể được sử dụng với điều kiện là thời gian chờnh lệch đú khụng vượt quỏ 3 thỏng. Trong trường hợp này, Bỏo cỏo sử dụng để hợp nhất phải được điều chỉnh cho ảnh hưởng của những giao dịch và sự kiện quan trọng xảy ra giữa ngày kết thỳc kỳ kế toỏn của Cụng ty con và ngày kết thỳc kỳ kế toỏn của Tập đoàn. Độ dài của kỳ bỏo cỏo và sự khỏc nhau về thời điểm lập Bỏo cỏo tài chớnh phải được thống nhất qua cỏc kỳ.
(6) Kết quả hoạt động kinh doanh của Cụng ty con được đưa vào Bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất kể từ ngày Cụng ty mẹ thực sự nắm quyền kiểm soỏt Cụng ty con và chấm dứt vào ngày Cụng ty mẹ thực sự chấm dứt quyền kiểm soỏt Cụng ty con.
(7) Số chờnh lệch giữa tiền thu từ việc thanh lý Cụng ty con và giỏ trị cũn lại của nú tại ngày thanh lý (bao gồm cả chờnh lệch tỷ giỏ liờn quan đến Cụng ty con này được trỡnh bày trong chỉ tiờu chờnh lệch tỷ giỏ hối đoỏi thuộc phần vốn chủ sở hữu và lợi thế thương mại chưa phõn bổ) được ghi nhận trong Bỏo cỏo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất như một khoản lói, lỗ từ việc thanh lý Cụng ty con.
(8) Khoản đầu tư vào Cụng ty con sẽ được hạch toỏn như một khoản đầu tư tài chớnh thụng thường hoặc kế toỏn theo Chuẩn mực kế toỏn số 07 “Kế toỏn cỏc khoản đầu tư vào cụng ty liờn kết” và Chuẩn mực kế toỏn số 08 “Thụng tin tài chớnh về cỏc khoản vốn gúp liờn doanh” kể từ khi Cụng ty mẹ khụng cũn nắm quyền kiểm soỏt nữa.
(9) Cỏc chỉ tiờu trong Bảng cõn đối kế toỏn hợp nhất và Bỏo cỏo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất được lập bằng cỏch cộng từng chỉ tiờu thuộc Bảng cõn đối kế toỏn và Bỏo cỏo kết quả hoạt động kinh doanh của Cụng ty mẹ và cỏc cụng ty con trong Tập đoàn sau đú thực hiện điều chỉnh cho cỏc nội dung sau:
- Giỏ trị ghi sổ khoản đầu tư của Cụng ty mẹ trong từng cụng ty con và phần vốn của Cụng ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của cụng ty con phải được loại trừ toàn bộ đồng thời ghi nhận lợi thế thương mại (nếu cú);
- Phõn bổ lợi thế thương mại;
- Lợi ớch của cổ đụng thiểu số phải được trỡnh bày trong Bảng cõn đối kế toỏn hợp nhất thành một chỉ tiờu tỏch biệt với nợ phải trả và vốn chủ sở hữu của Cụng ty mẹ. Phần sở hữu của cổ đụng thiểu số trong thu nhập của Tập đoàn cũng cần được trỡnh bày thành chỉ tiờu riờng biệt trong Bỏo cỏo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất;
- Giỏ trị cỏc khoản mục phải thu, phải trả giữa cỏc đơn vị trong cựng Tập đoàn phải được loại trừ hoàn toàn;
- Cỏc chỉ tiờu doanh thu, chi phớ phỏt sinh từ việc cung cấp hàng hoỏ, dịch vụ giữa cỏc đơn vị trong nội bộ Tập đoàn, kinh phớ quản lý nộp Tổng Cụng ty, lói đi vay và thu nhập từ cho vay giữa cỏc đơn vị trong nội bộ Tập đồn, cổ tức, lợi nhuận đó phõn chia, và đó ghi nhận phải được loại trừ tồn bộ;
- Cỏc khoản lói chưa thực hiện phỏt sinh từ cỏc giao dịch trong nội bộ Tập đoàn đang nằm trong giỏ trị tài sản (như hàng tồn kho, tài sản cố định) phải được loại trừ hoàn toàn. Cỏc khoản lỗ chưa thực hiện phỏt sinh từ cỏc giao dịch nội bộ đang phản ỏnh trong giỏ trị hàng tồn kho hoặc tài sản cố định cũng được loại bỏ trừ khi chi phớ tạo nờn khoản lỗ đú khụng thể thu hồi được.
(10) Bỏo cỏo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất được lập theo quy định của chuẩn mực kế toỏn số 24 – Bỏo cỏo lưu chuyển tiền tệ.
(11) Thuyết minh bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất phải trỡnh bày đầy đủ cỏc chỉ tiờu theo yờu cầu của Chuẩn mực kế toỏn số 21 – Trỡnh bày bỏo cỏo tài chớnh và từng Chuẩn mực kế toỏn liờn quan.
(12) Việc chuyển đổi Bỏo cỏo tài chớnh của cơ sở ở nước ngoài cú đơn vị tiền tệ kế toỏn khỏc với đơn vị tiền tệ kế toỏn của Cụng ty mẹ thực hiện theo cỏc quy định như sau: (Chuẩn mực kế toỏn số 10 - Ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giỏ hối đoỏi).
Tài sản và nợ phải trả (cả khoản mục tiền tệ và phi tiền tệ) của cơ sở ở nước ngoài được quy đổi theo tỷ giỏ cuối kỳ.
Cỏc khoản mục về doanh thu, thu nhập khỏc và chi phớ của cơ sở ở nước ngoài được quy đổi theo tỷ giỏ tại ngày giao dịch.
Trường hợp bỏo cỏo của cơ sở ở nước ngoài được bỏo cỏo bằng đồng tiền của một nền kinh tế siờu lạm phỏt thỡ cỏc khoản mục doanh thu, thu nhập khỏc và chi phớ được quy đổi theo tỷ giỏ cuối kỳ.
Trường hợp tỷ giỏ trung bỡnh xấp xỉ tỷ giỏ thực tế thỡ tỷ giỏ trung bỡnh được sử dụng để chuyển đổi cỏc khoản mục doanh thu, thu nhập khỏc và chi phớ của cơ sở ở nước ngoài.
Kế toỏn khoản chờnh lệch tỷ giỏ hối đoỏi phỏt sinh khi chuyển đổi Bỏo cỏo tài chớnh của cơ sở ở nước ngoài để tổng hợp vào Bỏo cỏo tài chớnh của doanh nghiệp bỏo cỏo:
- Cỏc trường hợp phỏt sinh chờnh lệch tỷ giỏ hối đoỏi khi chuyển đổi Bỏo cỏo tài chớnh của cơ sở nước ngoài:
+ Chuyển đổi cỏc khoản mục doanh thu, thu nhập khỏc và chi phớ theo tỷ giỏ hối đoỏi tại ngày giao dịch, cỏc tài sản và cỏc khoản nợ phải trả theo tỷ giỏ hối đoỏi cuối kỳ;
+ Chuyển đổi khoản đầu tư thuần đầu kỳ tại cơ sở ở nước ngoài theo một tỷ giỏ hối đoỏi khỏc với tỷ giỏ hối đoỏi đó được phản ỏnh kỳ trước;
+ Cỏc khoản thay đổi khỏc liờn quan đến vốn chủ sở hữu tại cơ sở nước ngoài.
- Toàn bộ cỏc khoản chờnh lệch hối đoỏi khi chuyển đổi Bỏo cỏo tài chớnh của cơ sở ở nước ngoài để tổng hợp vào Bỏo cỏo tài chớnh của doanh nghiệp bỏo cỏo phải được phõn loại như là vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp bỏo cỏo cho đến khi thanh lý khoản đầu tư thuần đú. Toàn bộ cỏc khoản chờnh lệch tỷ giỏ hối đoỏi luỹ kế phỏt sinh từ việc chuyển đổi Bỏo cỏo tài chớnh của cơ sở ở nước ngoài phải được tớnh phõn bổ khi xỏc định lợi ớch của cổ đụng thiểu số tại cơ sở ở nước ngoài trong Bảng cõn đối kế toỏn hợp nhất.
- Khi thanh lý cơ sở ở nước ngoài, khoản chờnh lệch tỷ giỏ hối đoỏi phỏt sinh lũy kế đó bị hoón lại và liờn quan đến cơ sở ở nước ngoài đú sẽ được ghi nhận là thu nhập hoặc chi phớ cựng với kỳ mà lói hoặc lỗ về việc thanh lý được ghi nhận.
- Lợi thế thương mại phỏt sinh khi mua cơ sở ở nước ngoài và mọi sự điều chỉnh giỏ trị hợp lý về giỏ trị ghi sổ của tài sản và nợ phải trả phỏt sinh trong quỏ trỡnh mua cơ sở ở nước ngoài được xử lý theo một trong 2 cỏch sau:
+ Được coi là tài sản của cơ sở ở nước ngoài, được tớnh theo đơn vị tiền tệ của cơ sở nước ngoài và được chuyển đổi theo tỷ giỏ cuối kỳ.
+ Được coi là tài sản của doanh nghiệp bỏo cỏo, được thể hiện bằng đơn vị tiền tệ của đơn vị bỏo cỏo, hoặc được chuyển đổi sang đơn vị tiền tệ của đơn vị bỏo cỏo theo tỷ giỏ tại ngày giao dịch.
(13) Cỏc khoản đầu tư vào cụng ty liờn kết được kế toỏn theo phương phỏp vốn chủ sở hữu trong Bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất.
Nguyờn tắc chung
(13.1) Cuối kỳ kế toỏn, khi lập và trỡnh bày Bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất của nhà đầu tư, giỏ trị khoản mục "Đầu tư vào cụng ty liờn kết, liờn doanh" trong Bảng cõn đối kế toỏn hợp nhất phải được điều chỉnh như sau:
- Điều chỉnh phần lói hoặc lỗ trong cụng ty liờn kết từ sau ngày đầu tư và cỏc khoản điều chỉnh khỏc đó ghi nhận trờn Bảng cõn đối kế toỏn hợp nhất từ cỏc kỳ kế toỏn trước.
+ Trước khi điều chỉnh phần lói hoặc lỗ trong kỳ của nhà đầu tư trong cụng ty liờn kết và cỏc khoản điều chỉnh khỏc, nhà đầu tư phải điều chỉnh phần lói hoặc lỗ thuộc phần sở hữu của mỡnh trong cụng ty liờn kết từ sau ngày đầu tư và cỏc khoản điều chỉnh khỏc đó ghi nhận và phản ỏnh trong Bảng cõn đối kế toỏn hợp nhất kỳ kế toỏn trước liền kề để ghi nhận và phản ỏnh vào khoản mục “Đầu tư vào cụng ty liờn kết, liờn doanh”, khoản mục “Lợi nhuận sau thuế chưa phõn phối” và cỏc khoản mục khỏc cú liờn quan trong Bảng cõn đối kế toỏn hợp nhất kỳ bỏo cỏo.
+ Căn cứ để xỏc định phần lói hoặc lỗ trong cụng ty liờn kết từ sau ngày đầu tư đến cuối kỳ kế toỏn trước và cỏc khoản điều chỉnh khỏc là Bảng cõn đối kế toỏn
riờng của nhà đầu tư và Bảng cõn đối kế toỏn hợp nhất kỳ kế toỏn trước liền kề, cỏc sổ kế toỏn chi tiết phục vụ việc hợp nhất bỏo cỏo tài chớnh.
-Điều chỉnh phần lói hoặc lỗ trong kỳ bỏo cỏo của nhà đầu tư trong cụng ty liờn kết.
+ Nhà đầu tư phải xỏc định và điều chỉnh tăng hoặc giảm giỏ trị khoản đầu tư vào cụng ty liờn kết tương ứng với phần sở hữu của nhà đầu tư trong lói hoặc lỗ sau thuế TNDN của cụng ty liờn kết tại thời điểm cuối mỗi kỳ kế toỏn khi lập và trỡnh bày Bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất. Trường hợp cụng ty liờn kết là cụng ty cổ phần cú cổ phiếu ưu đói cổ tức được nắm giữ bởi cỏc cổ đụng bờn ngoài thỡ nhà đầu tư phải loại trừ phần cổ tức ưu đói trước khi xỏc định phần sở hữu của mỡnh trong lói hoặc lỗ từ cụng ty liờn kết, kể cả khi chưa cú thụng bỏo chớnh thức về việc trả cổ tức trong kỳ.
+ Trường hợp khoản lỗ trong cụng ty liờn kết mà nhà đầu tư phải gỏnh chịu lớn hơn giỏ trị ghi sổ của khoản đầu tư trờn Bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất thỡ nhà đầu tư chỉ ghi giảm giỏ trị khoản đầu tư vào cụng ty liờn kết trong Bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất cho đến khi nú bằng khụng (= 0). Trường hợp nhà đầu tư cú nghĩa vụ thanh toỏn thay cho cụng ty liờn kết cỏc khoản nợ mà nhà đầu tư đó đảm bảo hoặc cam kết trả thỡ phần chờnh lệch lớn hơn của khoản lỗ trong cụng ty liờn kết và giỏ trị ghi sổ của khoản đầu tư được ghi nhận là một khoản chi phớ phải trả. Nếu sau đú cụng ty liờn kết hoạt động cú lói, nhà đầu tư chỉ được ghi nhận phần sở hữu của mỡnh trong khoản lói đú sau khi đó bự đắp được phần lỗ thuần chưa được hạch toỏn trước đõy. Phương phỏp vốn chủ sở hữu được ỏp dụng trong kế toỏn cỏc khoản đầu tư vào cụng ty liờn kết khi lập và trỡnh bày Bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất của nhà đầu tư.
-Điều chỉnh cỏc khoản chờnh lệch phỏt sinh khi mua khoản đầu tư vào cụng ty liờn kết: Khi mua khoản đầu tư vào cụng ty liờn kết, nếu cú chờnh lệch giữa giỏ mua khoản đầu tư và phần sở hữu của nhà đầu tư theo giỏ trị hợp lý của tài sản thuần cú thể xỏc định được của cụng ty liờn kết thỡ tại thời điểm mua khoản đầu tư, nhà đầu tư phải xỏc định khoản chờnh lệch đú thành cỏc phần như đó trờn. Đồng thời cuối kỳ kế toỏn khi lập Bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất, khi xỏc định phần lói hoặc
lỗ của nhà đầu tư trong cụng ty liờn kết, nhà đầu tư phải thực hiện cỏc điều chỉnh phự hợp:
+ Phõn bổ khoản chờnh lệch giữa phần sở hữu của nhà đầu tư trong giỏ trị hợp lý và giỏ trị ghi sổ của tài sản thuần cú thể xỏc định được của cụng ty liờn kết theo thời gian sử dụng hữu ớch của tài sản cố định vào phần lói hoặc lỗ trong cụng ty liờn kết;
+ Phõn bổ khoản lợi thế thương mại (giỏ mua khoản đầu tư lớn hơn phần sở hữu của nhà đầu tư trong giỏ trị hợp lý của tài sản thuần cú thể xỏc định được) tối đa khụng quỏ 10 năm vào phần lói hoặc lỗ trong cụng ty liờn kết.
+ Trường hợp giỏ mua khoản đầu tư nhỏ hơn phần sở hữu của nhà đầu tư trong giỏ trị hợp lý của tài sản thuần cú thể xỏc định được tại thời điểm mua khoản đầu tư, nhà đầu tư phải xem xột lại việc xỏc định giỏ trị hợp lý của tài sản thuần cú thể xỏc định được và việc xỏc định giỏ mua khoản đầu tư. Nếu sau khi xem xột, điều chỉnh mà vẫn cũn chờnh lệch thỡ tất cả cỏc khoản chờnh lệch vẫn cũn sau khi đỏnh giỏ lại được điều chỉnh ngay vào phần lói hoặc lỗ trong cụng ty liờn kết khi lập Bỏo cỏo tài chớnh hợp nhất.
- Điều chỉnh khoản cổ tức, lợi nhuận được chia: Khoản cổ tức, lợi nhuận được chia từ cụng ty liờn kết trong kỳ phải ghi giảm giỏ trị ghi sổ khoản đầu tư vào cụng ty liờn kết và phần lói hoặc lỗ từ cụng ty liờn kết.
- Điều chỉnh cỏc khoản thay đổi trong vốn chủ sở hữu của cụng ty liờn kết: Trường hợp vốn chủ sở hữu của cụng ty liờn kết cú thay đổi (nhưng khụng được phản ỏnh qua Bỏo cỏo kết quả hoạt động kinh doanh trong kỳ, như chờnh lệch đỏnh