Chương 1 : Cơ sở lý luận về hệ thống kiểm soát nội bộ
1.4 Những hạn chế vốn có của hệ thống kiểm soát nội bộ
Hệ thống kiểm sốt nội bộ dù có được đầu tư rất nhiều trong trong thiết kế và vận hành thì vẫn khơng thể hồn toàn hữu hiệu. Bởi lẽ cho dù doanh nghiệp có thể xây dựng được một hệ thống KSNB hồn hảo đến đâu đi chăng nữa thì tính hữu hiệu thật sự của nó vẫn tùy thuộc vào nhân tố chủ yếu là con người, tức là phụ thuộc vào năng lực làm việc và tính đáng tin cậy của lực lượng nhân sự… Nói cách khác, hệ thống
KSNB chỉ có thể giúp hạn chế tối đa những sai phạm mà thơi, vì có các hạn chế tiềm tàng xuất phát từ những nguyên nhân sau đây:
- Sự không chắc chắn từ rủi ro. Bởi lẽ rủi ro là việc liên quan đến tương lai và nó chứa đựng yếu tố khơng chắc chắn. Doanh nghiệp không thể nhận dạng hết tất cả các rủi ro và khơng thể đánh giá chính xác sự tác động của chúng.
-Những hạn chế xuất phát từ con người như sự vô ý, bất cẩn, đãng trí, đánh giá hay ước lượng sai, hiểu sai chỉ dẫn của cấp trên hoặc các báo cáo của cấp dưới…
- Sự thông đồng giữa nhân viên với nhau hay với các bộ phận bên ngoài đơn vị. -Những sai phạm từ các nghiệp vụ không thường xuyên do hoạt động kiểm soát thường chỉ nhằm vào các nghiệp vụ phát sinh thường xuyên mà ít chú ý đến những nghiệp vụ không thường xuyên.
-Nhà quản lý thường yêu cầu chi phí bỏ ra cho hoạt động kiểm soát phải nhỏ hơn giá trị thiệt hại ước tính do sai sót hay gian lận gây ra, do vậy khi một thủ tục kiểm sốt hữu hiệu nhưng chi phí bỏ ra lớn hơn lợi ích mang lại sẽ khơng được lựa chọn.
-Khả năng lạm quyền từ các các nhân có trách nhiệm nhằm phục vụ cho mưu đồ riêng.
-Sự thay đổi điều kiện hoạt động của đơn vị dẫn đến những thủ tục kiểm soát khơng cịn phù hợp…
Chính những hạn chế nói trên đã khiến cho kiểm sốt nội bộ khơng thể bảo đảm tuyệt đối, mà chỉ bảo đảm hợp lý trong việc đạt được các mục tiêu.
1.5 Đặc điểm xây dựng hệ thống KSNB trong doanh nghiệp nhỏ và vừa 1.5.1 Khái niệm doanh nghiệp nhỏ và vừa trên thế giới
Có nhiều định nghĩa khác nhau về doanh nghiệp nhỏ và vừa trên thế giới. Một số nơi còn phân loại ra siêu nhỏ, nhỏ và vừa chứ không chỉ là nhỏ và vừa.
Tại Châu Âu, các doanh nghiệp được coi là siêu nhỏ, nhỏ và vừa khi nó đáp ứng được các tiêu chuẩn như bảng sau:
Bảng 1.1: Phân loại doanh nghiệp nhỏ và vừa ở Châu Âu
Phân loại doanh nghiệp Số người Doanh thu hoặc Tổng tài sản trên bảng cân đối kế toán
Vừa <250 ≤50 triệu Euro ≤43 triệu Euro
Nhỏ <50 ≤10 triệu Euro ≤10 triệu Euro
Siêu nhỏ <10 ≤2 triệu Euro ≤2 triệu Euro (Nguồn: tham khảo [28])
Tại Mỹ, khái niệm doanh nghiệp nhỏ và vừa được phân loại dựa theo số đầu người tại doanh nghiệp. Doanh nghiệp được coi là nhỏ khi có số lượng nhân viên ít hơn 100 người và doanh nghiệp được coi là vừa khi có số lượng nhân viên dưới 500 người.
Theo IFRS, doanh nghiệp nhỏ và vừa là doanh nghiệp khơng có trách nhiệm phải cơng khai báo cáo tài chính. Theo định nghĩa của IASB, một doanh nghiệp có trách nhiệm cơng khai báo cáo tài chính khi doanh nghiệp đó nộp hay đang trong q trình nộp báo cáo tài chính cho ủy ban chứng khốn hay các tổ chức luật định khác cho mục đích phát hành bất kỳ loại công cụ nào trong thị trường công khai; hoặc nó nắm giữ tài sản được ủy thác của một nhóm rộng lớn bên ngồi như: ngân hàng, công ty bảo hiểm, công ty môi giới và buôn bán chứng khoán, các quỹ hưu bổng và các quỹ đầu tư tín thác.
Theo tiêu chí của nhóm Ngân hàng Thế giới thì doanh nghiệp siêu nhỏ có số lượng lao động dưới 10 người, doanh nghiệp nhỏ là từ 10 đến dưới 50 người, và doanh nghiệp vừa là từ 50 đến 300 người.
Tóm lại, có nhiều khái niệm khác nhau về doanh nghiệp nhỏ và vừa trên thế giới. Các khái niệm này chỉ mang tính chất tương đối và tùy theo thời điểm và điều kiện mà mỗi nước sẽ có cách phân loại doanh nghiệp nhỏ và vừa riêng cho mình.
1.5.2 Đặc điểm xây dựng hệ thống KSNB trong doanh nghiệp nhỏ và vừa
Đối với môi trường kiểm sốt:
Các doanh nghiệp nhỏ và vừa có thể áp dụng các yếu tố của môi trường kiểm soát khác hơn so với các doanh nghiệp lớn, như có thể khơng cần thiết ban hành các quy tắc đạo đức bằng văn bản (nhưng khơng có nghĩa là khơng quan tâm đến văn hóa doanh nghiệp cũng như nhấn mạnh tính trung thực và các giá trị đạo đức). Đạo đức của các nhà quản lý cấp cao sẽ là nhân tố quyết định đến thái độ của toàn bộ nhân viên trong doanh nghiệp. Chẳng hạn như lời cam kết của họ về tính chính trực và giá trị đạo đức có thể được truyền đạt thơng qua lời nói trong những cuộc họp nhân viên, cuộc gặp gỡ và giao dịch buôn bán trực tiếp với những nhà cung cấp và khách hàng.
Bên cạnh đó, các chính sách về nhân sự ở doanh nghiệp nhỏ và vừa vẫn có thể xây dựng, tuy nhiên có thể khơng chính thức ở một số doanh nghiệp. Các nhà quản lý có thể nói rõ những mong đợi của mình về mẫu người được tuyển dụng để đáp ứng một công việc riêng biệt và thậm chí có thể tham gia trực tiếp trong việc tuyển dụng.
Các doanh nghiệp nhỏ cũng nên có HĐQT độc lập với nhà quản lý để KSNB hữu hiệu. Tuy nhiên, đối với các doanh nghiệp mà người quản lý cũng là chủ doanh nghiệp và không kêu gọi góp vốn bên ngồi thì u cầu trên có thể không cần thiết.
Đối với thiết lập mục tiêu, nhận dạng các sự kiện, đánh giá rủi ro và đối phó
rủi ro:
Ở các doanh nghiệp nhỏ và vừa, quá trình đánh giá rủi ro được thiết lập đơn giản hơn so với các doanh nghiệp lớn. Tuy nhiên, quá trình này nên được hiện diện ở mọi đơn vị, bất kể ở qui mô nào.
Doanh nghiệp nhỏ và vừa nên thiết lập những mục tiêu, mặc dù chúng có thể được ngầm hiểu hơn là được qui định rõ ràng và cụ thể. Những mục tiêu có thể được truyền đạt một cách dễ dàng và trực tiếp đến những nhà quản lý cấp dưới bởi vì những doanh nghiệp này có ít cấp quản lý hơn.
Q trình nhận dạng và phân tích rủi ro thường do nhà quản lý đảm nhiệm thông qua sự tiếp xúc trực tiếp với khách hàng, nhà cung cấp, ngân hàng, luật sư, kiểm toán viên độc lập…Bên cạnh đó, những buổi họp giữa nhà quản lý và những cán bộ chủ chốt cũng cung cấp thơng tin có ích cho việc nhận dạng rủi ro từ đó có thể cùng thảo luận để phân tích rủi ro và đưa ra biện pháp quản trị rủi ro.
Đối với hoạt động kiểm soát:
Hoạt động kiểm soát trong các doanh nghiệp nhỏ và vừa khơng có gì khác biệt so với các doanh nghiệp lớn, nhưng thủ tục chi tiết có thể khác biệt.
Các doanh nghiệp nhỏ và vừa thường gặp khó khăn trong việc phân chia trách nhiệm do số lượng nhân viên thường ít, nên dễ dẫn đến kiêm nhiệm một số chức năng, hoặc vừa thực hiện công việc vừa tự thực hiện kiểm soát. Khi người quản lý cao nhất tự thực hiện kiểm sốt hoạt động thì sẽ có nhiều khó khăn và không khả thi.
Trong các doanh nghiệp nhỏ và vừa thường khơng có quy định một cách chính thức về các hoạt động kiếm soát nên vấn đề kiểm sốt hệ thống thơng tin máy tính cũng là một vấn đề nan giải. Do vậy, người quản lý cấp cao thường phải tham gia nhiều hơn vào việc kiểm soát.
Đối với thông tin và truyền thông:
Tầm quan trọng của hệ thống thông tin trong doanh nghiệp nhỏ và vừa cũng khơng kém gì doanh nghiệp lớn. Ngày nay, với kỹ thuật thông tin và tin học hóa thì các thơng tin nội bộ có thể được xử lý hữu hiệu trong mọi doanh nghiệp, không phân biệt quy mô. Hệ thống thông tin trong doanh nghiệp nhỏ và vừa báo cáo về các thơng
tin ngồi doanh nghiệp, các hoạt động, các điều kiện nhưng hữu hiệu hay khơng cịn phụ thuộc vào khả năng nhận thức và kiểm soát của nhà quản lý cấp cao.
Hệ thống truyền thông trong các doanh nghiệp nhỏ và vừa thường hữu hiệu hơn các doanh nghiệp lớn vì ít cấp quản lý hơn.
Các kênh truyền thông trong các doanh nghiệp này thường được thực hiện qua việc tiếp xúc, gặp gỡ, hội họp hàng ngày giữa những nhà quản lý cấp cao và nhân viên, và cả với sự đóng góp khơng nhỏ của các khách hàng và nhà cung cấp.
Đối với hoạt động giám sát:
Hoạt động giám sát trong DNNVV chủ yếu được thực hiện bởi các nhà quản lý cấp cao và chủ yếu tập trung vào hoạt động kinh doanh. Các hoạt động khác do được đánh giá ít quan trọng hơn nên có thể khơng được chính xác trong vận hành.
Các nhà quản lý cấp cao có thể trực tiếp kiểm tra phân xưởng sản xuất, dây chuyền công nghệ, nhà kho, so sánh số liệu tồn kho kiểm kê được với số liệu trên sổ sách để đánh giá và kiểm sốt các vấn đề của doanh nghiệp mình.
Những doanh nghiệp vừa có thể có bộ phận kiểm tốn nội bộ để thực hiện việc đánh giá riêng biệt. Còn những doanh nghiệp nhỏ thì phải dựa vào đội ngũ nhân viên kế tốn để có được các đánh giá kiểm soát. Một vài doanh nghiệp yêu cầu các kiểm tốn viên độc lập đánh giá về tính hiệu quả của hệ thống kiểm soát của họ.
Do cơ cấu tổ chức bị giới hạn, các thủ tục kiểm sốt cịn thiếu hụt sẽ được truyền đạt đến người có trách nhiệm. Nhân viên ở các doanh nghiệp này sẽ có nhận thức rõ ràng về các vấn đề xảy ra cần hay không cần báo lên cấp trên.
1.6 Kinh nghiệm xây dựng hệ thống kiểm soát nội bộ trên thế giới
Có một câu chuyện liên quan đến KSNB xảy ra tại một công ty chế tác nữ trang ở Thái Lan được xem như là một kinh nghiệm trong việc chống thất thoát tài sản trong doanh nghiệp. Chuyện bắt đầu từ việc tất cả vụn vàng trong q trình chế tác đều được
cơng ty thu hồi. Tuy nhiên, người quản lý công ty thấy rằng vụn vàng gom về vẫn quá ít ở một số bàn, dù rằng năng suất của người chế tác không hề giảm. Người quản lý đã theo dõi và phát hiện ra rằng khi làm việc, những người thợ này thường đưa tay vuốt tóc. Mái tóc dài được vuốt keo kỹ lưỡng chính là nơi cất giấu an tồn vụn vàng. Về nhà họ gội đầu, phân kim nước gội đầu để lấy vụn vàng. Ngày qua ngày, sẽ "tích tiểu thành đại". Sau khi phát hiện thủ thuật này, công ty này quy định rằng thợ chế tác kim hoàn phải tắm trước khi đi về. Đồng thời, họ cũng thiết lập hệ thống xử lý nước thải để gom số bụi vàng trong đó ([tham khảo 20]).
Câu chuyện trên đã cho thấy thiết lập được một hệ thống KSNB hữu hiệu sẽ đem đến một lợi ích đáng kể cho doanh nghiệp. Tùy theo loại hình hoạt động, quy mô mà hệ thống KSNB có khác nhau ở mỗi doanh nghiệp. Tiếp theo, người viết xin được trình bày về kinh nghiệm xây dựng hệ thống KSNB tại các DNNVV ở Estonia trong luận văn thạc sĩ của tác giả Lembi Noorve về “Đánh giá sự hữu hiệu của hệ thống KSNB đối với báo cáo tài chính” (tham khảo luận văn thạc sĩ của Trần Quế Anh, 2010).
Lembi Noorvee đã đưa ra bảng câu hỏi khảo sát dựa trên khuôn mẫu lý thuyết của COSO để đánh giá các bộ phận cấu thành hệ thống KSNB của 3 doanh nghiệp nhỏ và vừa khác nhau về hình thức sở hữu vốn (gọi là A,B,C) cùng hoạt động trong lĩnh vực sản xuất đầu vào cho ngành xây dựng.
Kết quả khảo sát cho thấy hệ thống KSNB của doanh nghiệp B là hữu hiệu nhất vì nhà quản lý từ cấp cao nhất cho đến cấp trung đều hiểu rõ vai trò và tầm quan trọng của hệ thống KSNB và họ luôn ở trạng thái tốt nhất để giải quyết các vấn đề phát sinh. Tuy nhiên, doanh nghiệp B cũng vẫn còn những yếu điểm liên quan đến các yếu tố trong hệ thống KSNB. Hệ thống KSNB của doanh nghiệp C bị đánh giá là thấp nhất về sự hữu hiệu vì chưa nhận thức được tầm quan trọng của hệ thống KSNB cũng như còn tồn tại nhiều mâu thuẫn trong hệ thống.
Qua kết quả thực trạng khảo sát tại các doanh nghiệp và dựa vào khuôn mẫu lý thuyết của COSO, Lembi Noorvee đã đưa ra những kết luận và kiến nghị sau:
- Các doanh nghiệp cần thực hiện đánh giá hệ thống KSNB của mình để giảm thiểu sự ảnh hưởng của các điểm yếu và phát huy các điểm mạnh, cụ thể:
o Với môi trường kiểm sốt, xây dựng bầu khơng khí thân thiện trong doanh nghiệp; xây dựng bảng mô tả công việc quy định rõ ràng về quyền hạn và trách nhiệm cụ thể cho từng chức năng; tổ chức đào tạo, huấn luyện và đánh giá nhân viên thường xuyên; xây dựng chuẩn mực đạo đức chính thức trong doanh nghiệp; nâng cao năng lực và tính độc lập của Ban kiểm soát.
o Với đánh giá rủi ro: thiết lập cơ chế nhận dạng rủi ro,chú trọng đến vai trò của kiểm tốn nội bộ bởi kiểm tốn nội bộ có thể giúp nhận dạng rủi ro; xây dựng tài liệu hướng dẫn cụ thể việc phân tích rủi ro; phổ biến rộng rãi với nhân viên về tác hại của rủi ro và biện pháp đối phó.
o Với hoạt động kiểm sốt: tài liệu hóa những chính sách và thủ tục kiểm sốt, hồn thiện chính sách và thủ tục kế tốn; xây dựng chính sách ủy quyền và xét duyệt rõ ràng; cần quan tâm thực hiện phân tích rà sốt.
o Với thơng tin và truyền thơng: mô tả rõ ràng và cập nhật thường xuyên hệ thống thông tin và hệ thống thông tin kế tốn; thu thập kiến nghị của đối tác bên ngồi để cải thiện tốt hoạt động của doanh nghiệp.
o Đối với giám sát: thực hiện giám sát thường xuyên từ nhà quản lý đến nhân viên thông qua hoạt động hằng ngày của doanh nghiệp; thực hiện giám sát định kỳ bởi kiểm toán độc lập và nội bộ; những khiếm khuyết phát hiện cần được quan tâm và có biện pháp khắc phục.
-Nên áp dụng những hướng dẫn của COSO trong quá trình xây dựng và hoàn thiện hệ thống KSNB, có tham khảo mơ hình KSNB của các cơng ty khác, nhưng khơng có nghĩa là áp dụng giống hệt những mơ hình đó.
-Cần xác định rõ ràng trách nhiệm của từng bộ phận, cá nhân trong việc xây dựng hệ thống KSNB.
-Các doanh nghiệp có quy mơ nhỏ dễ xây dựng hệ thống KSNB hơn các doanh nghiệp có quy mơ lớn vì ít nhân sự, ít cấp quản lý và nhân viên gần gũi trong giao tiếp hơn. Xây dựng hệ thống KSNB cho những doanh nghiệp từ khi chưa có gì sẽ dễ thực hiện hơn so với những doanh nghiệp phụ thuộc nhiều vào công ty mẹ.
-Những doanh nghiệp có tốc độ phát triển nhanh thì nhà quản lý chú trọng đến nhiều các chỉ số tăng trưởng và ít quan tâm đến hệ thống KSNB và điều này có thể là một trở ngại cho các doanh nghiệp về sau. Do vậy hệ thống KSNB cần được quan tâm xây dựng, hồn thiện và khơng thể xem nhẹ.
-Cân nhắc mối quan hệ giữa lợi ích và chi phí, không xây dựng những thủ tục q tốn kém chi phí hoặc khơng đem đến lợi ích hay khơng cần thiết cho DN.
-Phát huy những hoạt động liên quan đến việc ngăn chặn và phát hiện gian lận: Nhà quản lý cần nhận dạng được tầm quan trọng của vấn đề này và không nên quá tin